Fång mot vederlag vid avvittring och åtskiljande av egendom

Nyckelord:

Versionshistoria

Har getts: 18.8.2025
Diarienummer: VH/439/00.01.00/2025
Giltighet: 18.8.2025 - Tills vidare
Bemyndigande: 2 § 2 mom. i lagen om Skatteförvaltningen (503/2010)
Ersätter anvisningen: A39/200/2016

Anvisningen anknyter till helheten: Familjerätt och beskattning

I denna anvisning behandlas fång mot vederlag som uppkommer vid avvittring och åtskiljande av egendom samt den skyldighet att betala överlåtelseskatt som följer av dem.

Anvisningen ersätter den tidigare Anvisningen om ägarbyten vid avvittring och överlåtelsebeskattningen i anslutning till dessa. Anvisningen har ändrats så att den på ett allmänt plan behandlar uppkomsten av fång mot vederlag vid avvittring och åtskiljande av egendom som orsakar skattepåföljder. Anvisningens förhållande till Skatteförvaltningens övriga anvisningar behandlas i punkt 1.2.

I anvisningen beaktas ändringen av lagen om överlåtelseskatt, genom vilken skattesatserna för värdepapper sänktes till 1,5 procent och för fastigheter till 3 procent. De nya skattesatserna tillämpas på överlåtelser som skett på basis av avtal som ingåtts den 12 oktober 2023 eller senare.

1 Inledning

1.1 Anvisningens syfte

I denna anvisning behandlas när ett fång mot vederlag sker i samband med avvittring och åtskiljande av egendom, för vilket överlåtelseskatt ska betalas och hur överlåtelseskatten fastställs i dessa situationer. I anvisningen behandlas äktenskapsavvittring, men anvisningen lämpar sig också för kvarlåtenskapsavvittring. Kvarlåtenskapsavvittring förenas ofta med arvskifte och är förknippad med vissa särdrag. Särdragen i kvarlåtenskapsavvittring behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Fång mot vederlag vid kvarlåtenskapsavvittring och arvskifte.

Denna anvisning lämpar sig också för upplösning av ett registrerat partnerskap som inte har omvandlats till äktenskap. Under äktenskapet är fång mot vederlag mellan makar överlåtelser som omfattas av överlåtelseskatt på normalt sätt.

Anvisningen kan användas både i fråga om överlåtelsebeskattning och inkomstbeskattning vid fastställandet av fång mot vederlag som sker vid avvittring och åtskiljande av egendom. Exemplen i anvisningen har dock i huvudsak utarbetats med tanke på överlåtelsebeskattningen. När uppkomsten av fång mot vederlag har avgjorts för fastställande av överlåtelsevinst eller annan inkomst, ska även andra omständigheter som inverkar på inkomstens belopp och skatteplikten beaktas. Dessa är till exempel fastställande av anskaffningsutgiften och olika bestämmelser om skattefrihet och andra specialbestämmelser per egendomspost. Dessa frågor behandlas i Skatteförvaltningens övriga anvisningar. En sammanfattande sida som gäller anvisningar om beskattningen av överlåtelsevinst har upprättats.

Anvisningen tangerar också kort skattepåföljderna för samboförhållanden, men tyngdpunkten ligger på ärenden som gäller äktenskapets upphörande.

1.2 Avvittring och åtskiljande av egendom i förhållande till olika skatteformer

När äktenskapet upphör antingen genom skilsmässa eller den ena makens bortgång uppstår mellan makarna en på giftorätt grundad rätt att halvera förmögenheten som baserar sig på äktenskapslagen (13.6.1929/234), om inte makarna endast har egendom som inte omfattas av giftorätt.

Giftorätten mellan makarna verkställs genom avvittring. Om makarnas egendom eller en del av den är egendom som inte omfattas av giftorätt, förrättas ett åtskiljande av egendomen i fråga.

När ett samboförhållande upphör finns det ofta också ett behov av egendomsarrangemang. I samboförhållanden finns ingen giftorätt i den andra makens egendom och därför kan det inte till någon del vara fråga om egendom som omfattas av giftorätt.

Avvittring och åtskiljande kan vara förknippade med olika skattepåföljder som realiseras för olika parter och delvis på olika grunder. På åtskiljande av egendom tillämpas inte bestämmelserna i skattelagstiftningen om avvittring och därmed avviker skattepåföljderna för åtskiljande avsevärt från skattepåföljderna för avvittring. I samband med avvittring eller åtskiljande av egendom sker i allmänhet egendomsöverföringar från en make till en annan, som kan orsaka skattepåföljder i överlåtelsebeskattningen och beskattningen av överlåtelsevinst, om överlåtelsen anses vara vederlagsbelagd. Ibland kan gåvor ges i samband med avvittring eller åtskiljande av egendom.

Dessutom kan avvittring eller åtskiljande påverka många andra skatteärenden i parternas inkomstbeskattning, fastighetsbeskattning, arvsbeskattning, registrering av egendom och verksamhet samt i många andra ärenden. Samma avtal kan till exempel medföra skyldighet att lämna in en överlåtelseskattedeklaration, leda till att överlåtelsevinsten räknas ut, påvisa behovet av att göra en sådan rättelse till följd av förändrade grunder som avses i 38 och 39 § i lagen om skatt på arv och gåva (12.7.1940/378, ArvsskatteL), besluta om eller grunda en beskattningssammanslutning med tanke på inkomstberäkningen och leda till att den fastighetsskattskyldige ändras.

Med tanke på en smidig behandling av ärendet är det bra att tydligt nämna om utredningarna och avtalen i ärendet, till exempel avvittrings- eller åtskiljandeavtalet, lämnas in för flera olika användningsändamål eller om de redan tidigare har lämnats till Skatteförvaltningen i samband med behandlingen av något annat skatteärende.

Skatteförvaltningen har gett flera anvisningar om överlåtelse av egendom som gäller avvittring eller åtskiljande av egendom. En del av anvisningarna gäller endast ett visst skede av beskattningen och en del till exempel en viss egendomspost. Ibland är det nödvändigt att använda flera anvisningar. Viktiga anvisningar är till exempel:

2 Avvittring

2.1 Allmänt om giftorätt

Med stöd av giftorätten har vardera maken rätt till hälften av det kalkylmässiga värdet av den gemensamma egendomen när äktenskapet tar slut. Den make som är förmögnare är skyldig att betala utjämning till den andra maken vid avvittring på grund av skilsmässa. Med utjämningsskyldighet avses det belopp som den förmögnare maken ska betala för att båda makarnas nettotillgångar ska vara lika stora. För detta belopp används i anvisningen också benämningen kalkylmässig utjämningsskyldighet.

Makarna kan genom ett äktenskapsförord påverka giftorättens omfattning. Genom äktenskapsförord kan giftorätten uteslutas antingen endast för den ena maken eller för båda makarnas del eller endast för en viss egendomspost. Förutom äktenskapsförord kan ett uteslutande av giftorätten även grunda sig på ett gåvobrev eller en bestämmelse i ett testamente. I fråga om egendom som inte omfattas av giftorätt förrättas ett åtskiljande i stället för avvittring. Åtskiljande av egendom behandlas närmare i punkt 5.

Äktenskapsförordet ska upprättas skriftligen och innehålla datum, makarnas underskrifter samt två ojäviga vittnens underskrifter. Dessutom ska äktenskapsförordet registreras hos Myndigheten för digitalisering och befolkningsdata för att det ska träda i kraft. Även återkallelse eller ändring av äktenskapsförord ska alltid registreras. Skattepåföljderna bestäms utifrån bestämmelserna i äktenskapslagen och de registrerade äktenskapsförord som preciserar dem. Därför är det viktigt att registrera eventuella äktenskapsförord innan avvittringsgrunden bildas.

När äktenskapet upphör kan makarna alltså ha egendom som omfattas av giftorätt och egendom utanför giftorätten.

Ett annat centralt begrepp i förmögenhetssystemet är namnprincipen. Detta innebär att vardera maken under äktenskapet självständigt äger sina egna tillgångar och svarar för sina egna skulder. Egendomen ägs alltså av den i vars namn egendomen har förvärvats. Äganderätten grundar sig inte på finansieringsprincipen, där den som har finansierat anskaffningen av egendomen betraktas som ägare.

Äganderätten kan bedömas utifrån finansieringen om en byggnad byggs på mark som ägs av den andre maken under äktenskapet. I detta fall bestäms ägarrätten individuellt utifrån ägarrätten till marken och en finansieringsutredning som läggs fram separat.

2.2 Avvittringens huvudprinciper

När äktenskapet upphör på grund av skilsmässa eller den ena makens bortgång förrättas en avvittring mellan makarna i syfte att upplösa det förmögenhetsförhållande som rådde mellan makarna under äktenskapet och dela makarnas egendom. Avvittringen kan förrättas genom ett avtal mellan makarna, dvs. som avtalsavvittring eller som en förrättningsavvittring som förrättas av en skiftesman som förordnats av domstol. Även om avvittringen förrättas som avtalsavvittring ska den uppfylla formkraven. Avvittringsavtalet ska upprättas skriftligen och det ska undertecknas av båda parterna samt av två ojäviga vittnen.

En avvittring görs i faser. I den första fasen förrättas en kalkylmässig avvittring där båda makarnas egendom som omfattas av giftorätt fastställs när avvittringsgrunden uppkommer, dvs. när en skilsmässa inleds eller den ena maken avlider. Giftorätten omfattar all den egendom som finns vid tidpunkten för uppkomsten av avvittringsgrunden, liksom också avkastningen av denna egendom fram till det att avvittringen förrättas samt egendom som förvärvats i dess ställe. Som avkastning räknas till exempel dividend, ränta eller inkomst av virkeshandel som tillkommit på basis av sådan egendom som omfattas av giftorätt. Med egendom som förvärvats i dess ställe avses till exempel tillgångar som erhållits genom försäljning av sådan egendom som omfattas av giftorätt efter att avvittringsgrunden uppkommit.

