Beskattning av pensionsinkomst

Denna anvisning behandlar beskattning av pensionsinkomst. I anvisningen beaktas de lagstiftningsändringar som träder i kraft 1.1.2025.  Beskattning av pensioner i internationella situationer behandlas i anvisningen Beskattning av pensionsinkomster i internationella situationer.

1 Inledning

1.1 Lagstadgat pensionsskydd

Det totala pensionsskyddet bildas av lagstadgade och frivilliga pensionsarrangemang. Det lagstadgade pensionsskyddet består av arbetspension som grundar sig på förvärvsarbete samt folkpension och garantipension som grundar sig på boende.

Från arbetslivspensionssystemet kan som pension betalas ut ålderspension, partiell förtida ålderspension, deltidspension, arbetslivspension, invalidpension och familjepension. Från folkpensionssystemet kan som pension betalas ut ålderspension, invalidpension och familjepension. På den privata sektorn tar arbetspensionsbolagen, pensionskassorna och pensionsstiftelserna hand om arbetspensioner och på den offentliga sektorn Keva. FPA svarar för folkpension och garantipension. Mer information om arbetspensionsförsäkringen och förmånerna som betalas från arbetspensionssystemet fås från arbetspensionsanstalten och om förmånerna som FPA tar hand om fås från FPA.

Skattelagstiftningen fastställer inte exakt vilken typ av inkomster som ska behandlas som pension i beskattningen. Det är dock viktigt att skilja pensionsinkomst från andra inkomster på grund av de avdrag som ska beviljas vid beskattningen. I oklara situationer ska man vid fastställande av pensionsinkomst förlita sig på rekommendationer om regleringen om prestationer och beskattnings- och rättspraxis.

Pension kan betalas ut utifrån en obligatorisk olycksfallsförsäkring (lagen om olycksfall i arbetet och om yrkessjukdomar 459/2015), en patientförsäkring (patientförsäkringslagen 948/2019) eller ett obligatoriskt trafikskadeskydd (trafikförsäkringslagen 460/2016). Till exempel invalidpension som beviljats på grund av en långvarig eller bestående arbetsoförmåga utgör pension. Dagpenningar som fåtts ur en försäkring eller motsvarande ersättningar för övergående arbetsoförmåga kan däremot inte ses som pensionsinkomst. Därmed är till exempel ersättning som fåtts ur en ansvarsförsäkring för övergående arbetsoförmåga inte pensionsinkomst. Avgörandet påverkas inte av den tid för vilken ersättning fås för övergående arbetsoförmåga.

Ersättning för inkomstbortfall som betalas ut på grundval av en trafikförsäkring och patientförsäkring har i beskattningspraxis efter ett år från skadedagen ansetts utgöra pension, även om ett pensionsbeslut inte fattats.  Ersättningen för inkomstbortfall kan utgöra pension före tidsfristen på ett år, om det finns ett beslut om detta. Om det inte finns ett pensionsbeslut betraktas ersättningen för inkomstbortfall under det första året som förmån om den betalas till den försäkrade själv. Om den försäkrade har fått annan inkomst (exempelvis lön) under samma tid som ersättning för inkomstbortfall beviljas och ersättningen betalas till denna inkomstutbetalare (arbetsgivaren), ändras inkomstens karaktär i beskattningen inte.

Som pension ses också avträdelsestöd som betalats ut till lantbruksföretagare (lagen om stöd för upphörande med att bedriva jordbruk 612/2006). Därtill utgör också pension som staten beviljat för vetenskapligt, konstnärligt eller annat förtjänstfullt arbete eller familjepension (lagen om extra konstnärspensioner 194/2016) samt extra pension för idrottsutövare (lagen om extra pension för idrottsutövare 1419/2014) pensionsinkomst.

1.2 Frivilligt pensionsskydd

Det lagstadgade pensionsskyddet kompletteras av tilläggspensionssystemen och individuellt frivilligt pensionssparande. Pensionen kan också grunda sig på privaträttsliga rättshandlingar eller på domstolsbeslut. Pension kan fås i kontanter eller exempelvis som naturaförmåner eller som nyttjanderätt till en fastighet.

