Källskatteförfarande för begränsat skattskyldiga inkomsttagare och nyckelpersoner

I anvisningen behandlas källskatteförfarandet för begränsat skattskyldiga inkomsttagare enligt lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978, källskattelagen) och för nyckelpersoner med löneinkomst enligt lagen om källskatt för löntagare från utlandet (1551/1995, nyckelpersonslagen).

Anvisningen ersätter Skatteförvaltningens anvisning Ränta som betalas på återbäring av källskatt. Anvisningen är en uppdatering av nämnda anvisning till den del som den gäller ränta på betalningar som gjorts efter 2017.

1 Allmänt

1.1 Inledning

Skattskyldigheten i Finland är i enlighet med 9 § 1 mom. i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL) indelad i allmän och begränsad skattskyldighet. Skattskyldighetsställningen påverkar i vilken utsträckning Finland kan beskatta inkomster som en skattskyldig fått. Allmänt skattskyldiga är skyldiga att betala skatt i Finland för inkomst som förvärvats här och annanstans. Begränsat skattskyldiga är skyldiga att betala skatt i Finland för inkomst som förvärvats här. I ISkL 10 § finns en exempelförteckning över inkomster som anses ha förvärvats i Finland.

Om en fysisk person inte har sin hemvist i Finland, är hen begränsat skattskyldig här (ISKL 9 § 1 mom.). En fysisk person anses vara bosatt i Finland, om hen har sitt stadigvarande bo och hemvist här eller om hen vistas i Finland i över sex månader i följd. Finska medborgare omfattas därtill av den så kallade treårsregeln, som är en undantagsregel. Utifrån den blir en finsk medborgare som flyttar utomlands begränsat skattskyldig i allmänhet först från och med fjärde året efter flytten (ISkL 11 §). Den allmänna och begränsade skattskyldigheten för en fysisk person behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet samt boende enligt skatteavtal – fysiska personer.

Ett samfund som bildats eller registrerats utomlands är begränsat skattskyldigt, såvida inte dess verkliga ledning utövas i Finland (ISkL 9 § 1 mom.). En aktör enligt utländsk lagstiftning betraktas som ett samfund i den finska beskattningen då den anses kunna jämställas med ett samfund som nämns i ISkL 3 § 1–7 punkterna. Som samfund anses till exempel sådana utländska juridiska personer som kan jämställas med ett finskt aktiebolag, såsom ett svenskt aktiebolag (AB) och ett estländskt osaühing (Oü). Också ett utländskt dödsbo beskattas som ett samfund (ISkL 3 § 6 punkten). Den allmänna och begränsade skattskyldigheten för ett samfund behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet för samfund.

Om en begränsat skattskyldig har ett fast driftställe i Finland för bedrivande av näringsverksamhet, är den begränsat skattskyldige skyldig att betala skatt på all inkomst som hänför sig till det fasta driftstället, oberoende av om inkomsterna fåtts från Finland eller från ett annat område (ISkL 9 § 3 mom.). Bildandet och beskattningen av ett fast driftställe behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Inkomstbeskattning av begränsat skattskyldiga utländska samfund i Finland − Rörelseinkomst och andra inkomster från Finland.

1.2 Källbeskattning av begränsat skattskyldiga

Begränsat skattskyldigas inkomster från Finland beskattas enligt källskattelagen. Utbetalaren uppbär stats- och kommunalskatt för en begränsat skattskyldig såsom slutlig skatt genom innehållning vid inkomstens källa (källskatt) eller Skatteförvaltningen bestämmer skatten i den ordning som gäller enligt lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL). De inkomster som omfattas av källskatt räknas upp i 3 § 1 mom. i källskattelagen.

En del av en begränsat skattskyldigs inkomst beskattas i enlighet med BFL. De inkomster som ska beskattas i en ordning enligt BFL räknas upp i 13 § i källskattelagen. Till exempel är det möjligt för en fysisk person att yrka att sådana löne- och dividendinkomster som i princip omfattas av källbeskattning ska beskattas i en ordning enligt BFL (13 § 1 mom. 3 och 6 punkten i källskattelagen). I dessa situationer beskattas inkomsten enligt progressiv beskattning med tillämpning av bestämmelserna om inkomstbeskattning av allmänt skattskyldiga (13 a § i källskattelagen). Dessutom påför Skatteförvaltningen den skattskyldige den uppburna källskatten i en ordning enligt BLF, om källskatten inte har uppburits av någon annan anledning än försummelse hos utbetalaren (16 § 2 mom. källskattelagen).

Beskattning av arbetstagare som kommer från utlandet till Finland behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av arbetstagare som kommer till Finland från utlandet. Beskattningen av vissa specialgrupper behandlas dessutom i följande anvisningar:

• Inkomstbeskattning hos utländska rörelseidkare och yrkesutövare i Finland
• Beskattning av högskoleanställda i internationella situationer
• Beskattning av gränsgångare
• Utländska hyrda arbetstagare och beskattningen i Finland
• Beskattning av studerande och praktikanter i internationella situationer
• Beskattningen av arvoden till medlemmar i förvaltningsorgan och till verkställande direktörer, kapitel 12
• Beskattning av uppträdande artister i internationella situationer
• Beskattning av inkomster av idrott i internationella situationer

Utbetalaren ska i princip ta ut källskatt på betalningen enligt de källskattesatser som föreskrivits i källskattelagen. Visserligen kan inkomsttagaren ha rätt till en lägre källskattesats eller undantagande av källskatt utifrån exempelvis ett skatteavtal eller något annat internationellt avtal.

Bestämmelserna i ett skatteavtal eller i ett annat internationellt avtal kan iakttas redan då källskatt tas ut, om inkomsttagaren för utbetalaren före betalning erläggs företer utredning om sin hemort och om övriga förutsättningar för tillämpning av avtalet. Som utredning om det skatteavtal som ska tillämpas kan inkomsttagaren visa upp ett källskattekort eller uppge sitt namn, sin födelsetid och andra eventuella officiella identifieringsuppgifter samt sin adress i hemviststaten (10 § i källskattelagen). De vanligaste bestämmelserna i skatteavtalen behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Artiklarna i skatteavtalen. Beskattningen av dividend, ränta och royalty till begränsat skattskyldiga behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Dividender, räntor och royalties till begränsat skattskyldiga.