Till tillgångar som omfattas av giftorätt hör alltså också avkastningen på den ägda egendomen och egendom som förvärvats i dess ställe som uppstått efter att avvittringsgrunden uppkommit men innan avvittringen förrättades. Denna egendom som omfattas av giftorätt värderas till det värde den har vid tidpunkten för avvittringen.

I en kalkylmässig avvittring görs en förteckning över de tillgångar och skulder som makarna hade då grunden för avvittringen uppstod. Tillgångarna och skulderna värderas enligt gängse värdena vid tidpunkten då avvittringen förrättas. Därefter dras skulderna av från tillgångarna för att reda ut värdet på vardera makens nettotillgångar.

Utgångspunkten är att vid avvittring på grund av skilsmässa fastställs gängse värden för egendomen så att en avvittring enligt halveringsprincipen kan genomföras och så att båda parterna får rätt mängd egendom. När utomstående medel används vid avvittringen behövs i allmänhet information om dessa värderingsbeslut för att allokera dem.

Exempel 1:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Bostadsaktier (1/2) 90 000	Bostadsaktier (1/2) 90 000
Sommarstuga 120 000	Båt 8 000
Bil 15 000	Penningtillgångar 2 000
Penningtillgångar 5 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Bolån 30 000	Inga skulder
A:s nettotillgångar 200 000	B:s nettotillgångar 100 000

När värdet av vardera makens nettotillgångar som omfattas av giftorätt har utretts genom en avvittringskalkyl, kan vardera makens giftorättsandel fastställas. Giftorättsandelen fås när makarnas gemensamma behållning som omfattas av giftorätt delas lika mellan makarna. Därefter kan beloppet av den förmögnare makens kalkylmässiga utjämningsskyldighet fastställas.

Exempel 2:

A:s nettotillgångar 200 000
B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
A:s utjämningsskyldighet 200 000-150 000=50 000

Efter att den kalkylmässiga avvittringen har förrättats följer den reella avvittringsfasen. Med den reella fasen avses förrättande av avvittring, dvs. fördelning av egendomsposter och skulder mellan makarna samt uppfyllande av en eventuell utjämningsskyldighet. I detta sammanhang avtalar makarna ofta om ägarbyten av egendom, i samband med vilket ett fång mot vederlag kan uppstå.

Avvittringen kan också göras partiellt. Vid partiell avvittring kan man till exempel endast avvittra en viss egendomspost eller en del av egendomen antingen till båda makarna eller endast till den ena. När en partiell avvittring förrättas för endast en del av den egendom som omfattas av giftorätt hamnar denna egendom utanför giftorätten. Då avvittras inte den övriga egendomen ännu och den utgör fortfarande förmögenhet som omfattas av giftorätt. Om avvittringen sker partiellt är det skäl att tydligt komma överens om hur den ska tas i beaktande vid den slutliga avvittringen.

Eftersom de medel som erhållits vid en partiell avvittring inte längre omfattas av giftorätt, betraktas användningen av dem vid en partiell eller slutlig avvittring som förrättas senare som användning av utomstående medel.

Om makarna inte har giftorätt i varandras egendom förrättas ett åtskiljande av egendom som behandlas i kapitel 5. Trots detta genomförs egendomsarrangemang ibland med en handling som kallas avvittringshandling. Namngivningen av en handling avgör inte skattebehandlingen, utan skattepåföljderna bestäms enligt om det är fråga om egendom som omfattas av giftorätt eller om egendom som står utanför giftorätten.

2.3 Betydelsen av en tillförlitlig avvittringskalkyl och utredning av en kalkylmässig utjämningsskyldighet

På basis av avvittringskalkylen fastställs storleken på makarnas egendom som omfattas av giftorätt och beloppet på utjämningsskyldigheten mellan makarna. I avvittringskalkylen förtecknas och värderas båda parternas all egendom som omfattas av giftorätt och deras värde. Förmögenhet som ska beaktas i avvittringskalkylen är bland annat fastigheter, bostads- och affärsaktier, penningmedel, värdeandelskonton, fordon och företagsförmögenhet. I avvittringskalkylen beaktas också skulder som omfattas av giftorätt. När makarnas egendom och skulder har förtecknats är det också lättare att uppfatta makarnas förmögenhetsförhållanden och dela egendomen.

En tillförlitlig avvittringskalkyl är en förutsättning för att man ska kunna identifiera tillgångar som omfattas av giftorätt eller förekomsten av en kalkylmässig utjämningsskyldighet. Parterna i avvittringen är skyldiga att utreda dessa omständigheter och därför ligger det i deras intresse att upprätta en avvittringskalkyl.

Om avvittringsavtalet inte innehåller en avvittringskalkyl eller om kalkylen är bristfällig, kan till exempel en prestation som betecknats som utjämning behandlas som överlåtelseskattepliktigt vederlag för egendom som erhållits.

Utjämningsskyldigheten som bestäms på basis av avvittringskalkylen är det belopp som maken har rätt att kräva vid avvittringen. Ibland kommer man dock vid avvittringen fram till att den till utjämning berättigade maken inte kräver utjämning eller endast delvis kräver utjämning. Skattepåföljderna av att avstå från utjämning i arvs- och gåvobeskattningen behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Avsägelser i arvs- och gåvobeskattningen.

3 Utomstående medel vid avvittring

3.1 Begreppet utomstående medel

Tillgångar som omfattas av giftorätt är de tillgångar som vid tidpunkten för uppkomsten av avvittringsgrunden hör till avvittringstillgångarna, de tillgångar som förvärvats i deras ställe och avkastningen på dem. Vid avvittring avses med utomstående medel alla sådana medel som inte omfattas av giftorätt när avvittringsgrunden uppkom. Sådana utomstående medel är till exempel:

alla medel som uteslutits ur giftorätten till exempel genom äktenskapsförord, gåvobrev eller testamentsförordnande
gåvor och arv som makarna har fått efter att avvittringsgrunden uppkom
tidigare avvittrad egendom
banklån som tagits efter att avvittringsgrunden uppkommit.

Skulder som omfattas av giftorätt och som på basis av detta ska beaktas vid fastställandet av nettotillgångarna i avvittringskalkylen är inte utomstående medel. Användning av utomstående medel utgör därför inte övertagande av sådan skuld som någondera av makarna har eller som står i bådas namn och som ska beaktas i avvittringskalkylen.

Ett lån som har lyfts efter tidpunkten då avvittringsgrunden uppkom utgör medel som står utanför avvittringen. Om ett lån har lyfts före tidpunkten då avvittringsgrunden uppkom och det inte går att påvisa något annat användningsändamål som inte hänför sig till avvittringen, kan en tillämpning av bestämmelsen om kringgående av skatt övervägas när ärendet bedöms.

Utomstående medel är också penningprestationer som avtalats i samband med avvittringen och som man kommer överens om att ska betalas vid en senare tidpunkt. Då bildas en ömsesidig skuld vid avvittringen. En sådan skuld anses inte utgöra interna medel i avvittringen, även om den skulle återbetalas med avkastning av sådan egendom som erhållits efter avvittring men som före avvittringen hörde till giftorättstillgångarna (HFD 1980-B-II-653).

Exempel 3:

Makarna äger en skogsfastighet till hälften vardera. Vid avvittringen kommer makarna överens om att A får fastigheten i sin helhet och betalar B först när hen får inkomster från en senare virkesförsäljning. Inkomster från virkesförsäljning betraktas som medel utanför avvittringen även om skogsfastigheten har utgjort interna medel som omfattas av giftorätt, eftersom intäkter som uppkommer efter en avvittring av egendom som hör till tillgångar som ska avvittras inte är avvittringstillgångar.

Den egendom som erhålls vid avvittringen utgör inte ett fång mot vederlag till den del som vederlaget består av underhållsbidrag som betalas som engångsbelopp. Beloppet av och grunden för underhållsbidraget som betalas som engångsbelopp ska utredas i avvittringsavtalet.

Exempel 4:

Makarnas egendom som omfattas av giftorätt består av en egnahemsfastighet värd 300 000 euro som de äger till hälften vardera och ett gemensamt bolån på 100 000 euro. Båda har således rätt att få nettotillgångar på 100 000 euro vid avvittringen. Makarna A och B har tre gemensamma minderåriga barn som kommer att bo hos A. B är skyldig att betala underhåll för barnen. Enligt avvittringsavtalet får A vid avvittringen egnahemsfastigheten och åtar sig bolånet. Makarna kommer överens om att en andel på 50 000 euro av egnahemsfastigheten beaktas som engångsbelopp för underhåll av barnen och att B inte därefter behöver betala underhållsavgifter. A betalar 50 000 euro till B med ett nytt banklån som A tagit ut. Vid avvittringen får B inte ett belopp på 100 000 euro som hen skulle ha rätt till utan underhållsbidraget som betalas som engångsbelopp. Ett fång mot vederlag för A består av andelen på 50 000 euro som betalats med banklån, men inte av engångskvitteringen av underhållsbidraget.

Utomstående medel kan förutom av pengar också bestå av något föremål som står utanför giftorätten. Då betalas utjämningsskyldigheten eller ersättningen för den egendom som överförs vid avvittringen genom överlåtelse av egendom som står utanför giftorätten, till exempel en fastighet eller värdepapper. Då överlåts också ett föremål som står utanför giftorätten mot vederlag, vilket medför skyldighet att betala överlåtelseskatt och beräkning av överlåtelsevinsten, eftersom utjämningsskyldigheten kvitteras mot föremålet eller föremålet byts ut mot egendom som överförts vid avvittringen.

