Frilansare i beskattningen

I denna anvisning behandlas beskattningen av frilansare. Det årliga beloppet av ett statligt konstnärsstipendium som nämns i kapitel 2.3 har ändrats så att det överensstämmer med det beslut som Centret för konstfrämjande har fattat den 24 mars 2022.

1 Inledning

I denna anvisning behandlas särdrag i inkomstbeskattningen av frilansare.

Med frilansare avses en person som under ett år, till och med samtidigt, har flera arbets- eller uppdragsgivare. Till exempel redaktörer, fotografer, musiker, översättare och teateranställda kan arbeta på detta sätt. Det karakteristiska för frilansarbete är ett stort antal arbetsuppgifter och arbetsuppgifter av tillfällig karaktär.

Utifrån sett verkar en frilansare ofta företagarmässigt i ett uppdragsförhållande, men de så kallade formella kännetecknen för en företagare, såsom registrering som egenföretagare, saknas. Det typiska för verksamheten är bland annat att de arbetsredskap och arbetstillbehör som behövs i arbetet skaffas själv eller att arbetsresor leder till kostnader som prestationsbetalaren inte ersätter.

Det är också möjligt att en frilansare arbetar utifrån ett arbetsavtal, då han eller hon omfattas av samma plikter och rättigheter som andra löntagare.

En frilansare kan också vara näringsidkare, om verksamheten uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet. Med enskild näringsidkare avses i beskattningen en yrkesutövare och rörelseidkare. Den inkomst som en enskild näringsidkare får av sin verksamhet (arbetsersättningar och bruksavgifter) beskattas enligt näringsskattelagen (lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet 360/1968, NärSkL). En näringsidkare är skyldig att ha bokföring. I denna anvisning granskas beskattningen av en frilansare ur inkomstskattelagens (1535/1992, ISkL) synvinkel. Denna anvisning behandlar inte beskattningen av en frilansare som ska beskattas enligt NärSkL.

En frilansare är därtill momsskyldig, om han eller hon i enlighet med 1 § i mervärdesskattelagen bedriver verksamhet i form av rörelse, och försäljningen inte separat föreskrivits som momsfri. Verksamheten sker inte i form av en rörelse, om ersättningen för denna är lön enligt definitionen i 13 § i lagen om förskottsuppbörd. Det är dock inte nödvändigt att anmäla sig som mervärdesskattskyldig, om gränsen för småskalig momspliktig verksamhet inte överskrids. Det finns närmare information om momsplikten i Skatteförvaltningens anvisningar Momsbeskattning, Momsbeskattning för bildkonstnärer och Gränsen för momsfri verksamhet i liten skala är 15 000 euro.

Enligt inkomstskattelagen kan inkomsterna för en frilansare som är föremål för beskattning utgöras av många former av prestationer. Om personen arbetar inom ramen för en anställning, är den utbetalda prestationen lön som ska beskattas som förvärvsinkomst. Också en arbetsersättning som betalats till en frilansare som arbetar på företagarmässigt sätt utan anställning beskattas som företagsförvärv.

Med bruksavgift avses ersättning som betalas för användning av, nyttjanderätt till eller försäljning av nyttjanderätten till upphovsrätt, en rätt som baserar sig på ett fotografi eller industriell äganderätt, såsom patent eller varumärke. En bruksavgift för en frilansare beskattas som förvärvs- eller kapitalinkomst beroende på situationen.

En frilansare får dra av kostnader för inkomstförvärv i sin beskattning. Karaktären på den verksamhet som bedrivs är av betydelse för rätten att dra av kostnaderna. Hobbyverksamhet eller därmed jämförbar verksamhet är inte sådan verksamhet för att förvärva inkomst som avses i beskattningen. I så fall är utgifterna avdragsgilla högst upp till inkomstbeloppet, och förlust av verksamheten fastställs inte.

2 Inkomster

2.1 Allmänt

Enligt 61 § 1 mom. i inkomstskattelagen är förvärvsinkomst annan inkomst än kapitalinkomst enligt inkomstskattelagen. Skattepliktig förvärvsinkomst är bland annat lön och därmed jämförbar inkomst i arbetsförhållande.

Inkomsten betraktas som inkomst för det skatteår under vilket den lyfts, införts på den skattskyldiges konto eller på annat sätt mottagits.

