Beskattning av begränsat skattskyldiga för inkomst – fysiska personer

Anvisningen anknyter till helheten: Internationell beskattning

---

Denna anvisning gäller beskattningen av begränsat skattskyldiga fysiska personer för inkomst från Finland.

1 Inledning

Enligt 9 § 1 mom. i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL) är skattskyldigheten indelad i allmän och begränsad skattskyldighet. Specialbestämmelser som gäller begränsat skattskyldiga finns i 9, 10 och 13 § i ISkL. En begränsat skattskyldig ska betala skatt till Finland enbart för inkomst som förvärvats här (ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten). Skattepliktig inkomst för begränsat skattskyldiga är också ersättning för arbete som utförts på ett finskt fartyg eller luftfartyg samt pension som grundar sig på den (ISkL 13 §).

En person är begränsat skattskyldig i Finland förutsatt att hen inte i enlighet med ISkL 9 § 1 mom. anses vara en allmänt skattskyldig person som är bosatt i Finland. En person är allmänt skattskyldig i Finland om hen bor i Finland. I 11 § i inkomstskattelagen finns en definition på när en person anses vara bosatt i Finland. En person anses vara bosatt i Finland, om hen har sitt stadigvarande bo och hemvist i Finland eller om hen vistas här över sex månader i följd, varvid tillfällig frånvaro inte anses medföra avbrott i vistelsen.

Begränsat skattskyldiga är personer som är bosatta utomlands. Om en person kommer till Finland för högst sex månader och inte har sitt stadigvarande bo och hemvist i Finland, förblir hen begränsat skattskyldig.

Den allmänna skattskyldigheten för en utländsk medborgare som är bosatt i Finland upphör i regel när hen flyttar bort från Finland. Personen anses inte ha flyttat ut från Finland om hen behåller stadigvarande bo och hemvist här eller om hen vistas i Finland så att hen fortfarande kan anses vara bosatt här.

Skattskyldighetsställningen för finska medborgare omfattas av vissa specialbestämmelser. En finsk medborgare som flyttar utomlands blir i princip begränsat skattskyldig först när det har förflutit tre år efter året då hen lämnade landet, förutsatt att hen inte före det visar att hen inte har någon väsentlig anknytning till Finland under skatteåret (ISkL 11 § 1 mom.). Finska medborgare som arbetar utomlands i vissa specialuppdrag fortsätter vara allmänt skattskyldiga i Finland, även efter att tre år förflutit efter året de lämnat landet (ISkL 11 § 2 och 3 mom.).

Närmare information om allmän och begränsad skattskyldighet finns i anvisningen Allmän och begränsad skattskyldighet samt boende enligt skatteavtal – fysiska personer.

Inkomst som förvärvats i Finland och omfattningen av skattskyldigheten för begränsat skattskyldiga definieras i den nationella lagstiftningen. Begränsat skattskyldiga är skattskyldiga i Finland enbart för inkomst som förvärvats här. Exempel på inkomst som förvärvats i Finland räknas upp i ISkL 10 §.  Även annan inkomst utöver de som räknas upp i förteckningen kan anses ha förvärvats i Finland.

Bestämmelser om beskattningen av inkomst för begränsat skattskyldig finns i lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978, KällSkL), eller källskattelagen. Av en begränsat skattskyldig uppbärs enligt 2 § 1 mom. i källskattelagen antingen källskatt eller en skatt som Skatteförvaltningen bestämmer i den ordning som gäller enligt i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL). Källskatten är den slutliga skatten och dess belopp beror på typen av inkomst. De inkomster som omfattas av källskatt räknas upp i 3 § 1 mom. i källskattelagen. De inkomster som ska beskattas i den ordning som gäller enligt BFL räknas upp i 13 § i källskattelagen.

Skatteavtal om inkomstbeskattning som Finland har ingått kan begränsa beskattningsrätten enligt Finlands interna skattelagstiftning. Skatteavtalen är bilaterala eller multilaterala avtal som Finland har ingått och med vilka rätten att beskatta en persons inkomster har fördelats mellan Finland och de övriga avtalsparterna. Skatteavtalen kan begränsa beloppet på den skatt som uppbärs i Finland eller helt förhindra beskattning av inkomsten i Finland. Till exempel på utdelningar tas i princip ut en källskatt enligt en skattesats som fastställs i källskattelagen, men inkomsttagaren kan ha rätt till en lägre källskattesats eller undantagande av källskatt utifrån ett skatteavtal.

Vid tillämpning av ett skatteavtal kan en person som är begränsat skattskyldig i Finland inte enligt skatteavtalet vara bosatt här. Om Finland inte ingått ett skatteavtal med den stat där den begränsat skattskyldige har sin hemvist, fastställs Finlands beskattningsrätt endast med stöd av Finlands nationella lagstiftning. Skatteavtalens inverkan behandlas närmare i avsnitt 10.5 i denna anvisning. De vanligaste bestämmelserna i skatteavtalen behandlas i anvisningen Artiklarna i skatteavtalen.

I den här anvisningen behandlas begränsat skattskyldigas inkomst som förvärvats i Finland och beskattning av begränsat skattskyldiga fysiska personer i Finland. Försäkringar beskrivs närmare i anvisningen Sjukförsäkringspremier och sjukförsäkringsavgifter i internationella arbetssituationer. Internationella situationer i anmälningen till inkomstregistret behandlas i anvisningen Anmälan av information till inkomstregistret: internationella situationer.

Ett utländskt dödsbo uppkommer då en person vid sin död är bosatt utomlands och har beskattningsbar inkomst i Finland. Ett begränsat skattskyldigt utländskt dödsbo är enligt finsk lagstiftning ett samfund (ISkL 3 § 6 mom.). Beskattningen av ett begränsat skattskyldigt utländskt samfund behandlas i anvisningen Inkomstbeskattning av begränsat skattskyldiga utländska samfund i Finland − Rörelseinkomst och andra inkomster från Finland.

Inkomst som förvärvats i Finland behandlas i kapitlen 2–9. I dem tas upp de inkomster som upptagits på exempelförteckningen i 10 § i inkomstskattelagen samt andra inkomster som enligt etablerad rättspraxis anses vara förvärvade i Finland. Beskattningen av begränsat skattskyldiga för inkomst från Finland behandlas i kapitel 10.

2 Lön

2.1 Allmänt

Vederlag för ett arbete, ett uppdrag eller en tjänst betraktas i beskattningen som lön eller som ersättning för arbete.

Med lön avses enligt 13 § i lagen om förskottsuppbörd (1118/1996, FörskUL) lön, arvode, förmån och ersättning som fås i arbets- eller tjänsteförhållande, mötesarvode, personligt föreläsnings- och föredragsarvode, arvode för medlemskap i förvaltningsorgan, verkställande direktörs arvode, lön som lyfts av en bolagsman i ett öppet bolag eller ett kommanditbolag samt ersättning för förtroendeuppdrag.

Som lön betraktas också sådana förmåner som avses i 66–68 § i inkomstskattelagen, såsom aktieemission på grundval av anställningsförhållande. Närmare information om beskattningen av anställningsoptioner och aktieemissioner på grundval av anställningsförhållande finns i anvisningen Beskattning av anställningsoptioner och aktieemissioner som grundar sig på arbetsförhållande i internationella situationer.   

Med ersättning för arbete avses enligt 25 § 1 mom. 1 punkten i lagen om förskottsuppbörd ersättningar som i annan form än lön betalas för ett arbete, ett uppdrag eller en tjänst. En arbetsersättning utgör med andra ord inte lön. Gränsdragningen mellan lön och arbetsersättning behandlas närmare i anvisningen Lön och arbetsersättning i beskattningen.