3.2 Uppkomst av fång mot vederlag genom användning av utomstående medel

Enligt 4 § i lagen om överlåtelseskatt ska för förvärv av fastighet i samband med avvittring skatt betalas till den del annan egendom än den som avvittringen gäller har getts som vederlag, dock inte till den del vederlaget består av underhållsbidrag som betalats som engångsbelopp. Skattepåföljderna bestäms enligt ÖSL 15 § på samma grunder också beträffande värdepapper. Med i lagrummet nämnd annan egendom än den som ska delas avses uttryckligen utomstående medel som beskrivs i föregående kapitel.

Dessutom kan det i vissa situationer där värdepapper överlåts bli aktuellt att betala överlåtelseskatt på bolagslåneandelen för den överförda aktielägenheten. Detta beskrivs närmare i ett eget kapitel samt i Skatteförvaltningens anvisning Överlåtelseskatt vid överlåtelse av värdepapper.

I samband med avvittringen bildas ett fång mot vederlag när alla följande förutsättningar uppfylls:

i samband med avvittringen sker ett ägarbyte då det gäller fastigheten eller värdepappret,
i samband med avvittringen används medel som inte hör till avvittringstillgångarna (utomstående medel) och
det inte är fråga om att fullgöra utjämningsskyldigheten enligt äktenskapslagen.

Om utjämningsskyldighetens belopp och grunderna för den har utretts på ett tillförlitligt sätt med en avvittringskalkyl, är det vid betalningen av utjämningen inte fråga om vederlag som ska betalas för äganderätten till en fastighet eller ett värdepapper. Då är det fråga om en obligationsrättslig prestation som bestäms enligt äktenskapslagen och som betalas för att bevara äganderätten till den redan ägda egendomen. Således utgör betalning av en kalkylmässig utjämningsskyldighet med utomstående medel inte ett fång mot vederlag. Om utjämning inte krävs till fullt belopp, behandlas som prestation av utjämningsskyldigheten endast den andel av den kalkylmässiga utjämningen som faktiskt betalas.

Den utjämningsskyldige kan med utomstående medel betala mer än beloppet av den kalkylmässiga utjämningsskyldigheten. Då utgör den del av prestationen som överstiger den kalkylmässiga utjämningsskyldigheten vederlag för den egendom som vid avvittringen övergår till den utjämningsskyldige. Till denna del bildas ett fång mot vederlag.

När utomstående medel används i samband med avvittringen får den som använder utomstående medel en del av egendomen i form av avvittringsfång och en del mot vederlag. Det är då fråga om ett fång som delvis sker mot vederlag, där andelen av användningen av utomstående medel utgör ett sådant fång mot vederlag som avses i lagen om överlåtelseskatt.

Exempel 5:

Tillgångar som omfattas av makarnas giftorätt består av en fastighet värd 200 000 euro som makarna äger till hälften vardera och dessutom har A ensam ägt en bostadsaktie värd 100 000 euro. Det finns inga skulder. Medel som omfattas av giftorätt uppgår alltså sammanlagt till 300 000 euro, varav bådas giftorättsandelar är 150 000 euro. Eftersom A är förmögnare är hen utjämningsskyldig. Den kalkylmässiga utjämningen är 50 000 euro. Den kalkylmässiga avvittringen har utretts med en avvittringshandling.

Vid avvittringen får A fastigheten som i sin helhet är värd 200 000 euro och behåller bostadsaktien värd 100 000 euro som hen redan äger och betalar med utomstående medel 150 000 euro till B genom att ta ut ett banklån. Eftersom den kalkylmässiga avvittringen hade utretts, kan utjämningsskyldighetens belopp på 50 000 euro anses vara befriat från överlåtelseskatt. Därmed anses beloppet av utomstående medel vara 100 000 euro. A köper i samband med avvittringen med utomstående medel en andel om ½ av fastigheten av B. A ska betala en överlåtelseskatt av 3 % på köpesumman på 100 000 euro.

3.3 Exempel på grundläggande situationer i användningen av utomstående medel vid avvittring

3.3.1 Avvittringshandlingen innehåller ingen avvittringskalkyl

Om avvittringshandlingen inte innehåller en tillförlitlig avvittringskalkyl utgör betalningen med utomstående medel ett fång mot vederlag. Utgångspunkten är att prestationen som betalats med utomstående medel då betraktas som betalt vederlag och därmed som vederlag som omfattas av överlåtelseskatt.

Exempel 6:

Makarna A och B har upprättat en avvittringshandling där en fastighet som ägs till hälften vardera har antecknats som egendom som omfattas av giftorätt. Inga andra tillgångar eller skulder har utretts. Fastighetens värde framgår inte av avvittringsavtalet. I samband med avvittringen får A fastigheten i ensam ägo och A betalar 60 000 euro till B.

A betalar 3 % x 60 000 euro i överlåtelseskatt, eftersom avvittringshandlingen inte har innehållit en avvittringskalkyl på basis av vilken det betalda vederlaget helt eller delvis kan betraktas som betalning av utjämningsskyldigheten och det av avvittringsavtalet inte framgår att det betalda vederlaget skulle ha betalats med interna medel i avvittringen.

3.3.2 I avvittringen uppstår ingen utjämningsskyldighet

När båda makarna är lika förmögna uppstår ingen kalkylmässig utjämningsskyldighet. Då utgör de utomstående medel som betalas vid avvittringen helt och hållet vederlag för den erhållna egendomen.

Exempel 7:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Egnahemsfastighet (1/2) 100 000	Egnahemsfastighet (1/2) 100 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Inga skulder	Inga skulder
A:s nettotillgångar 100 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 200 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 100 000
Det uppstår ingen utjämningsskyldighet

Vid avvittringen kommer man överens om att B får hela fastigheten i sin ägo och B betalar 100 000 euro till A med utomstående penningmedel.

Beloppet av giftorättsandelen blir 100 000 euro. Det uppstår ingen kalkylmässig utjämningsskyldighet. Hela prestationen på 100 000 euro utgör till sin karaktär vederlag för överlåtelsen av ägarrätten till fastigheten.

B ska betala 3 % x 100 000 euro i överlåtelseskatt, varvid överlåtelseskattens belopp är 3 000 euro.

Om betalningen delvis eller helt erläggs genom en överlåtelse av en fastighet eller ett värdepapper som inte omfattas av giftorätt, uppstår det också för mottagaren av överlåtelsen av fastigheten eller värdepappret ett fång mot vederlag till ett belopp som svarar mot värdet, eftersom det till denna del är fråga om en överlåtelse av byteskaraktär.

Egnahemsfastighetens totala värde är 200 000 euro. Då utomstående medel på 100 000 euro hänför sig till fastigheten, blir 50 % av den överlåten mot vederlag. Av denna andel beräknas överlåtelsevinst om villkoren för befrielse från överlåtelsevinstskatt för egen stadigvarande bostad enligt 48 § i ISkL inte uppfylls.

3.3.3 Utomstående medel används enbart för att fullgöra utjämningsskyldigheten

Utjämningsskyldigheten innebär inte att ett vederlag ska betalas, utan att en obligationsrättslig prestation fastställs enligt äktenskapslagen. Om förekomsten av en kalkylmässig utjämningsskyldighet har utretts på ett tillförlitligt sätt och den utjämningsskyldige betalar en kalkylmässig utjämning med penningmedel utanför giftorätten, uppkommer inget fång mot vederlag.

Exempel 8:

Maken A:s giftorättsliga tillgångar består av en egnahemsfastighet värd 150 000 euro och en sommarstuga värd 100 000 euro. Maken B:s giftorättsliga tillgångar består av en bostadslägenhet värd 150 000 euro. Egendom som omfattas av giftorätt uppgår sammanlagt till 400 000 euro, varav giftorättsandelen är 200 000 euro. Utjämningen som A är skyldig B är då 50 000 euro. Båda behåller sin egendom i sin ägo och A betalar 50 000 euro i utjämning till B med utomstående medel. Det är fråga om en familjerättslig prestation för att behålla den egna egendomen och den utgör inte ett fång mot vederlag och ingen skyldighet att betala överlåtelseskatt uppstår.

3.3.4 Utomstående medel används delvis för betalning av utjämningsskyldigheten och delvis för egendom som överförs som vederlag

Om man enligt det som angetts ovan utifrån avvittringshandlingen kan utreda den kalkylmässiga avvittringen och vid realiseringen av avvittringen kommer överens om ägarbytet då det gäller värdepapper eller fastigheter så att överlåtaren är den som är skyldig att betala utjämningen, utgör endast den del som överskrider den kalkylmässiga utjämningen vederlag för erhållen egendom.

Exempel 9:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Egnahemsfastighet ½ 110 000	Egnahemsfastighet ½ 110 000
Sommarstuga 140 000
Insättningar 10 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Bolån 60 000	Lån 10 000
A:s nettotillgångar 200 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen avtalas att A får egnahemsfastigheten och behåller sommarstugan. A övertar B:s lån på 10 000 euro och betalar 150 000 euro till B. A svarar för sitt eget bolån.

B får 150 000 euro av A.

I detta fall blir beloppet av giftorättsandelen 150 000 euro. Den kalkylmässiga utjämningen som A är skyldig B är då 50 000 euro. Vid avvittringen får A B:s halva av egnahemsfastigheten. A betalar 150 000 euro till B. A:s insättningar uppgick till 10 000 euro, så till denna del är det inte fråga om användning av utomstående medel. Den överskjutande delen på 140 000 euro är utomstående medel. Av betalningen med utomstående medel är andelen på 50 000 euro fullgörande av den kalkylmässiga utjämningsskyldigheten och utgör inte ett fång mot vederlag. Återstoden på 90 000 euro är vederlag för överföring av äganderätten till egnahemsfastigheten. A:s överlåtelseskatt på den fastighet hen löst in blir då 3 % x 90 000 euro, vilket innebär att skatten som ska betalas uppgår till 2 700 euro.