På vinstutdelning som betalats utifrån förvaltningsregistrerade aktier i ett offentligt noterat bolag tillämpas 10 b § i källskattelagen, enligt vilken det är möjligt att tillämpa bestämmelser om dividender i ett internationell avtal, om utbetalaren av dividend eller den förvarare som är närmast dividendtagaren och som vid tidpunkten för utdelningen av dividend finns antecknad i förvararregistret noggrant har utrett dividendtagares hemviststat och kontrollerat att bestämmelserna om dividend i det internationella avtalet kan tillämpas på dividendtagaren (10 b § 2 mom. i källskattelagen). Som noggrann utredning om hemviststat kan anses ett källskattekort som utfärdats av Skatteförvaltningen, ett intyg från skattemyndigheten i dividendtagarens hemviststat eller en sådan deklaration som dividendtagaren lämnar själv och som innehåller de uppgifter om dividendtagaren som behövs för källbeskattningen (10 b § 4 mom. i källskattelagen).

Uppbäring av källskatt vid inkomstens källa, samt förfarandet och de nödvändiga utredningarna i anknytning till det, behandlas närmare i följande anvisningar av Skatteförvaltningen:

• Uppbäring av källskatt på dividend, ränta och royalty samt utbetalarens skyldigheter
• Arbetsersättning till ett begränsat skattskyldigt utländskt företag

1.3 Källbeskattning av nyckelpersoners löneinkomster

Beskattning av utländska nyckelpersoner regleras i nyckelpersonlagen. En allmänt skattskyldig utländsk person som kommer till Finland för att arbeta mer än sex månader utan avbrott kan i vissa fall betala en källskatt på löneinkomst på 32 procent i stället för en progressiv skatt på sin löneinkomst.

I regel beskattas allmänt skattskyldigas inkomster enligt lagen om beskattningsförfarande, och beskattningen är progressiv. Till skillnad från det ovannämnda är det dock möjligt att uppbära källskatt på löneinkomsten för så kallade nyckelpersoner, trots att personen är allmänt skattskyldig i Finland. Villkor för att arbetsgivaren kan ta ut källskatt är att arbetstagaren visar upp ett källskattekort för nyckelpersoner. Skatten tas ut som en slutlig skatt så att arbetsgivaren drar av skatten från den lön som betalas (3 § i nyckelpersonlagen). Beskattning av nyckelpersoner behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av nyckelpersoner.

2 Källskattekort och förhandsavgörande

2.1 Källskattekort för begränsat skattskyldiga

2.1.1 Ansöka om källskattekort

Källskattekort för begränsat skattskyldiga är en anvisning enligt vilken utbetalaren kan ta ut skatten. Källskattekortet skyddar en betalare som handlar i god tro.

Skatteförvaltningen utfärdar på ansökan ett källskattekort för en begränsat skattskyldig för tillämpning av bestämmelserna om källskatt (5 § i källskattelagen). Den skattskyldige kan ansöka om källskattekort om hen kommer att få källskattepliktig inkomst från Finland och vill att den slutliga källskatten tas upp till sitt riktiga belopp vid inkomstens källa. På källskattekortet kan till exempel beaktas den skattskyldiges rätt till en skattesats som är lägre än den fasta procentsats som föreskrivs i 7 § i källskattelagen. Den källskattesats som är tillämplig på den skattskyldiges inkomst är oftast oberoende av inkomstbeloppet.

De tillämpliga bestämmelser som anges på källskattekortet kan utgå från exempelvis den nationella skattelagstiftningen eller ett skatteavtal som begränsar den nationella skattelagstiftningen. Den skattskyldige ska lägga fram en utredning om grunderna för yrkandet och också i övrigt medverka till utredningen av ärendet som hen inlett (31 § 2 mom. i förvaltningslagen).

Den skattskyldige ska visa upp källskattekortet för inkomstutbetalaren. Alternativt kan den skattskyldige visa upp källskattekortet för en registrerad förvarare, om det är fråga om sådan dividend på förvaltarregistrerade aktier i offentligt noterade bolag som avses i 33 a § i inkomstskattelagen. Utbetalaren kan ta ut ett belopp enligt källskattesatsen på källskattekortet i samband med utbetalningen eller med stöd av 10 § 2 mom. i källskattelagen rätta källskatt som redan tagits ut, innan den överskjutande skatten redovisas till staten (”quick refund”).

Begränsat skattskyldiga fysiska personer kan ansöka om källskattekort med blanketten Ansökan om källskattekort, skattekort, förskottsskatt eller skattenummer för begränsat skattskyldig. Utländska samfund kan ansöka om källskattekort med blanketten Utländskt samfunds ansökan om källskattekort för dividend-, ränte- och royaltyinkomst eller Utländskt företags ansökan om källskattekort.

2.1.2 Tillämpning av särskilda bestämmelser med källskattekort

I vissa situationer kan det krävas ett källskattekort för att skatten inte ska tas ut eller för att ett avdrag enligt källskattelagen ska beviljas. Utbetalaren får göra ett källskatteavdrag från det totala beloppet på penninglönen och naturaförmånerna innan skatt tas ut. När källskatt debiteras gör utbetalaren ett avdrag om 510 euro per månad från den totala inkomsten, om 35 procent i källskatt uppbärs på inkomsten. Om inkomsten influtit för en kortare tid än en månad är avdraget 17 euro per dag. Avdraget kan inte vara större än inkomsten. En förutsättning för avdraget är att den skattskyldige visar upp ett källskattekort för betalaren av prestationen (6 § i källskattelagen). Källskatteavdrag beviljas inte på fondandel som utbetalas eller överskott som delas ut till medlemmar från en personalfond eller arvode till styrelseledamot eller medlem i något annat förvaltningsorgan.