Det är möjligt att en arbetsgivare förbättrat pensionsskyddet för sina arbetstagare med en lagstadgad frivillig tilläggspensionsförsäkring.  De registrerade tilläggspensionssystemen stängdes från början av år 2001. De gällande arrangemangen för tilläggspension förblir i kraft, men nya försäkrade kan inte läggas till i dessa. Företagaren däremot har kunnat komplettera sitt pensionsskydd med ett registrerat pensionsskydd enligt lagen om pension för företagare (1272/2006, FöPL) eller lagen om pension för lantbruksföretagare (1280/2006, LFöPL). Också dessa system har stängts från början av 2001.

En arbetsgivare kan ordna bättre pensionsförmåner än det obligatoriska pensionsskyddet för sina arbetstagare också med ett frivilligt kollektivt tilläggspensionsskydd enligt 96 a § i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL). Med kollektivt tilläggspensionsskydd avses ett frivilligt tilläggspensionsskydd som arbetsgivaren ordnar för en av arbetstagare bestående personkrets som bestäms gruppvis enligt arbetsområde eller enligt andra motsvarande grunder så att pensionsskyddet inte i verkligheten gäller namngivna eller annars individuellt bestämda personer (ISkL 96 a § 2 mom.).

En arbetsgivare kan också teckna en frivillig individuell pensionsförsäkring för sina arbetstagare. En skattskyldig kan komplettera sitt pensionsskydd med frivilliga individuella pensionsförsäkringar. En skattskyldig kan på eget initiativ förbättra sin försörjning under pensionen även genom ett LS-avtal enligt lagen om bundet långsiktigt sparande (1183/2009). Utifrån LS-avtal är det möjligt göra liknande återkommande prestationer som pensioner.

Individuella och kollektiva pensionsförsäkringar som arbetsgivaren har tecknat behandlas mer ingående i Skatteförvaltningens separata anvisning Frivilliga pensionsförsäkringar som arbetsgivaren har tecknat. Försäkringar som den skattskyldiga själv har tecknat behandlas i anvisningen Beskattning av långsiktiga sparavtal och frivilliga pensionsförsäkringar tecknade av privatpersoner.

Frivillig pensionsförsäkring anses vara sådan ålderspensionsförsäkring och familjepensionsförsäkring samt till sådan försäkring ansluten invalidpensionsförsäkring och arbetslöshetspensionsförsäkring på vilken baserad pension är avsedd att betalas i upprepade poster årsvis eller med kortare mellanrum under den försäkrades eller förmånstagarens återstående livstid, eller under minst två års tid (ISkL 34 § 9 mom.).

Fram till slutet av 2019 fanns det i inkomstskattelagen en separat bestämmelse (ISkL 81 §) om beskattning av pensioner med engångspremie. Bestämmelsen är upphävd fr.o.m. 1.1.2020 och pensionsförsäkringar med engångspremie behandlas i beskattningen på samma sätt som andra pensionsförsäkringar. På utbetalningar med stöd av ett avtal om pensionsförsäkring som ingåtts och på pension som genom sådant annat förvärv mot vederlag som avses i ISkL 81 § erhållits före den 1 januari 2020 tillämpas de bestämmelser som gällde vid ikraftträdandet av lagen. 34 § 6 och 7 mom. i inkomstskattelagen som tillämpas fr.o.m. 1.1.2020 tillämpas dock även på utbetalningar med stöd av avtal som har ingåtts tidigare.

Pension kan också betalas ut ur en annan frivillig personförsäkring än en pensionsförsäkring. Pension kan grunda sig på till exempel en frivillig olycksfallsförsäkring eller en sjukförsäkring. Pensionsinkomst kan också utgöras av pension som betalas ut utifrån en privaträttslig rättshandling, såsom ett avtal, ett köp, ett testamente eller en gåva eller utifrån ett domstolsbeslut.