2.2 Löneinkomst från andra än offentligrättsliga samfund

Löneinkomst från andra än offentligrättsliga samfund, exempelvis en privat arbetsgivare, utgör inkomst som förvärvats i Finland, om uppdraget eller tjänsten uteslutande eller huvudsakligen har utförts i Finland för en härvarande arbets- eller uppdragsgivares räkning (ISkL 10 § 4 punkten).

Arbetsgivare i Finland anses vara företag som är registrerade i Finland, utländska företags härvarande fasta driftställen samt utländska samfund vars verkliga ledning utövas i Finland. Om ett finskt företags filial i utlandet betalar lön till en anställd som hen utfört i Finland, anses företaget vara en sådan härvarande arbetsgivare som avses i ISkL 10 § 4 punkten. Lönen anses inte vara inkomst som förvärvats i Finland, om en begränsat skattskyldig arbetar för en utländsk arbetsgivare i Finland.

Arbetet har huvudsakligen utförts i Finland när mer än hälften av arbetet under löneutbetalningsperioden har utförts i Finland (HFD 1994-B-556). Arbetstiden beräknas enligt den verkliga arbetstiden under löneutbetalningsperioden. Om över hälften av arbetet under en löneutbetalningsperiod har utförts i Finland, utgör hela lönen för den perioden inkomst som förvärvats i Finland. Beskattningen av begränsat skattskyldiga löntagare behandlas närmare i anvisningen Beskattning av arbetstagare som kommer till Finland från utlandet.

En begränsat skattskyldig är skyldig att betala skatt på inkomst som förvärvats i Finland även då den betalas ut i efterskott. Till exempel då en begränsat skattskyldig arbetar fem månader i Finland och får en semesterersättning som hänför sig till det, utgör semesterersättningen inkomst som förvärvats i Finland, även om den betalas ut först efter att personen inte längre arbetar här. Mer information om beskattning av prestationer när ett anställningsförhållande upphör finns i anvisningen Beskattning av prestationer som anknyter till ett avslutat anställningsförhållande. 

Löner eller arbetsersättningar som betalas för arbete som en begränsat skattskyldig utfört uteslutande i utlandet utgör inte skattepliktig inkomst i Finland, även om de betalas efter att personen har blivit allmänt skattskyldig i Finland. Då en allmänt skattskyldig betalas uppsägningsersättning för arbete som hen utfört uteslutande i utlandet som begränsat skattskyldig är det inte fråga om skattepliktig inkomst i Finland. Löntagares inkomstbeskattning för prestationer när ett anställningsförhållande avslutas behandlas i anvisningen Beskattning av prestationer som anknyter till ett avslutat anställningsförhållande.

2.3 Lön från offentligrättsliga samfund

Löneinkomst från ett finskt offentligrättsligt samfund anses utgöra inkomst som förvärvats i Finland, oavsett om arbetet har utförts i Finland eller utomlands (ISkL 10 § 3 punkten). Offentligrättsliga samfund i Finland är exempelvis finska staten, kommunerna, samkommunerna, välfärdsområdena, landskapet Åland, den evangelisk-lutherska kyrkan och det ortodoxa kyrkosamfundet, Finlands Bank, Folkpensionsanstalten (FPA) och Finlands Akademi. Finska yrkeshögskolor och universitet betraktas inte som offentliga samfund i inkomstbeskattningen.

Löner eller arvoden som finska staten betalar till begränsat skattskyldiga som tjänstgör inom utrikesrepresentationen är inte skattepliktig inkomst, om inkomsttagaren inte är finsk medborgare (ISkL 76 § 4 punkten).

Internationella organisationer eller institut som etablerat sig i Finland betraktas i princip inte som offentligrättsliga samfund enligt ISkL 10 § 3 punkten eller härvarande arbetsgivare enligt ISkL 10 § 4 punkten. Lön som betalas av ovan nämnda organisationer utgör därmed inte inkomst som förvärvats i Finland. Som inkomst som förvärvats i Finland betraktas inte heller lön som betalas av en främmande stats beskickning. För beskattningen av löneinkomst från internationella organisationer, EU eller staters beskickningar redogörs i anvisningen Beskattning av löneinkomst från internationella organisationer, EU eller staters beskickningar.

2.4 Styrelsearvoden

Arvode som har uppburits för uppdrag som medlem i ett finskt samfunds eller en finsk sammanslutnings styrelse eller annat därmed jämförbart förvaltningsorgan betraktas som inkomst som förvärvats i Finland, avsett om arbetet utförts i Finland eller utomlands (ISkL 10 § 4 a punkten). Ett arvode som utbetalats för deltagande i ett finskt aktiebolags styrelsesammanträde anses alltså utgöra inkomst som förvärvats i Finland, även om sammanträdet hållits i någon annan stat.

För beskattningen av arvoden till medlemmar i förvaltningsorgan och till verkställande direktörer redogörs i anvisningen Beskattningen av arvoden till medlemmar i förvaltningsorgan och till verkställande direktörer.

2.5 Lön för hyrd arbetstagare

Med uthyrning av arbetskraft avses ett avtalsbaserat arrangemang där ett bemanningsföretag (uthyraren) mot vederlag ställer arbetskraft till förfogande för något annat företag, dvs. användarföretaget (uppdragsgivaren). Inkomst som förvärvats i Finland är löneinkomst från en utländsk arbetsgivare för arbete som utförts i Finland, då en utländsk uthyrare har hyrt ut en arbetstagare till någon som låter utföra arbete och som finns i Finland (ISkL 10 § 4 c punkten).

Beskattningen av utländska hyrda arbetstagare i Finland behandlas i anvisningen Utländska hyrda arbetstagare och beskattningen i Finland.

2.6 Inkomst från en artists eller sportutövares personliga verksamhet 

Inkomst som har förvärvats genom en artists eller sportutövares personliga verksamhet i Finland eller ombord på ett finskt fartyg betraktas som inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 4 b punkten). I bestämmelsen föreskrivs inte specifikt att verksamheten bör utövas för en härvarande arbets- eller uppdragsgivares räkning. Om inkomsten grundar sig på artistens eller sportutövarens verksamhet i Finland har inkomsten förvärvats i Finland oavsett om den betalats ut i utlandet eller i Finland (HFD 2005:31).

För beskattningen av inkomster av idrott redogörs i anvisningarna Beskattning av inkomster av idrott och Beskattning av inkomster av idrott i internationella situationer. Beskattningen av uppträdande artister behandlas i anvisningen Beskattning av uppträdande artister i internationella situationer.

2.7 Inkomst av arbete på fartyg eller flygplan

Enligt specialbestämmelserna i 13 § i inkomstskattelagen ska en begränsat skattskyldig som är anställd på ett finskt fartyg eller luftfartyg betala skatt för den löneinkomst som hen förvärvat på grund av arbete som utförts ombord på fartyget eller på arbetsgivarens order tillfälligt någon annanstans för fartygets räkning. Med finskt fartyg jämställs sådant utländskt fartyg som en finsk arbetsgivare hyr eller innehar på någon annan grund än hyra och med vilket följer endast en fåtalig besättning eller inte någon besättning alls.

Bestämmelsen i ISkL 13 § ska tillämpas på det arbete som utförs på fartyget samt på direkt anknytande arbete som utförs någon annanstans än ombord.