Källskatt behöver inte tas ut på dividend som betalas till en utländsk avtalsbaserad fond som motsvarar en finsk placeringsfond eller specialplaceringsfond och som uppfyller de villkor för skattefrihet som anges i 20 a § i inkomstskattelagen. Villkor för detta är att dividendtagaren för Skatteförvaltningen lägger fram en utredning om att villkoren för skattefrihet är uppfyllda (3 § 10 mom. i källskattelagen). I praktiken läggs en utredning av förutsättningarna för skattefrihet fram för Skatteförvaltningen i samband med ansökan om källskattekort eller handläggning av återbäringsansökan. Förutsättningarna för skattefrihet för placeringsfonder behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Om beskattningen av placeringsfonder och bestämmelserna i 20 a § i ISkL.

Om arbetsersättning som avses i 25 § i lagen om förskottsuppbörd betalas för hus-, jord- och vattenbyggnadsarbete eller annat byggarbete, installations- eller sammansättningsarbete, skeppsbyggnadsarbete, transportarbete eller städ-, omsorgs- eller vårdarbete kan den som låter utföra arbetet låta bli att ta ut källskatt endast om mottagaren har införts i förskottsuppbördsregistret eller visar upp ett källskattekort på 0 % (10 f § i källskattelagen).

Från ersättning som betalas utifrån en artists eller idrottares personliga verksamhet kan innan skatten tas ut göras avdrag för de kostnader som har ett direkt ekonomiskt samband med ersättningen. Villkor för detta är att den skattskyldige är bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet och yrkar på avdrag. Den skattskyldige ska ha ansökt om källskattekort för att kunna få avdraget (7 a § i källskattelagen).

2.2 Skattekort för nyckelpersoner

Nyckelpersonslagen tillämpas på ansökan av en nyckelperson. För uppbörd av källskatt på löneinkomst ska en nyckelperson ansöka om ett skattekort hos Skatteförvaltningen inom 90 dagar räknat från det att arbete enligt nyckelpersonlagen inletts. Om det föreligger förutsättningar för att tillämpa lagen, gör Skatteförvaltningen en anteckning om beslutet i löntagarens skattekort, med andra ord beviljar ett så kallat skattekort för nyckelpersoner (4 § i nyckelpersonslagen).

Arbetsgivaren ska i stället för att uppbära källskatt på löneinkomst verkställa förskottsinnehållning enligt lagen om förskottsuppbörd även om löntagarens skattekort innehåller en anteckning som avses i 4 § i nyckelpersonslagen, om förutsättningarna för källskatt på löneinkomst inte har uppfyllts eller om de har upphört. Arbetsgivaren ansvarar för verkställandet av förskottsinnehållningen och betalningen av det innehållna beloppet så som föreskrivs i lagen om förskottsuppbörd (8 § 2 mom. i nyckelpersonslagen).

Om att ansöka om skattekort för nyckelpersoner och om förutsättningarna för det redogörs närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av nyckelpersoner.

2.3 Sökande av ändring i källskattekort

Om det har skett ändringar i den begränsat skattskyldiges omständigheter och det skattekort som beviljats inte motsvarar de ändrade omständigheterna, kan den skattskyldige ansöka om ett nytt källskattekort av Skatteförvaltningen.

Om en ansökan av en begränsat skattskyldig eller en nyckelperson inte har godkänts till alla delar när källskattekortet beviljades, kan den skattskyldige begära att Skatteförvaltningen fattar ett separat överklagbart beslut om skattekortet. För att kunna söka ändring i källskattekort ska den skattskyldige ha ansökt om ett överklagbart beslut; det är inte möjligt att söka ändring i ett källskattekort direkt.

I lagen finns inga bestämmelser om en tidsfrist inom vilken begäran om ett överklagbart beslut ska göras.  Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt kan också begära ett överklagbart beslut av Skatteförvaltningen, om enheten vill söka ändring i den skattskyldiges källskattekort.

Ett överklagbart beslut ska motiveras på det sätt som anges i förvaltningslagen (434/2003) (8 § i källskattelagen och 18 § 3 mom. i lagen om förskottsuppbörd).

Ändring av ett överklagbart beslut kan sökas med ett skriftligt rättelseyrkande till skatterättelsenämnden. Yrkandet ska framställas inom 60 dagar från det att ändringssökanden fått del av Skatteförvaltningens beslut. Tidsfristen för Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt räknas från det att beslutet fattades (BFL 65 a §). Sökande av ändring behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Sökande av ändring i Skatteförvaltningens beslut.

2.4 Förhandsavgörande om källbeskattningsförfarande

2.4.1 Förhandsavgörande till begränsat skattskyldiga

En begränsat skattskyldig inkomsttagare eller utbetalare kan ansöka om ett avgiftsbelagt förhandsavgörande av Skatteförvaltningen om hur en viss föreskrift i skatteavtalet ska tillämpas eller om källskatt ska uppbäras eller om vad som annars ska iakttas vid uppbörden av källskatt.

I ansökan ska individualiseras den fråga i vilken förhandsavgörande söks och framläggas den utredning som behövs för avgörande av ärendet. Förhandsavgörande meddelas för viss tid, dock högst till utgången av kalenderåret efter meddelandet av avgörandet.

Ett förhandsavgörande som meddelats på begäran av utbetalaren ska iakttas vid den skatteuppbörd för vilken det meddelats. Förfarandet är det samma om det handlar om ett förhandsavgörande som getts på begäran av en begränsat skattskyldig inkomsttagare, om den skattskyldige yrkat att förhandsavgörandet ska iakttas av utbetalaren. (12 a § i källskattelagen) Mer information om att ansöka om ett förhandsavgörande finns i Skatteförvaltningens anvisning Att göra en ansökan om förhandsavgörande och att meddela beslut i ärendet.

En begränsat skattskyldig inkomsttagare kan överklaga ett förhandsavgörande av Skatteförvaltningen hos förvaltningsdomstolen inom 30 dagar från delfåendet av beslutet (21 § 2 mom. i källskattelagen och BFL 85 a §).

