Registrering av en utlänning som mervärdesskattskyldig i Finland

En utländsk näringsidkare som bedriver verksamhet i Finland ska registrera sig som mervärdesskattskyldig i de situationer som fastställs i denna anvisning. I anvisningen redogörs för hur registreringen sker och vilka handlingar registreringen kräver.

Specialbestämmelserna enligt kapitel 2.2.2.2, vilka gäller varor som överförs från ett annat EU-land till Finland i enlighet med arrangemang med avropslager (gäller sk. call off-lager), tillämpas då varutransporten från ett annat EU-land till Finland börjat 1.1.2020 eller senare. På varor vars transport till Finland börjat före 1.1.2020, tillämpas tidigare beskattningspraxis.

Den nedre gränsen för skattskyldighet för verksamhet i liten skala i 3 § i mervärdesskattelagen nämns i kapitel 1. Gränsen höjdes fr.o.m. 1.1.2021 till 15 000 euro. Ändringen tillämpas på räkenskapsperioder som börjar 1.1.2021 eller efter det.

1 Inledning

I mervärdesbeskattningen avses med en utländsk näringsidkare en näringsidkare som har sitt säte för den ekonomiska verksamheten utomlands. Ett samfund har sitt säte för den ekonomiska verksamheten i den stat där sätet för den ekonomiska verksamheten enligt samfundets bolagsordning eller stadgar finns eller från vilket dess verksamhet i huvudsak bedrivs eller leds. En fysisk person har sitt säte utomlands, om hen bor i något annat land än Finland och inte vistas här fortlöpande. Vistelsen ses i beskattningspraxis i allmänhet som fortlöpande, om den pågår i minst sex månader. Den närmare definitionen för en fysisk persons bosättningsplats och stadigvarande vistelsesort finns artiklarna 12 och 13 i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011.

Mervärdesskatten är en konsumtionsskatt som säljaren inkluderar i försäljningspriset på en vara eller en tjänst. I Finland ska mervärdesskatt betalas på försäljning av varor och tjänster som bedrivs i form av rörelse. Också en utländsk näringsidkare som utövar rörelse i Finland, är mervärdesskattskyldig här. Förutom på försäljning betalas mervärdesskatt på till exempel varuimport i Finland och på gemenskapsinternt förvärv av varor i Finland.

Skattskyldighetens så kallade nedre gräns för verksamhet i liten skala (räkenskapsperiodens omsättning är högst 10 000 euro) enligt 3 § i mervärdesskattelagen (1501/1993) (MomsL) tillämpas inte på en utländsk näringsidkare som inte har ett fast driftställe i mervärdesbeskattningen i Finland. En utländsk näringsidkare som har skattepliktig försäljning i Finland, och inte har ett fast driftställe i Finland, är mervärdesskattskyldig här oberoende av försäljningsbeloppet.

I regel är en säljare av varor och tjänster skyldig att betala mervärdesskatt på försäljning i Finland. I de situationer som definieras i 8 a–8 d och 9 § i MomsL är köparen dock skattskyldig i stället för säljaren. I dessa situationer handlar det om omvänd skattskyldighet.

Den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL tillämpas i regel då en utländsk näringsidkare, som inte har ett fast driftställe som deltar i försäljningen i Finland och som inte frivilligt ansökt om momsskyldighet i Finland, säljer en vara eller tjänst här (se kapitel 3.1). Den omvända skattskyldigheten är inte tillämplig t.ex. då köparen är en utlänning som inte har ett fast driftställe i Finland och som inte är införd i registret över mervärdesskattskyldiga här, då köparen är en privatperson eller då det är fråga om distansförsäljning av varor, persontransporttjänster eller tillträde till evenemang.

I Finland tillämpas omvänd skattskyldighet enligt vissa villkor även på försäljning av skattepliktigt investeringsguld, guldmaterial och guldhalvfabrikat (8 a § i MomsL), försäljning av utsläppsrätter för växthusgaser (8 b § i MomsL), försäljning av byggtjänster (8 c § i MomsL) (se kapitel 6) och på försäljning av metallskrot och -avfall (8 d § i MomsL). Närmare information om dessa omvända skattskyldigheter finns i följande Skatteförvaltningens anvisningar:

• Momsbeskattning av investeringsguld samt av guldmaterial och halvfärdiga guldprodukter
• Om beskattningen av handel med utsläppsrätter för växthusgaser
• Omvänd momsskyldighet inom byggbranschen
• Omvänd momsbeskattning vid försäljning av metallskrot och -avfall.

När  omvänd skattskyldighet inte tillämpas på försäljning som en utländsk näringsidkare utövar i Finland, ska hen här anmäla sig till registret över mervärdesskattskyldiga här. En utländsk näringsidkare ska också anmäla sig som mervärdesskattskyldig, t.ex. om hen i Finland bedriver verksamhet enligt nollskattesats i Finland och vill få tillbaka mervärdesskatt som ingår i anskaffningar i Finland (se kapitel 3.2) eller om näringsidkaren bedriver distansförsäljning till konsumenter och denna försäljning i Finland under kalenderåret överskrider gränsen på 35 000 euro (se kapitel 3.3).

2 Fast driftställe

2.1 Definition av fast driftställe i mervärdesbeskattningen

I mervärdesbeskattningen avses med fast driftställe ett permanent affärsställe, från vilket en näringsidkares rörelse helt eller delvis bedrivs. Ett fast driftställe kan vara exempelvis en lägenhet, en affärslokal, en industrianläggning och anordningar som används i näringsidkarens rörelse.  Affärsstället kan också finnas i en annan näringsidkares lokaler. Registrering som mervärdesskattskyldig innebär i sig inte att ett fast driftställe bildas i mervärdesbeskattningen.

Begreppet fast driftställe definieras inte i mervärdesskattelagen, utan i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011. Denna förordning behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Europeiska unionens förordning 282/2011 harmoniserar tolkningen av mervärdesskattedirektivet.

Enligt artikel 11 i genomförandeförordningen avses med ett fast driftställe i handel med tjänster varje annat fast driftställe, än det säte för den ekonomiska verksamheten som har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att kunna ta emot och använda de tillhandahållna tjänsterna för sitt eget behov.

Ett fast driftställe i Finland kan bildas också för en näringsidkare som enbart bedriver varuhandel, om driftstället har en tillräcklig grad av varaktighet och tillräckliga personal- och tekniska resurser för att ta emot, använda eller tillhandahålla tjänster.

Utifrån artikel 53 i genomförandeförordningen beaktas då den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL tillämpas ett fast driftställe i handel med varor och tjänster enbart om det har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att kunna utföra den leverans av varor eller det tillhandahållande av tjänster som det medverkar i.

Med personalresurser avses personer som deltar i utövandet av rörelsen.  Att alla arbetsuppgifter utförs med personalresurser i Finland är inte en förutsättning för att ett fast driftställe ska bildas i Finland. Tillräckliga personalresurser förutsätter inte att det finns flera personer i Finland, utan en enda person kan räcka. Också hyrd arbetskraft ses som personalresurser, om de hyrda arbetstagarna lyder under näringsidkarens bestämmanderätt.

Av ett fast driftställe förutsätts utöver personalresurser tillräckliga tekniska resurser för att ta emot, använda eller tillhandahålla tjänster eller för att leverera varor. Enbart tekniska resurser bildar dock inte ett fast driftställe. Till exempel lokaler, lämplig IT, lämpliga program, servrar och andra maskiner eller anordningar som används i rörelsen kan ses som tekniska resurser. Ett fast driftställe kan bildas även om verksamheten i hög grad är automatiserad, om det finns personal som upprätthåller, övervakar eller bedriver annan motsvarande verksamhet med utrustningen i placeringsstaten.

Ett affärsställe ska ha en tillräcklig grad av varaktighet, dvs. det ska finnas på en bestämd geografisk plats. Det behöver dock inte vara fast förankrat i marken. Ett företag anses ha ett fast driftställe till exempel då det i Finland säljer transporttjänster som följer en viss tidtabell och rutt.