B:s skuld som A åtagit sig är en skuld som omfattas av giftorätten och utgör således inget vederlag.

B avstår från sin halva på 110 000 euro av egnahemsfastigheten. Vid avvittringen hänför sig 90 000 euro i utomstående medel till egnahemsfastigheten, dvs. cirka 82 % av halva andelens och 41 % av hela husets värde. Av denna andel beräknas överlåtelsevinst för B om villkoren för befrielse från skatt på överlåtelsevinst för egen stadigvarande bostad enligt 48 § i ISkL inte uppfylls.

Som ett resultat av avvittringen kommer A att äga hela egnahemsfastigheten. Av denna har 41 % förvärvats med utomstående medel vid avvittringstidpunkten. Ägotiden och anskaffningsutgiften för andelen på 50 % som A äger före avvittringen beräknas från hens fång. Vid avvittringen får A 9 % av egnahemsfastigheten i form av ett avvittringsfång och anskaffningstiden och -utgiften för denna andel beräknas utifrån B:s fång före avvittringen.

3.3.5 Utomstående medel används av den som har rätt till utjämning

Om en make som på basis av en kalkylmässig avvittring har rätt till utjämning vid avvittringen betalar vederlag med utomstående medel, är det inte till någon del fråga om betalning av utjämning. Då är utomstående medel vederlag för egendom som erhållits vid avvittringen.

Exempel 10:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Egnahemsfastighet ½ 110 000	Egnahemsfastighet ½ 110 000
Sommarstuga 150 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Bolån 60 000	Lån 10 000
A:s nettotillgångar 200 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen avtalas att A behåller sommarstugan. B får hela egnahemsfastigheten på 220 000 euro. B betalar 60 000 euro till A. Båda svarar för sina egna lån.

I detta fall blir beloppet av giftorättsandelen 150 000 euro. Den kalkylmässiga utjämningen som A är skyldig B är då 50 000 euro. Vid avvittringen får B som är berättigad till utjämning A:s andel av egnahemsfastigheten på 110 000 euro. Av den får B en andel om 50 000 euro i form av utjämning och en andel om 60 000 euro mot utomstående medel.

B ska betala 3 % x 60 000 euro i överlåtelseskatt, varvid överlåtelseskattens belopp är 1 800 euro.

A avstår från sin halva på 110 000 euro av egnahemsfastigheten. Vid avvittringen hänför sig 60 000 euro i utomstående medel till egnahemsfastigheten, dvs. 54 % av halva andelens och 27 % av hela fastighetens värde. Av denna andel beräknas överlåtelsevinst för A om villkoren för befrielse från skatt på överlåtelsevinst för egen stadigvarande bostad enligt 48 § i ISkL inte uppfylls.

Som ett resultat av avvittringen kommer B att äga hela egnahemsfastigheten. Av denna har 27 procent förvärvats med utomstående medel vid avvittringstidpunkten. Ägotiden och anskaffningsutgiften för andelen på 50 % som B äger före avvittringen beräknas från hens fång. Vid avvittringen får B 23 % av egnahemsfastigheten i form av ett avvittringsfång och anskaffningstiden och -utgiften för denna andel beräknas utifrån A:s fång före avvittringen.

3.3.6 Med utomstående medel betalas delvis utjämning, som inte krävs till fullt belopp

Ibland kan man enligt det ovan nämnda utreda en kalkylmässig utjämningsskyldighet från avvittringshandlingen, men den krävs inte till fullt belopp. Som betalning av utjämning betraktas då av utomstående medel endast den andel av utjämningsskyldigheten som faktiskt krävs. Utomstående medel som överstiger den del av utjämningsskyldigheten som krävs utgör vederlag för den erhållna egendomen.

Exempel 11:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Egnahemsfastighet ½ 110 000	Egnahemsfastighet ½ 110 000
Sommarstuga 140 000
Insättningar 10 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Bolån 60 000	Lån 10 000
A:s nettotillgångar 200 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen avtalas att A får hela egnahemsfastigheten och behåller sommarstugan. A övertar B:s lån på 10 000 euro och betalar 125 000 euro till B. A svarar för sitt eget bolån.

B får 125 000 euro av A.

I detta fall blir beloppet av giftorättsandelen 150 000 euro. Den kalkylmässiga utjämningen som A är skyldig B är då 50 000 euro. Vid avvittringen får A B:s andel av egnahemsfastigheten. A betalar 125 000 euro till B. B får alltså 25 000 euro mindre än vad som skulle vara hälften av giftorätten. Därmed kräver B endast 25 000 euro i utjämning.

A:s insättningar uppgick till 10 000 euro, så till denna del är det inte fråga om användning av utomstående medel. Den överskjutande delen på 115 000 euro är utomstående medel. Av betalningen med utomstående medel är andelen på 25 000 euro fullgörande av den kalkylmässiga utjämningsskyldigheten och utgör inte ett fång mot vederlag. Återstoden på 90 000 euro är vederlag för överföring av äganderätten till fastigheten. A:s överlåtelseskatt på den andel av egnahemsfastigheten som A löst in är 2 700 euro (3 % x 90 000 euro).

B:s skuld som A åtagit sig är en skuld som omfattas av giftorätten och utgör således inget vederlag.

Som ett resultat av avvittringen kommer A att äga hela egnahemsfastigheten. Av denna har 41 % förvärvats med utomstående medel vid avvittringstidpunkten. Ägotiden och anskaffningsutgiften för andelen på 50 % som A äger före avvittringen beräknas från hens fång. Vid avvittringen får A en andel på 9 % av egnahemsfastigheten i form av ett avvittringsfång och anskaffningstiden och -utgiften för denna andel beräknas utifrån B:s fång före avvittringen.

3.4 Betalning av utjämning med egendom utanför giftorätten

Vid avvittringen kan man avtala om att den utjämningsskyldige betalar utjämning med ett överlåtelseskattepliktigt egendomsföremål utanför giftorätten för att undvika betalning av en penningprestation eller för att behålla egendom som den utjämningsskyldige tidigare äger och som omfattas av giftorätt. Det uppstår ingen skyldighet att betala överlåtelseskatt eftersom den utjämningsskyldige inte får äganderätt till någon egendom. Överlåtelsevinst kan dock uppstå.

Däremot kommer en person som fått egendom utanför giftorätten att äga ett nytt egendomsföremål som inte hör till den giftorättsegendom som ska avvittras. Då bildar detta föremål ett fång mot vederlag, där vederlaget består av utjämningsskyldighet som kvitterats mot egendom utanför giftorätten. Mottagaren av egendom utanför giftorätten som omfattas av överlåtelseskatt ska betala överlåtelseskatt på sitt fång. Däremot räknas på basis av avvittringen ingen överlåtelsevinst ut för en person som fått egendom utanför giftorätten, eftersom personen inte överlåter någon egendom, utan endast får en prestation för sin utjämningsfordran.

Ofta innebär betalning med egendom utanför giftorätten dock delvis betalning av utjämningsskyldighet och delvis vederlag för egendom som omfattas av giftorätt och som överförs. Då bildas ett fång mot vederlag för båda parterna av den andel som överstiger utjämningsskyldigheten.

Exempel 12:

Räkneexempel
A:s tillgångar som omfattas av giftorätt	B:s tillgångar som omfattas av giftorätt
Egnahemsfastighet ½ 110 000	Egnahemsfastighet ½ 110 000
Sommarstuga 150 000
A:s skulder som omfattas av giftorätt	B:s skulder som omfattas av giftorätt
Bolån 60 000	Lån 10 000
A:s nettotillgångar som omfattas av giftorätt 200 000	B:s nettotillgångar som omfattas av giftorätt 100 000
A:s tillgångar som inte omfattas av giftorätt
Skogsfastighet 150 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen kommer man överens om att A behåller den sommarstuga och egnahemsfastighet hen äger och får den fastighet som B äger. A åtar sig B:s lån på 10 000 euro. A svarar för sitt eget bolån.

B får av A en skogsfastighet som inte omfattas av giftorätt och som är värd 150 000 euro.

Fång mot vederlag som bildas av egnahemsfastigheten:

I detta fall blir giftorättsandelen 150 000 euro. Den kalkylmässiga utjämningen som A är skyldig B är då 50 000 euro. Vid avvittringen får A den andel av egnahemsfastigheten som B äger och som är värd 110 000 euro. Dessutom överlåter A en skogsfastighet som inte omfattas av giftorätt till ett värde av 150 000 euro till B och A åtar sig också B:s lån på 10 000 euro. B får således 100 000 euro mer i medel utanför giftorätten än A:s kalkylmässiga utjämningsskyldighet på 50 000 euro. Således överlåts en skogsfastighet värd 150 000 euro, dvs. en andel på 50 000 euro, för att fullgöra den kalkylmässiga utjämningsskyldigheten. Återstoden på 100 000 euro är vederlag för överföring av äganderätten till egnahemsfastigheten.

A:s överlåtelseskatt på den egnahemsfastighet som överförs till hen blir då 3 % x 100 000 euro, vilket innebär att skatten som ska betalas uppgår till 3 000 euro. Återstoden av egnahemsfastigheten överförs till ett belopp av 10 000 euro mot att en skuld som omfattas av giftorätt övertas. Till denna del är det fråga om ett avvittringsfång för vilket överlåtelseskatt inte ska betalas.