2.4.2 Förhandsavgörande till nyckelpersoner

Lagen innehåller inga bestämmelser om att söka förhandsavgörande till källbeskattning av nyckelpersoners löneinkomst. Förhandsavgörande (45 § i lagen om förskottsuppbörd, BFL 85 §) kan dock sökas i en situation där en skattskyldig redan har ansökt om ett skattekort och beviljats ett skattekort för nyckelpersoner, men där omständigheterna har förändrats så att det är oklart om nyckelpersonlagen fortfarande kan tillämpas. Genom att ansöka om ett förhandsavgörande enligt 45 § i lagen om förskottsuppbörd kan en arbetsgivare kontrollera om källskatt fortfarande kan tas ut på en nyckelpersons lön eller om förskottsinnehållning enligt lagen om förskottsuppbörd ska verkställas på lönen. Förhandsavgörande kan sökas antingen av nyckelpersonen eller av arbetsgivaren. Mer information om förhandsavgöranden finns i Skatteförvaltningens anvisning Att göra en ansökan om förhandsavgörande och att meddela beslut i ärendet.

Den skattskyldige kan överklaga ett förhandsavgörande av Skatteförvaltningen hos förvaltningsdomstolen inom 30 dagar från delfåendet av beslutet (48 § i lagen om förskottsuppbörd och BFL 85 a §).

2.4.3 Söka förhandsavgörande hos centralskattenämnden

Ett förhandsavgörande kan också sökas hos centralskattenämnden, om ärendet är principiellt betydande eller om det beslut som meddelas i ärendet främjar harmoniseringen av beskattningspraxis. Både den skattskyldige och den som är skyldig att uppbära skatt kan söka förhandsavgörande till källbeskattningen av begränsat skattskyldiga. Att söka förhandsavgörande av centralskattenämnden behandlas i kundanvisningen Ansökan om förhandsavgörande hos centralskattenämnden (på finska).

Ändring i förhandsavgöranden av centralskattenämnden får sökas genom besvär hos högsta förvaltningsdomstolen. Besvärsfristen är 30 dagar från delfåendet av beslutet. I centralskattenämndens beslut genom vilket det har bestämts att förhandsavgörande inte meddelas får ändring inte sökas genom besvär (16 § i lagen om Skatteförvaltningen).

3 Återbäring av källskatt till inkomsttagaren

3.1 Rättelse av överskjutande källskatt under utbetalningsåret

Utbetalaren kan efter betalning av en prestation till en begränsat skattskyldig eller en nyckelperson konstatera att beloppet på den källskatt som tagits ut är för högt. Det kan bland annat bero på att mottagaren visar upp ett källskattekort eller annan utredning över att förutsättningarna för källskatteförmånen finns först efter utbetalningen.

Om det visar sig att beloppet på källskatten är för hög, kan utbetalaren rätta den uppburna skatten senare vid en annan utbetalning under samma år eller rätta indrivningen av källskatt före utgången av utbetalningsåret. För detta krävs att mottagaren lämnar en utredning över att förutsättningarna för tillämpning av källskatteförmånen är uppfyllda i fråga om den aktuella utbetalningen. Utbetalaren ska säkerställa att förutsättningarna är uppfyllda på samma sätt som vid utbetalningstidpunkten.

Om det handlar om en dividend som betalats ut utifrån en förvaltarregistrerad aktie, för vilken en registrerad förvarare övertar ansvaret i samband med rättelse under utbetalningsåret, ska utbetalaren säkerställa att förvararen är införd i Skatteförvaltningens förvararregister då denna uppger uppgifter för rättelsen.

3.2 Söka återbäring av källskatt hos Skatteförvaltningen

3.2.1 Söka återbäring av källskatt

En begränsat skattskyldig eller en nyckelperson kan ansöka hos Skatteförvaltningen om återbäring av överskjutande källskatt. Skatten kan återbäras om den som varit skyldig att ta ut skatten inte har rättat uppbörden (11 § 2 mom. i källskattelagen, 8 § i nyckelpersonslagen och 22 § i lagen om förskottsuppbörd). På motsvarande sätt kan en begränsat skattskyldig på vars inkomst förskottsinnehållning har verkställts, istället för uttag av källskatt, söka återbäring av överskjutande skatt (18 § 2 mom. källskattelagen).

Skatteförvaltningen kan också på tjänstens vägnar återbetala överskjutande källskatt. Oftast har Skatteförvaltningen dock inte tillgång till all den information som behövs för återbäringen. Det innebär i praktiken att den skattskyldige själv ska söka återbäring av källskatten.

Den skattskyldige ska lägga fram en utredning om grunderna för yrkandet och också i övrigt medverka till utredningen av ärendet som hen inlett. Skatteförvaltningen ska se till att ärendet utreds tillräckligt och på behörigt sätt genom att skaffa den information och den utredning som behövs för att ärendet ska kunna avgöras (31 § i förvaltningslagen). Om ärendet inte kan avgöras direkt utifrån informationen i den skattskyldiges ansökan, ska Skatteförvaltningen begära att den skattskyldige lämnar den information och den utredning som behövs. Den skattskyldige ska lämna den utredning som begärts.

Ansökan om återbäring av källskatt till en begränsat skattskyldig ska göras med den blankett som fastställts av Skatteförvaltningen (11 § 5 mom. i källskattelagen). Begränsat skattskyldiga fysiska personer eller nyckelpersoner ska ansöka om återbäring av källskatt med Skatteförvaltningens blankett Ansökan om återbäring av källskatt – fysiska personer. Begränsat skattskyldiga samfund ska ansöka om återbäring av källskatt med Skatteförvaltningens blankett Ansökan om återbäring av källskatt – utländska samfund.

En begränsat skattskyldig kan ansöka om återbäring av källskatt med motiveringen att källskatt tagits ut till ett belopp överstiger det som fastställts i ett internationellt avtal. Det kan ha berott på att den begränsat skattskyldiga inkomsttagaren inte identifierats när prestationen betalats ut, eller att bestämmelserna i skatteavtalet inte följts av någon annan orsak. Det kan också ha förekommit andra fel vid skatteuppbörden. Orsaken kan ha varit till exempel att utbetalaren inte har kunnat försäkra sig om att villkoren för skattefrihet enligt källskattelagen uppfyllts före utbetalningen, eller att utbetalaren har tagit ut källskatt på skattefria poster.