3 Pensioner, sociala förmåner samt inkomst från långsiktiga sparavtal och försäkringar

3.1 Pensionsinkomst från andra än offentligrättsliga samfund

Rätten att beskatta pensioner är enligt huvudregeln bunden till begreppet lön i ISkL 10 § (ISkL 10 § 5 punkten). Annan pension än sådan som grundar sig på en tjänst hos ett finskt offentligrättsligt samfund utgör inkomst från Finland, om den direkt eller indirekt grundar sig på ett arbete, ett uppdrag eller en tjänst enligt ISkL 10 § 4 punkten som enbart eller huvudsakligen utförts i Finland för en härvarande arbets- eller uppdragsgivares räkning. Om en persons pension har influtit på basis av flera anställningar, ska det göras en separat granskning av varje anställning om arbetet huvudsakligen utförts i Finland (HFD 2014:146).

Även pension som grundar sig på hyrt arbete enligt ISkL 10 § 4 c punkten utgör inkomst som förvärvats i Finland. Inkomst från Finland är också pension som förvärvats genom en artists eller sportutövares personliga verksamhet i Finland eller ombord på ett finskt fartyg.

Pension som grundar sig på arbete som utförts för ett finskt fartygs eller luftfartygs räkning är inkomst från Finland (ISkL 13 §). Inkomsten är skattepliktig i Finland, oavsett om arbetet utförts i Finland eller inte. Till exempel en sjömanspension som hänför sig till arbete på ett finskt fartyg beskattas i Finland, även om personen inte har arbetat i Finland.

3.2 Pensionsinkomst från offentligrättsliga samfund

Pensionsinkomst som erhållits från finska staten, ett finskt välfärdsområde, en finsk kommun eller något annat finskt offentligrättsligt samfund är inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 5 punkten).

Inkomst som är skattepliktig i Finland är däremot inte sådan pension från finska staten som baserar sig på tjänstgöring inom utrikesrepresentationen av en person som inte är finsk medborgare (ISkL 76 § 4 punkten). Villkor för skattefrihet är att personen både under arbetet och då pensionen betalas ut är begränsat skattskyldig och att beslutet om betalning av pensionen har fattats den 1 januari 1996 eller därefter och att ett skatteavtal inte hindrar hemviststaten att beskatta pensionen (ISkL 76 § 2 mom.).

3.3 Pension som grundar sig på en frivillig pensionsförsäkring

En pension som grundar sig på en pensionsförsäkring som tecknats i Finland utgör inkomst från Finland (ISkL 10 § 5 punkten). Till pensionsinkomst från Finland räknas också pension som betalas från en frivillig pensionsförsäkring som arbetsgivaren tecknat i utlandet, om den direkt eller indirekt grundar sig på arbete som huvudsakligen utförts i Finland för en härvarande arbetsgivares räkning.

Inkomst som förvärvats i Finland är även pensionsinkomst eller annan utbetalning som har erhållits på grundval av en frivillig individuell pensionsförsäkring i en annan stat till den del försäkringspremierna har avdragits vid beskattningen i Finland (ISkL 10 § 12 punkten). En frivillig pensionsförsäkring kan ha tecknats personligen eller av arbetsgivaren. 

Frivillig pensionsförsäkring anses vara sådan ålderspensionsförsäkring och familjepensionsförsäkring samt till sådan försäkring ansluten invalidpensionsförsäkring och arbetslöshetspensionsförsäkring på vilken baserad pension är avsedd att betalas i upprepade poster årsvis eller med kortare mellanrum under den försäkrades eller förmånstagarens återstående livstid, eller under minst två års tid (ISkL 34 § 9 mom.).

Arbetsgivaren kan komplettera det obligatoriska pensionsskyddet för sina anställda genom att teckna en frivillig pensionsförsäkring för dem. För beskattningen av frivilliga försäkringar som arbetsgivaren har tecknat redogörs i anvisningen Frivilliga pensionsförsäkringar som arbetsgivaren har tecknat.

Beskattning av pensionsinkomster behandlas i anvisningarna Beskattning av pensionsinkomst och Beskattning av pensionsinkomster i internationella situationer.

3.4 Betalningar från olycksfalls- och trafikförsäkringar

En pension som grundar sig på en trafikförsäkring som tecknats i Finland utgör inkomst från Finland (ISkL 10 § 5 punkten). Som inkomst från Finland betraktas också andra betalningar från finska olycksfalls- och trafikförsäkringar.

3.5 Sociala förmåner

Till inkomst från Finland som inte nämns separat i exemplen i ISkL 10 § räknas sådana förmåner som betalas från Finland med stöd av socialskyddslagstiftningen som föräldradagpenning, sjukdagpenning och studiepenning.

Beskattning av begränsat skatteskyldiga för studiepenning behandlas i anvisningen Beskattning av studerande och praktikanter i internationella situationer.

3.6 Andra utbetalningar från försäkringar

I den etablerade skattepraxisen har till inkomst från Finland räknats finska försäkringsbolags eller utländska försäkringsbolags härvarande filialers betalningar utifrån en livförsäkring. Med en livförsäkring avses en försäkring för en persons (den försäkrades) livsfall eller dödsfall. Huruvida inkomsten är skattepliktig bestäms utifrån den nationella lagstiftningen i Finland och därmed kan en utbetalning från livförsäkringen i enlighet med ISkL 36 § 1 mom. vara undantagen från inkomstskatt även för begränsat skatteskyldiga. Beskattning av livförsäkringar behandlas i anvisningen Beskattning av livförsäkring.

Som inkomst från Finland betraktas också avkastning från ett kapitaliseringsavtal då avtalet har tecknats med ett försäkringsbolag eller en annan försäkringsgivare med hemvist i Finland. Med kapitaliseringsavtal avses sådana spar- eller placeringsavtal som omfattas av 18 § i lagen om försäkringsklasser (526/2008). För beskattningen av kapitaliseringsavtal redogörs i anvisningen Beskattning av kapitaliseringsavtal. 

3.7 Utbetalning baserad på långsiktigt sparavtal

Utbetalningar utifrån långsiktiga sparavtal betraktas i enlighet med ISkL 10 § 11 punkten som inkomst som förvärvats i Finland. Med långsiktiga sparavtal avses i beskattningen LS-avtal enligt lagen om bundet långsiktigt sparande (1183/2009).

För beskattning av LS-avtal redogörs i anvisningen Beskattning av långsiktiga sparavtal och frivilliga pensionsförsäkringar tecknade av privatpersoner.

4 Inkomst av rörelse och yrke, jordbruk och skogsbruk

4.1 Inkomst av rörelse som bedrivits eller yrke som utövats i Finland

Inkomst som förvärvats i Finland är inkomst av rörelse som har bedrivits, av yrke som har utövats eller av jordbruk eller skogsbruk som har bedrivits här (ISkL 10 § 2 punkten). I bestämmelsen ställs inget krav på att den skattskyldige ska ha ett fast driftställe i Finland. Rörelse- eller yrkesinkomst från Finland är exempelvis ersättning för arbete som utförts i Finland.

Begränsat skattskyldiga är dessutom skyldiga att betala skatt för all inkomst som hänför sig till ett fast driftställe i Finland (ISkL 9 § 3 mom.), oavsett om inkomsten anses ha förvärvats i Finland eller inte. Skattepliktig inkomst för begränsat skattskyldiga är därmed utöver ovan nämnda inkomst även inkomst som hänför sig till ett fast driftställe såväl i Finland som utomlands. Begreppet fast driftställe definieras i 13 a § i inkomstskattelagen.

Inkomstbeskattningen för utländska rörelseidkare och yrkesutövare i Finland beskrivs i anvisningen Inkomstbeskattning hos utländska rörelseidkare och yrkesutövare i Finland.