B avstår från sin halva på 110 000 euro i egnahemsfastigheten. Vid avvittringen hänför sig 100 000 euro i utomstående medel till egnahemsfastigheten, dvs. cirka 91 % av halva andelens och 45,5 % av hela husets värde. Av denna andel beräknas överlåtelsevinst för B om villkoren för befrielse från skatt på överlåtelsevinst för egen stadigvarande bostad enligt 48 § i ISkL inte uppfylls.

Som ett resultat av avvittringen kommer A att äga hela egnahemsfastigheten. Av denna har 45,5 % förvärvats med utomstående medel vid avvittringstidpunkten. Ägotiden och anskaffningsutgiften för andelen på 50 % som A äger före avvittringen beräknas från hens fång. Vid avvittringen får B 4,5 % av egnahemsfastigheten i form av ett avvittringsfång och anskaffningstiden och -utgiften för denna andel beräknas utifrån A:s fång före avvittringen.

Fång mot vederlag som bildas av skogsfastigheten:

B har enligt avvittringskalkylen en utjämningsfordran på 50 000 euro gentemot A. Vid avvittringen överlåter B hälften av en egnahemsfastighet värd 110 000 euro till A och B får av A en skogsfastighet som inte omfattas av giftorätt till ett värde av 150 000 euro. B:s utjämningsfordran kvitteras genom A:s överlåtelse av skogsfastigheten till B, och överlåtelsen omfattar också en partiell motprestation för den andel av egnahemsfastigheten som B överlåtit till A. Hela skogsfastigheten har överlåtits mot vederlag och vederlaget består av en andel på 100 000 euro i egnahemsfastigheten samt kvittning av utjämningsskyldigheten på 50 000 euro.

Överlåtelseskatten på den fastighet som överlåts till B blir då 3 % x 150 000 euro, vilket innebär att skatten uppgår till 4 500 euro. På skogsfastighetens överlåtelsepris beräknas en överlåtelsevinst på 150 000 euro för A.

3.5 Allokering av utomstående medel

Ofta kan flera egendomsposter överföras från en part till en annan i samband med avvittringen. I huvudsak allokeras utomstående medel till all överförd egendom i proportion till egendomens gängse värden. Det går alltså inte att välja hur utomstående medel ska allokeras till de medel som erhållits vid avvittringen. Därmed kan vederlaget inte väljas så att det hänför sig till lös egendom utanför överlåtelseskatteunderlaget eller till värdepapper med lägre skattesats i stället för fastigheter.

Om även annan än överlåtelseskattepliktig egendom har överlåtits vid avvittringen, kräver allokeringen av vederlaget för denna typ av egendom att dess gängse värde har utretts. Om det gängse värdet inte har utretts, kan vederlaget som betalats med utomstående medel anses hänföra sig i sin helhet till den egendom som är föremål för överlåtelseskatt.

Exempel 13:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Bostadsaktier (inget bolagslån) 110 000	Bostadsaktier (inget bolagslån) 110 000
Sommarstuga 150 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Bolån 60 000	Lån 10 000
A:s nettotillgångar 200 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 300 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 150 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen kommer man överens om att B behåller de bostadsaktier hen äger och får de bostadsaktier samt den sommarstuga som A äger. B betalar 210 000 euro till A. Båda svarar för sina egna lån.

I detta fall blir beloppet av giftorättsandelen 150 000 euro. Den kalkylmässiga utjämning som A är skyldig B är då 50 000 euro. B, som vid avvittringen har rätt till utjämning, löser in bostadsaktierna och sommarstugan som A äger och betalar 210 000 euro till A med medel som inte ingår i avvittringen. Hela prestationen på 210 000 euro utgör till sin karaktär vederlag för överlåtelsen av ägarrätten.

Vederlaget hänförs till de egendomsposter som överförs i proportion till deras gängse värden. Av A överfördes sammanlagt 260 000 euro egendom till B. Bostadsaktiens andel av de överförda medlen är 110 000 euro, dvs. 42 % (110 000 euro/260 000 euro = 0,42) och sommarstugans andel 150 000 euro, dvs. 58 % (150 000 euro/260 000 euro = 0,58).

När relationstalet mellan de gängse värdena har beräknats kan man beräkna vilken andel av det betalda vederlaget på 210 000 euro som hänför sig till bostadsaktien och vilken andel till sommarstugan.

Bostadsaktiens andel av det betalda vederlaget i proportion till gängse värden: 42 % x 210 000 euro = 88 846,15 euro. Överlåtelseskatt 1,5 % x 88 846,15 euro = 1 332,69 euro.

Sommarstugans andel av det betalda vederlaget i proportion till gängse värden: 58 % x 210 000 euro = 121 153,85 euro. Överlåtelseskatt 3 % x 121 153, 85 euro = 3 634,62 euro.

Exempel 14:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Bostadsaktier ½ 200 000	Bostadsaktier ½ 200 000
Skogsfastighet ½ 50 000	Skogsfastighet ½ 50 000
Sommarstuga 100 000
A:s nettotillgångar 350 000	B:s nettotillgångar 250 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 600 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 300 000
Utjämning som A är skyldig B 50 000

Vid avvittringen får B sommarstugan som ägs helt och hållet av A och A får all annan egendom. A betalar 200 000 euro i utomstående medel till B.

Från B överfördes ½ av bostadsaktien och ½ av skogsfastigheten till A, sammanlagt till ett värde av 250 000 euro. I proportion till gängse värden hänför sig 200 000 euro (200 00 euro/250 000 euro = 0,8) till bostadsaktien och 50 000 euro (50 000 euro/250 000 euro = 0,2) till fastigheten.

A överlät till B en sommarstuga (100 000 euro) som interna medel i avvittringen och betalade 200 000 euro till B. Av de betalda medlen är 50 000 euro en betald utjämningsskyldighet som dras av från utomstående medel. Således anses 150 000 euro vara utomstående medel som använts vid avvittringen.

När utomstående medel allokeras till de egendomsposter som ska överföras i proportion till deras gängse värde, hänför sig 80 procent av utomstående medel, dvs. 120 000 euro, till bostadslägenheten och 20 procent, dvs. 30 000 euro, till skogsfastigheten.

Ibland innehåller avvittringshandlingarna inte heltäckande uppgifter för allokeringen av utomstående medel. Beskattningen ska då verkställas med tillgängliga uppgifter. Då anses i regel ett belopp av utomstående medel som motsvarar deras gängse värde hänföra sig till egendom som omfattas av överlåtelseskatt.

3.6 Bolagslåneandel som hänför sig till bostadsaktien som en del av skattegrunden vid avvittring

Enligt 20 § 4 mom. i lagen om överlåtelseskatt räknas till vederlag, oberoende av vad som mellan parterna har avtalats om köpeskillingen eller annat vederlag, även den andel av bolagets lån som hänför sig till de överlåtna aktierna.

Om utomstående medel används så att ett fång mot vederlag uppkommer vid avvittringen, räknas det bolagslån som hänför sig till bostadsaktien med i grunden för överlåtelseskatten. Beloppet av de externa medel som använts vid avvittringen har ingen betydelse med tanke på bolagslånets överlåtelseskattepliktighet. Till vederlaget räknas andelen av bolagslånet som hänför sig till aktierna i sin helhet till den del denna svarar mot den överlåtna ägarandelen.

Exempel 15:

Räkneexempel
A:s tillgångar:	B:s tillgångar:
Bostadsaktier (1/2) 100 000	Bostadsaktier (1/2) 100 000
A:s skulder:	B:s skulder:
Inga skulder	Inga skulder
A:s nettotillgångar 100 000	B:s nettotillgångar 100 000
Egendom som omfattas av giftorätt totalt 200 000
Av vilken hälften (giftorättsandel) 100 000

Vid avvittringen kommer man överens om att B får alla bostadsaktier i sin ägo. B betalar 100 000 euro kontant till A.

Ett bolagslån på totalt 60 000 euro hänför sig till bostadsaktierna.

I detta fall blir beloppet av giftorättsandelen 100 000 euro. Det uppstår därmed ingen kalkylmässig utjämningsskyldighet. Hela prestationen på 100 000 euro utgör till sin karaktär vederlag för överlåtelsen av ägarrätten till bostadsaktien. B ska betala överlåtelseskatt på vederlaget om 100 000 euro och den andel av bolagslånet på 30 000 euro som hänför sig till ägarandelen som överlåts.

Beloppet av B:s överlåtelseskatt blir således 1,5 % x (100 000 + 30 000) = 1 950 euro.

4 Inverkan av särskilda situationer vid avvittring och jämkning av avvittring på beskattningen

4.1 Utredning av särskilda situationer vid avvittring

Ibland förekommer det oklarheter eller tvister om en eller flera specialfrågor i anslutning till avvittringen och förhandlingar i anslutning till den. Det kan till exempel vara oklart vem som faktiskt äger vilken egendomspost, hur äktenskapsförordet bör tolkas, om det finns skulder mellan makarna och om de vederlagsbestämmelser som föreskrivs i 92–95 § i äktenskapslagen bör tillämpas.

Alla dessa specialsituationer påverkar hur den kalkylmässiga avvittringen utformas och därmed till exempel vilken egendom som omfattas av giftorätt, hur stor värdeandel makarna är berättigade till och hur stor utjämningsskyldighet makarna har.

När man bedömer om ett fång mot vederlag uppstår vid avvittringen och när utomstående medel allokeras till olika egendomsposter behövs information om avgörandet av dessa oklara och omtvistade ärenden. Därför ska parterna även när dessa oklarheter och tvister avgörs genom avtal förbereda sig på att för Skatteförvaltningen utreda hur den kalkylmässiga avvittringen utformades efter avgörandena och varför man kom fram till lösningarna.