En nyckelperson kan ansöka om återbäring av källskatt på löneinkomst exempelvis med motiveringen att utbetalaren har tagit ut källskatt på skattefria ersättningar, eller att ett internationellt avtal begränsar Finlands rätt att beskatta löneinkomst. Orsaken kan vara till exempel att nyckelpersonen har arbetat en del av tiden utanför Finland, och om hen enligt ett skatteavtal har hemvist i den andra avtalsstaten, har Finland i enlighet med skatteavtalet inte rätt att beskatta lönen från utlandsarbetet.

En ny ansökan om återbäring av källskatt kan inledas inom de fastställda tidsfristerna oavsett om en tidigare ansökan har förkastats eller avvisats utan prövning, om den har förkastats till exempel på grund av brister i utredningen. Även i detta fall ska den skattskyldige lägga fram den utredning som behövs för att ärendet ska kunna avgöras.

Källskatt som överförs till en främmande stat återbärs inte till den skattskyldige (11 § 3 mom. i källskattelagen, 8 § i nyckelpersonlagen och 22 § 1 mom. i lagen om förskottsuppbörd). Detaljerad information om skatt som överförs till en främmande stat finns i Skatteförvaltningens anvisning Nordisk överenskommelse om uppbörd och överföring av skatt.

3.2.2 Tidsfrister för ansökan om återbäring

Ansökan om återbäring av källskatt ska lämnas inom tre år från utgången av det kalenderår under vilket skatten har uppburits. Skatteförvaltningen kan inom samma tidsfrist också återbetala skatten på tjänstens vägnar. En ansökan om återbäring som den skattskyldige lämnat inom den fastställda tidsfristen kan avgöras även efter att tidsfristen på tre år har gått ut (11 § 2 mom. i källskattelagen, 8 § i nyckelpersonlagen och 22 § i lagen om förskottsuppbörd).

Ett undantag till det ovan nämnda är utbetalningar år 2016 och tidigare, på vilka tillämpas avvikande tidsfrister. En begränsat skattskyldig kan ansöka om återbäring av källskatt efter skatteuppbörden senast under de fem närmast därpå följande åren. Till exempel skulle återbäring av källskatt på inkomst som betalats 2016 ansökas senast 31.12.2021. En nyckelperson kan ansöka om återbäring av källskatt inom sex år efter utgången av det år till vilket källskatten hänför sig. Till exempel skulle återbäring av källskatt på löneinkomst som betalats 2016 ansökas senast 2.1.2023. 

Vanligtvis innehåller skatteavtalen inga bestämmelser om tidsfristerna för ansökningar. Ifall ett skatteavtal innehåller bestämmelser om beskattning av inkomst, ska de få företräde framför bestämmelserna i källskattelagen (1 § 3 mom. i källskattelagen). Till exempel i punkt VII i protokollet till artiklarna 10, 11 och 12 i skatteavtalet mellan Finland och Nederländerna (FördrS 84/1997) föreskrivs att om skatt har innehållits vid källan utöver det maximibelopp av skatt som avses i nämnda artiklar, ska ansökan om återbäring av det överskjutande beloppet lämnas inom fem år efter utgången av det kalenderår under vilket skatten innehållits.

3.3 Ränta som betalas på återbäring av källskatt

3.3.1 Ränta på återbäring av källskatt till begränsat skattskyldiga

3.3.1.1 Allmänt

Ränta på återbäring av källskatt betalas enligt 11 § 4 mom. i källskattelagen. Vid beräkningen av ränta på återbäring är en begränsat skattskyldig i samma ställning som en allmänt skattskyldig som får skatteåterbäring. Lagändringen som gäller ränta på återbäring av källskatt (RP 95/2014) trädde i kraft i början av 2015 och tillämpas första gången på källskatter som återbärs för 2014.

Enligt ett beslut av högsta förvaltningsdomstolen (HFD 2013:148) betalar Skatteförvaltningen dock ränta på återbäring av källskatt inom nedan angivna tidsfrister för sökande av ändring även för källskatter som återbärs för 2013 och tidigare år.

Räntan beaktas automatiskt när källskatt återbetalas.

3.3.1.2 Beräkning av ränta på återbäring till begränsat skattskyldiga av källskatt som tagits ut 2017 eller senare

De gällande bestämmelserna om ränta på en återbäring av källskatt tillämpas första gången på återbäringar som gäller källskatt som tagits ut 2017. På räntan på återbäringen av källskatt tillämpas enligt 11 § 4 mom. i källskattelagen bestämmelserna om krediteringsränta på återbäring i 37 § i lagen om skatteuppbörd. Enligt 37 § i lagen om skatteuppbörd (11/2018), om inte något annat föreskrivs i den berörda skattelagen, beräknas räntan som en årlig ränta som motsvarar den i 12 § i räntelagen (633/1982) avsedda referensräntan för halvårsperioden före kalenderåret i fråga, minskad med två procentenheter. Räntan är dock minst 0,5 procent. Närmare information om referensskattesatsen finns i Skatteförvaltningens anvisning Grundräntan och referensräntan i beskattningen.

Grunderna för beräkning av ränta är desamma för såväl samfund som fysiska personer. Enligt 38 § 2 mom. i skatteuppbördslagen beräknas ränta på återbäring av källskatt från den första dagen i den andra månaden efter utgången av det skatteår då källskatten har tagits ut eller, om skatten har betalts efter den månad som infaller efter skatteårets utgång, från dagen efter betalningsdagen och fram till den dag då det belopp som ska betalas debiteras Skatteförvaltningens konto eller används till betalning av skatt.

Ränta på återbäring av källskatt beräknas inte längre ens för sökande med samfundsform utifrån den sista inlämningsdagen för sökandens skattedeklaration enligt räkenskapsperioden, utan utifrån när skatteåret slutförs för sökanden. Enligt BFL 3 § 2 mom. sammanfaller skatteåret med kalenderåret eller, om den räkenskapsperiod som avses i bokföringslagen (1336/1997) inte utgörs av ett kalenderår, med den eller de räkenskapsperioder som har löpt ut under kalenderåret.

Samma beräkningsprinciper tillämpas även på källskatteåterbäring som ska betalas på basis av ett omprövningsbeslut som fattas med anledning av ett beslut om återbäring av källskatt.