2 Skatteplikten för pensioner

2.1 Pensioner som ska beskattas som förvärvsinkomst

Alla pensioner som inte särskilt föreskrivits som skattefria (se nedan kapitel 2.4) är skattepliktig inkomst för mottagaren. Pensioner beskattas i regel som förvärvsinkomst (ISkL 61 §). Pension som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring och en prestation som grundar sig på långsiktiga sparavtal beskattas under vissa förutsättningar som kapitalinkomst (se kapitel 2.3).

Som förvärvsinkomst beskattas bland annat

• arbetspension
• folkpension (tillägg som betalas ut på folkpension och vårdbidrag för pensionstagare är dock skattefri inkomst)
• garantipension
• barnpension eller efterlevandepension för allmän familjepension, vilken beviljats på grund av ett dödsfall som inträffat 1.7.1990 eller senare
• pension som grundar sig på en trafikförsäkring
• pension som grundar sig på en olycksfallsförsäkring i sin helhet, om försäkringsfallet inträffat efter 1.1.1982
• pension som grundar sig på ett försäkringsfall som inträffat före 1.1.1982 är skattepliktig till den del som det årliga beloppet överstiger 3 400 euro per kalenderår
• avträdelsestöd och generationsväxlingspension
• pension som grundar sig på registrerad tilläggspension och kollektiv pensionsförsäkring
• pension som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring som arbetsgivaren tecknat
• pension som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring om pensionsförsäkringen tecknats före 6.5.2004 och premier betalats före 2006. Pensionen är dock kapitalinkomst till den del som den grundar sig på premier som betalats 1.1.2006 eller senare.
• pension som grundar sig på en försäkring som betalats med en engångspremie, med vilken överföring av pensionsrätten från Europeiska gemenskapens pensionssystem genomförts (ISkL 81 a §).
• pension som beviljats 1.1.1984 eller därefter för vetenskapligt, konstnärligt, allmännyttigt eller annat förtjänstfullt arbete eller anknuten familjepension (till exempel konstnärspension)
• extra pension för idrottsutövare
• särskild ersättning till make till tjänsteman inom utrikesrepresentationen.

2.2 Dröjsmålsförhöjning på pension som beskattas som förvärvsinkomst

Om utbetalningen av pension fördröjs på grund av en orsak som beror på pensionsanstalten, utbetalas dröjsmålsförhöjning på pensionen. Förhöjning som betalas på grund av försenad utbetalning av lagstadgad pension, av ersättningar som betalas med stöd av lagen om olycksfallsförsäkring, patientskadelagen eller trafikförsäkringslagen eller av lagstadgade sociala förmåner eller frivilliga tilläggsförmåner från pensionsstiftelser eller försäkringsanstalter, ska enligt 61 a § i ISkL vid beskattningen anses vara samma inkomst som den inkomst till vilken förhöjningen hänför sig. Förhöjningen är följaktligen pension och i allmänhet skattepliktig förvärvsinkomst för pensionstagaren.

En förhöjning som betalas ut på grund av dröjsmål i en skattefri prestation är skattefri. Även om beloppet på förhöjningen grundar sig på den förflutna tiden, handlar det inte om ränteinkomst ur beskattningssynvinkel.

2.3 Pensioner och prestationer som beskattas som kapitalinkomst

Pension som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring är kapitalinkomst, om pensionsförsäkringen tecknats 6.5.2004 eller senare. Pensionen är kapitalinkomst även om försäkringspremier dragits av från förvärvsinkomsten år 2004. Också pension som grundar sig på en pensionsförsäkring som tecknats före 6.5.2004 är kapitalinkomst till den del som den flyter in utifrån pensionsförsäkringspremier som betalats 1.1.2006 eller senare.

I allmänhet är utbetalningar som grundar sig på ett LS-avtal skattepliktig kapitalinkomst. Det är dock möjligt att medel överförts till ett LS-avtal ur en frivillig individuell pensionsförsäkring. Om premier för en sådan frivillig pensionsförsäkring tidigare dragits av från förvärvsinkomsten, är också de årliga utbetalningarna från LS-avtalet förvärvsinkomst i motsvarande grad. Utbetalningarna beskattas på samma sätt som pension som grundar sig på en frivillig pensionsförsäkring.