Vad gäller byggnads- eller installationsverksamhet har man i beskattningspraxis sett entreprenadobjekt eller flera successiva enterprenadobjekt som ett fast driftställe om arbetet har pågår en längre tid än nio månader. Det anses att ett fast driftställe bildas redan då verksamheten startar, och inte först när tidsgränsen på nio månader överskrids. Ett fast driftställe kan också uppkomma i samband med kortare entreprenader, om förutsättningarna för att ett fast driftställe ska bildas är uppfyllda.

Den verksamhet som bedrivs från ett permanent affärsställe behöver inte vara oavbruten, så länge den är regelbunden. Uthyrning av fastigheter eller lös egendom och överlåtelse av nyttjanderätten till immateriella rättigheter bildar i sig inte ett fast driftställe.

Som fast driftställe ses inte en fast inrättning som endast används för verksamhet av förberedande eller biträdande art, som till exempel personalrekrytering eller inköp av tekniska tillgångar som är nödvändiga för fullgörandet av en näringsidkares verksamheter.

Begreppet fast driftställe är olika i mervärdesbeskattningen och i inkomstbeskattningen och bildandet av dessa bedöms separat. Bildandet av ett fast driftställe i mervärdesbeskattningen leder inte direkt till att ett fast driftställe bildas i inkomstbeskattningen eller vice versa.

Läs mer om inkomstbeskattningen i internationella situationer i följande Skatteförvaltningens anvisningar:

• Att inleda verksamhet i Finland
• Inkomstbeskattning av utländska samfund i Finland − Rörelseinkomst och andra inkomster för ett utländskt samfund från Finland.

2.2 Deltagande av ett fast driftställe i försäljning

Trots att en utländsk näringsidkare har ett fast driftställe i Finland, leder detta inte nödvändigtvis till en skyldighet för näringsidkaren att anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland för försäljning. En ytterligare förutsättning för mervärdesskattskyldighet är att det fasta driftstället deltar i försäljningen av varor eller tjänster i Finland.

En utländsk näringsidkare kan i Finland ha sådan försäljning i vilken ett fast driftställe i Finland deltar och utifrån vilken mervärdesskattskyldighet bildas för den. Därtill kan den utländska näringsidkaren ha sådan försäljning i vilken det fasta driftstället i Finland inte deltar. På de sist nämnda försäljningarna kan den allmänna omvända skattskyldigheten i 9 § i MomsL bli tillämplig.

Om en utländsk näringsidkare inte har ett fast driftställe i Finland från vilket affärstransaktioner genomförs och hen inte  i form av rörelse bedriver annan säljning av varor och tjänster i Finland än försäljning enligt 8 a–8 d eller 9 § i MomsL för vilken köparen är skattskyldig eller där staten är köpare, och sådan försäljning av transporttjänster och stödtjänster till dessa som är skattefri med stöd av 71, 72 d eller 72 h § i MomsL, kan hen söka tillbaka mervärdesskatt som ingått i anskaffningar i Finland som sådan återbäring som avses i 122 § i MomsL.

Läs mer om den ovannämnda återbäringen i följande Skatteförvaltningens anvisningar:

• Återbäring av mervärdesskatt till en näringsidkare som är etablerad i ett annat EU-land
• Återbäring av mervärdesskatt till en näringsidkare som är etablerad utanför EU.

2.2.1 Handel med tjänster

Vid handel med tjänster deltar ett fast driftställe i försäljningen, om det fasta driftställets tekniska och personalresurser används för affärstransaktioner i Finland med väsentlig koppling till tillhandahållandet av tjänsten. Till exempel anskaffning av ett uppdrag som leder till tillhandahållandet av en tjänst, det vill säga försäljningsverksamhet, eller till att ett arbete enligt uppdraget utförs.

Som försäljningsverksamhet ses till exempel verksamhet, som syftar till att ett visst uppdrag fås, till exempel givande av offerter, ingående av avtal, avtalsförhandling eller underskrift av avtal. Allmän eller en till en viss målgrupp riktad marknadsföringsverksamhet eller verksamhet för att göra ett företag känt, vilka inte kan anses ha en tydlig koppling till näringsidkarens utförda eller icke-utförda försäljningar i Finland, anses däremot inte utgöra försäljningsverksamhet, och följaktligen inte deltagande i försäljning.

Som utförande av ett arbete enligt uppdrag anses t.ex. att det fasta driftställets resurser används i sin helhet eller partiellt för att utföra arbetet. Det är inte nödvändigt att genomföra hela uppdraget med det fasta driftställets resurser.

Ett fast driftställe anses inte delta i försäljningen, om de tekniska resurserna och personalen vid det fasta driftstället inte används för att tillhandahålla tjänsterna. Det anses inte att det fasta driftstället deltar i försäljningen, om dess resurser används enbart för administrativa stöduppgifter, såsom bokföring, fakturering, indrivning av fordringar eller personalrekrytering.

Om den faktura som getts över försäljningen av tjänsten dock innehåller mervärdesskattenumret för ett finländskt fast driftställe, anses det fasta driftstället ha deltagit i försäljningen av tjänsten (rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 artikel 53.2.3).

2.2.2 Varuhandel

Deltagandet av ett fast driftställe i varuförsäljning bedöms på samma sätt som i kapitel 2.2.1. Det vill säga att det fasta driftstället deltar i varuförsäljningen om det fasta driftställets tekniska och personalresurser används i affärstransaktioner i Finland med väsentlig koppling till genomförandet av varuförsäljningen.

Ett fast driftställe anses dock inte delta i försäljningen av en vara då försäljningen uppfyller förutsättningarna för gemenskapsintern handel, det vill säga då köparens mervärdesskattenummer används och varan transporteras från ett annat EU-land direkt till Finland till en näringsidkare som fungerar som köpare. Då uppkommer som följd av försäljningen inte en skyldighet att anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland för den utländska näringsidkaren som fungerar som säljare, även om hen hade ett fast driftställe här.

Ett lager som en utländsk näringsidkare upprätthåller i Finland bildar inte automatiskt ett fast driftställe i Finland. Bildandet av ett fast driftställe utifrån ett lager bedöms utifrån de kriterier som refereras i kapitel 2.1.

När en utländsk näringsidkare säljer varor från ett lager i Finland på så sätt att varorna i anknytning till försäljningen transporteras till kunder i Finland, handlar det om skattepliktig försäljning av varor i Finland

Inte heller köp av en lagringstjänst av en extern tjänstetillhandahållare bildar automatiskt ett fast driftställe i Finland för en utländsk näringsidkare. När en utländsk näringsidkare säljer varor från ett lager som en utländsk tjänstetillhandahållare upprätthåller i Finland, handlar det om skattepliktig varuförsäljning som bedrivs av den utländska näringsidkaren i Finland. Den allmänna omvända mervärdesskattskyldigheten enligt 9 § i MomsL är med de undantag som refererats i kapitel 3.1 tillämplig på sådan försäljning, om en utländsk näringsidkare inte har ett fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen, och hen inte frivilligt gjort en ansökan om mervärdesskattskyldighet i Finland.

Överföring av en vara från ett annat EU-land till ett lager i Finland, vilket antingen det utländska företaget själv eller en utomstående tjänstetillhandahållare upprätthåller, orsakar dock en skyldighet för den utländska näringsidkaren att åtminstone anmäla sig som deklarationsskyldig i Finland (se kapitel 5.2). Undantaget är den situation som behandlas i kapitel 2.2.2.2, där en vara överförs till ett avropslager.

2.2.2.1 Konsignationslager

Med konsignationslager avses ett lager:

• till vilket en säljare överför varor för leverans till köpare på så sätt att köparen av varje enskilda vara eller varupost som överförs till lagret inte är känd i förväg och
• vart överförda varor säljaren äger fram till dess att köparen tar ut varorna från lagret eller till dess att varorna säljs vidare.