4.2 Inkomst av jordbruk

En begränsat skattskyldig ska betala skatt på den inkomst som hen får av jordbruk som hen bedrivit på ett gårdsbruk i Finland (ISkL 10 § 2 punkten). Inkomst av jordbruk är all den inkomst som räknas till jordbruksinkomst enligt inkomstskattelagen för gårdsbruk.

För jordbruksinkomster och -utgifter redogörs i Skatteförvaltningens kundanvisning Inkomster och utgifter inom jordbruket.

4.3 Inkomst av skogsbruk

Inkomst från skogsbruk som bedrivits i Finland utgör inkomst från Finland (ISkL 10 § 2 punkten). Skogsbruksinkomst är de inkomster som avses i ISkL 43 §. Intäkter från försäljning av virke som avverkats på tomtmark, exempelvis på fritidsbostadens tomt, betraktas inte som skogsbruksinkomst. Huvudregeln är att en fastighet på mindre än två hektar inte betraktas som skogsmark utan som tomtmark. Enligt 10 § 1 punkten i inkomstskattelagen kan dock annan än skogsbruksinkomst utgöra inkomst som förvärvats i Finland (se kapitel 7).

Inkomst av skogsbruk behandlas i Skatteförvaltningens kundanvisning Andra skogsinkomster.

5 Inkomst från sammanslutning

5.1 Allmänt

Inkomst från en finsk sammanslutning utgör inkomst från Finland (ISkL 10 § 6 punkten). Med sammanslutning avses såväl beskattningssammanslutningar som näringssammanslutningar. I beskattningen i Finland är näringssammanslutningar och beskattningssammanslutningar inte självständiga skattskyldiga, utan enheter för beräkning av beskattningsbar inkomst (ISkL 15 och 16 §).

Med näringssammanslutning avses partrederier, öppna bolag, kommanditbolag och sådana konsortier som två eller flera personer har bildat för att bedriva näringsverksamhet och som är avsedda att verka för delägarnas gemensamma räkning, om de inte ska betraktas som samfund (ISkL 4 § 1 mom. 1 punkten). För beskattning av öppna bolag och kommanditbolag redogörs i Skatteförvaltningens kundanvisning Inkomstbeskattning – öppet bolag och kommanditbolag.

Med beskattningssammanslutning avses konsortier som två eller flera personer har bildat och som brukar eller förvaltar en gårdsbruksenhet, bedriver skogsbruk eller förvaltar en fastighet som konsortiet är mervärdesskattskyldigt för eller har ansökt om att bli mervärdesskattskyldigt för när det gäller överlåtelse av nyttjanderätten till fastigheten (ISkL 4 § 1 mom. 2 punkten). Exempelvis bildas en skogssammanslutning genom att två eller flera personer (andra än makar) äger skog tillsammans. För beskattning av beskattningssammanslutningar redogörs i anvisningen Beskattning av en beskattningssammanslutning.

Som finsk sammanslutning betraktas en sammanslutning som registrerats i Finland eller bildats enligt finsk lagstiftning. Undantaget från detta är dock beskattningssammanslutningar som i regel bildas utan särskilda etableringsåtgärder. Inkomstandelen från en finsk sammanslutning utgör inkomst från Finland oavsett om inkomsten härrör från Finland eller utlandet. Eftersom en finsk sammanslutning är endast en beräkningsenhet, fördelas dess inkomst till delägarna för beskattning. Inkomstandelen fördelas hos en begränsat skattskyldig delägare för beskattning som kapitalinkomst och förvärvsinkomst enligt samma principer som gäller allmänt skattskyldiga. 

5.2 Inkomstandel från kommanditbolag som bedriver kapitalplacering

Beskattningen av inkomstandelen för en begränsat skattskyldig tyst bolagsman som är bosatt i en skatteavtalsstat regleras genom en särskild bestämmelse i ISkL 9 § 5 mom. Den del av ett kommanditbolags inkomst som motsvarar bolagsandelen för en begränsat skattskyldig tyst bolagsman i bolag som bedriver enbart kapitalplaceringsverksamhet är skattepliktig inkomst endast till den del inkomsten är skattepliktig, om den betalas direkt till den skattskyldige. Så är till exempel överlåtelsevinsten från överlåtelse av aktier i ett finskt målbolag skattepliktig inkomst i Finland för en begränsat skattskyldig bolagsman endast om inkomsten förvärvats i Finland enligt ISkL 10 § 10 eller 10 a punkten.

För tillämpning av 9 § 5 mom. i inkomstskattelagen krävs att

• ett kommanditbolag som bedriver kapitalplaceringsverksamhet är en alternativ investeringsfond, vars bolagsavtalsenliga och enda faktiska syfte är att bedriva kapitalplaceringsverksamhet
• på bolagsmannen i ett kommanditbolag som bedriver kapitalplaceringsverksamhet tillämpas ett avtal om undvikande av dubbelbeskattning mellan Finland och den stat där bolagsmannen har sin hemvist.

En begränsat skattskyldig ska på begäran lämna ett intyg till Skatteförvaltningen över att hen är berättigad till att bli beskattad i Finland enligt ovan nämnda bestämmelse. För detta kan behövas en kopia av kommanditbolagets bolagsavtal och intyg om den begränsat skattskyldiges hemort enligt skatteavtalet (RP 64/2005).

Då villkoren uppfylls beskattas en begränsat skattskyldig bolagsman som om hen hade fått inkomsten direkt. Om inkomstandelen utgörs till exempel av utdelning från ett finskt bolag, bestäms huruvida inkomsten för en begränsat skattskyldig är skattepliktig på samma sätt som om hen fått direkt skattepliktig dividendinkomst. Enligt 10 § 6 punkten i inkomstskattelagen betraktas dividend från ett finskt aktiebolag som inkomst som förvärvats i Finland. Huruvida inkomsten är skattepliktig beror också på om det finns ett skatteavtal mellan Finland och den stat där den begränsat skattskyldiga bolagsmannen har sin hemvist.

Den inkomstandel som tilldelats en begränsat skattskyldig för beskattning får vara högst bolagsmannens andel av kommanditbolagets inkomst. Den överskjutande skattepliktiga inkomsten överförs för beskattning från den begränsat skattskyldiges inkomstandel under de tio följande skatteåren, i takt med att inkomst flyter in.

5.2.1 Inkomstandel av fondandelsfond

Specialbestämmelsen i 9 § 5 mom. i inkomstskattelagen tillämpas också på en begränsat skattskyldig vars andel motsvarande bolagsandelen av den i det nämnda momentet avsedda inkomsten bildas av inkomstandelen i en eller flera inhemska eller utländska sammanslutningar (ISkL 9 § 6 mom.). I praktiken gäller bestämmelsen investeringar i fondandelsfonder. En fondandelsfond (fond-i-fond) är en fond som investerar i andra kapitalfonder och vars investeringar därmed utgörs av de andra fondernas innehav. Fondandelsfonder anses inte vara separata skattskyldiga, utan inkomsten av fonden flyter vidare för beskattning hos den slutliga investeraren (RP 306/2018). Den normala juridiska formen för fonderna är oftast kommanditbolag.

Tillämpningen av bestämmelsen kräver att det på den begränsat skattskyldiga tillämpas ett skatteavtal mellan Finland och den stat där den begränsat skattskyldiga har sin hemvist och att den utländska sammanslutningen är registrerad i en sådan jurisdiktion eller grundad i enlighet med lagstiftningen i en sådan jurisdiktion med vilken Finland har ett avtal om informationsutbyte i skatteärenden. Huruvida inkomstandelen är skattepliktig bestäms enligt ISkL 9 § 5 mom. utifrån den ursprungliga inkomsttypen, som om den begränsat skattskyldige hade förvärvat inkomsten direkt och inte via en finländsk fond i formen av ett kommanditbolag och en eller flera sammanslutningar.