Frivilliga individuella pensionsförsäkringar och långsiktiga sparavtal behandlas närmare i den separata anvisningen Beskattning av långsiktiga sparavtal och frivilliga pensionsförsäkringar tecknade av privatpersoner.

2.4 Skattefri inkomst

Inkomstskattelagen innehåller bestämmelser om att vissa pensioner och underhållsbetalningar är skattefria.

Av utbetalningarna enligt folkpensionslagen är tillägg som ska betalas på folkpension skattefria (ISkL 92 § 1 och 2 punkten). Också barnförhöjning, fronttillägg och extra fronttillägg är skattefria tillägg.

Det finns bestämmelser om vårdbidrag för pensionstagare i lagen om handikappförmåner (570/2007). Vårdbidrag för pensionstagare är skattefri inkomst (ISkL 92 § 6 punkten).

Bostadsbidrag enligt lagen om bostadsbidrag för pensionstagare (571/2007) är skattefri inkomst (ISkL 92 § 15 punkten).

Sådan dagpenning, livränta och försörjningspension eller sådana tillägg i anslutning till dem som med stöd av obligatoriskt olycksfallsskadeskydd har utbetalats på grund av försäkringsfall som inträffat före den 1 januari 1982, är också skattefria då dessa förmåner erhållits av arbetsgivaren i form av lön eller förskott, dock inte den del som det årliga beloppet av livräntan eller försörjningspensionen överstiger 3 400 euro (ISkL 80 § 2 punkten).

Också pension och familjepension för handhavande av republikens presidents ämbetsuppdrag är skattefri inkomst (ISkL 87 §).

Familjepension enligt familjepensionslagen, som utbetalas utifrån ett försäkringsfall som inträffat före 1.7.1990 (164 § i ISkL 1240/1988 och övergångsbestämmelsen i 143 § 3 mom. i ISkL) skattefri inkomst.

Pension som staten beviljat före 1.1.1984 som erkänsla för vetenskapligt, konstnärligt eller allmännyttigt arbete eller annat förtjänstfullt arbete eller familjepension som anknyter till sådan pension är också skattefri inkomst (ISkL 82 § 1 mom. 3 punkten). Till exempel statlig konstnärspension eller journalistpension är sådana pensioner.

Ersättningar på grund av kroppsskada, sjukdom eller dödsfall som inträffat i krigstjänst eller annars orsakats av en krigsoperation, då de av statens eller ett allmännyttigt samfunds medel har betalts i form av en engångsersättning eller fortlöpande ersättning till den skadade eller insjuknade själv eller till hans anhöriga är också skattefri inkomst (ISkL 80 § 3 punkten). Bestämmelsen gäller bland annat livränta som ska betalas ut med stöd av lagen om skada, ådragen i militärtjänst (404/1948).

3 Beräkning av beskattningsbar pensionsinkomst

3.1 Allmänt

Beräkning av beskattningsbar förvärvsinkomst behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen. Beskattningen av pensionsinkomst avviker till vissa delar från beskattningen av andra förvärvsinkomster (till exempel löneinkomst). Nedan följer en presentation av särdragen vid beräkning av beskattningsbar inkomst då en person enbart har pensionsinkomster.

Nettoförvärvsinkomsten utgörs av beloppet på personens förvärvsinkomster, från vilka naturliga avdrag gjorts, det vill säga utgifter för att förvärva inkomsten (30 § 3 mom. i ISkL). Utgifter för att förvärva inkomst hänför sig i regel inte till pensionsinkomster. I rättspraxis har det dock ansetts att naturliga avdrag med anledning av vetenskapligt arbete eller konstnärligt arbete enligt 31 § 1 mom. 4 punkten i ISkL också kan göras från pensionsinkomster (HFD:2009:106 och HFD:2010:4). Om personen inte har annan inkomst än pensionsinkomst, utgörs nettoförvärvsinkomsten följaktligen av beloppet på pensionsinkomsten.