Ett konsignationslager kan upprätthållas till exempel av en återförsäljare eller en extern tjänstetillhandahållare. Om en utländsk näringsidkare överför en vara från ett annat EU-land till ett konsignationslager i Finland, utgör överföringen ett gemenskapsinternt förvärv i Finland, vilket innebär att den utländska näringsidkaren ska registrera sig åtminstone som deklarationsskyldig (se kapitel 5.2).

2.2.2.2 Avropslager från och med 1.1.2020

Med avropslager (s.k. call off-lager) avses en situation där en säljare överför varor för en viss köpare till ett lager i ett annat EU-land på så sätt att köparen blir ägare av varorna först då hen tar ut varorna från lagret.

En utländsk näringsidkare anses inte göra ett gemenskapsinternt förvärv i Finland, om hen överför en vara genom arrangemang med avropslager från ett annat EU-land till Finland. I stället anses den näringsidkare till vilken varan är avsedd utföra ett gemenskapsinternt förvärv mot vederlag i Finland, då näringsidkaren övertar innehavet av en vara som överförts i enlighet med dessa arrangemang. Till följd av denna affärstransaktion behöver den utländska näringsidkaren inte registrera sig som mervärdesskattskyldig i Finland.

Enligt 26 h § 2 mom. i MomsL anses arrangemang med avropslager finnas i Finland fr.o.m. 1.1.2020 om följande villkor är uppfyllda:

1. en näringsidkare eller någon annan för näringsidkarens räkning överför en vara från ett annat EU-land till Finland, där varan senare avses säljas till en annan näringsidkare med rätt att få äganderätt till varan i enlighet med ett avtal mellan de båda näringsidkarna,
2. den näringsidkare som överför varan har inte etablerat sitt säte för sin ekonomiska verksamheten i Finland och har inte heller något fast driftställe här,
3. den näringsidkare till vilken varan är avsedd att säljas så som avses i 1 punkten är införd i registret över mervärdesskattskyldiga i Finland och den i 2 punkten avsedda näringsidkaren känner till näringsidkarens identitet och finländska mervärdesskattenummer vid den tidpunkt då transporten inleds,
4. den näringsidkare som överför varan fullgör sin skyldighet att i den stat där transporten startat lämna in en sammandragsanmälan över mervärdesskatt rörande de näringsidkare för vilka varor transporterats enligt arrangemang med avropslager och föra en förteckning som motsvarar den förteckning som stadgats i 209 s § 2 mom. i MomsL. De uppgifter som ska införas i förteckningen har listats i artikel 54a.1 i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 (se rådets genomförandeförordning (EU) 2018/1912, som ändrar förordningen i fråga).

Om en näringsidkare överför en vara till sig själv från ett annat EU-land till Finland och någon av ovan nämnda förutsättningar inte är uppfyllda, ska den näringsidkare som överför varan anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland för att deklarera ett gemenskapsinternt förvärv. Följaktligen kan en näringsidkare välja att inte tillämpa förenkligen t.ex. genom att låta bli att föra förteckningen som avses i punkt 4 ovan.

En köpare till vilken varor säljs i Finland enligt arrangemang med avropslager, ska också föra en förteckning över varorna (209 s § 4 mom. i MomsL). De uppgifter som ska införas i köparens förteckning har listats i artikel 54a.2 i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011. Den förteckning som köparen för har dock inte någon inverkan på säljarens rätt att tillämpa arrangemang med avropslager.

En näringsidkare till vilken en vara är avsedd då en transport börjar kan senare ersättas med en näringsidkare som träder i dennes ställe med ett motsvarande avtal, om följande förutsättningar är uppfyllda:

• den nya köparens identitet och finländska mervärdesskattenummer är kända av säljaren vid ersättningstillfället och
• säljaren antecknar ersättningen i förteckningen som motsvarar förteckningen enligt 209 s § 2 mom. i MomsL i den stat där transporten börjat.

Om varan inte sålts till den näringsidkare till vilken den avsetts inom 12 månader från det att varan kommit till Finland, och arrangemanget med avropslager innan dess inte upphört av de orsaker som räknas upp i 26 i § i MomsL, anses överföraren göra ett gemenskapsinternt förvärv av varan i Finland. Ett gemenskapsinternt förvärv anses äga rum på dagen efter den dag då tolvmånadersperioden upphör. Ett gemenskapsinternt förvärv äger dock inte rum om varan inte sålts mot vederlag och den senast på den nämnda dagen returnerats till den stat där transporten inletts, och en anteckning om detta gjorts i förteckningen som motsvarar förteckningen enligt 209 s § 2 mom. i MomsL i den stat där transporten börjat. Om ett gemenskapsinternt förvärv anses äga rum, ska näringsidkaren anmäla sig åtminstone som deklarationsskyldig i Finland.

Tolvmånadersperioden börjar räknas från och med dagen efter att varan ankommit till lagret. Följaktligen, om en vara ankommit till ett lager i Finland till exempel 6.1.2020, börjar tolvmånadersperioden 7.1.2020 och den upphör 7.1.2021.

Enligt 26 i § i MomsL anses överföraren av en vara ha gjort ett gemenskapsinternt förvärv i Finland, om någon av följande situationer uppstår innan ovan nämnda tolvmånadersperiod utgår:

1. Någon av de förutsättningar som avses i 26 h § 2 mom. i MomsL uppfylls inte längre. I så fall äger det gemenskapsinterna förvärvet rum på den dag då förutsättningen inte längre är uppfylld.
2. En annan person ersätter en näringsidkare till vilken varan till en början vara avsedd, men ovan nämnda förutsättningar för ersättning är inte uppfyllda. I så fall äger det gemenskapsinterna förvärvet rum på den dag då näringsidkaren ersattes med en annan person.
3. En vara säljs till en annan person än den näringsidkare till vilken varan var avsedd att säljas. I så fall äger det gemenskapsinterna förvärvet rum på den dag då försäljningen ägde rum.
4. Varan transporteras till ett annat land än det EU-land från vilket det ursprungligen överfördes. I så fall äger det gemenskapsinterna förvärvet rum på den dag då transporten började.
5. En vara förstörs, försvinner eller stjäls. I så fall äger det gemenskapsinterna förvärvet rum på den dag då varan de facto avlägsnades eller förstördes eller om det är omöjligt att fastställa denna dag, på den dag då det upptäcktes att varan har förstörts eller försvunnit.

Bestämmelsen som gäller en situation att varorna förstörs ska inte tolkas absolut. Om en del av varorna förstörs i ett lager till exempel på grund av deras särdrag, anses inte en överföring av en vara som ska behandlas som ett gemenskapsinternt förvärv i Finland äga rum, och säljaren behöver då inte registrera sig som mervärdesskattskyldig i Finland som följd av att varorna förstörs.

Samma lager kan innehålla varor som är avsedda för olika köpare, dock under förutsättning att köparen av varje vara är känd då säljaren överför varan till lagret. Om varor som är avsedda för flera köpare förvaras i samma lager, behöver inte de varor som är avsedda för olika köpare fysiskt vara åtskilda, om de med lagringsbokföringen eller på annat sätt kan avskiljas från varandra. Samma säljare kan ha flera avropslager i Finland.

2.2.2.3 Lager på Åland

Också då en utländsk näringsidkare har ett lager som finns på Åland, bedöms bildandet av ett fast driftställe utifrån de kriterier som nämns i kapitel 2.1.

Överföring av varor från Fastlandsfinland eller andra EU-länder till ett lager på Åland orsakar inte en skyldighet för en utländsk näringsidkare att anmäla sig som mervärdesskattskyldig, eftersom Åland inte hör till EU:s mervärdesskatteområde, och överföringen av varan följaktligen inte är en överföring som ska behandlas som ett gemenskapsinternt förvärv. När varor överförs till Åland, handlar det om import av varor. På transport av varor till Åland ska en deklaration inges till Tullen. Närmare information om import till Åland finns i Skatteförvaltningens anvisning Den åländska skattegränsen i mervärdesbeskattningen.

En utländsk näringsidkare som bedriver skattefri exportförsäljning från Åland är inte berättigad till utlänningsåterbäring och ska följaktligen anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland för att få tillbaka mervärdesskatt som ingår i anskaffningar som gjorts i Finland och mervärdesskatt på import (se kapitel 3.2).