En begränsat skattskyldig ska på begäran förete Skatteförvaltningen en redogörelse över att villkoren för tillämpning av bestämmelsen uppfylls. Detta kan kräva en utredning över den begränsat skattskyldigas andel i fondandelsfonden, fondandelsfondens andel av den finländska alternativa investeringsfonden i kommanditbolagsform samt ett intyg om den begränsat skattskyldigas hemort enligt skatteavtalet. En utredning ska lämnas om samtliga fonder. (RP 306/2018)

Resultatet av kommanditbolaget fördelas som skattepliktig inkomst för den begränsat skattskyldige efter den andel som hen har i kommanditbolagets inkomst.

6 Placeringar, dividend och annan utdelning, ränteinkomst och royalty

6.1 Dividend (utdelning)

Dividend, överskott från andelslag och annan därmed jämförbar inkomst från ett finskt aktiebolag, andelslag eller annat samfund är inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 6 punkten). 

Dividender för en begränsat skattskyldig behandlas i anvisningen Dividender, räntor och royaltyer till begränsat skattskyldiga.

6.2 Ränta

Inkomst som förvärvats i Finland är ränteinkomst, då gäldenären är en person bosatt i Finland eller ett finskt samfund, en finsk sammanslutning eller en finsk samfälld förmån eller ett finskt dödsbo (ISkL 10 § 7 punkten). Räntor som betalas ut till en begränsat skattskyldig från Finland är dock i regel skattefria genom bestämmelsen i ISkL 9 § 2 mom. som begränsar skatteplikten för ränta till begränsat skattepliktiga.

Beskattningen av räntor från Finland till begränsat skattskyldiga behandlas i anvisningen Dividender, räntor och royalties till begränsat skattskyldiga.

6.3 Royalty

Royalty, licensavgift och annan därmed jämförbar gottgörelse är under vissa villkor inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 8 punkten). Det är fråga om inkomst från Finland om den egendom eller rätt på vilken gottgörelsen grundar sig används för näringsverksamhet här. Royalty, licensavgift och annan därmed jämförbar gottgörelse utgör inkomst från Finland även då den som betalar gottgörelsen är ett samfund, en sammanslutning eller samfälld förmån eller ett dödsbo som är allmänt skattskyldiga i Finland.

Begreppet royalty definieras i KällSkL 3 § 3 mom. Som royalty betraktas enligt KällSkL 13 § 1 mom. 4 punkten även ersättning till en begränsat skattskyldig för användning av eller rätten att använda en biograffilm. Royalty till en begränsat skattskyldig behandlas i anvisningen Dividender, räntor och royaltyer till begränsat skattskyldiga.

6.4 Vinstandel i placeringsfond

Vinstandelar i finska placeringsfonder utgör inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 9 punkten). En placeringsfond (investeringsfond) är ett förmögenhetskomplex som huvudsakligen utgörs av värdepapper. Bestämmelser om placeringsfonder finns i lagen om placeringsfonder (213/2019). En placeringsfond är indelad i fondandelar. Andelarna i en placeringsfond är avkastningsandelar eller tillväxtandelar. Den avkastning som betalas på en avkastningsandel utgör inkomst som förvärvats i Finland. För beskattningen av placeringsfondandelar redogörs i Skatteförvaltningens kundanvisning Placeringsfondandelar. Vinstandelen från finska specialplaceringsfonder utgör också inkomst som förvärvats i Finland.

6.5 Inkomst från personalfond

Fondandelar och överskott som har erhållits från finska personalfonder utgör inkomst från Finland (ISkL 10 § 9 punkten). Inkomst från personalfond anses ha förvärvats i Finland oavsett om inkomsttagaren har arbetat i Finland.

För beskattningen av inkomst från personalfonder redogörs i anvisningen Beskattning av inkomster från personalfonder.

6.6 Avkastning som tagits ut från ett aktiesparkonto

Avkastning som tagits ut från ett finskt aktiesparkonto anses utgöra inkomst som förvärvats i Finland (ISkL 10 § 14 punkten). Med aktiesparkonto avses ett konto i en inlåningsbank eller i ett utländskt kreditinstituts filial i Finland, på vilket spararen betalar in pengar enligt avtalet (2 § i lagen om aktiesparkonton). Avkastning på placeringsverksamhet beskattas först i det skede då medel tas ut från ett aktiesparkonto. För beskattningen av avkastning som tagits ut från ett aktiesparkonto redogörs i anvisningen Beskattning av aktiesparkonton.

7 Inkomst från fast egendom och aktielägenhet

Till inkomst som förvärvats i Finland räknas inkomst av här belägna fastigheter eller av lägenheter som innehas på grundval av aktier i ett finskt bostadsaktiebolag eller annat aktiebolag eller på grundval av medlemskap i ett bostadsandelslag eller något annat andelslag (ISkL 10 § 1 punkten), Sådan inkomst är till exempel hyresinkomst av aktielägenhet, hyresinkomst/arrendeinkomst eller marksubstansinkomst av fastighet samt inkomst av virkesförsäljning från tomtmark i Finland.

Med hyresinkomst avses en ersättning för överlåtelse av användarrätten. Beskattningen av hyresinkomst behandlas i anvisningen Beskattning av hyresinkomster. Marksubstanser är bland annat grus, lera, mull, torv och sten. Inkomst av marksubstanser behandlas i anvisningen Inkomst från försäljning av marksubstanser i beskattningen av fysiska personer. 

Inkomster av virkesförsäljning från tomtmark i Finland utgör inkomst som förvärvats i Finland. Sådan inkomst kan uppkomma till exempel vid försäljning av virke från tomten av ett egnahemshus eller en sommarstuga. En fastighet på mindre än två hektar betraktas i princip som tomtmark.

8 Överlåtelsevinst

8.1 Inkomst av överlåtelse av fastighet eller aktier

Inkomst som förvärvats i Finland är vinst som har uppkommit vid överlåtelse av en här belägen fastighet och byggnad, konstruktion eller av besittningsrätten, nyttjanderätten eller rätten till avkastning i fråga om byggnaden, konstruktionen, inrättningen eller marken (ISkL 10 § 10 punkten). Bestämmelserna om fastighet tillämpas också på sådana byggnader, konstruktioner och andra inrättningar på annans mark som tillsammans med besittningsrätten till marken kan överlåtas till tredje man utan att markägaren hörs.

Huruvida överlåtelsevinsten är skattepliktig bestäms utifrån bestämmelserna i inkomstskattelagen. Till exempel överlåtelse av en bostadsfastighet som man använt som egen stadigvarande bostad kan i Finland vara skattefri enligt bestämmelserna om överlåtelse av egen bostad. Skattefri överlåtelse av egen bostad behandlas i anvisningen Skattefri överlåtelse av egen bostad.

Inkomst som förvärvats i Finland är vinst som har uppkommit vid överlåtelse av aktier, andelar eller rättigheter i ett samfund, en sammanslutning eller ett sådant förmögenhetskomplex som förvaltas till förmån för en annan person, om mer än 50 procent av samfundets, sammanslutningens eller förmögenhetskomplexets samtliga tillgångar på dagen för överlåtelsen eller under någon av de 365 dagar som föregår överlåtelsen direkt eller indirekt utgörs av egendom som är belägen här (ISkL 10 § 10 a punkten).