4.2 Jämkning och jämkningsförutsättningar

Enligt huvudregeln i äktenskapslagen har makarna rätt till hälften av den gemensamma egendomens sammanlagda värde när äktenskapet upphör. Avvittring eller åtskiljande kan dock under särskilda omständigheter som avses i 103 b § äktenskapslagen jämkas, om:

den annars skulle leda till ett oskäligt resultat eller
att den ena maken får en obehörig ekonomisk fördel.

Ett oskäligt slutresultat kan uppstå till exempel i en situation där all egendom står i den ena makens namn och den andra maken får hålla endast mycket knappt med förmögenhet eller ingen förmögenhet överhuvudtaget efter ett långt äktenskap.

Det kan handla om obehörig fördel i det fall att någondera av makarna oförtjänt får en ekonomisk fördel om avvittringen förrättas utan jämkning. Så är det till exempel i en situation där den ena parten har en stor förmögenhet, och äktenskapet varit mycket kortvarigt. Ibland kan båda förutsättningarna påverka samtidigt.

Bestämmelsen om jämkning av avvittring tillämpas också på åtskiljande av egendom. Med jämkning kan man alltså påverka avvittringens slutresultat, i praktiken innebär detta avvikelse från den regelmässiga halveringsprincipen.

Jämkning kan antingen göras av skiftesmannen eller med stöd av ett avtal mellan parterna. För att det ska kunna vara fråga om en jämkning i enlighet med 103 b § i äktenskapslagen ska de lagstadgade förutsättningarna för en jämkning uppfyllas, och jämkningen ska göras enligt metoderna som tas upp i det aktuella lagrummet.

Som ett avgörande på jämkningen av avvittringen görs en ny avvittringskalkyl genom vilken beloppet av utjämningen kan påverkas. En jämkning ska resultera i att makarnas rättigheter till nettotillgångarna ändras. Det är till exempel inte fråga om jämkning av avvittring när en bostad utanför giftorätten varav makarna äger hälften var och ett bolån som makarna solidariskt svarar för och som hänför sig till bostaden överförs till egendomsposter som lyder under giftorätten, eftersom ingenderas nettorättigheter ändras. Jämkning av avvittring enligt äktenskapslagen är inte heller överföring av äganderätten till egendom, utan det kräver ett separat avtal.

När avvittringskalkylen har gjorts kommer man vid själva avvittringen överens om fördelningen av egendomen mellan makarna. Om det sker ett ägarbyte i samband med avvittringen, bildas fång mot vederlag på motsvarande grunder som ovan utifrån den avvittringskalkyl som bildats som resultat av jämkningen.

Om man beslutar att jämka avvittringen genom ett avtal mellan parterna, ska det för Skatteförvaltningen läggas fram både en tillräcklig och tillförlitlig utredning om att förutsättningarna för jämkning uppfylls och en specificerad utredning om hur avvittringen har jämkats. Till exempel enbart en delningsförteckning kan inte betraktas som en tillräcklig utredning.

I situationer där man överväger jämkning vid avvittring kan ärendet också vara förknippat med andra tvister eller oklarheter som beskrivs i punkt 4.1. Utgångspunkten är att andra oklara ärenden ska avgöras före en jämkning av avvittringen. Först därefter kan förutsättningarna för en jämkning av avvittringen bedömas. Därför ska även lösningarna på dessa andra frågor utredas som en del av utredningen av grunderna för en jämkning av avvittringen.

Ibland meddelar parterna Skatteförvaltningen att avvittringen har jämkats, men utreder inte huruvida de förutsättningar som föreskrivits för jämkning uppfylls eller att avtalets innehåll inte motsvarar de metoder som föreskrivits för jämkning. Sådana avtal kan vara bindande för parterna. Ändå ändrar inte de ägarbyten som gjorts i dem i övrigt de fång mot vederlag som betraktats som skattepliktiga i överlåtelsebeskattningen och överlåtelsevinstbeskattningen till skattefria avvittringsfång.

4.3 Prövningskriterier för jämkning

Enligt äktenskapslagen ska man när jämkning av avvittring övervägs särskilt fästa uppmärksamhet vid äktenskapets längd, makarnas verksamhet för den gemensamma ekonomin och för att öka och bibehålla egendomen samt andra därmed jämförbara omständigheter som gäller makarnas ekonomi. Bedömningen av förutsättningarna för jämkning är en helhetsbedömning där alla ovan nämnda kriterier beaktas. I bedömningar av oskälighet i anslutning till jämkning av avvittring bedöms alltid ekonomisk oskälighet.

4.3.1 Äktenskapets längd

Ett av prövningskriterierna för jämkning är enligt äktenskapslagen äktenskapets längd. Ju kortare äktenskap det är fråga om, desto mer berättigat har avsteg från den sedvanliga halveringsprincipen vid avvittring ansetts vara. I kortare äktenskap har jämkning ansetts vara motiverad i princip på grund av att egendom i kortare äktenskap knappt har arbetats ihop tillsammans, utan egendomen härstammar från tiden före äktenskapet.

Vid bedömningen av äktenskapets längd har man i lagberedningen betraktat ett äktenskap som varat under fem år som kortvarigt. Äktenskapets längd är dock inget hinder för jämkning, eftersom makarna de facto redan långt före äktenskapet har kunnat leva i ett parförhållande och därmed också arbeta för den gemensamma ekonomin redan innan det egentliga äktenskapet ingicks.

4.3.2 Makarnas verksamhet för den gemensamma ekonomin och för att utöka och bibehålla egendomen

När jämkning övervägs ska dessutom makarnas arbete för den gemensamma ekonomin och för bibehållande eller utökande av egendomen bedömas. I allmänhet bidrar båda makarna med insatser för familjens förmögenhetsställning. Om egendomen i detta fall har förvärvats i enbart den makens namn som förvärvsarbetar, ska den insats som den andra bidragit med i hemmet beaktas vid bedömningen av hur skäligt slutresultatet av avvittringen är.

4.3.3 Övriga omständigheter som hänför sig till makarnas ekonomi

Vid bedömningen av jämkningen kan även andra omständigheter som gäller makarnas ekonomi beaktas. Sådana omständigheter som bör uppmärksammas kan till exempel vara att om makarna redan bor åtskilda, men en skilsmässa ännu inte har anhängiggjorts, och den ena får en gåva eller ett arv och detta fång skulle leda till att den andra parten enligt den normala halveringsprincipen skulle bli tvungen att betala utjämning till den andra parten.

4.4 Jämkningsmetoder

Om förutsättningarna för jämkning uppfylls efter en bedömning som gjorts efter avvittringen, kan jämkningen förrättas enligt de metoder som tas upp i äktenskapslagen. De metoder som används vid jämkning uppräknas uttömmande i 103 b § i äktenskapslagen. Jämkningsmetoderna utesluter inte varandra, utan de kan vid behov också användas parallellt.

4.4.1 Frångående eller begränsning av utjämningsrätten

Avvittringen kan jämkas så att en make som enligt avvittringskalkylen är berättigad till utjämning inte får utjämning alls eller så att utjämningsrätten begränsas. Vid jämkningen konstateras först utjämningsbeloppet, sedan förmögenhetsskillnaden varefter man gör en oskälighetsbedömning eller bedömning av huruvida avvittringen leder till en obehörig fördel.

Som exempel kan nämnas en situation där det är fråga om ett mycket kortvarigt äktenskap och den ena maken varit betydligt förmögnare. Om äktenskapet varit mycket kortvarigt, och den mindre förmögna maken inte har arbetat för makarnas gemensamma förmögenhet alls, kan man genom en jämkning påverka den förmögnare partens skyldighet att betala utjämning. Då kan jämkningen i praktiken innebära att utjämningsrätten utesluts helt och hållet för maken som har en mindre förmögenhet. Alternativt kan en del av den förmögnare makens egendom anses stå utanför giftorätten, och då blir den egendom som efter detta anses höra till giftorätten föremål för avvittring och således även grund för fastställandet av utjämningen.

Exempel 16:

A:s och B:s tillgångar som omfattas av giftorätt består av bostadsaktier till ett värde av 200 000 euro som de äger till hälften vardera. Dessutom har A haft tillgångar som omfattas av giftorätt i form av en fastighet värd 800 000 euro. Egendom som omfattas av giftorätt uppgår alltså sammanlagt till 1 000 000 euro, varav giftorättsandelen för vardera är 500 000 euro. Utjämningen som A är skyldig B är då 400 000 euro.

I avtalet mellan parterna har det utretts att A har förvärvat fastigheten i sin ägo redan flera år innan parterna ingick äktenskap. I ärendet har det också utretts att äktenskapet har varat endast 1,5 år. I ärendet har konstaterats att förutsättningarna för jämkning av avvittring uppfylls. I jämkningen kan man komma överens om att B:s rätt till utjämning begränsas så att utjämning inte alls betalas eller att B:s utjämningsrätt inskränks.

Om man i fallet hade kommit överens om att utjämningsskyldigheten minskar till exempel till 100 000 euro och A betalar utjämningsbeloppet med utomstående medel, uppstår inget fång mot vederlag vid avvittringen. Om man vid avvittringen hade kommit fram till att A utöver utjämningen på 100 000 euro löser in bostadsaktiens halva andel av B och betalar 100 000 euro för den, skulle förvärvet av bostadsaktien bestå av ett fång mot vederlag när det betalas med utomstående medel.

4.4.2 Överföring av en egendomspost som omfattas av giftorätt så att den delvis eller helt står utanför giftorätten

Avvittring kan också jämkas så att egendom som i verkligheten omfattas av giftorätt antingen helt eller delvis överförs utanför giftorätten. Denna jämkningsmetod kan användas till exempel om den ena maken har fått eller förtjänat en viss egendom när makarna redan bor åtskilda, men skilsmässan ännu inte har anhängiggjorts. Likaså, om en make under äktenskapet genom arv, gåva eller testamente har fått egendom eller ägt egendom redan före äktenskapets början, kan egendomen vid jämkningen av avvittringen betraktas som egendom som den andra maken inte har giftorätt i.