2.2.2.4 Skatteupplag

Ett skatteupplag är ett tillståndspliktigt lager, i vilket det är möjligt att ställa de varor som avses i 72 i § i MomsL. Dessa utgörs av till exempel vissa separat nämnda råvaror och varor, som är avsedda för att utrusta luftfartyg och fartyg som är i internationell trafik eller för försäljning på sådana fartyg.

Om en utländsk näringsidkare överför en vara från ett annat EU-land till ett skatteupplag i Finland, orsakar överföringen en skyldighet att registrera sig åtminstone som deklarationsskyldig i Finland, eftersom överföringen behandlas som ett gemenskapsinternt förvärv i Finland. Ett sådant gemenskapsinternt förvärv är dock skattefritt (72 f § 1 punkten i MomsL). En skyldighet för en näringsidkare att registrera sig i Finland uppkommer dock inte av import av en vara som överförs till ett skatteupplag. En sådan import är skattefri (72 h § 1 mom. 2 punkten i MomsL).

En potentiell skyldighet att betala mervärdesskatt uppkommer då varan flyttas bort från skatteupplaget. Flytt av en vara från ett skatteupplag kan följaktligen leda till en skyldighet för en näringsidkare att anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland. Uppkomsten av mervärdesskattskyldigheten beror på vad som görs med varan, då den förs bort från skatteupplaget. Om lagringen upphör t.ex. så att varan säljs så att den allmänna omvända skattskyldigheten tillämpas, uppkommer det för säljaren inte en skyldighet att anmäla sig som mervärdesskattskyldig.

Försäljning av en vara i ett skatteupplag på så sätt att varan inte flyttas från skatteupplaget eller på så sätt att den flyttas till ett annat skatteupplag i Finland, leder inte till någon skyldighet för en utländsk näringsidkare att anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland.

Närmare information om skatteupplagringsförfarandet finns i Skatteförvaltningens anvisning Skatteupplag i mervärdesbeskattningen.

3 Anmälan som mervärdesskattskyldig

På försäljning av varor och tjänster som bedrivs i form av rörelse i Finland ska mervärdesskatt betalas även då verksamheten bedrivs av en utländsk näringsidkare, och verksamheten inte sker från ett fast driftställe i Finland. En utländsk näringsidkare ska anmäla sig till registret över mervärdesskattskyldiga i Finland, om utlänningen är skyldig att betala skatt till staten (t.ex. om den allmänna omvända skattskyldigheten som behandlas i kapitel 3.1 nedan inte tillämpas på försäljningen).

3.1 Den allmänna omvända mervärdesskattskyldigheten

Köparen betalar mervärdesskatt utifrån den allmänna omvända skattskyldigheten i 9 i MomsL på varor och tjänster som i Finland sålts av en utländsk näringsidkare, om

• den utländska näringsidkaren inte har ett fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen (se kapitel 2) och
• den utländska näringsidkaren inte frivilligt ansökt om mervärdesskattskyldighet i Finland (se kapitel 4.1).

Skatt betalas inte om finska staten är köparen.

Den omvända mervärdesskattskyldigheten tillämpas dock inte i följande fall, då den utländska säljaren ska anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland:

1. köparen är en utländsk näringsidkare, som inte har något fast driftställe i Finland och som inte införts i registret över mervärdesskattskyldiga (undantaget till detta är den i kapitel 6 behandlade försäljningen av en byggtjänst mellan två utländska näringsidkare, för vilken köparen är skattskyldig).
2. köparen är en privatperson
3. det är fråga om distansförsäljning från ett annat EU-land till privatpersoner eller jämförbara köpare i Finland (se kapitel 3.3).
4. det är fråga om persontransporttjänster
5. det är fråga om överlåtelse av en rätt för tillträde till ett undervisnings-, vetenskaps-, kultur-, nöjes- eller sportevenemang, en mässa, en utställning eller något annat motsvarande evenemang som ordnas i Finland samt en tjänst som har direkt anknytning till tillträdet.

Näringsidkaren ska i den faktura som den ger till köparen nämna att den omvända skattskyldigheten tillämpas (anteckningen "omvänd betalningsskyldighet").  På fakturan antecknas inte beloppet av mervärdesskatt eller skattesatsen, om omvänd skattskyldighet är tillämplig på försäljningen.

3.2 En utländsk näringsidkare som i Finland bedriver verksamhet som omfattas av nollskattesatsen

Med verksamhet som omfattas av nollskattesatsen avses i denna anvisning försäljning av varor eller tjänster, där säljaren är berättigad till återbäring enligt 131 eller 131 a § i MomsL för mervärdesskatt som ingår i anskaffningar som kan hänföras till dessa försäljningar. Till exempel gemenskapsintern försäljning och exportförsäljning är verksamhet som omfattas av nollskattesatsen. Verksamhet som omfattas av nollskattesatsen är däremot inte försäljning av varor och tjänster vilka stadgats som skattefria i mervärdesskattelagen, och vilka inte är förknippade med avdragsrätt, såsom försäljning av hälso- och sjukvårdstjänster eller socialvårdstjänster.

En näringsidkare som i Finland utövar enbart försäljning som berättigar till återbäring enligt 131 § i MomsL (t.ex. skattefri exportförsäljning), är inte skyldig att anmäla sig som mervärdesskattskyldig, om näringsidkaren inte vill använda sin rätt till återbäring. En sådan näringsidkare ska dock anmäla sig som mervärdesskattskyldig, om hen utför följande försäljningar:

• i 43 b § i MomsL avsedd försäljning av investeringsguld
• i 72 a § i MomsL avsedd gemenskapsintern försäljning
• försäljning av en tjänst som beskattas enligt en bestämmelse som motsvarar 65 § i MomsL (den s.k. allmänna bestämmelsen för försäljningsland vid försäljning av en tjänst till en näringsidkare) där köparen, då denne är en näringsidkare eller en juridisk person som finns upptagen i registret över mervärdesskattskyldiga men inte är näringsidkare, är skyldig att betala skatt i en annan medlemsstat enligt en bestämmelse som motsvarar 9 § 1 mom. i MomsL, eller
• försäljning av en vara eller en tjänst för vilken köparen är skattskyldig enligt 8 b–8 d § i MomsL.

Eftersom näringsidkaren i ovan nämnda situationer registreras som mervärdesskattskyldig utifrån anmälan, behöver en näringsidkare som är etablerad utanför EU inget ombud.

En utländsk näringsidkare är inte berättigad till återbäring enligt 122 § i MomsL om hen  i form av rörelse bedriver annan säljning av varor och tjänster i Finland än försäljning enligt 8 a–8 d eller 9 § i MomsL för vilken köparen är skattskyldig eller där staten är köpare, och sådan försäljning av transporttjänster och stödtjänster till dessa som är skattefri med stöd av 71, 72 d eller 72 h § i MomsL.

En utländsk näringsidkare som inte är berättigad till återbäring enligt 122 § i MomsL (t.ex. eftersom hen bedriver skattefri exportförsäljning i Finland) kan får tillbaka mervärdesskatt som ingår i anskaffningar som hänför sig till verksamheten som omfattas av nollskattesatsen i Finland endast om hen anmäler sig som mervärdesskattskyldig i Finland och deklarerar skatten som ska återbäras på mervärdesskattedeklarationen.

3.3 Distansförsäljning, då den försäljningsgräns som Finland fastställt överskrids

Med distansförsäljning avses varuförsäljning inom EU:s inre marknad där säljaren ser till att varorna transporteras till destinationen till privatpersoner eller jämförbara icke-skattskyldiga personer (till exempel postorderförsäljning). När en enskild person köper varor från ett annat EU-land, ska skatt på försäljningen i regel betalas i säljarens land enligt principen om ursprungsland. Distansförsäljning beskattas dock i destinationslandet för transporten, om försäljningsbeloppet under kalenderåret överskrider den gräns som fastställts av det aktuella landet. I Finland är gränsen 35 000 euro utan skattens andel. En näringsidkare som bedriver distansförsäljning ska anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland när distansförsäljningen till Finland överskrider denna gräns under ett kalenderår.