Överlåtelsevinst från försäljning av andra än ovan nämnda värdepapper eller av lös egendom utgör i regel inte inkomst från Finland för begränsat skattskyldiga. Vinst från överlåtelse av aktier eller andra andelar i ett offentligt noterat bolag eller någon motsvarande enhet utgör inte inkomst som förvärvats i Finland, även då mer än 50 procent av bolagets tillgångar utgörs av fast egendom i Finland.

För de allmänne principerna för beskattningen av överlåtelsevinster redogörs i anvisningen Vinster och förluster från överlåtelse av egendom i en fysisk persons inkomstbeskattning.

8.2 Överlåtelsevinst vid aktiebyte

Överlåtelsevinst vid aktiebyte betraktas under vissa villkor som inkomst från Finland (ISkL 10 § 13 punkten). Med aktiebyte avses ett arrangemang där ett aktiebolag skaffar en sådan andel av aktierna i ett annat aktiebolag att de aktier det förstnämnda bolaget äger medför mera än hälften av det röstetal som alla aktier i det andra bolaget medför eller, om aktiebolaget redan har mera än hälften av röstetalet, skaffar flera aktier i detta bolag (NärSkL 52 f §).

Aktiebyte kan ge upphov till skattepliktig inkomst under de omständigheter som nämns i NärSkL 52 f § 3 och 4 mom. Om en person som flyttat från Finland till en annan stat inom EES överlåter aktier som hen förvärvat genom aktiebyte innan fem år förflutit, ska den överlåtelsevinst som inte beskattats vid aktiebytet beskattas i Finland. Likaså då en person flyttar till en annan stat än till en stat inom EES innan fem år förflutit från utgången av det skatteår under vilket aktiebytet skedde, ska den överlåtelsevinst som inte beskattats vid aktiebytet beskattas i Finland. Överlåtelsevinsten från aktiebytet betraktas då som skattepliktig inkomst från Finland (ISkL 10 § 13 punkten). För aktiebyte och utflyttningsskatt vid aktiebyte redogörs i anvisningen Beskattning av överlåtelse av värdepapper.

9 Övriga inkomster som förvärvats i Finland

9.1 Delägarlån

I beskattningspraxisen har delägarlån som tagits från ett finskt aktiebolag ansetts utgöra inkomst som förvärvats i Finland. Enligt definitionen i 53 a § i inkomstskattelagen avses med delägarlån ett penninglån som en delägare eller hens familjemedlemmar erhållit av aktiebolaget. Skattepliktig inkomst är den vid skatteårets utgång obetalda delen av ett penninglån som erhållits av aktiebolaget under skatteåret, om den skattskyldige, hens familjemedlemmar eller dessa tillsammans direkt eller indirekt äger minst 10 procent av bolagets aktier eller har en motsvarande andel av det röstetal som samtliga aktier i bolaget medför. För beskattning av delägarlån redogörs i anvisningen Beskattning av delägarlån som en fysisk person tar ut från ett aktiebolag.

9.2 Stipendier och bidrag

Stipendier och bidrag som beviljats i Finland har i den etablerade beskattningspraxisen ansetts utgöra inkomst som förvärvats här. Beskattningen av stipendier och bidrag behandlas i anvisningen Beskattning av stipendier, understöd och hederspris. Beskattningen av studerande behandlas i anvisningen Beskattning av studerande och praktikanter i internationella situationer.

9.3 Inkomst av renskötsel

Inkomst av renskötsel som bedrivs i Finland betraktas som inkomst som förvärvats här. På renskötsel i renskötselområdet tillämpas renskötsellagen (848/1990).

10 Inkomstbeskattning för begränsat skattskyldiga

10.1 Allmänt

Begränsat skattskyldiga beskattas enligt källskattelagen. Prestationsbetalaren innehåller stats- och kommunalskatten för en begränsat skattskyldig som källskatt eller skatten bestäms av Skatteförvaltningen i den ordning som gäller enligt BFL (KällSkL 2 § 1 mom.). Inkomst som fåtts av personlig verksamhet som en begränsat skattskyldig idrottsman utövat i Finland kan beskattas på tre olika sätt: i källbeskattningen, den progressiva källbeskattningen och i det progressiva beskattningsförfarandet. Beskattning av en begränsat skattskyldig idrottsutövare beskrivs närmare i anvisningen Beskattning av inkomster av idrott i internationella situationer.

På beskattningen av begränsat skattskyldig hyrd arbetstagare tillämpas ett eget förfarande. Beskattningen av hyrda arbetstagare förrättas på samma sätt och enligt samma tidsram som av allmänt skattskyldiga, men inkomsten beskattas enligt en fast källskattesats på 35 procent. Beskattningsförfarandet för begränsat skattskyldiga hyrda arbetstagare beskrivs närmare i anvisningen Utländska hyrda arbetstagare och beskattningen i Finland.

En person kan vara allmänt skattskyldig en del av året och begränsat skattskyldig en annan del av året. En skattskyldig som bott en del av skatteåret i Finland beskattas för den perioden som allmänt skattskyldig och för resten av tiden som begränsat skattskyldig.

Inkomstens omfattning ska avgöras före bestämning av beskattningssättet. Med andra ord ska man först avgöra om inkomsten har förvärvats i Finland och om så är fallet, därefter avgöra hur beskattningssättet ska bestämmas. Skatteskyldighetsställningen vid utbetalningstidpunkten avgör om till exempel löneinkomsten omfattas av källskatt eller förskottsinnehållning. Om inkomsten för en begränsat skattepliktig person inte har förvärvats i Finland, beskattas den inte i Finland, även om personen vid utbetalningstidpunkten är bosatt i Finland och skyldig att betala skatt på sina globala inkomster.

10.2 Källbeskattning

En uttömmande förteckning över de inkomster som omfattas av källskatt finns i 3 § 1 mom. i källskattelagen. Källskatt ska betalas på dividend, ränta och annan än filmroyalty samt lön och fondandel som en personalfond betalar och överskott som en personalfond delar ut till sina medlemmar samt på annan betalning, förutom pension, för vilken förskottsinnehållning ska verkställas enligt lagen om förskottsuppbörd. Källskatt ska också betalas på ersättningar som grundar sig på personlig verksamhet av en artist eller sportutövare. Med stöd av KällSkL 3 § är studiepenning som betalas till begränsat skattskyldiga också källskattepliktig inkomst.

Beskattningen av rörelse- och yrkesinkomst från Finland avgörs i enlighet med om det är fråga om arbetsersättning eller annan sådan inkomst enligt lagen om förskottsuppbörd på vilken förskottsinnehållning ska verkställas eller om det är fråga om någon annan typ av inkomst. Om inkomsttypen är sådan på vilken förskottsinnehållning enligt lagen om förskottsuppbörd ska verkställas, ska den finska prestationsbetalaren alltid ta ut källskatt på inkomsten, förutsatt att inkomsttagaren inte visar upp ett skattekort, enligt vilket ingen källskatt ska tas ut. Andra rörelse- och yrkesinkomster beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande. För beskattningen av utländska rörelseidkare och yrkesutövare redogörs i anvisningen Inkomstbeskattning hos utländska rörelseidkare och yrkesutövare i Finland.

Källskatten är den slutliga skatten och den redovisas i sin helhet till staten (KällSkL 7 § 1 mom.). Utbetalaren ska i princip ta ut källskatt på betalningen enligt de källskattesatser som föreskrivits i källskattelagen. Utifrån ett skatteavtal kan dock inkomsttagaren vara berättigad till en lägre källskattesats eller undantagande av källskatt.