En pensionstagare kan i vissa situationer vara berättigad till avdrag för nedsatt skattebetalningsförmåga enligt 98 § i ISkL. De särskilda avdragsgrunderna är enligt exempellistan i lagen försörjningsplikt, arbetslöshet och sjukdom. Även i dessa fall ska det utredas om det är skäligt att bevilja avdraget med tanke på personens inkomster och förmögenhet. Pensionstagarens ålder betraktas inte som en faktor som minskar skattebetalningsförmågan. Inte heller pensionens ringa storlek berättigar ensam till avdrag, eftersom syftet med systemet med pensionsinkomstavdrag är att trygga särskilt låginkomsttagares ställning. I lagen nämns inte heller invaliditet som en särskild grund för att bevilja avdrag för nedsatt skattebetalningsförmåga. Avdrag för nedsatt skattebetalningsförmåga behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen.

Grundavdrag och pensionsinkomstavdrag görs på tjänstens vägnar från nettoförvärvsinkomsten för pensionstagare.  Grundavdraget fås både vid kommunal- och statsbeskattningen och pensionsinkomstavdraget är lika stort vid kommunal- och statsbeskattningen. Efter avdragen på tjänstens vägnar avdras dessutom fastställda förluster som hänför sig till förvärvsinkomstslaget från tidigare år från pensionsinkomsten, varefter den beskattningsbara inkomsten erhålls.

I statsbeskattningen beskattas pensionsinkomster enligt en progressiv tabell och i kommunalbeskattningen enligt en proportionell skatteskala. Kommunerna fastställer den kommunala skattesatsen årligen.  Om pensionstagaren är medlem av en evangelisk-luthersk eller ortodox församling och betalar kommunalskatt, ska han eller hon också betala kyrkoskatt.

I motsats till löner är inte pensionsinkomster föremål för debitering av arbetspensions- och arbetslöshetsförsäkringspremier och inte heller dagpenningspremier för sjukförsäkring. Från pensionsinkomsten debiteras enbart en sjukvårdspremie, som är 1,45 % år 2025. Sjukvårdspremien debiteras från den beskattningsbara förvärvsinkomsten vid kommunalbeskattningen. Grunden för sjukvårdspremien för företagare och i vissa fall också för stipendiater utgörs av arbetsinkomsten enligt pensionslagen.

3.2 Pensionsinkomstavdrag

Personer med pensionsinkomster kan få ett pensionsinkomstavdrag om förutsättningarna för avdrag uppfylls. Enligt ISkL 100 § beviljas pensionsinkomstavdraget till samma belopp och på samma grunder i stats- och kommunalbeskattningen.

Det är viktigt att skilja pensionsinkomsten från övriga försäkringsersättningar och återkommande utbetalningar, i synnerhet med tanke på pensionsinkomstavdragen. Pensionsinkomstavdrag beviljas inte till exempel med beaktande av ändamålet och ordalydelsen i 112 a § 3 mom. i ISkL om en tidigare utbetald arbetslöshetsdagpenning retroaktivt betraktas som pensionsinkomst så, att pensionsanstalterna betalar pensionsbeloppet retroaktivt till den som tidigare betalat den skattepliktiga arbetslöshetsdagpenningen (HFD:2011:71).

Fastställande av pensionsinkomstavdrag behandlas närmare i anvisningen Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen, där även exempel ges.

3.3 Statens inkomstskatt för pensionstagare

En pensionstagare ska betala inkomstskatt till staten på sin beskattningsbara förvärvsinkomst enligt den progressiva inkomstskatteskalan.

Pensionstagaren ska också betala tilläggsskatt på 5,85 % på pensionsinkomsten till staten till den del som pensionsinkomsten med avdrag för pensionsinkomstavdraget överskrider 47 000 euro (ISkL 124 § 4 mom.). Pensionsinkomst enligt 124 § 4 mom. i ISkL motsvarar pensionsinkomst enligt 100 § i ISkL (RP 87/2012). Tilläggsskatten på pensionsinkomsten gäller enbart för pensionsinkomster och debiteras inte från pensionstagarens övriga förvärvsinkomster.