Läs mer om distansförsäljning i Skatteförvaltningens anvisning Mervärdesskattebestämmelser om distansförsäljning i Finland.

4 Frivillig ansökan om mervärdesskattskyldighet

Med ansökan om skattskyldighet avses frivillig registrering i registret över mervärdesskattskyldiga i Finland. En utländsk näringsidkare har möjlighet att ansöka om införande i registret över mervärdesskattskyldiga med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL (se kapitel 4.1), med stöd av 30 § i MomsL för överlåtelse av nyttjanderätt till en fastighet (se kapitel 4.2) eller för distansförsäljning (se kapitel 4.3), då beloppet på distansförsäljningen till Finland underskrider den gräns som förutsätter anmälning som mervärdesskattskyldig. Den skattskyldige måste i vissa situationer utse ett ombud  vid ansökan med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL, men inte vid ansökan för överlåtelse av nyttjanderätt för fastighet eller distansförsäljning.

4.1 Ansökan med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL

En utländsk näringsidkare utan fast driftställe i Finland, kan med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL utifrån ansökan bli skattskyldig för försäljning som näringsidkaren utövar i Finland. I så fall är den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL (se kapitel 3.1) inte längre tillämplig på näringsidkarens försäljningar. Efter ansökan är en näringsidkare inte längre berättigad till återbäring av moms enligt 122 § i MomsL, utan avdrag som hänför sig till verksamheten deklareras i mervärdesskattedeklarationen.

Ett ombud krävs av alla utlänningar som inte är etablerade i ett annat EU-land eller i Norge. Om en utlänning inte etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast driftställe i ett annat EU-land eller i en stat med vilken Finland har ett sådant rättsligt instrument för ömsesidigt bistånd mellan myndigheter som till sitt tillämpningsområde motsvarar rådets direktiv 2010/24/EU om ömsesidigt bistånd för indrivning av fordringar som avser skatter, avgifter och andra åtgärder samt rådets förordning (EU) nr 904/2010 om administrativt samarbete och kampen mot mervärdesskattebedrägeri, förutsätter godkännandet av en ansökan att det utses ett sådant av Skatteförvaltningen godkänt ombud som har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet i Finland. Skatteförvaltningen kan dessutom kräva att en säkerhet sätts upp för betalningen av skatten. Säkerheten utgörs i allmänhet av en bankgaranti. Närmare information om ombud ges i kapitel 9.3.

Skatteförvaltningen antecknar sökanden i registret tidigast den dag då ansökan har inkommit till Skatteförvaltningen. Från och med registreringsdagen har sökanden samma skyldigheter och rättigheter som andra skattskyldiga.

Den som ansökt om skattskyldighet kan välja att avsluta sin skattskyldighet genom att anmäla detta med blanketten för ändrings- och nedläggningsanmälan. Skatteförvaltningen avför den som har lämnat in anmälan ur registret över mervärdessskattskyldiga från och med den dag då anmälan har anlänt till Skatteförvaltningen. Anmälan anses ha inkommit till Skatteförvaltningen den dag då den stämplats eller registrerats som inkommen till något av Skatteförvaltningens verksamhetsställen eller Patent- och registerstyrelsen.

4.2 Överlåtelse av nyttjanderätt till fastighet

Annan överlåtelse än överlåtelse av tillfällig karaktär av nyttjanderätt till en fastighet är skattefri (27 § i MomsL). En hyresvärd, fastighetsägare eller delägare i ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag har dock rätt att frivilligt ansöka om skattskyldighet för överlåtelse av nyttjanderätt till en fastighet, om förutsättningarna för ansökan är uppfyllda (30 § i MomsL). Denna rättighet innehas också av en utländsk hyrestagare, fastighetsägare eller delägare i ett fastighetsaktiebolag. Som följd av ansökan blir ovannämnda överlåtelse skattepliktig för den som gjort ansökan.

Förutsättningen för ansökan är att utrymmet används åtminstone partiellt för mervärdesskattepliktig rörelse eller till verksamhet som berättigar till återbäring eller att slutanvändaren är staten, ett universitet enligt 1 § i universitetslagen, ett yrkeshögskoleaktiebolag enligt 5 § i yrkeshögskolelagen eller en privat yrkesutbildningsanordnare enligt 32 i § i lagen om finansiering av undervisnings- och kulturverksamhet (1705/2009). Förutsättningen för ansökan för det ömsesidiga fastighetsaktiebolaget är att aktieägarna kan dra av den skatt som vederlaget omfattar till fullt belopp eller att staten eller ett universitet, en yrkeshögskola eller en privat anordnare av yrkesutbildning är aktieägare.

Det är inte möjligt att frivilligt avsluta skattskyldigheten gällande överlåtelse av nyttjanderätt till en fastighet. Den mervärdessskyldighet som en överlåtare av nyttjanderätten till en fastighet har upphör först när förutsättningarna för ansökan upphört i fråga om alla fastigheter som är föremål för ansökan.

Alla överlåtelser av nyttjanderätt till fastighet är inte skattefria. T.ex. försäljning av byggtjänster, överlåtelse av utrymmen i inkvarteringsverksamhet och överlåtelse av tillfällig karaktär av utrymmen är skattepliktigt enligt 29 § i MomsL. Möjligheten att ansöka om skattskyldighet gäller alltså inte försäljningar som avses i 29 § i MomsL.

Läs mer om överlåtelse av nyttjanderätt till en fastighet i Skatteförvaltningens anvisning Ansökan om momsskyldighet för överlåtelse av nyttjanderätt till fastighet.

4.3 Distansförsäljning då den försäljningsgräns som Finland fastställt inte överskridits

En distansförsäljare enligt kapitel 3.3 kan också ansöka om mervärdesskattskyldighet för distansförsäljning, trots att distansförsäljningen i Finland inte överskrider den undre gräns som Finland fastställt (dvs. att distansförsäljningen under innevarande kalenderår uppgår till högst 35 000 euro, utan att detta belopp heller överskridits under föregående kalenderår). Förutsättningen för registrering är att näringsidkaren valt att distansförsäljningen beskattas i Finland i stället för i transportens avgångsland på det sätt som skattemyndigheten i transportens avgångsland förutsätter.

Läs mer om distansförsäljning i Skatteförvaltningens anvisning Mervärdesskattebestämmelser om distansförsäljning i Finland.

5 Deklarationsskyldighet

En utländsk näringsidkare, som inte redan har registrerat sig som mervärdesskattskyldig, är deklarationsskyldig, om hen i Finland har gemenskapsinterna förvärv som utifrån 72 a § i MomsL är skattefria eller gemenskapsinterna förvärv som utifrån 72 f § i MomsL är skattefria. Gemenskapsinterna försäljningar och förvärv behandlas allmänt i anvisningen Mervärdesbeskattning i EU-varuhandeln.

Deklarationsskyldiga och andra mervärdesskattskyldiga behandlas delvis på olika sätt, och därför är det viktigt att den som lämnar in etablerings- eller ändringsanmälan meddelar huruvida hen vill registrera sig enbart som deklarationsskyldig. Man anmäler sig som deklarationsskyldig genom att i punkten "Företaget anmäler sig som momsskyldigt" i blanketten för etableringsanmälan eller blanketten för ändrings- eller nedläggningsanmälan välja alternativet "ett utländskt företag anmäler sig endast som deklarationsskyldigt".

En näringsidkare som registrerat sig som deklarationsskyldig kan i Finland ha försäljningar där köparen är skattskyldig utifrån omvända skattskyldighet. Näringsidkare kan också ha försäljningar som är skattefria.