En frilansares inkomstförvärv grundar sig i allmänhet på flera olika arbets- och uppdragsförhållanden under samma år. Utifrån dessa förhållanden kan inkomster flyta in för frilansaren i form av olika prestationer, det vill säga som lön eller arbetsersättning. Oberoende av prestationsslaget, beskattas de ersättningar som en frilansare tjänat med sitt arbete som förvärvsinkomst för honom eller henne.

Det är möjligt att inkomster flyter in för en frilansare också utifrån användning av immateriella rättigheter (t.ex. upphovsrätt), en nyttjanderätt eller ersättning för försäljning av en nyttjanderätt. En sådan bruksavgift för en upphovsrätt eller en annan immateriell rättighet vilken grundar sig på en frilansares eget arbete beskattas som förvärvsinkomst (ISkL 52 §). Om en frilansare fått en immateriell rättighet som arv eller förvärvat den mot ett vederlag, utgör den ersättning som betalas för rättigheten till honom eller henne kapitalinkomst.

2.2 Resekostnadsersättningar

Enligt inkomstskattelagen är ersättning för resekostnader av arbetsgivaren skattefri. Följaktligen är skattefriheten för resekostnader bunden till en arbetsresa som gjorts inom ramen för en anställning.

En ersättning för resekostnader till en frilansare som inte arbetar inom ramen för en anställning är skattepliktig förvärvsinkomst för honom eller henne. I denna situation är såväl en ersättning för arbetsresor som en ersättning för andra resor skattepliktig inkomst. Utbetalaren behöver dock inte verkställa förskottsinnehållning på ersättning för resekostnader till en fysisk person, om beloppet på ersättningarna är förenligt med Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar. Se närmare nedan i punkten 4.4.2 Kostnadsersättning exempel 13.

Det finns närmare information om arbetsresebegreppet i punkten 3.6.2 Arbetsresekostnader. Därtill har arbetsresor behandlats mer ingående i Skatteförvaltningens anvisning Ersättning av arbetsresekostnader i beskattningen.

2.3 Understöd

Endast understöd eller stipendier som erhållits för studier, vetenskaplig forskning eller konstutövande kan vara skattefri inkomst (82 § ISkL). Understöd och stipendier som beviljats för andra ändamål utgör alltid skattepliktig förvärvsinkomst, oavsett vem som beviljat dem.

Stipendiernas och understödens skattepliktighet avgörs från fall till fall. Det är viktigt att skilja vetenskaps- och konstutövande från arbete som utförs för någon annans räkning. Om det handlar om arbete som utförts för någon annans räkning, utgör ett understöd lön, oberoende av den benämning som används då ersättningen betalas ut.

Skattefriheten för ett understöd är bunden till den som beviljat understödet. Enbart understöd som beviljats av offentliga samfund enligt 82 § 2 mom. i inkomstskattelagen och Nordiska rådet är till alla delar skattefria för mottagarna.

Stipendier, studiebidrag och andra understöd samt pris som erhållits från andra än staten, en kommun eller något annat offentligrättsligt samfund eller från Nordiska rådet är dock skattepliktig inkomst till den del det sammanlagda beloppet av dem samt av stipendier, andra understöd, studiebidrag och pris som erhållits från offentligrättsliga samfund och Nordiska rådet, efter avdrag av utgifterna för inkomstens förvärvande eller bibehållande, under skatteåret överstiger det årliga beloppet av ett statligt konstnärsstipendium.

Om nettobeloppet av ett understöd eller dylikt under ett skatteår uppgått till mer än det högsta årliga beloppet av ett konstnärsstipendium, utgör den andel som överstiger understödet av privata aktörer skattepliktig förvärvsinkomst (ISkL 82 § 2 mom.). Centret för konstfrämjande fastställer årligen beloppet av de skattefria konstnärsstipendierna.

Beskattningen av understöd behandlas mer ingående i anvisningen Beskattning av understöd, stipendier, och hederspris där det i kapitel 2.2 finns en tabell över de skattefria understödsbeloppen under olika år.

3 Kostnader på grund av förvärv av inkomst

3.1 Allmänt

Enligt 29 § i inkomstskattelagen har den skattskyldige rätt att från sin inkomst dra av utgifterna för inkomstens förvärvande eller bibehållande (naturliga avdrag). Bestämmelsen omfattar den allmänna principen för rätten att dra av kostnader. Inkomstskattelagens 31 § innehåller en förteckning av exempelkaraktär om utgifter för att förvärva inkomst. Till exempel facklitteratur och medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer är avdragbara utgifter. I 93–95 a § i inkomstskattelagen finns det bestämmelser om de utgifter för att förvärva inkomst vilka är avdragbara från förvärvsinkomster.