I sitt beslut HFD 2016:180 konstaterade högsta förvaltningsdomstolen att det inte var i uppenbar strid med grundlagen att tillämpa bestämmelserna som gäller tilläggsskatt på pensionsinkomst. Efter att ha fått förhandsavgörande av Europeiska unionens domstol konstaterade högsta förvaltningsdomstolen dessutom att unionens bestämmelser om likabehandling inte blev tillämpliga i målet.

3.4 Fastställande av kommunalskatt

En pensionstagare ska på den skattepliktiga inkomsten vid kommunalbeskattningen betala inkomstskatt till kommunen enligt den inkomstskattesats som fastställts i 111 § i kommunlagen (410/2015).

Den kommunalskatt som personen betalar på sina inkomster fastställs enligt den skatteprocent som hans eller hennes hemkommun fastställt. Skatteförvaltningen redovisar den influtna kommunalskatten till den skattskyldiges hemkommun. Som hemkommun ses i regel den kommun där personen vid slutet (31.12) av det år som föregick skatteåret anses ha haft sin boningsort enligt lagen om hemkommun. Fastställandet av hemkommun och hemkommunens betydelse behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Hemkommunens betydelse i beskattningen.

3.5 Kyrkoskatt

Om en person är medlem av en evangelisk-luthersk eller ortodox församling och betalar kommunalskatt, ska han eller hon också betala kyrkoskatt. Beloppet på kyrkoskatten räknas utifrån inkomstskatteprocenten för församlingen (kyrkoskatteprocenten). Kyrkoskatteprocenten varierar enligt församling.

Med tanke på kyrkoskatten är det avgörande om personen hört till kyrkan i slutet av det föregående året (31.12). Med andra ord ska anmälan om utträde göras senast på årets sista dag, för att man ska vara undantagen kyrkoskatt följande år. Det är inte nödvändigt att separat meddela Skatteförvaltningen om medlemskap i kyrkan eller anknutna ändringar.

3.6 Rundradioskatt

Rundradioskatten påförs årligen i samband med den övriga inkomstbeskattningen. Skatten påförs varje 18 år fylld person personligen. Rundradioskatt betalas dock inte av personer vars hemkommun ligger i landskapet Åland.

Rundradioskatten utgör 2,5 procent på den del som överstiger 15 150 euro av summan av nettoförvärvsinkomsten och nettokapitalinkomsten för skatteåret enligt inkomstskattelagen eller av summan av en högre arbetsinkomst som fastställts enligt lagen om pension för företagare eller lagen om pension för lantbruksföretagare. Rundradioskatten ska dock inte överstiga 160 euro (2 § i lagen om rundradioskatt).

Rundradioskatten räknas på andra grunder än inkomstskatten, varför man kan bli tvungen att betala den även om man på grund av avdrag inte behöver betala inkomstskatt på pensionsinkomsten.

3.7 Medieavgift i landskapet Åland

Åländsk medieavgift påförs årligen i samband med den övriga inkomstbeskattningen. Skatten är personlig och påförs varje 18 år fylld person vars hemkommun ligger i landskapet Åland.

Medieavgiften för personer betalas endast på den del som överstiger 14 000 euro av summan av nettoförvärvsinkomsten och nettokapitalinkomsten i statsbeskattningen eller av summan av en högre arbetsinkomst som fastställts enligt lagen om pension för företagare eller lagen om pension för lantbruksföretagare. Medieavgiften är 127 euro. I motsats till rundradioskatten är avgiftsbeloppet fast när avgiften fastställs.

Medieavgiften räknas på andra grunder än inkomstskatten, varför man kan bli tvungen att betala den även om man på grund av avdrag inte behöver betala inkomstskatt på pensionsinkomsten.

4 Specialsituationer

4.1 Pension som betalats ut retroaktivt

4.1.1 Allmänt

Om pension flutit in för tidigare skatteår, men betalas ut på en gång, är det möjligt att lindra beskattningen jämfört med att hela pensionsinkomsten på en gång beskattas normalt som en inkomst under utbetalningsåret.