3.3.1.3 Beräkning av ränta på återbäring till begränsat skattskyldiga av källskatt som tagits ut före 2017

Bestämmelserna om räntan på återbäring av källskatt reviderades genom en lagändring som trädde i kraft 1.11.2017. De upphävda och ändrade ränteberäkningsgrunderna enligt den gamla lagen, vilka beskrivs i detta kapitel, tillämpas dock fortfarande på återbäring av källskatt som tagits ut 2016 eller tidigare.

Den samfundsränta som återbetalas samt den återbäringsränta som räknas på andra skattskyldigas än samfunds och samfällda förmåners förskottsåterbäring uppgår till ett belopp som motsvarar den i 12 § i räntelagen avsedda referensräntan för den halvårsperiod som föregår kalenderåret i fråga minus två procentenheter. Enligt BFL 40 § och 43 § är räntan dock alltid minst 0,5 procent. På räntan på återbäring av källskatt tillämpas enligt 11 § 4 mom. i källskattelagen bestämmelserna om samfundsränta som återbärs och om återbäringsränta i 40–46 och 77 § i lagen om beskattningsförfarande. Beräkningen av ränta som ska betalas på återbäringen motsvarar således beräkningen av ränta på skatt som ska återbäras till allmänt skattskyldiga i Finland.

Enligt 41 § i lagen om beskattningsförfarande ska det på förskottsskatt som återbärs till ett allmänt skattskyldigt samfund i Finland betalas samfundsränta från och med dagen efter den sista inlämningsdagen för samfundets skattedeklaration. På motsvarande sätt betalas ränta på återbäring av källskatt från och med dagen efter den sista inlämningsdagen för samfunds skattedeklarationer enligt återbäringsmottagarens räkenskapsperiod. På återbäring av källskatt till begränsat skattskyldiga fysiska personer betalas ränta på motsvarande sätt som det till allmänt skattskyldiga betalas återbäringsränta, som enligt 44 § i lagen om beskattningsförfarande betalas från och med den 1 februari året efter skatteåret. Till följd av ändringen av beskattningen beräknas skatteårets samfundsränta eller återbäringsränta enligt 77 § i lagen om beskattningsförfarande från de ovan nämnda tidpunkterna till och med återbäringsdagen.

Ett samfund ska lämna in sin skattedeklaration inom fyra månader efter räkenskapsperiodens utgång. Om två räkenskapsperioder avslutas under kalenderåret, betalas samfundsränta från och med dagen efter sista inlämningsdagen för skattedeklarationen som grundar sig på den senare räkenskapsperiodens utgångsdatum. Ett samfund som ansöker om återbäring av källskatt ska i sin ansökan om återbäring ange under vilka av sökandens räkenskapsperioder de i ansökan nämnda dividenderna har utbetalats.

Beloppen av samfundsräntan och återbäringsräntan som återbetalas beräknas för varje skatteår.

*) På återbäringen av källskatt som ska betalas och tidigare obetald ränta beräknar Skatteförvaltningen dessutom en återbäringsränta från och med beslutsdagen fram till återbäringsdagen.

3.3.2 Ränta på återbäring av källskatt på nyckelpersoners löneinkomst

Det finns inga specifika bestämmelser om räntan på återbäring av källskatt på en nyckelpersons löneinkomst. Eftersom det inte betalas någon ränta återbäring enligt 22 § i lagen om förskottsuppbörd, betalas inte heller någon krediteringsränta på återbäringen av källskatt på en nyckelpersons löneinkomst.

3.4 Ändring av beslut om återbäring på myndighetsinitiativ

3.4.1 Källskatt som tagits ut 2017 eller senare

På rättelse av beslut som gäller ansökan om återbäring av källskatt för begränsat skattskyldig och beslut som gäller ansökan om återbäring av källskatt på nyckelpersons löneinkomst tillämpas bestämmelserna om rättelse av beskattningen till den skattskyldiges fördel och nackdel i 4 kap. i lagen om beskattningsförfarande (11 § 2 mom. i källskattelagen, 8 § i nyckelpersonlagen och 22 § 4 mom. i lagen om förskottsuppbörd).

BFL 4 kap. innehåller bestämmelser om ändring av beskattningen till den skattskyldiges fördel i 55 § och till den skattskyldiges nackdel i 56–56 c §. Ett beslut kan rättas med tillämpning av förutsättningar som hänför sig till fortsatt tidsfrist, förlängd tidsfrist eller rättelse till följd av brott, exempelvis i en situation där det efter beslutet har framkommit en sådan ny utredning som kunde ha inverkat på avgörandet av ärendet. Även fel i beslutet, som räknefel eller skrivfel, kan rättas. Beslutet ändras inte om ärendet har avgjorts genom ett beslut på besvär.

Tidsfristerna för rättelse av ett beslut räknas från utgången av det kalenderår under vilket skatten har tagits ut. Beslutet anses ha rättats inom föreskriven tid, om Skatteförvaltningens beslut om rättelse har fattats innan tidsfristen löpt ut (BFL 57 § 2 mom.).

Den skattskyldige ska alltid ges tillfälle att bli hörd om en myndighet ändrar ett beslut till den skattskyldiges nackdel (BFL 26 § 3 mom.). Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.

3.4.2 Källskatt som tagits ut före 2017

Skattelagen har inte innehållit några specialbestämmelser om ändring på myndighetsinitiativ av beslut om återbäring av källskatt som tagits ut före 2017. Därför tillämpas de allmänna bestämmelserna enligt förvaltningslagen om rättelse av fel i beslut (50–53 § i förvaltningslagen) på ändring av beslutet på myndighetsinitiativ. Initiativet ska tas eller rättelseyrkandet framställas inom fem år från det att beslutet fattades. Rättelse av sakfel och skrivfel enligt bestämmelserna i förvaltningslagen behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Allmänna bestämmelser om beskattningsförfarande, kapitel 8.