Inkomstskattelagen innehåller inte någon detaljerad förteckning över hurudana utgifter som är avdragbara. Med tanke på avdragbarheten för utgifterna är det betydande att de uppkommit på grund av förvärvet och bibehållandet av inkomst. Därför avgörs rätten att dra av utgifter från fall till fall utifrån förhållandena.

Inkomstskattelagen innehåller också bestämmelser om de utgifter som inte är avdragbara. Enligt 31 § 1 mom. 4 punkten i inkomstskattelagen utgörs utgifter för inkomstens förvärvande av bland annat kostnader för anskaffning av facklitteratur, forskningsmaterial och vetenskaplig litteratur samt andra kostnader för vetenskapligt arbete och utövning av konst, om kostnaderna inte har betalts med stipendier eller understöd som avses i 82 § 1 mom. 1 punkten. Punkten innehåller en begränsning om avdrag av utgifter. Utgifterna ska hänföras till och dras av från understödet, om understöd beviljats bland annat för att täcka utgifterna. Enbart kostnader som inte täckts med understöd kan dras av som utgifter för att förvärva inkomst.

Det är inte heller tillåtet att dra av utgifter som ska ses som levnadskostnader för den skattskyldige från skattepliktiga inkomster. Enligt 31 § 4 mom. i inkomstskattelagen är avdragbara utgifter vid fastställande av nettoinkomsten inte utgifterna för förvärv av skattefri inkomst och inte heller den skattskyldiges levnadskostnader, vilka omfattar bland annat bostadshyra och utgifter för skötseln av barn och hemmet.

Karaktären på en frilansares verksamhet kan leda till att de sedvanliga levnadskostnaderna ökar jämfört med normala kostnader. Verksamhetens karaktär påverkar bland annat avdragbarheten för uppgången i levnadskostnader i beskattningen. Den ökade och avdragbara andelen för levnadskostnader på grund av inkomstförvärv avgörs alltid från fall till fall utifrån en utredning och förhållandena. Den skattskyldige ska framföra de grunder på vilka levnadskostnader som annars ses som sedvanliga kan i beskattningen anses antingen delvis eller i sin helhet vara avdragbara utgifter för förvärv av inkomst.

De omständigheter som begränsar avdrag är kortfattat följande:

1. Kostnader hör inte till verksamhet för att förvärva inkomst om de ses som levnadskostnader för en frilansare, till exempel kostnader för hobbyverksamhet (HFD 2009:106 gränsdragning mellan konstnärlig verksamhet och amatörverksamhet)
2. Kostnaderna har uppstått i samband med förvärvande av skattefri inkomst
3. Arbetsgivaren har ersatt kostnaderna skattefritt
4. Kostnaderna har betalats med ett understöd eller stipendium som anvisats för ändamålet

En central omständighet då det avgörs om utgifter är avdragbara är karaktären på frilansverksamheten och utgifternas koppling till förvärvet av skattepliktiga inkomster. Den skattskyldige har i sista hand skyldighet att visa att utgifterna är kopplade till den egna verksamheten för att förvärva inkomst. En frilansare ska följaktligen kunna visa att utgifterna är kopplade till verksamheten och att de beror på förvärvet eller bibehållandet av skattepliktiga inkomster.

3.2 Facklitteratur och medlemsavgifter

Kostnader för att skaffa böcker och facktidskrifter om en frilansares bransch eller yrke får dras av som kostnader för att förvärva inkomst. Förutsättningen är att anskaffningen av facklitteratur är nödvändig för att upprätthålla den nödvändiga kompetensen och de nödvändiga yrkeskunskaperna för arbetet.

Verk av allmänbildande karaktär, såsom uppslagsböcker och ordböcker på främmande språk, är i allmänhet inte avdragbar facklitteratur. Kostnader för dessa ses i princip som icke-avdragbara levnadskostnader. Också kostnader för att skaffa dagstidnings- och tidskrifter är i allmänhet icke-avdragbara levnadskostnader.

Verk av allmänbildande karaktär kan dock vara kostnader för att förvärva inkomst, om de anknyter till den verksamhet för att förvärva inkomst vilken frilansaren bedriver. Till exempel kostnader för översättare för att skaffa ordböcker och allmänbildande verk som upprätthåller språkkunskapen kan ses som kostnader för att förvärva inkomst.

Medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och arbetslöshetskassaavgifter är utgifter för att förärva inkomst (ISkL 31 § 1 mom. 6 punkten). Enligt ISkL 95 § kan dessa avgifter dras av till fullt belopp, varför det avdrag på 750 euro för att förvärva inkomst, vilket beviljas från löneinkomsten, inte begränsar avdragsrätten för dessa avgifter. Det finns närmare information om avdrag av kostnader för inkomstförvärv i Skatteförvaltningens anvisning Kostnader för förvärv av inkomst vilka dras av från förvärvsinkomsten.

Övriga medlemsavgifter, som debiterats enbart i syfte att stöda en förenings verksamhet, är inte avdragbara. Vad gäller medlemsavgifter som betalats till föreningar har man i allmänhet som avdrag godkänt den del som utgör ersättning för föreningens facktidning om ärenden som gäller yrket. Om avgifterna är en förutsättning för att utöva ett yrke eller bedriva affärsverksamhet eller i övrigt ska anses vara kostnader på grund av inkomstförvärv, dras de av som andra kostnader för förvärv av inkomst i motsats till egentliga medlemsavgifter.

3.3 Arbetsrumskostnader

3.3.1 Arbete i anslutning till det egna hemmet

Om en uppdrags- eller arbetsgivare inte ordnat ett arbetsrum för en frilansare och frilansaren arbetar hemma, har han eller hon möjlighet att dra av kostnaderna på grund av arbetsrummet, antingen enligt de faktiska kostnaderna eller som ett schablonmässigt avdrag för arbetsrum enligt Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning.

3.3.1.1 Faktiska kostnader

Avdragbara faktiska kostnader kan vara hyres-, belysnings-, uppvärmnings-, reparations- och städningskostnader som uppkommit p.g.a. arbetsrummet samt avskrivningen av byggnadens anskaffningsutgift. Också de faktiska utgifterna för anskaffning av möbler som behövs för arbete i arbetsrummet, såsom arbetsbordet och arbetsstolen, kan vara avdragbara kostnader.

För att få avdraget förutsätts att kostnader de facto har uppstått och att den skattskyldige på begäran kan visa upp en tillförlitlig redogörelse för dem. Ofta är det nödvändigt att hänföra och proportionera de avdragbara kostnaderna för ett arbetsrum till exempel enligt ytan.

Ett avdrag som grundar sig på de verkliga kostnaderna görs enligt en helhetsprövning som bland annat påverkas av:

• den totala bostadsytan
• inkomsterna av frilansarbetet.

3.3.1.2 Avdrag för arbetsrum

En frilansare som arbetar hemma kan i stället för de faktiska kostnaderna göra ett schablonmässigt avdrag för arbetsrum. Avdraget täcker alla kostnader på grund av arbetsrummet inklusive kostnaderna för möbler. Ett arbetsrumsavdrag kan göras till exempel då det inte är möjligt att ge en utredning över de faktiska kostnaderna för ett arbetsrum, det inte finns ett rum som uteslutande är i arbetsanvändning eller då ett rum används enbart en del av tiden i frilansarbetet.

Enligt Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning beviljas följande belopp som arbetsrumsavdrag (beskattningen för 2021):

1. Den skattskyldige använder bostaden oavbrutet och på heltid för att förvärva inkomster eller distansarbetar där på heltid för att förvärva inkomster och över 50 % av totalantalet arbetsdagar under skatteåret: 920 euro/år
2. Den skattskyldige använder bostaden oavbrutet men endast på deltid för att förvärva inkomster eller distansarbetar där för att förvärva inkomster regelbundet men högst 50 % av totalantalet arbetsdagar under skatteåret: 460 euro/år.
3. Den skattskyldige använder bostaden för att förvärva sporadiska inkomster i andra än ovan nämnda situationer eller distansarbetar där endast sporadiskt: 230 euro/år.

3.3.2 Arbete i ett arbetsrum utanför hemmet

En frilansare kan arbeta också i ett arbetsrum utanför hemmet. Det är möjligt att arbetsrummet hyrts. Ett arbetsrum utanför hemmet kan också vara en separat byggnad som frilansaren köpt, byggt eller låtit bygga och används i frilansarbetet, till exempel en ateljé.