En näringsidkare som är registrerad som deklarationsskyldig kan inte anmäla skatt som ska betalas eller dras av eller import på sin mervärdesskattedeklaration. En näringsidkare som är registrerad som deklarationsskyldig ska följaktligen anmäla sig som mervärdesskattskyldig för rörelseverksamhet eller inköp och eget bruk beroende på situationen, om hen till exempel:

• genomför en skattepliktig försäljning, på vilken omvänd skattskyldighet inte tillämpas,
• gör ett inköp, för vilket näringsidkaren är skattskyldig utifrån omvänd skattskyldighet,
• utför ett skattepliktigt gemenskapsinternt förvärv, eller
• gör en import.

Enligt 72 f § 3 punkten i MomsL betalas inte skatt på ett gemenskapsinternt förvärv om förvärvaren vore berättigad att få den skatt som ska betalas på inköpet tillbaka i sin helhet som återbäring enligt 122 § i MomsL och om hen fullgjort sin deklarationsskyldighet. En förvärvare som är registrerad som deklarationsskyldig ska anmäla sig som mervärdesskattskyldig för rörelseverksamhet eller inköp och eget bruk beroende på situationen, om hen inte är berättigad till återbäring av mervärdesskatt till fullt belopp utifrån 122 § i MomsL , och förvärvet inte heller är skattefritt utifrån 72 f § 1 eller 2 punkterna i MomsL.

Förutsättningarna för återbäringen av mervärdesskatt behandlas närmare följande anvisningar:

• Återbäring av mervärdesskatt till en näringsidkare som är etablerad i ett annat EU-land
• Återbäring av mervärdesskatt till en näringsidkare som är etablerad utanför EU.

En deklarationsskyldig näringsidkare ska i Finland fullgöra sin deklarationsskyldighet, det vill säga lämna in skattedeklarationer över skatter på eget initiativ och sammandragsdeklarationer över mervärdesskatt. Eftersom man anmäler sig som deklarationsskyldig, behövs inte ett ombud.

Fullgörande av deklarationsskyldigheten är en förutsättning för skattefrihet för gemenskapsinterna förvärv enligt 72 f § 3 punkten i MomsL och inlämnande av en sammandragsdeklaration för mervärdesskatt är en förutsättning för skattefrihet för gemenskapsintern försäljning enligt 72 a § i MomsL.

5.1 En utländsk näringsidkare som bedriver gemenskapsintern försäljning i Finland

Med gemenskapsintern försäljning avses i 72 b § i MomsL försäljning av lös egendom, om säljaren, köparen eller någon annan för deras räkning transporterar föremålet från ett EU-land till köparen i ett annat EU-land.  Under vissa förutsättningar behandlas också överföring av en vara som hör till tillgångarna i näringsidkarens rörelse som gemenskapsintern försäljning. Om en utländsk näringsidkare bedriver gemenskapsintern försäljning i Finland, är utlänningen åtminstone deklarationsskyldig i Finland.

En utländsk näringsidkare som utövar gemenskapsintern försäljning är inte berättigad till återbäring av mervärdesskatt enligt 122 § i MomsL. Om en sådan utländsk näringsidkare vill få tillbaka mervärdesskatt som ingått i avdragsgilla anskaffningar i anknytning till gemenskapsinterna försäljningar i Finland, räcker inte enbart registrering som deklarationsskyldig, utan näringsidkaren måste registrera sig som mervärdesskattskyldig i Finland för rörelseverksamhet. I så fall deklareras den skatt som ska dras av på mervärdesskattedeklarationen.

Om en utländsk näringsidkare som är registrerad som deklarationsskyldig som bedriver gemenskapsintern försäljning också gör importer i Finland, räcker inte enbart deklarationsskyldighet, utan näringsidkaren ska anmäla sig som mervärdesskattskyldig för rörelseverksamhet. Detta gäller också för utländska näringsidkare som gör mervärdesskattefria importer enligt 94 b § i MomsL eller andra skattefria importer i Finland. Närmare information om tillämpningen av 94 b § i MomsL finns i anvisningen Tillämpning av skattefriheten i 94 b § i mervärdesskattelagen vid import.

5.2 En utländsk näringsidkare som gör gemenskapsinterna förvärv i Finland

Med ett gemenskapsinternt varuförvärv avses i 26 a § i MomsL ett förvärv mot vederlag av äganderätten till ett löst föremål, om säljaren, köparen eller någon annan för deras räkning transporterar föremålet till köparen från ett EU-land till ett annat EU-land. Under vissa förutsättningar behandlas som gemenskapsinternt förvärv också överföring av en vara som hör till tillgångarna i näringsidkarens rörelse. När en utländsk näringsidkare i Finland gör ett gemenskapsinternt förvärv, som beror antingen på köp eller överföring av en vara, ska näringsidkaren registrera sig i Finland åtminstone som deklarationsskyldig.

Ett gemenskapsinternt förvärv av en deklarationsskyldig näringsidkare är skattefritt, om näringsidkaren fullgjort sin deklarationsskyldighet och om förvärvaren vore berättigad att i sin helhet få tillbaka den mervärdesskatt som hen betalat på förvärvet som en återbäring av mervärdesskatt enligt 122 § i MomsL (72 f § 3 punkten i MomsL). I så fall deklarerar den utländska näringsidkaren enbart beloppet på sina gemenskapsinterna förvärv i Finland på mervärdesskattedeklarationen, men inte skatt att betala på dessa.  En deklarationsskyldig gemenskapsintern förvärvare har rätt att få tillbaka mervärdesskatt som ingått i andra anskaffningar i Finland som en återbäring av mervärdesskatt enligt 122 § i MomsL.

En näringsidkare som enbart är deklarationsskyldig kan inte anmäla skatt som ska betalas eller dras av på mervärdesskattedeklarationen. Om en utländsk näringsidkare inte har rätt till återbäring av skatt som ska betalas på ett gemenskapsinternt förvärv utifrån 122 § i MomsL, och den utländska näringsidkaren således ska betala mervärdesskatt på det gemenskapsinterna förvärvet i Finland, är inte deklarationsskyldighet tillräckligt. Detta gäller också för gemenskapsinterna förvärvare som importerar varor till Finland. I dessa situationer ska den utländska näringsidkaren anmäla sig som mervärdesskattskyldig antingen för inköp eller eget bruk (om bolaget har enbart gemenskapsinterna förvärv) eller för rörelseverksamhet (om bolaget har såväl gemenskapsinterna förvärv som import).

6 En utländsk näringsidkare importerar en vara

Import av en vara i Finland orsakar inte en skyldighet att anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland. En registrering som mervärdesskattskyldig påverkar dock beskattningsförfarandet vid import.

Om den som är skattskyldig för importen inte är införd i registret över mervärdesskattskyldiga vid tidpunkten då skyldigheten att betala mervärdesskatt på importen uppkommer, dvs. då tulldeklarationen godkänns, är det Tullen som uppbär skatten på import. Skatten på import kan återbäras som sådan återbäring som avses i 122 § i MomsL om förutsättningarna uppfylls. Näringsidkaren som importerade varan kan t.ex. sälja varan utan att behöva anmäla sig som mervärdesskattskyldig för försäljningen, om den allmänna omvända skattskyldigheten kan tillämpas på försäljningen (se kapitel 3.1).

Om den som är skattskyldig för importen är införd i registret över mervärdesskattskyldiga vid tidpunkten då tulldeklarationen godkänns, deklareras och betalas skatt på importen på eget initiativ till Skatteförvaltningen. Skatten på importen och det eventuella avdraget av skatten deklareras då på mervärdesskattedeklarationen.

Om den som är skattskyldig för importen  vid tidpunkten då tulldeklarationen godkänns är införd i registret över mervärdesskattskyldiga som en sådan deklarationsskyldig som avses i kapitel 5, orsakar importen att den skattskyldige måste anmäla sig som mervärdesskattskyldig för rörelseverksamhet, eftersom en deklarationsskyldig inte kan deklarera skatt att betala på mervärdesskattedeklarationen.

Mer information om import finns i Skatteförvaltningens anvisning Mervärdesskatteförfarandet vid import fr.o.m. 1.1.2018.