3.5 Sökande av ändring i återbäringsbeslut

3.5.1 Återbäringsbeslut som fattats 2017 eller senare

Ändring i ett beslut om återbäring av källskatt kan sökas genom en skriftlig begäran om omprövning hos skatterättelsenämnden. Ändring får sökas av den skattskyldige och varje annan vars eget skattebelopp beslutet direkt kan påverka eller som är ansvarig för skatten samt av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt.

Yrkandet ska framställas inom 60 dagar från det att ändringssökanden fått del av Skatteförvaltningens beslut. Tidsfristen för Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt räknas från det att beslutet fattades (21 § 2 mom. i källskattelagen, 48 § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd och BFL 65 a §). Rättelseyrkandet ska tillställas Skatteförvaltningen inom föreskriven tid (BFL 63 § 2 mom.).

Begärandet avgörs av skatterättelsenämnden. Skatteförvaltningen kan emellertid avgöra en begäran om omprövning till den del begärandet godkänns, om den som söker ändring är någon annan än Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt (BFL 61 § 1 mom.). Sökande av ändring behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Sökande av ändring i Skatteförvaltningens beslut.

Ändring i ett beslut om återbäring av källskatt kan sökas hos skatterättelsenämnden med blanketten Begäran om omprövning av beslut om återbäring av källskatt.

3.5.2 Återbäringsbeslut som fattats före 2017

Ändring i ett beslut om återbäring av källskatt får inte sökas genom besvär förran anhållan om rättelse av beslutet har gjorts hos Skatteförvaltningen. Rättelseyrkande till Skatteförvaltningen ska framställas inom fem år från ingången av kalenderåret efter beslutet har fattats. Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt ska framställa rättelseyrkande inom 60 dagar från den dag då beslutet har fattats (21 § i källskattelagen (510/2010) och 48 § i lagen om förskottsuppbörd (516/2010)).

4 Påförande av källskatt för inkomsttagaren

4.1 Förutsättningar för påförande av skatt för inkomsttagaren

4.1.1 Utbetalarens primära ansvar för uttag av skatt

De skyldigheter som anknyter till uppbäring och redovisning av källskatt för begränsat skattskyldiga och på nyckelpersoners löneinkomst hänför sig till utbetalaren och ansvaret för uppbäringen av källskatt till rätt belopp ligger följaktligen i princip på utbetalaren. (8 §, 16 § 2 mom. i källskattelagen, 8 § i nyckelpersonlagen och 9 § 1 mom. i lagen om förskottsuppbörd). Uppbäring av källskatt på dividend, ränta och royalty samt utbetalarens skyldigheter behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Uppbäring av källskatt på dividend, ränta och royalty samt utbetalarens skyldigheter.

Det är också möjligt att en registrerad förvarare som upptagits i Skatteförvaltningens förvararregister övertar ansvaret för riktigheten vid uttaget av källskatt på dividend till en begränsat skattskyldig utifrån en förvaltningsregistrerad aktie i ett finskt offentligt noterat bolag (10 c § i källskattelagen). I så fall ansvarar den registrerade förvararen för den skatt som inte tagits ut med anledning av förvararens försummelse. Ansvaret för en registrerad förvarare behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Den registrerade förvararens skyldigheter och ansvar.

Om källskatt inte har tagits ut till följd av försummelse av den som är skyldig att ta ut skatt, ligger skatteansvaret hos densamma. Påförande av skatt behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.

4.1.2 Förutsättningar för påförande av källskatt för begränsat skattskyldiga

Om ingen källskatt tagits ut på källskattepliktig inkomst, även om det inte handlar om en försummelse av utbetalaren eller en registrerad förvarare, påförs skatten på inkomsten för inkomsttagaren.

Skatt påförs för inkomsttagaren till exempel då inkomsten i sin helhet betalas i annan än penningform och utbetalaren inte kan ta ut källskatt på betalningen (8 § i källskattelagen och 11 § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd). Oftast utgörs prestationer som betalas i annan form än pengar om naturaförmåner eller dividend i icke-monetär form. Beskattning av dividend som betalats i annan form än pengar samt mottagarens skyldigheter behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av dividend som delats ut i annan form än pengar.

Om den outtagna skatten på det källskattepliktiga belopp som en och samma utbetalare under en kalendermånad betalar till en och samma begränsat skattskyldiga inkomsttagare uppgår till högst tio euro, påförs inte skatt (9 § 3 mom. och 16 § 2 mom. i källskattelagen).

4.1.3 Förutsättningar för påförande av källskatt på nyckelpersoners löneinkomst

Källskatt på en nyckelpersons löneinkomst som inte tagits ut kan påföras den skattskyldige oavsett om den uteblivna skatten beror på utbetalarens försummelse (9 § i nyckelpersonlagen). Skatt påförs för inkomsttagaren också då inkomsten i sin helhet betalas i annan än penningform och utbetalaren inte kan ta ut källskatt på löneinkomsten (8 § i nyckelpersonlagen och 11 § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd). Detta kan vara fallet då inkomsten utgörs av optioner eller naturaförmåner).

4.2 Förfarande för påförande av källskatt

4.2.1 Allmänt om påförande av skatt

Källskatt som inte tagits ut påförs inkomsttagaren i den ordning som föreskrivs i BFL (16 § 2 mom. i källskattelagen, 9 § i nyckelpersonlagen). Vad gäller begränsat skattskyldiga ska Skatteförvaltningen dock utan dröjsmål fastställa den skattskyldiges inkomst och påföra den skatt som ska betalas. Beloppet på den skatt som påförs fastställs på samma sätt som i en situation där uttag av källskatt inte uteblivit.

För påförande av källskatt ska den skattskyldige deklarera inkomsten på en skattedeklaration eller ansöka om påförande av källskatt med blanketten Inkomstdeklaration för påförande av källskatt (1 § i Skatteförvaltningens beslut om uppgifter som ska ingå i en skattedeklaration). Påförande av skatt ska sökas senast när den skattskyldige ska lämna in skattedeklarationen för det skatteår till vilken inkomsten hör. Om den skattskyldige ansöker om påförande av källskatt för sent, kan påföljden vara skatteförhöjning.

Om den skattskyldige inte har ansökt om påförande av källskatt på eget initiativ, påför Skatteförvaltningen den källskatt som saknas och eventuellt skatteförhöjning för den skattskyldige.