Kostnader på grund av ett arbetsrum utanför hemmet får dras av som utgifter för att förvärva inkomst. Sådana kostnader utgör av till exempel hyreskostnader för arbetsrummet. Anskaffningsutgiften för en byggnad som en frilansare köpt, byggt eller låtit bygga och används i frilansarbeten dras av årligen genom avskrivning. Avskrivningen uppgår till 4 % om det handlar om en bostads-, kontors- eller motsvarande byggnad. Om det handlar om en butiks-, lager-, verkstads- eller motsvarande byggnad uppgår avskrivningen till 7 %.  Andra avdragbara kostnader som hänför sig till et arbetsrum utgörs av till exempel el- och renhållningskostnader och fastighetsskatt.

3.4 Material-, tillbehörs- och arbetsredskapskostnader

Material- och tillbehörskostnader är avdragbara utgifter för inkomstförvärv i den utsträckning som de anknyter till en frilansares förvärv av skattepliktiga inkomster.

Klädkostnader är i princip icke-avdragbara levnadskostnader. En person som i sitt arbete behöver till exempel skyddskläder kan dock dra av kostnader för anskaffning av sådana skyddskläder i sin beskattning. Ibland behövs särskilda kläder i en frilansares arbete. Kostnader för sådana kläder kan dock i allmänhet dras av som kostnader för att förvärva inkomst, om kläderna inte i övrigt kan användas. Klädaccessoarer som används i verksamhet som kan jämställas med hobbyverksamhet får inte dras av i beskattningen.

Om en frilansare själv varit tvungen att skaffa och underhålla de arbetsredskap som han eller hon behöver i arbetet (verktyg, maskiner och apparater), får han eller hon dra av kostnaderna på grund av dessa från sina förvärvsinkomster. Anskaffnings-, underhålls- och reparationsutgifter för redskapen är avdragbara. Om ett arbetsredskap används såväl för att förvärva inkomst genom frilansarbete som för privat bruk, är enbart den andel av arbetsredskapsutgifterna som hänför sig till arbetet avdragbar.

Utgifterna för underhåll och anskaffning av mindre arbetsredskap och anordningar får dras av under det år då de har betalats. Om den i beskattningen avdragbara anskaffningsutgiften för arbetsredskapet är högst 1 200 euro anses att den sannolika ekonomiska användningstiden vanligtvis är högst tre år och avdraget görs på en gång.

Om den sannolika ekonomiska användningstiden för arbetsredskapet överstiger tre år ska anskaffningsutgiften dras av genom avskrivningar. Avskrivningen görs separat för varje föremål och den kan högst uppgå till 25 procent av utgiftsresten. Arbetsredskapets oavskrivna anskaffningsutgift som kan dras av i beskattningen kan dock dras av i sin helhet under det skatteår då den oavskrivna anskaffningsutgiften är högst 1 200 euro i början av skatteåret.

3.5 Representationsutgifter

Representationsutgifter är utgifter för sedvanlig gästfrihet eller annan uppmärksamhet gentemot kunder, affärsbekanta och andra personer i syfte att skapa nya affärskontakter, att bevara eller förbättra gamla sådana eller att annars främja verksamheten.

För frilansare med ett uppdragsförhållande är det möjligt att representationskostnader uppkommer på grund av verksamhetens karaktär. Representationskostnader är avdragbara, om de beror på förvärv eller bibehållande av inkomst. En förutsättning för att dra av kostnader är att de utreds och att de anknyter till förvärvet av inkomster. Sedvanliga levnadskostnader får inte dras av.

En person med ett anställningsförhållande har i allmänhet inte representationsutgifter som kan ses som inkomster för att förvärva inkomst, varför det sällan är aktuellt att bevilja avdrag i praktiken.

3.6 Utgifter på grund av resor

3.6.1 Kostnader för resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen

Enligt 72 b § 1 mom. i inkomstskattelagen avses med egentlig arbetsplats den plats där den skattskyldige arbetar stadigvarande. En egentlig arbetsplats kan bildas hos en uppdragsgivare eller arbetsgivare för en frilansare. Arbetsstället kan vara en frilansares egentliga arbetsplats, trots att han eller hon arbetar endast en kort tid där. Som regissörens egentliga arbetsplats sågs teatern på den andra orten, där han verkade som gästregissör. Han hade inte någon annan egentlig arbetsplats (HFD 1985-B-II-614).

Bildandet av en egentlig arbetsplats behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ersättningar för kostnader för arbetsresor.

Kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen dras av enligt kostnaderna för det billigaste fortskaffningsmedlet (ISkL 93 §). Kollektivtrafiken är i allmänhet det billigaste fortskaffningsmedlet. Om ett annat än ett kollektivtrafikfordon ses som det billigaste fortskaffningsmedlet, räknas avdraget enligt Skatteförvaltningens årliga beslut om resekostnadsavdrag. År 2021 är beloppet på resekostnadsavdrag 0,25 euro per kilometer vid användning av egen bil. Kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen kan under skatteåret dras av upp till högst 7 000 euro och enbart i den utsträckning som beloppet överstiger 750 euro.

Avdrag av kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Avdrag av resekostnader i löntagarens beskattning.

3.6.2 Arbetsresekostnader

Med arbetsresa avses en resa som en skattskyldig tillfälligt företar till ett särskilt arbetsställe för att utföra arbetsuppgifter (ISkL 72 §).

Som arbetsresa betraktas inte en resa mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen. Som arbetsresa ses inte heller veckosluts- och liknande resor som under pågående arbetskommendering företagits mellan bostaden och det särskilda arbetsstället (ISkL 72 § 4 mom.).

Begreppet särskilt arbetsställe och den tillfälliga karaktären på en arbetsresa behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ersättningar för arbetsresekostnader i beskattningen.

I inkomstbeskattningen förutsätts det inte att arbetsresan görs på förordnande av arbetsgivaren. Därför är frilansare som på eget initiativ söker sig till ett särskilt arbetsställe utanför deras boningsort i samma ställning som personer som arbetar i motsvarande förhållande på förordnande av arbetsgivaren.

En frilansare får dra av resekostnader på grund av en arbetsresa enligt de faktiska kostnaderna. Om hen använder egen bil för arbetsresan är avdraget 0,25 euro per kilometer i brist på annan utredning.

En frilansare kan ha extra levnadskostnader för en tillfällig arbetsresa (ökade levnadskostnader) då kostnaderna beror på förvärvande av inkomst och arbetsgivaren inte betalar ersättning för dem. Sedvanliga levnadskostnader är inte avdragbara i beskattningen. Frilansaren kan däremot dra av de ökade levnadskostnaderna.

Ökade levnadskostnader omfattar till exempel rimliga extra måltidskostnader, extra utgifter för att hålla kontakt med hemmet och andra motsvarande kostnader som arbetsresan orsakade.

Frilansaren kan dra av de faktiska ökade levnadskostnaderna. Frilansaren ska kunna redogöra för hur de ökade levnadskostnaderna har uppstått för varje arbetsresa och hur utgifterna under arbetsresan skiljer sig från hens sedvanliga levnadskostnader. Om hen inte kan utreda beloppet av sina sedvanliga levnadskostnader (till exempel måltidskostnader under arbetsdagen), kan hen enligt Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning använda 11 euro per arbetsdag som belopp.

Om frilansaren haft ökade levnadskostnader men hen inte kan utreda deras verkliga belopp, kan hen yrka på avdrag enligt det schablonmässiga värdet som finns i Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning. Hen ska kunna redogöra separat för varje arbetsresa hur de ökade levnadskostnaderna har kommit till och att utgifterna under arbetsresan skiljer sig från hens sedvanliga levnadskostnader.

För att kunna göra ett schablonmässigt avdrag förutsätts att arbetsresan uppfyller villkoren för tid och avstånd. Ett schablonmässigt avdrag för en arbetsresa i hemlandet är 16 euro för en resa som varat över 6 timmar och 29 euro per dygn för en resa som varat över 10 timmar. Dessutom förutsätts att det särskilda arbetsstället är på mer än 15 kilometers avstånd antingen från frilansarens egentliga arbetsplats eller bostad, beroende på varifrån resan har gjorts. Det särskilda arbetsstället ska också vara på över 5 kilometers avstånd både från den egentliga arbetsplatsen och bostaden.

3.7 Utbildningsutgifter och studieresor

En förutsättning för att utbildningsavgifter ska vara avdragbara är att kostnaderna i fråga är direkt kopplade till förvärvet av inkomst på det sätt som avses i 29 och 31 § i inkomstskattelagen.

Icke-avdragsgilla levnadskostnader är utbildningsutgifter som inte direkt anknyter till en frilansares arbetsuppgifter och bransch. Utgifter för grundutbildning och fortbildning för avläggande av examen eller tilläggskompetens har i rätts- och beskattningspraxis i allmänhet setts som icke-avdragbara levnadskostnader.