Exempel 17:

Makarna A och B lever i hemskillnad, men har ännu inte beslutat att inleda skilsmässa. A:s och B:s egendom som omfattas av giftorätt har bestått av en gemensamt ägd bostadsaktie som är värd 300 000 euro. Under hemskillnaden avlider A:s mor och A ärver en sommarstugefastighet värd 800 000 euro av modern. Därefter har A och B beslutat att anhängiggöra skilsmässan, varvid avvittringsgrunden har uppstått.

Eftersom A har fått en sommarstugefastighet av sin mor i arv innan avvittringsgrunden uppstod, är det egendom som omfattas av giftorätt och som ska beaktas vid avvittringen. Egendom som omfattas av giftorätt uppgår alltså sammanlagt till 1 100 000 euro, varav giftorättsandelen för vardera är 550 000 euro. Utjämningen som A är skyldig B är därmed 450 000 euro.

Vid jämkningen av avvittringen har man ansett att en avvittring enligt halveringsprincipen skulle leda till ett oskäligt slutresultat. Vid jämkningen beslutar man att som jämkningsmetod använda en överföring av A:s sommarstugefastighet till tillgångar utanför giftorätten. Således är båda parternas egendom som omfattas av giftorätt 150 000 euro efter jämkningen och det uppstår ingen utjämningsskyldighet.

Om någondera av makarna beslutar att lösa in den andra hälften av bostadsaktien och betala vederlag med utomstående medel, uppstår ett fång mot vederlag vid avvittringen och inlösaren ska betala överlåtelseskatt på fånget.

4.4.3 Överföring av en egendomspost som står utanför giftorätten så att den delvis eller helt omfattas av giftorätten

I den tredje jämkningsmetoden kan egendom som vid avvittring är egendom utanför giftorätten överföras för att behandlas som intern egendom som omfattas av giftorätt. Egendomsposten kan helt eller delvis överföras till egendom som omfattas av giftorätt. Denna jämkningsmetod kan dock inte användas för egendom där giftorätten har uteslutits genom ett gåvobrev eller enligt en bestämmelse i ett testamente.

Denna jämkningsmetod kan användas till exempel om den make som äger mindre inte har någon giftorätt i den förmögnare makens egendom (och skillnaden mellan förmögenheterna är väsentlig). I denna situation kan någon av den förmögnare makens egendomsposter eller hela hens egendom avvikande från äktenskapsförordet överföras så att den omfattas av giftorätten. För den mindre förmögna parten uppstår då en utjämningsrätt som grundar sig på giftorätten.

Exempel 18:

Makarnas gemensamma egendom som omfattas av giftorätt har bestått av en gemensamt ägd bostadsaktie värd 200 000 euro. Dessutom har A ägt en fastighet till ett värde av 800 000 euro. Makarna har tidigare upprättat ett äktenskapsförord enligt vilket en fastighet som A ensam äger inte är egendom som omfattas av giftorätt. Utan jämkning av avvittringen är båda makarnas giftorätt 100 000 euro och det uppstår således ingen utjämningsskyldighet.

Parterna har dock beslutat jämka avvittringen, eftersom en avvittring enligt halveringsprincipen skulle leda till ett oskäligt slutresultat. Vid jämkningen av avvittringen har man kommit överens om att den fastighet utanför giftorätten som ägs av A betraktas som egendom som omfattas av giftorätt. Sålunda uppgår egendom som omfattas av giftorätt till sammanlagt 1 000 000 euro, varav giftorättsandelen är 500 000 euro. Utjämningen som A är skyldig B är därmed 400 000 euro. Om A betalar utjämningsbeloppet till B med utomstående medel uppkommer inget beskattningsbart fång mot vederlag vid avvittringen.

5 Fång mot vederlag vid åtskiljande av egendom

Om makarna har ett äktenskapsförord som helt och hållet utesluter giftorätt, förrättas ett åtskiljande av egendom i stället för en avvittring. Liksom vid avvittring uppstår grunden för åtskiljandet när skilsmässan anhängiggörs. Äktenskapsförordet ska alltså vara i kraft när äktenskapsskillnaden inleds, om man vill tillämpa det. Äktenskapsförordet ska registreras hos Myndigheten för digitalisering och befolkningsdata för att det ska träda i kraft. Även återkallelse eller ändring av äktenskapsförord ska registreras hos Myndigheten för digitalisering och befolkningsdata innan avvittringsgrunden uppstår för att det ska gälla. Vid beskattningen tillämpas ett gällande registrerat äktenskapsförord oberoende av hur avtalshandlingen mellan parterna har namngetts.

I beskattningen tillämpas inte bestämmelserna om avvittring på åtskiljandet. Om det vid åtskiljandet sker ett ägarbyte av fastigheten och/eller värdepappret och vederlag betalas för detta, är det alltid fråga om ett fång mot vederlag i beskattningen. Vederlaget kan till exempel vara en penningprestation, åtagande av den andras skuld eller överlåtelse av den andras egendomspost som vederlag. Även underhållsbidrag som betalas som engångsbelopp betraktas vid åtskiljandet som vederlag. Vid åtskiljandet står all egendom utanför giftorätten. Om objektet för ägarbytet är en bostadsaktie som är föremål för bolagslån, räknas även bolagslånet som en del av skattegrunden.

Exempel 19:

Makarna har ett fullständigt uteslutande äktenskapsförord. Makarna har ägt en bostadsaktie värd 300 000 euro till hälften vardera. Dessutom har makarna sammanlagt 100 000 euro i lån som hänför sig till bostadsaktien. A vill lösa in hälften av bostadsaktien och åta sig B:s andel av det gemensamma lånet. Dessutom betalar A 100 000 euro i vederlag till B för att lösa in den halva andelen. Vid åtskiljandet sker ett fång mot vederlag, där A ska betala överlåtelseskatt både för det lån på 50 000 euro som A åtagit sig och för det vederlag på 100 000 euro som betalats med penningmedel. Överlåtelseskatten är 1,5 % x 150 000 euro = 2 250 euro. Dessutom ger överlåtelsen upphov till ett fång mot vederlag på 150 000 euro också för B:s överlåtelsevinstbeskattning.

Exempel 20:

Makarna har ett fullständigt uteslutande äktenskapsförord. Makarna har ägt en bostadsaktie värd 200 000 euro samt en sommarstugefastighet vars värde är 150 000 euro till hälften vardera. Vid åtskiljandet har makarna kommit överens om att A får bostadsaktien i sin helhet och B får sommarstugefastigheten i sin ägo. A betalar dessutom 25 000 euro till B vid åtskiljandet.

Eftersom ägarbyten vid åtskiljande behandlas på samma sätt som ägarbyten mellan vem som helst som är främmande för varandra, sker vid åtskiljandet de facto ett byte där man använder sig av en mellanskillnad. A och B byter halva delarna av bostadsaktien och sommarstugefastigheten sinsemellan och A betalar 25 000 euro i mellanskillnad för att bytesobjekten sinsemellan ska vara värda lika mycket.

A ska betala överlåtelseskatt på det sammanlagda värdet av halva andelen av sommarstugefastigheten (75 000 euro) och mellanskillnaden (25 000 euro), dvs. på 100 000 euro. Eftersom skattesatsen bestäms enligt den erhållna egendomen är överlåtelseskattens belopp 1,5 % x 100 000 euro, dvs. 1 500 euro.

B ska betala överlåtelseskatt på värdet av den överlåtna bostadsaktiens halva andel (100 000 euro), med avdrag för mellanskillnaden hen erhållit (25 000 euro), dvs. 75 000 euro. Eftersom skattesatsen bestäms enligt den erhållna egendomen är överlåtelseskattens belopp 3 % x 75 000 euro, dvs. 2 250 euro.

Dessutom ger överlåtelserna upphov till ett fång mot vederlag också för båda makarnas överlåtelsevinstbeskattning. Av överlåtelsepriset på 75 000 euro på sommarstugefastigheten bildas fång mot vederlag för A och av överlåtelsepriset på 100 000 euro på bostadsaktien bildas fång mot vederlag för B.

Om makarna har ett äktenskapsförord där giftorätten endast delvis har uteslutits, görs avvittring i fråga om egendom som omfattas av giftorätt och åtskiljande i fråga om egendom utanför giftorätten. Om egendom utanför giftorätten används som utjämningspost vid avvittringen är det fråga om användning av utomstående medel som inte hör till avvittringstillgångarna och som leder till ett fång mot vederlag i beskattningen.

Exempel 21:

Makarnas förmögenhet som omfattas av giftorätt består av fastigheter som ägs till hälften vardera och vars värde är 400 000 euro. Dessutom har B ägt en bostadsaktie till ett värde av 200 000 euro. Bostadsaktien utgör enligt äktenskapsförordet egendom utanför giftorätten. Således ska avvittring förrättas för den gemensamt ägda fastigheten som omfattas av giftorätt och bostadsaktien som ägs av B faller utanför avvittringen. Eftersom nettoförmögenheten som omfattas av giftorätt är lika stor uppkommer ingen utjämningsskyldighet vid avvittringen.

Vid avvittringen kommer man dock överens om att B löser in halva andelen av fastigheten. Vid avvittringen har man avtalat att B överlåter bostadsaktien som hen äger och som står utanför giftorätten till A. Eftersom bostadsaktien utgör förmögenhet utanför giftorätten uppstår det de facto ett byte vid avvittringen.

B:s överlåtelse ger upphov till ett fång mot vederlag, eftersom förmögenhet utanför giftorätten används som vederlag. B ska betala överlåtelseskatt på värdet av den överlåtna bostadsaktien, dvs. 200 000 euro. Eftersom skattesatsen bestäms enligt den erhållna egendomen är överlåtelseskattens belopp 3 % x 200 000 euro, dvs. 6 000 euro.