Om den skattskyldige vill att bestämmelser i skatteavtal ska tillämpas när källskatt påförs, ska hen lämna de uppgifter som behövs för tillämpningen av skatteavtal.

Källskatteavdrag enligt 6 § i källskattelagen kan beviljas när källskatten påförs i efterskott för inkomsttagaren och det med andra ord inte har varit fråga om att utbetalaren försummat att ta ut källskatt. I sådana situationer har det inte varit möjligt att ta ut källskatt i samband med betalningen, och i enlighet med 6 § i källskattelagen har den skattskyldige inte behövt visa upp ett källskattekort för utbetalaren.

4.2.2 Prestationer som hänför sig till skatteåret 2017 eller senare

På påförande av skatt tillämpas bestämmelserna om rättelse av beskattningen i BFL. Skatten påförs enligt BFL 56–56 c § oavsett om det är den skattskyldige som ansöker om påförande av skatt eller om skatten påförs på myndighetsinitiativ. Bestämmelser om rättelse av beskattningen till den skattskyldiges nackdel finns i BFL 56–56 c §. Skatten kan påföras med tillämpning av förutsättningar som hänför sig till fortsatt tidsfrist, förlängd tidsfrist eller rättelse till följd av brott.

Tidsfristerna för påförande av skatt räknas från ingången av året efter skatteårets utgång. Skatten anses ha påförts inom föreskriven tid, om Skatteförvaltningens beslut har fattats innan tidsfristen löpt ut (BFL 57 § 2 mom.).

Påförande av skatt behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.

4.2.3 Prestationer som hänför sig till skatteåret 2016 eller tidigare

Påförande av källskatt för inkomsttagaren för skatteåren före 2017 kallas i lagen debitering av källskatt. På debitering av källskatt tillämpas bestämmelserna om rättelse av beskattningen i BFL. Bestämmelser om rättelse av beskattningen till den skattskyldiges nackdel finns i BFL 56 § (1079/2005). Skatten kan debiteras den skattskyldige inom fem år från ingången av året då beskattningen av den skattskyldige slutförts.

4.3 Ändring på myndighetsinitiativ av beslut om påförande av källskatt

Skatteförvaltningen kan ändra ett beslut om påförande av skatt genom att tillämpa bestämmelserna om rättelse av beskattningen i lagen om beskattningsförfarande. Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.

4.4 Sökande av ändring i beslut om påförande av källskatt

4.4.1 Påförandebeslut som fattats 2017 eller senare

Ändring i ett beslut om påförande av källskatt för en begränsat skattskyldig eller för nyckelpersons löneinkomst kan sökas genom en skriftlig begäran om omprövning hos skatterättelsenämnden. Ändring får sökas av den skattskyldige och varje annan vars eget skattebelopp beslutet direkt kan påverka eller som är ansvarig för skatten samt av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt.

Rättelseyrkande ska framställas inom tre år räknat från ingången av året efter skatteårets utgång. Rättelseyrkande får dock alltid framställas inom 60 dagar räknat från den dag då den som har rätt att söka ändring fick del av beslutet (21 § 2 mom. i källskattelagen, 9 a § i nyckelpersonlagen och BFL 64 §). Rättelseyrkandet ska tillställas Skatteförvaltningen inom föreskriven tid (BFL 63 § 2 mom.).

Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt ska framställa rättelseyrkande inom fyra månader efter att beskattningen av den skattskyldige slutförts eller inom 60 dagar från beslutet fattats (21 § 2 mom. i källskattelagen, 9 a § i nyckelpersonlagen och BFL 64 §). Rättelseyrkandet ska tillställas Skatteförvaltningen inom föreskriven tid (BFL 63 § 2 mom.).

Begärandet avgörs av skatterättelsenämnden. Skatteförvaltningen kan emellertid avgöra en begäran om omprövning till den del begärandet godkänns, om den som söker ändring är någon annan än Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt (BFL 61 § 1 mom.). Sökande av ändring behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Sökande av ändring i Skatteförvaltningens beslut.

Ändring i ett beslut om påförande av källskatt kan sökas hos skatterättelsenämnden med blanketten Begäran om omprövning av beslut om påförande av källskatt.

4.4.2 Debiteringsbeslut som fattats före 2017

4.4.2.1 Beslut om begränsat skattskyldiga

Ändring i ett beslut om debitering av källskatt för begränsat skattskyldiga får inte sökas genom besvär förran anhållan om rättelse av beslutet har gjorts hos Skatteförvaltningen. Rättelseyrkande till Skatteförvaltningen ska framställas inom fem år från ingången av kalenderåret efter det är då beslutet har fattats. Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt ska framställa rättelseyrkande inom 60 dagar från den dag då beslutet har fattats (21 § 4 mom. i källskattelagen (856/2010) och 48 § i lagen om förskottsuppbörd (516/2010)).

4.4.2.2 Beslut om nyckelpersoner

Ändring i ett beslut om debitering av källskatt för en nyckelpersons löneinkomst kan sökas med ett skriftligt rättelseyrkande hos skatterättelsenämnden. Ändring får sökas av den skattskyldige och varje annan vars eget skattebelopp beslutet direkt kan påverka eller som är ansvarig för skatten samt av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt.

Rättelseyrkande ska framställas inom fem år räknat från ingången av året efter det då beskattningen av den skattskyldige slutförts. Rättelseyrkande får dock alltid framställas inom 60 dagar räknat från den dag då den som söker ändring fick del av Skatteförvaltningens beslut. Den utsatta tiden för Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt räknas från det att beslutet fattades (9 § i nyckelpersonlagen (1551/1995) och BFL 64 § (238/2008). Rättelseyrkandet ska tillställas Skatteförvaltningen inom föreskriven tid (BFL 63 § 2 mom.).

Begärandet avgörs av skatterättelsenämnden. Skatteförvaltningen kan emellertid avgöra en begäran om omprövning till den del begärandet godkänns, om den som söker ändring är någon annan än Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt (BFL 61 § 1 mom.).

 

ledande skattesakkunnig Sami Varonen

ledande skattesakkunnig Lauri Havia