7 En utländsk näringsidkare som bedriver byggverksamhet i Finland

En byggtjänst har definierats i mervärdesskattelagen. Enligt 31 § mom. 1 punkten i MomsL är byggtjänster byggnads- och reparationsarbeten på fastigheter samt överlåtelse av varor som installeras i samband med arbetet. På försäljning av sådana byggtjänster och hyrning av arbetskraft för sådan, tillämpas den omvända mervärdesskattskyldigheten enligt 8 c § i MomsL då:

1. köparen är en näringsidkare som på annat än tillfälligt sätt säljer ovan nämnda byggtjänster eller utför fastighetsöverlåtelser enligt 31 § 1 mom. 1 punkten (näringsidkaren för försäljning bygger eller låter bygga en byggnad eller en bestående konstruktion på ett markområde som är i dess besittning) eller 33 § (näringsidkaren överlåter en fastighet innan den tagits i bruk efter att en byggtjänst tillhandahållits) i MomsL, eller
2. köparen är en sådan näringsidkare som säljer en ovannämnd byggtjänst till en näringsidkare som nämns i 1 punkten.

Vid en bedömning av om köparens verksamhet är av tillfällig karaktär beaktas köparens hela verksamhet och inte enbart verksamheten i Finland.

När en finländsk näringsidkare säljer en byggtjänst till en utländsk näringsidkare i Finland, vilken i sin verksamhet på annat än tillfälligt sätt säljer byggtjänster, tillämpas på försäljningen den omvända skattskyldigheten enligt 8 c § i MomsL. I så fall ska den utländska köparen anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland.

När en utländsk näringsidkare som inte har ett fast driftställe som deltar i försäljningen i Finland och som inte är skattskyldig med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL säljer en byggtjänst i Finland till en finländsk näringsidkare, tillämpas på försäljningen den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL. I så fall är den finländska köparen skattskyldig, oberoende av om köparen säljer byggtjänster på annat än tillfälligt sätt. Med finländsk näringsidkare jämställs i detta fall en utländsk näringsidkare som i Finland har ett fast driftställe eller som införts i registret över mervärdesskattskyldiga i Finland.

Om säljaren i den ovan nämnda situationen hade ett fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen eller om säljaren är  skattskyldig i Finland med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL, och köparen varit en sådan finländsk eller utländsk näringsidkare som säljer byggtjänster högst tillfälligt, skulle inte omvänd skattskyldighet tillämpas på ovan nämnda försäljning. Säljaren borde i så fall anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland och betala skatt på försäljningen.

När en utländsk näringsidkare, som inte har ett fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen och som inte är skattskyldig med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL, säljer en byggtjänst i Finland till en annan utländsk näringsidkare, som på annat än tillfälligt sätt säljer byggtjänster, tillämpas på försäljningen den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL. I så fall ska köparen anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland. Om säljaren i denna situation har ett fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen eller om säljaren är skattskyldig med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL, vore den omvända mervärdesskattskyldigheten enligt 8 c § i MomsL dock tillämplig på den ovannämnda försäljningen. Också i så fall ska köparen anmäla sig som mervärdesskattskyldig.

När en utländsk näringsidkare, som inte har något fast driftställe i Finland vilket deltar i försäljningen och som inte är skattskyldig med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL, säljer en byggtjänst i Finland till en annan utländsk näringsidkare, som högst tillfälligt säljer byggtjänster och inte har något fast driftställe och inte införts i registret över mervärdesskattskyldiga i Finland, är den allmänna omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL inte tillämplig, utan säljaren ska anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland och betala skatt på försäljningen. Om köparen i denna situation hade ett fast driftställe eller om köparen införts i registret över mervärdesskattskyldiga i Finland, skulle den omvända skattskyldigheten enligt 9 § i MomsL tillämpas på den ovannämnda försäljningen.

Läs om den omvända mervärdesskattskyldigheten inom byggbranschen i Skatteförvaltningens anvisning Omvänd momsskyldighet inom byggbranschen.

8 Försäljning av teletjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster till konsumenter

Reglerna om försäljningsland i mervärdesskattelagstiftningen fastställer vilket land som har rätt att beskatta en försäljning. Teletjänster, radio- och televisionssändningstjänster (nedan sändningstjänster) och elektroniska tjänster som sålts till konsumenter beskattas i det EU-land där köparen är etablerad. Det vill säga att om en konsument är etablerad i Finland, sker försäljningen med finländsk skatt.

Säljaren ska registrera sig som mervärdesskattskyldig i alla EU-länder där hen bedriver försäljning av teletjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till konsumenter. Till exempel om en säljare har försäljning till en konsument som är etablerad i Finland, ska säljaren anmäla sig som mervärdesskattskyldig i Finland. Alternativt kan säljaren använda den särskilda ordningen för mervärdesskatt för att fullgöra plikterna. I så fall registrerar sig säljaren som användare av den särskilda ordningen i identifieringsmedlemsstaten. Säljaren som använder den särskilda ordningen sköter därefter sina anmälnings- och betalningsskyldigheter relaterade till mervärdesbeskattningen i de EU-länder där teletjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster sålts, det vill säga i de så kallade konsumtionsmedlemsstaterna, via identifieringsmedlemsstaten. identifieringsmedlemsstaten förmedlar deklarationsuppgifterna samt betalningarna till konsumtionsmedlemsstaterna. Det är frivilligt att registrera sig i den särskilda ordningen, men efter registrering ska företaget använda den särskilda ordningen för samtliga försäljningar av ovannämnda tjänster.

Om en säljare etablerat sig i EU, och försäljningarna av teletjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster i andra EU-länder uppgår till högst 10 000 euro per kalenderår och detta belopp inte heller överskridits under föregående år, beskattas försäljningarna till konsumenterna i de andra EU-länderna i det land där säljaren är etablerad. Registreringsplikten i de andra EU-länderna uppkommer i så fall först då denna omsättningsgräns överskrids, eller om säljaren frivilligt väljer att försäljningarna ska beskattas i dessa andra EU-länder.

Den särskilda ordningen för mervärdesskatt och försäljning av teletjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster behandlas i följande Skatteförvaltningens anvisningar:

• Den särskilda ordningen för mervärdesskatt
• Mervärdesbeskattning av teletjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster.

9 Registrering som mervärdesskattskyldig

9.1 Handlingar som ska lämnas in till Skatteförvaltningen

Blanketterna för etableringsanmälan samt ändrings- och nedläggningsanmälan

Patent- och registerstyrelsen och Skatteförvaltningen upprätthåller tillsammans företags- och organisationsdatasystemet (FODS). Genom systemet kan uppgifter lämnas till båda myndigheterna i en enda anmälan antingen med blanketten för etableringsanmälan (blanketterna Y1–Y3) eller med blanketten för ändrings- och nedläggningsanmälan (blanketterna Y4–Y6).

De olika bolagsformerna har egna blanketter. Den som lämnar in en anmälan väljer rätt Y-blankett enligt sin bolagsform. Blanketterna fås från FODS:s webbplats.

I samband med etableringsanmälan ska det utländska företaget också ge en beskrivning av den utövade rörelseverksamheten. Beroende på företagsformen ges beskrivningen i samband med etableringsanmälan på bilageblanketten:

• Skatteförvaltningens bilageblankett 6204: Registrering av ett utländskt företag (bilaga till blankett Y1 och Y2) eller
• Skatteförvaltningens bilageblankett 6206: Registrering av ett utländskt företag (bilaga till blankett Y3).

I vissa situationer då verksamheten ändras från den tidigare meddelade verksamheten, ska bilagan 6204 eller 6206 också lämnas in som bilaga till blanketterna för ändrings- och nedläggningsanmälan. Bilageblanketterna finns i anslutning till etableringsanmälan på FODS:s webbplats.  En utländsk näringsidkare kan inte göra en etableringsanmälan eller ändring- och nedläggningsanmälan elektroniskt.