A ska betala överlåtelseskatt för bostadsaktien som hen erhållit utanför giftorätten. Den skatt som A ska betala består av den överlåtna fastighetens värde, dvs. 200 000 euro. Eftersom skattesatsen bestäms enligt den erhållna egendomen är överlåtelseskattens belopp 1,5 % x 200 000 euro, dvs. 3 000 euro.

Dessutom ger överlåtelserna upphov till ett fång mot vederlag på 200 000 euro för båda också i överlåtelsevinstbeskattningen.

Ibland kan åtskiljandet kan delvis ändras till avvittring, om förutsättningarna för en jämkning uppfylls och leder till att äktenskapsförordet jämkas (se kapitel 4 ovan). Till följd av jämkningsavgörandet kan i detta fall en del av egendomen som står utanför giftorätten bli egendom som omfattas av giftorätt, och denna avvittras.

6 Upplösning av samboförhållande

Överlåtelser mellan sambor bildar ett fång mot vederlag i fråga om hela vederlaget, inklusive den andel av ett eventuellt bolån som står i proportion till ägarandelen av bostadsaktierna som överlåts. Således, om ett ägarbyte mot vederlag sker när ett samboförhållande upplöses, uppkommer vid överlåtelsen en skyldighet att betala överlåtelseskatt och överlåtelsevinstskatt, på samma sätt som vid ett köpslut mellan två okända parter.

Överlåtelseskattelagen innehåller inga bestämmelser om utbetalning av gottgörelse som avses i sambolagen. Om parterna sinsemellan beslutar sig för att gottgörelsen ska betalas genom att överlåta en fastighet eller värdepapper, uppstår det för överlåtelsemottagaren ett fång mot vederlag vid överlåtelsen, vilket leder till skyldighet att betala överlåtelseskatt och överlåtelsevinstskatt. Skattegrunden är då den överlåtna egendomens gängse värde. Om det hänför sig ett bolagslån till de överlåtna bostadsaktierna, räknas även detta till grunden för skatten.

Skattepåföljder av upplösning av samboförhållande behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Gottgörelse som betalas när ett samboförhållande upphör.

7 Omständigheter och särdrag som ska beaktas i beskattningsförfarandet och utredningen av ärendet

7.1 Utredning som krävs för bestämmande av skattepåföljder

Eftersom avtal om avvittring och åtskiljande ingås från många olika utgångslägen, kan många olika situationer av fång ingå i samma avtal. Fastställandet av fång mot vederlag som orsakas av utomstående medel förutsätter då ofta även olika komplicerade beräkningar. Samtidigt kan allokeringen av vederlaget på olika sätt påverka olika skattskyldigas skattepåföljder i olika skatteformer.

När man vid avvittringen beslutar att använda utomstående medel är grunden för deras belopp i allmänhet en kalkyl som gjorts av parterna, där parterna tillsammans godkänner värden på egendomen som ligger till grund för de utomstående medlen samt de familjerättsliga rättigheterna. Även i samband med avtal om åtskiljande kan man bli tvungen att göra olika beräkningar. Denna kalkyl som upprättats i samband med avvittringen eller åtskiljandet behövs också i beskattningen och därför ska alla avtalsparter bevara den.

Ofta inkluderas en sådan kalkyl direkt i ett avvittrings- eller åtskiljandeavtal som undertecknas av båda parterna. Man vill dock inte alltid bifoga beräkningen till avtalen. Detta kan till exempel bero på att avtalet även måste lämnas in för ändamål utanför beskattningen, till exempel för olika registeranteckningar. Sådana handlingar som ligger till grund för beräkningen av beloppet av utomstående medel kan också lämnas in till Skatteförvaltningen som ett separat bilagematerial.

Om grunderna för fastställande av utomstående medel inte tydligt specificeras vid ingåendet av avtalet, kan parterna senare vara oeniga om hur man kommit fram till överenskomna betalningar av utomstående medel. Då fastställs allokeringen av utomstående medel utifrån utredningar från parterna och annat tillgängligt material.

Ibland avviker de värden som anges i avvittrings- eller åtskiljandeavtalet eller som anges på annat sätt från de gängse värdena på den egendom som ska delas eller så ger den familjerättsliga uppställningen bristfällig information i övrigt. Därför skulle utomstående medel utifrån den givna utredningen hänföra sig till olika egendomsposter och familjerättsliga prestationer på ett sätt som avviker från verkligheten. Då kan beräkningen korrigeras så att den motsvarar de faktiska familjerättsliga rättigheterna och medlens värde.

Parterna kan glömma att i avvittringskalkylen anteckna medel som kan påverka avvittringsmedlens och de utomstående medlens belopp. För att sådana medel som saknats i avvittringsavtalet ska kunna beaktas i beskattningen, ska avvittringsavtalet och kalkylen över det kompletteras samt en tillförlitlig utredning om de tillgångar som omfattas av giftorätt och som saknas i kalkylen och som undertecknats eller på annat sätt godkänts av båda parterna läggas fram.

7.2 Tidpunkt för betalning av överlåtelseskatt och deklarationsskyldighet

Enligt 7 § i lagen om överlåtelseskatt ska skatten på fastigheter betalas senast när lagfart eller inskrivning söks eller, om lagfart eller inskrivning inte har sökts inom stadgad tid eller inte ska sökas, inom sex månader efter att överlåtelseavtalet ingicks.

I fråga om avvittring börjar inskrivningsskyldigheten enligt 11 kap. 2 § i jordabalken (12.4.1995/540) när avvittringen vunnit laga kraft. Detsamma gäller åtskiljande (ÄL 107 §). I praktiken sker detta antingen efter att den sex månader långa klandertiden (ÄL 106 §) gått ut eller när avtalet undertecknas, om båda parterna har förbundit sig att inte klandra avtalet. Således ska inskrivning ansökas inom sex månader från det att den vunnit laga kraft.

När avvittring förrättas genom avtal anses fång ha skett när avtalet ingicks, även om inskrivningsskyldigheten uppkommer senare. Således betraktas till exempel skatteåret vid tidpunkten för ingåendet av avtalet som skatteår för överlåtelsen, även om överlåtelsen vinner laga kraft först senare. Utgångspunkten är att avvittringsavtal som ingåtts frivilligt binder parterna och vinner laga kraft senast efter utgången av tidsfristen på sex månader. I undantagsfall kan även avtalsavvittringen klandras och då vinner avtalet inte laga kraft inom tidsfristen på sex månader.

Överlåtelseskatten för den inskrivna fastigheten ska betalas inom sex månader från det att avtalet vunnit laga kraft. Förvärvaren kan ansöka om inskrivning av sitt fång före utgången av tidsfristen på sex månader. Skatten ska betalas innan inskrivning söks. Enligt 30 § i lagen om överlåtelseskatt ska dessutom en överlåtelseskattedeklaration lämnas in inom denna tidsfrist.

Om inskrivning av förvärv av fastighet inte behöver ansökas hos Lantmäteriverket, ska skatten betalas och skattedeklarationen lämnas in inom sex månader från förvärvet. Sådana fastighetsförvärv är överlåtelse av en byggnad eller anläggning som varaktigt tjänar fastighetens användning utan markbotten eller överlåtelse av nyttjande- eller arrenderätt enligt 14 kap. 2 § i jordabalken. Till denna del räknas tidsfristen från det att avtalet om avvittring eller åtskiljande ingås, även om inte alla parter har förbundit sig att inte klandra avvittringen eller åtskiljandet.

När det gäller värdepapper ska skatten betalas inom två månader från ingåendet av överlåtelseavtalet (ÖSL 21 §) och även överlåtelseskattedeklarationen ska lämnas in inom samma tidsfrist (ÖSL 30 §). Tidsfristerna för dessa deklarationer påverkas inte av när avvittringen eller arvskiftet vinner laga kraft.

Avvittringen kan också göras genom skiftesmannens beslut, varvid det inte är fråga om ett avtal. I en sådan situation anses överlåtelsen vid överlåtelsebeskattningen ske när beslutet vinner laga kraft. Således räknas tidsfristerna för betalning av skatt och lämnande av deklarationer från denna tidpunkt.

Om det uppstår förseningar med inskrivning, inlämning av skattedeklaration eller betalning av skatten kan påföljdsavgifter påföras. De beskrivs närmare i Skatteförvaltningens anvisning Påföljdsavgifter för överlåtelsebeskattningen.

7.3 Utlåtande i enlighet med 29 § i lagen om överlåtelseskatt i ärenden som gäller avvittring eller åtskiljande

I praktiken kontrollerar Lantmäteriverket betalningen av överlåtelseskatt vid fastighetsförvärv i samband med inskrivningsförfarandet. Med stöd av 29 § i lagen om överlåtelseskatt kan Skatteförvaltningen ge ett utlåtande till Lantmäteriverket om den överlåtelseskatt som ska betalas.

Det är skäl att begära ett sådant utlåtande av Skatteförvaltningen kort efter att avvittringen genomförts och före ansökan om inskrivning. Begäran kan lämnas av den part som får fast egendom mot betalning av utomstående medel. Begäran kan också göras om det är osäkert om ett fång mot vederlag uppkommer vid avvittringen. Samtidigt kan man framföra en egen motiverad uppfattning om överlåtelseskattens belopp och lämna de utredningar som avses i avsnitt 7.1 om ärenden som inte direkt framgår av avtalet om avvittring eller åtskiljande.

Information om begäran om utlåtande finns här: Behöver du ett utlåtande om överlåtelseskatten på en fastighet?

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig Kalle Isotalo

Sidan har senast uppdaterats 19.8.2025