Vad gäller lagstadgad pension som ska betalas ut retroaktivt är det möjligt att periodisera den enligt 112 § i ISkL eller tillämpa inkomstutjämning enligt 128 och 129 § i ISkL på yrkande av pensionstagaren. I motsats till bestämmelsen om periodisering är det möjligt att också tillämpa utjämning på annan pensionsinkomst än lagstadgad pension. Följaktligen kan föremålet för inkomstutjämning vara till exempel den andel som utgör förvärvsinkomst av återköp av en frivillig individuell pensionsförsäkring som tecknats själv (5.5.2004 eller tidigare) eller återköpsvärdet på en sådan pensionsförsäkring som arbetsgivaren tecknat, vars äganderätt överförts till arbetstagaren. I den andra situationen är förutsättningen att arbetsgivaren betalat försäkringspremier under flera år.

Samma lagstadgade pensionsinkomst kan uppfylla förutsättningarna för såväl periodisering som inkomstutjämning. Bägge förfaranden kan dock inte tillämpas på samma inkomst.

Om periodisering eller inkomstutjämning av pension tillämpats vid förskottsuppbörden på en lagstadgad pensionsinkomst som betalas ut retroaktivt, kan dock det andra förfarandet tillämpas i den beskattning som verkställs på yrkande av pensionstagaren, om det är fördelaktigare för den skattskyldige.

Om samma person under samma år från olika betalare fått både en engångsinkomst som berättigar till inkomstutjämning och en pensionsinkomst som berättigar till periodisering, beräknas periodiseringen före inkomstutjämningen. En sådan situation kan uppkomma till exempel när en person får en retroaktiv pension och en engångsinkomst från en annan utbetalare.

4.1.2 Periodisering av pension

Lagstadgad pensionsinkomst som betalats ut retroaktivt kan periodiseras enligt 112 § i ISkL som förvärvsinkomst under det år till vilket pensionen hänför sig. Förutsättningen är att den retroaktiva pension som fåtts under året uppgår till minst 500 euro och hänför sig till en tid på minst tre månader före skatteåret.

Om pensionsinkomsten hänför sig till flera år än skatteåret och de två föregående åren, ska den periodiseras som tre lika stora poster för skatteåret och de två föregående åren.

I så fall räknas skatten för tidigare år enligt de skattegrunder som gällde vid den tidpunkten med beaktande av också övriga inkomster under åren i fråga. Den skatt som räknats på detta sätt för hela pensionsinkomsten debiteras som skatt för det år då den retroaktiva pensionen betalats ut.

Periodisering av pensionsinkomst görs på yrkande av pensionstagaren. Yrkandet på periodisering ska framställas innan den skattskyldiges beskattning slutförts för det år då pensionen utbetalades. Periodiseringsmöjligheten gäller alla lagstadgade pensioner och följaktligen till exempel pensioner som grundar sig på det obligatoriska olycksfalls- och trafikförsäkringsskyddet.

4.1.3 Inkomstutjämning

Med inkomstutjämning är det möjligt att lindra effekten av den progressiva inkomstskatteskalan för statsskatten om en person fått en relativt stor engångsinkomst som flutit in i för- eller efterskott för två eller flera år. Möjligheten till inkomstutjämning gäller inte inkomster som ska beskattas vid kommunalbeskattningen och inte heller kapitalinkomster.

Utifrån 128 § 2 mom. 1 punkten i ISkL är det möjligt att se pension som fåtts under skatteåret och det föregående året som inkomst som berättigar till inkomstutjämning. En ytterligare förutsättning för tillämpning av inkomstutjämning är att engångsinkomsten flutit in under en tidsperiod som är längre än ett år. Följaktligen räcker det inte enbart med att inkomsten har sitt ursprung i två olika kalenderår.

Utifrån 128 § i ISkL är det möjligt att verkställa inkomstutjämning om beloppet på den engångsinkomst som personen fått under skatteåret uppgår till minst 2 500 euro. Engångsinkomsten ska dessutom uppgå till minst en fjärdedel av det totala beloppet på nettoförvärvsinkomsten under skatteåret för personen. Också den engångsinkomst som är föremål för inkomstutjämning räknas in i detta sammanlagda belopp. Om pensionstagaren har enbart pensionsinkomster uppgår nettoförvärvsinkomsten i regel till pensionsbeloppet.