I rätts- och beskattningspraxisen har man som avdragsgilla utbildningsutgifter ansett sådana utbildningsutgifter som orsakats av upprätthållandet eller kompletteringen av de nödvändiga yrkeskunskaperna som behövs i den skattskyldiges arbetsuppgift. Avdragbara utbildningsutgifter kan utgöras av till exempel olika deltagaravgifter, avgifter för kursmaterial, resekostnader och utgifter för boende på studieplatsen.

En studieresa kan anses ha utförts i syfte att förvärva och bibehålla inkomst då den varit nödvändig för att sköta ett arbete eller en uppgift som personen redan har. Kostnader på grund av en studieresa är i så fall avdragbara kostnader för att förvärva inkomst.

En frilansare ska lägga fram en utredning över hur en utbildning eller studieresa anknyter till det egna förvärvet av inkomst. Avdragbarheten för utgifter har beskrivits närmare i Skatteförvaltningens anvisning Utbildningsutgifter i personbeskattningen och Kostnader för förvärv av inkomst vilka dras av från förvärvsinkomsten.

4 Förskottsuppbörd

4.1 Allmänt

En frilansare som beskattas enligt inkomstskattelagen kan arbeta utifrån såväl ett arbetsavtal som ett uppdrag. Det typiska för frilansare är att han eller hon på samma gång har flera arbets- eller uppdragsgivare, då en del av inkomsten kan vara lön och en annan arbetsersättning eller bruksavgift. Utbetalaren ska redan i förskottsuppbördsskedet avgöra om det handlar om lön eller arbetsersättning, eftersom betalning av lön och arbetsersättning ger upphov till olika skyldigheter för betalaren.

Enligt förarbeten till lagen om förskottsuppbörd är innehållet i och syftet med avtalet mellan parterna utgångspunkten då man avgör om ett arbetsförhållande eller ett uppdragsförhållande har uppkommit (RP 126/1994 rd). Om det är oklart ska karaktären på relationen mellan avtalsparterna bedömas och avgöras utifrån en helhetsbedömning. Gränsdragningen mellan lön och arbetsersättning har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Lön och arbetsersättning i beskattningen.

4.2 Löneinkomst för en frilansare samt arbetsersättning eller bruksavgift

En prestation som betalas av den som låter utföra ett arbete ses alltid som lön, om frilansaren och den som låter utföra arbetet ingått ett arbetsavtal. Om det existerar ett arbetsförhållande mellan den som låter utföra arbetet och en frilansare, ansvarar den som låter utföra arbetet, i egenskap av arbetsgivare, för att verkställa förskottsinnehållning på lönen och för att betala arbetsgivarens sjukförsäkringsavgift (FörskUL 14 §).  I denna situation är det inte av betydelse om frilansaren är införd i förskottsuppbördsregistret eller inte. Kapitel 4.3 nedan innehåller information om betydelsen av förskottsuppbördsregistrering.

Med arbetsersättning avses enligt 25 § 1 mom. 1 punkten i lagen om förskottsuppbörd en ersättning för arbete en ersättning som i annan form än lön fåtts för ett arbete, ett uppdrag eller en tjänst. Ett uppdragsförhållande uppkommer mellan en frilansare och någon som låter utföra ett arbete då parterna ingått ett uppdragsavtal.

4.3 Förskottsuppbördsregistrets betydelse

En frilansare kan ansöka om införande i förskottsuppbördsregistret för sin verksamhet. Det är inte obligatoriskt att ansöka om införande i förskottsuppbördsregistret. Om en mottagare av en arbetsersättning eller bruksavgift inte är införd i förskottsuppbördsregistret, ska prestationsbetalaren verkställa förskottsinnehållning.

När en arbetsersättning eller bruksavgift betalas inom ramen för ett uppdragsförhållande är det inte nödvändigt att verkställa förskottsinnehållning, om mottagaren vid betalningstidpunkten är införd i förskottsuppbördsregistret. (FörskUL 25 § 1 mom.) Det är inte heller nödvändigt att betala arbetsgivarens sjukförsäkringsavgift för arbetsersättningen eller bruksavgiften. Om inkomsttagaren är införd i förskottsuppbördsregistret, ska förskottsskatt påföras för inkomst som betalats ut som arbetsersättning och bruksavgift till honom eller henne.

Undantaget till skyldigheten att verkställa förskottsinnehållning utgörs av bruksavgift till en frilansare, vilken utgör kapitalinkomst. Om en mottagen ersättning grundar sig på en rättighet som fåtts i arv, med ett testamente eller mot ett vederlag, verkställs förskottsinnehållning enligt 30 % (FörskUF 15 §).