Källskatt på 35 procent tas ut på lön, personalfondsandelar och överskott samt på sådan ersättning för arbete som avses i 25 § i lagen om förskottsuppbörd och på förtäckt dividend liksom även på annan betalning som enligt inkomstskattelagen beskattas som förvärvsinkomst. (KällSkL 7 §). Utöver källskatteavdraget kan inga andra avdrag göras från den källskattepliktiga inkomsten (KällSkL 6 §). Från den totala inkomsten görs ett avdrag om 510 euro per månad, om 35 procent i källskatt uppbärs på inkomsten vid debitering av källskatt. Vad gäller inkomst som flutit in under kortare tid än en månad uppgår avdraget till 17 euro per dag. Avdragsbeloppet uppgår dock högst till inkomstbeloppet. Källskatteavdrag beviljas inte på fondandel som utbetalas eller överskott som delas ut till medlemmar från en personalfond eller arvode till styrelseledamot eller medlem i något annat förvaltningsorgan.

Källskatten utgör 30 procent på dividend, ränta eller royalty samt på försäkringsutbetalning eller annan utbetalning som enligt inkomstskattelagen beskattas som kapitalinkomst (KällSkL 7 § 4 punkten). Enligt 7 § 2 mom. i källskattelagen ska utbetalaren ta ut 35 procent i källskatt på dividend som utdelas av ett finskt offentligt noterat bolag på en förvaltarregistrerad aktie, om utbetalaren eller den registrerade förvararen inte har sådana uppgifter om dividendtagaren som avses i BFL 15 e § En begränsat skattskyldig kan ansöka om källskattekort för sin källskattepliktiga inkomst. För källskattekort för begränsat skattskyldiga redogörs i anvisningen Källskatteförfarande för begränsat skattskyldiga inkomsttagare och nyckelpersoner.

10.3 Beskattning enligt BFL

Andra än de inkomster som omfattas av källskatt beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande (KällSkL 13 §). Inkomst som beskattas enligt BFL är till exempel pension och annan utbetalning som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring eller ett långsiktigt sparavtal, ersättning för användning av eller rätten att använda biograffilm och inkomst av skogsbruk. Även bland annat hyresinkomst, bidrag och stipendier, delägarlån och annan än källskattepliktig inkomst av näringsverksamhet beskattas enligt BFL. Dessutom beskattas inkomst som hänför sig till ett fast driftställe eller en stadigvarande anordning i Finland enligt BFL.

Beskattningen av rörelse- och yrkesinkomst från Finland avgörs i enlighet med om det är fråga om arbetsersättning eller annan sådan inkomst enligt lagen om förskottsuppbörd på vilken förskottsinnehållning ska verkställas eller om det är fråga om någon annan typ av inkomst. Om inkomsttypen är sådan på vilken förskottsinnehållning enligt lagen om förskottsuppbörd ska verkställas, ska den finska prestationsbetalaren ta ut källskatt på inkomsten, om att inkomsttagaren inte är antecknad i förskottsuppbådsregistret eller inte har visat upp ett skattekort, enligt vilket ingen källskatt ska tas ut.

Andra rörelse- och yrkesinkomster beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande. Inkomst som hänför sig till ett fast driftställe eller en stadigvarande anordning i Finland beskattas också enligt BFL. Om en begränsat skattskyldig rörelseidkare eller yrkesutövare också får andra inkomster i Finland, beskattas inkomsterna beroende på inkomsttypen antingen enligt källskattelagen eller enligt BFL. För beskattningen av utländska rörelseidkare och yrkesutövare redogörs i anvisningen Inkomstbeskattning hos utländska rörelseidkare och yrkesutövare i Finland.

Vid beskattning enligt BFL tillämpas bestämmelserna om inkomstbeskattning av allmänt skattskyldiga. Vid beskattning enligt BFL fastställs den begränsat skattskyldiges rätt till avdrag på samma sätt som för allmänt skattskyldiga, vilket innebär att hen till exempel har rätt till hushållsavdrag. Avdragbarheten för bland annat utgifter för förvärvande av inkomst och för pensionsförsäkringspremier behandlas i anvisningen Avdragbarheten för utgifter i internationella situationer.

Inkomstskatten på kapitalinkomst är 30 procent. Till den del beloppet av den skattskyldiges skattepliktiga kapitalinkomst överskrider 30 000 euro tas skatten ut enligt 34 procent.

Skatten på beskattningsbar förvärvsinkomst i statsbeskattningen fastställs enligt en progressiv inkomstskatteskala. En person som är begränsat skattskyldig under hela skatteåret betalar dessutom skatt på den beskattningsbara inkomsten i kommunalbeskattningen enligt kommunernas genomsnittliga inkomstskatteprocent. En skattskyldig som bott i Finland under en del av skatteåret betalar dock skatt på den beskattningsbara inkomsten i kommunalbeskattningen för hela skatteåret till den kommun där hen varit bosatt. I detta fall tas skatten ut enligt den kommunens skattesats. Med stöd av BFL 91 a § 3 mom. fastställer Skatteförvaltningen årligen kommunernas och församlingarnas inkomstskattesatser genom ett separat beslut.

En person som är begränsat skattskyldig enligt kommunalskattelagen för Åland ska betala kommunalskatt enligt bestämmelserna i landskapslagen om kommunalskatten för begränsat skattskyldiga. Beskattningen på Åland behandlas i anvisningen Beskattningen på Åland.

Begränsat skattskyldiga påförs inte kyrkoskatt, rundradioskatt eller Ålands medieavgift.

Skattesatsen för förvärvsinkomst som beskattas enligt BFL bestäms endast utifrån den förvärvsinkomst som är skattepliktig i Finland. Till exempel skatteprogressionen på förvärvsinkomstpensioner är inte beroende av andra pensionsinkomster än dem som erhållits i Finland.

Förskottsuppbörd verkställs för betalning av skatterna för en begränsat skattskyldig enligt bestämmelserna i lagen om förskottsuppbörd. För förskottsuppbörden ges den begränsat skattskyldiga ett skattekort enligt bestämmelserna i lagen om förskottsuppbörd  (skattekort för begränsat skattskyldig). Skattekortet för begränsat skattskyldiga gäller ett skatteår i taget och det ska ha utfärdats av Skatteförvaltningen så att det gäller från och med januari. För inkomster som inte omfattas av förskottsinnehållning verkställs förskottsbetalning.

En begränsat skattskyldig som har inkomst som beskattas enligt BFL ska lämna skattedeklaration. Om den begränsat skattskyldige får en förhandsifylld skattedeklaration, framgår av deklarationen de inkomster och avdrag som ligger till grund för beskattningen samt slutresultatet av beskattningen. Eventuella brister och fel i den förhandsifyllda deklarationen ska korrigeras. Begränsat skattskyldiga som idkar näringsverksamhet eller bedriver jordbruk eller skogsbruk ska också separat deklarera inkomsten från dessa. För näringsverksamhet och jordbruk ska en deklaration alltid lämnas in, oavsett om den skattskyldige haft någon sådan verksamhet under skatteåret. För skogsbruk behöver en deklaration inte lämnas in, om det inte finns någonting att deklarera. (BFL 7 § 2 och 3 mom.)

10.4 Yrkande på beskattning enligt BFL

En begränsat skattskyldig kan yrka på progressiv beskattning av sina förvärvsinkomster enligt BFL i stället för källbeskattning. Villkor för möjligheten att välja progressiv beskattning är att den begränsat skattskyldige är bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller i en stat eller inom ett område som omfattas av ett avtal om handräckning och utbyte av information i skatteärenden, eller är innehavare av ett uppehållstillstånd enligt forskardirektivet (KällSkL 13 § 1 mom. 6 punkten).