Den skatt som tas ut på engångsinkomsten debiteras i sin helhet som skatt för det skatteår då personen fått engångsinkomsten. Beloppet på skatten ska dock vara minst 15 % av engångsinkomsten.                  

Vid verkställandet av inkomstutjämning anses kumuleringstiden för dröjsmålsförhöjning enligt 61 a § i ISkL utgöras av kumuleringstiden för huvudprestationen (se ovan kapitel 3.2).

Inkomstutjämning görs enbart på yrkande, och yrkandet ska framställas innan den skattskyldiges beskattning slutförts för det år då hen mottog engångsinkomsten. Inkomstutjämning har dock godkänts då personen på grund av ett misstag av pensionsförsäkringsbolaget inte fått information om beloppet på den pension som betalades ut till honom retroaktivt under skatteåret eller om den period då pensionen kumulerats. På pensionsinkomsten tillämpades då bestämmelsen om inkomstutjämning, trots att yrkandet på inkomstutjämning framställts på grund av att beskattningen hade avslutats. (HFD 21.8.1987 liggare 3130)

Inkomstutjämning och beräkning av sådan har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Inkomstutjämning i beskattningen av förvärvsinkomster.

4.2 Hur återkrav av pension inverkar på beskattningen

Det är möjligt att återkräva pension av en pensionstagare, om han eller hon av misstag fått en för hög prestation, om utbetalningen av pension skett på felaktiga grunder eller om pensionstagaren retroaktivt fått en annan förmån för en period för vilken han eller hon redan fått pension (RP 57/2004).

Återkrav behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Återkrav av pensioner och förmåner.

4.3 Beskattning av pensionstagares löneinkomst och arbetsersättning

En pensionstagare kan arbeta under sin pension. Under ålderspension (arbetspension eller folkpension) kan personen arbeta fritt, eftersom löneinkomsten inte påverkar ålderspensionen. En pensionstagares kapitalinkomster påverkar inte heller alltid pensionen. Däremot omfattar till exempel invalidpension begränsningar som gäller arbetet. En pensionstagare ska alltid vara i kontakt med utbetalaren av pension (arbetspensionsanstalten eller FPA) på förhand och reda ut hur arbete påverkar pensionen.

Löneinkomst eller arbetsersättning för en pensionstagare påverkar också beskattningen av pensioner. Eftersom löneinkomster för en pensionstagare i princip beskattas så som löneinkomst i allmänhet, beviljas också samma avdrag som för annan löneinkomst. Följaktligen är det möjligt att Skatteförvaltningen från pensionstagarens löneinkomst också beviljar avdrag för att förvärva inkomst (ISkL 95 § 1 mom. På pensionstagarens löneinkomst kan således även avdrag för inkomstens förvärvande beviljas (ISkL 95 § 1 mom. 1 punkten).  Pensionstagaren kan också på basis av löneinkomst och arbetsersättning få ett arbetsinkomstavdrag som dras av från den inkomstskatt som skall betalas till staten för förvärvsinkomst. Om inkomstskatten till staten inte räcker till för att göra avdraget, görs avdraget från kommunalskatten, sjukförsäkringens sjukvårdspremie och kyrkoskatten i förhållande till dessa skatter (ISkL 125 §).

Löneinkomster för en pensionstagare minskar pensionsinkomstavdraget. Beräkningen av pensionsinkomstavdrag behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen.

Alla socialförsäkringspremier tas inte nödvändigtvis ut från löneinkomsterna för pensionstagaren. En arbetslöshetsförsäkringspremie tas ut från löneinkomsterna fram till dess att personen fyller 65 år. Arbetspensionsavgifter och dagpenningspremier för sjukförsäkringar tas å sin sida inte ut från lön som betalats ut till personer som fyllt 68 år.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä                                                                

ledande skattesakkunnig Mervi Hakkarainen