4.4 Kostnadsersättningar

I ett uppdragsförhållande avtalar man i allmänhet om en övergripande ersättning, med vilken mottagaren av arbetsersättningen också täcker alla kostnader för utförandet av arbetet. Sådana kostnader utgörs av till exempel kostnader för arbetsredskap och tillbehör och eventuella resekostnader.

Om en mottagare av arbetsersättning inte är införd i förskottsuppbördsregistret, ska betalaren verkställa förskottsinnehållning också på en eventuell kostnadsandel. Arbetsrelaterade kostnader kan enligt lagen om förskottsuppbörd ersättas utan verkställande av förskottsinnehållning enbart till löntagare (FörskUL 15 § 1 mom.).

Om en mottagare av en arbetsersättning är en fysisk person, kan utbetalaren av arbetsersättningen dock göra utbetalningen till mottagaren utan att betala arbetsersättningar enligt Skatteförvaltningens beslut om skattefria ersättningar av resekostnader, om förutsättningarna för utbetalning av dessa är uppfyllda (SF:s beslut om befrielse från skyldighet att verkställa förskottsinnehållning 1 § 17 punkten).

4.5 Skattekort 

Prestationsutbetalaren ska verkställa förskottsinnehållningen enligt procenten på skattekortet. Om en utbetalare inte fått förskottsinnehållningsinformation elektroniskt eller om mottagaren inte uppvisat sitt skattekort till utbetalaren, ska förskottsinnehållningen i regel verkställas enligt 60 procent. Läs mer om förskottsinnehållning i Skattekorts anvisning Verkställande av förskottsinnehållning.

5 Anmälning av inkomster och avdrag

5.1 Anteckningsskyldighet

En frilansare som beskattas enligt inkomstskattelagen är inte bokföringsskyldig. Annan verksamhet för att förvärva inkomst omfattas dock anteckningsskyldigheten. En frilansare ska föra sådana anteckningar, som innehåller tillräckliga specifikationer om de uppgifter som behövs i beskattningen. Det finns bestämmelser om anteckningsskyldigheten i 12 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande.

I 2 och 7 § i Skatteförvaltningens beslut om anteckningsskyldighet finns det närmare föreskrifter om anteckningar. En frilansare ska föra sådana anteckningar eller förvara sådana verifikationer vilka med en tillräcklig specifikation redogör för de inkomster och utgifter som anknyter till verksamheten för att förvärva inkomst, momsbeloppen och skategrunderna samt de stöd som fåtts för verksamheten för att förvärva inkomst. Anteckningarna ska göras i kronologisk ordning. Anteckningarna ska grunda sig på verifikationer och uppgifterna i en skattedeklaration ska grunda sig på verifikationsbaserade upptagningar av inkomster och utgifter, vilka införts i anteckningarna. Anteckningar och verifikationer ska förvaras i sex år från skatteårets utgång.

5.2 Inkomster och avdrag

Skatteförvaltningen får av utomstående uppgiftslämnare information om de inkomster och utgifter vilka finns på den förhandsifyllda skattedeklarationen. Den skattskyldige har en skyldighet att granska den förhandsifyllda skattedeklarationen. Om det finns brister eller fel i uppgifterna, ska den skattskyldige lämna in en skattedeklaration och meddela de uppgifter som saknas eller som rättats till Skatteförvaltningen.

En frilansare har möjlighet att deklarera de inkomster från frilansarbete vilka saknas på den förhandsifyllda skattedeklarationen (bl.a. understöd, arbetsersättningar, bruksavgifter, kostnadsersättningar) och avdrag elektroniskt i tjänsten MinSkatt.

Det är möjligt att en del av utgifterna redan finns som avdrag på den förhandsifyllda skattedeklarationen. Sådana kostnader kan vara till exempel medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och arbetslöshetskassaavgifter samt obligatoriska pensions- och arbetslöshetsförsäkringspremier. I den utsträckning som kostnaderna redan finns på den förhandsifyllda skattedeklarationen, är det inte nödvändigt att deklarera dem. Samma kostnader får inte dras av dubbelt.

Skatteförvaltningens blanketter 10 (understöd) och 11 (förvärvsverksamhet) kan också användas för att deklarera inkomster och kostnader.

 

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig Mervi Hakkarainen