10.4.1 Beskattning av förvärvsinkomst enligt BFL

En begränsat skattskyldig kan yrka på beskattning enligt BFL endast för sin förvärvsinkomst, som lön, arbetsersättning, förvärvsinkomstandel från näringsverksamhet, renskötsel eller jordbruk eller royalty som beskattas som förvärvsinkomst (annan än filmroyalty). Begränsat skattskyldig beskattas endast för inkomst som förvärvats i Finland, men skatten på förvärvsinkomsten fastställs med beaktande av även sådan lön, pension och på social trygghet grundad betalning som i Finland skulle beskattas som förvärvsinkomst och som den skattskyldige har förvärvat

• någon annanstans än i Finland, då inkomsten är skattepliktig i den skattskyldiges hemviststat, eller
• i Finland, då inkomsten inte kan beskattas till följd av ett skatteavtal (KällSkL 14 § 1 mom.).

Inkomst som förvärvats någon annanstans än i Finland avser sådan inkomst från en hemviststat och en tredjestat för vilka den begränsat skattskyldige ska betala skatt i sin hemstat. Ovannämnda inkomster beaktas dock inte i skatteprogressionen för förvärvsinkomsterna om nettoförvärvsinkomsten från Finland är minst 75 procent av det sammanlagda beloppet av förvärvsinkomsterna från Finland och från utlandet och den begränsat skattskyldige bor i en EES-stat eller har ett uppehållstillstånd enligt forskardirektivet. För tillämpningen av denna regel ska den begränsat skattskyldige visa upp ett intyg för Skatteförvaltningen av skattemyndigheten i hemviststaten över inkomsterna under skatteåret (KällSkL 14 § 5 mom.).

Inkomst som förvärvats någon annanstans än i Finland inverkar inte på progressionen, om den skattskyldige endast har sådan förvärvsinkomst, som pension, som beskattas enligt BFL. Om progressionseffekten av utlandsinkomsterna ska tillämpas, gäller den alla de förvärvsinkomster som beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande.

Den skattskyldige kan yrka på beskattning av förvärvsinkomst enligt BFL vid förskottsuppbörden, på skattedeklarationen eller på en begäran om omprövning efter att beskattningen för skatteåret avslutats. För beskattning enligt BFL i förskottsuppbörden krävs att den begränsat skattskyldige ansöker om skattekort för begränsat skattskyldiga eller att beloppet av förskottsbetalningen räknas ut enligt BFL. En begränsat skattskyldig kan yrka på progressiv beskattning av sin källskattepliktiga inkomst genom att ansöka om skattekort för begränsat skattskyldiga och med yrkande om progressiv beskattning av förvärvsinkomster.

Enligt KällSkL 13 § 4 mom. tillämpas den begränsat skattskyldiges yrkande på beskattning enligt BFL vid verkställandet av beskattningen, det har tillämpats vid förskottsuppbörden eller om den begränsat skattskyldige yrkar det. Yrkandet kan också framställas efter avslutad beskattning på en begäran om omprövning. Enligt formuleringen i KällSkL 13 § 4 mom. ska beskattningen för den begränsat skattskyldige förrättas enligt BFL för hela året, om den begränsat skattskyldige har ansökt om skattekort för begränsat skattskyldiga och förskottsinnehållning har verkställts på inkomsten. Det innebär att den begränsat skattskyldige inte längre kan omfattas av källskatt vare sig i förskottsuppbörden för skatteåret, verkställandet av beskattningen, med omprövningsbegäran eller genom beslut om påförande av källskatt.

Yrkandet på beskattning enligt BFL görs skatteårsvis. Om den skattskyldige yrkar på beskattning av förvärvsinkomsten enligt BFL ska hens samtliga förvärvsinkomster från Finland under skatteåret, med undantag för dividend/utdelning, beskattas enligt BFL. Då ska den skattskyldige redogöra för alla inkomster som förvärvats i Finland, förvärvsinkomster som beskattas i hemviststaten samt avdrag som hänför sig till dessa inkomster. Finland tar ut skatt endast på den inkomst som förvärvats här, men skattepliktig inkomst i hemviststaten höjer skatten på den inkomst som förvärvats i Finland.

10.4.2 Beskattning av dividender enligt BFL

En begränsat skattskyldig kan på vissa villkor yrka på att dividend från Finland beskattas enligt BFL (KällSkL 13 § 1 mom. 3 punkten). På yrkande av en begränsat skattskyldig kan dividend beskattas enligt BFL om

• den begränsat skattskyldige är bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet
• dividendtagarens hemviststat omfattas av EU:s handräckningsdirektiv eller ett annat avtal om handräckning och utbyte av information i skatteärenden
• källskatten på dividenden i praktiken inte i sin helhet kan gottgöras i dividendtagarens hemviststat på basis av ett avtal om undanröjande av dubbelbeskattning mellan Finland och dividendtagarens hemviststat.

Den skattskyldiga ska på begäran uppvisa ett intyg från skattemyndigheten i sin hemviststat om att källskatten på dividenden inte gottgörs i hemviststaten.

Beskattning enligt BLF kan tillämpas på dividender från såväl noterade som onoterade bolag och beskattningen verkställs enligt de allmänna bestämmelserna om beskattning av dividendinkomst. Dividend som ett offentligt noterat bolag betalar till en fysisk person är i sin helhet kapitalinkomstdividend så att 85 procent av dividenden utgör skattepliktig kapitalinkomst och 15 procent skattefri inkomst (ISkL 33 a § 1 mom.). Dividender från bolag som inte är offentligt noterade delas in i kapitalinkomstdividend och förvärvsinkomstdividend utifrån det matematiska värdet för dividendtagarens aktier (ISkL 33 b § 1 och 2 mom.).

10.5 Inverkan av skatteavtal

Regeringen har genom ISkL 135 § fått befogenhet att under förutsättning av ömsesidighet ingå avtal med en främmande stat om fördelning av beskattningsrätten i fråga om viss inkomst. Man kan avtala om fördelning av beskattningsrätten med den främmande staten eller om att en skattskyldig helt eller delvis befrias från att betala skatt i Finland. Skatteavtalen om inkomstbeskattning kan begränsa beskattningsrätten enligt Finlands interna skattelagstiftning. Skattehandlingen av inkomst för en begränsat skattskyldig avgörs ändå alltid primärt utifrån Finlands nationella lagstiftning. Om inkomsten inte betraktas som inkomst som förvärvats i Finland eller om inkomsten är skattefri enligt den nationella lagstiftningen, går det inte att tillämpa ett skatteavtal på inkomsten.

Ifall Finland enligt den nationella lagstiftningen har rätt att beskatta inkomsten för en begränsat skattskyldig och inkomsten är skattepliktig i Finland, är det möjligt att skatteavtal som gäller inkomstbeskattningen begränsar den beskattningsrätt som föreskrivs i den nationella skattelagstiftningen. Genom skatteavtal fördelas rätten att beskatta fysiska personers inkomster mellan Finland och de övriga avtalsslutande staterna.  

Om en person är begränsat skattskyldig i Finland, kan hen inte enligt skatteavtalet vara bosatt i Finland. På så sätt kan skatteavtal begränsa Finlands beskattningsrätt som källstat för inkomsten. Internationella avtal som Finland har ingått med andra stater kan till exempel begränsa beloppet på den skatt som uppbärs i Finland eller helt förhindra beskattning av inkomsten i Finland.

De vanligaste bestämmelserna i skatteavtalen behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Artiklarna i skatteavtalen.

 

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

skattesakkunnig Sofia Lindström