Den som anmäler sig som skattskyldig eller ansöker om skattskyldighet ska innan verksamheten inleds lämna in följande handlingar till Skatteförvaltningen:

1. Etableringsanmälan (Y1, Y2 eller Y3) och bilagan 6204 eller 6206 (beroende på företagsformen).
2. Ett utländskt utdrag som motsvarar handelsregisterutdraget och av vilket framgår företagets namn, säte, verksamhetsområde, redovisningsperiod samt firmateckningsrättigheterna.
3. Bolagsordning, bolagsavtal eller andra motsvarande stadgar eller en vidimerad kopia av dessa.
4. Fullmakt om anmälan undertecknas av någon annan än en person med firmateckningsrätt i företaget.

Om Skatteförvaltningen tillställts det utländska utdrag som svarar mot ett handelsregisterutdrag som avses i punkt 2, behöver de handlingarna som nämns i punkt 3 inte lämnas in. Om en handling på ett främmande språk fogas till anmälan, ska även en översättning av handlingen till finska, svenska eller engelska fogas till denna. Undantaget utgörs av en sådan fullmakt som nämns i punkt 4. En översättning till finska eller svenska av en sådan ska alltid fogas till fullmakten.

Om den som ansöker om mervärdesskattskyldighet  med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL (se kapitel 4.1) inte har sitt säte eller ett fast driftställe i ett EU-land eller i Norge, ska denne dessutom lämna in de handlingar gällande ombud vilka nämns i kapitel 9.3.

Handlingarna ska undertecknas på behörigt sätt, och undertecknaren ska ha firmateckningsrätt hos näringsidkaren. Om undertecknaren befullmäktigats, ska den befullmäktigade ha en fullmakt som innehavaren av firmateckningsrätt hos näringsidkaren har beviljat.

Registrering för distansförsäljning

En utländsk näringsidkare som anmäler sig som mervärdesskattskyldig för distansförsäljning anmäler på Skatteförvaltningens bilageblankett den dag då distansförsäljningen överskrider den gräns som Finland fastställt (35 000 euro) som begynnelsedag för mervärdesskattskyldigheten.

En utländsk näringsidkare som ansöker om skattskyldighet i Finland utifrån distansförsäljning, trots att den undre gränsen inte överskrids, ska i princip utöver ovan nämnda handlingar, lämna in en kopia av den ansökan som gjorts till myndigheterna i transportens avgångsland eller av det beslut som fattats av myndigheten i transportens avgångsland, enligt vilket distansförsäljningen beskattas i Finland i stället för i avgångslandet.

Var ska handlingarna lämnas in?

Blanketterna och de övriga handlingarna sänds per post till adressen:

PRS – SKATTEFÖRVALTNINGEN

Företagsdatasystemet

PB 2000

00231 HELSINGFORS.

Alternativt kan blanketter och andra handlingar överlämnas till ett verksamhetsställe för Skatteförvaltningen eller till Patent- och registerstyrelsen.

9.2 En filial som ska antecknas i handelsregistret

En utländsk näringsidkare kan i Finland grunda en filial som införs i handelsregistret. En utländsk näringsidkares filial i Finland är en del av ett utländskt samfund eller en utländsk stiftelse som i Finland bedriver fortlöpande affärs- eller yrkesverksamhet i det utländska samfundets eller den utländska stiftelsens namn och för dess räkning.

Det handelsregister som förs av Patent- och registerstyrelsen är ett officiellt och offentligt register över företag. Om en utländsk näringsidkare grundar en filial, ska en etableringsanmälan lämnas in till handelsregistret innan verksamheten påbörjas. Om det utländska samfund eller den utländska stiftelse som grundar filialen finns utanför EES-området, ska ett tillstånd för att grunda filialen sökas hos Patent- och registerstyrelsen. EES-området omfattar EU-länderna samt Norge, Island och Liechtenstein.

Om en utländsk näringsidkare börjar bedriva mervärdesskattepliktig rörelse från en filial som redan tidigare förts in i handelsregistret, ska en ändringsanmälan om detta lämnas in till Skatteförvaltningen. För detta ändamål används blanketten för ändrings- och nedläggningsanmälan (Y4–Y6).

Införande av en filial till en utländsk näringsidkare i handelsregistret i Finland orsakar i sig inte någon skyldighet för den utländska näringsidkaren att registrera sig till registret över mervärdesskattskyldiga i Finland. Bildandet av ett fast driftställe och skattskyldigheten för en filial bedöms på samma sätt som för andra aktörer.

Patent- och registerstyrelsen handlägger ärenden i anknytning till grundande och registrering av en filial. Läs mer om grundande av en filial på Patent- och registerstyrelsens webbplats. Närmare uppgifter fås också från Patent- och registerstyrelsens servicenummer +358 (0) 29 509 5900.

9.3 Ombud

Om en utländsk näringsidkare inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast driftställe i något EU-land eller Norge, är en förutsättning för att på ansökan bli mervärdesskattskyldig med stöd av 12 § 2 mom. i MomsL (se kapitel 4.1) att ett ombud utses (173 a § i MomsL). Sätet för den ekonomiska verksamheten för ombudet ska vara i Finland Ombudet ska dessutom vara godkänt av Skatteförvaltningen. För att bli godkänt ska ombudet ha tillräcklig kompetens och sakkunskap för uppgiften. Ett ombud ska i regel vara infört i handelsregistret. Privatpersoner godkänns som ombud endast i undantagsfall.

Den som frivilligt ansöker om mervärdesskattskyldighet ska för utnämnandet av ombud till Skatteförvaltningen, utöver de i kapitel 9.1 nämnda handlingarna, lämna in även följande uppgifter och handlingar:

• Det finska ombudets förbindelse att verka som ombud enligt 173 a § i MomsL, om etableringsanmälan är undertecknad av den utländska näringsidkaren.
• En i regelrätt ordning, av den utländska näringsidkaren utfärdad fullmakt för ombudet att verka som ombud enligt 173 a § i MomsL och en översättning av fullmakten till finska eller svenska.
• Ombudets namn, FO-nummer och kontaktuppgifter. Utredning av förmågan att sköta uppgifterna som ombud enligt mervärdesskattelagen, om ombudet i sin egen verksamhet verkar inom någon annan än bokföringsbranschen.

Ombudet svarar för att fullgöra de administrativa skyldigheter som mervärdesskattskyldigheten orsakar åt den utländska näringsidkaren som som på ansökan blivit mervärdesskattskyldig. En förutsättning för att bli godkänd som ombud är vanligen att ombudet själv kommer att sköta den mervärdesskattskyldiges bokföringsuppgifter e.d. uppgifter. Samtliga omständigheter som är av betydelse för att kunna fastställa skatten på tillförlitligt sätt ska framgå av ombudets bokföring över den mervärdesskattskyldiges rörelse. Bokföringsmaterialet ska bevaras i Finland under den tid som stadgas i bokföringslagen (1335/1997). Om en utländsk näringsidkare inte är bokföringsskyldig, ska ombudet föra sådana anteckningar att de uppgifter som behövs för fastställande av skatten kan fås ur dem.

Ombudet ska på uppmaning av Skatteförvaltningen visa upp huvudmannens bokföringsmaterial för granskning. Ombudet svarar dock inte för betalning av skatt som påförts den utländska näringsidkaren.

Ombudet kan bytas genom att skicka en förhandsanmälan till Skatteförvaltningen och lämna in de handlingar som nämns ovan om det nya ombudet. Också det nya ombudet ska godkännas av Skatteförvaltningen. Om näringsidkaren eller ombudet själv har meddelat att han eller hon slutar som ombud, men näringsidkaren trots uppmaning inte utsett ett nytt ombud som Skatteförvaltningen godkänner, kan Skatteförvaltningen anse att näringsidkarens mervärdesskattskyldighet är avslutad.

10 Den mervärdesskattskyldiges rättigheter och skyldigheter

När en utländsk näringsidkare registrerats som mervärdesskattskyldig för rörelseverksamhet, omfattas näringsidkaren av samma rättigheter, skyldigheter och andra regler som mervärdesskattskyldiga i Finland i allmänhet. Skatteförvaltningen skickar ett meddelande om införandet i registret och anvisningar om deklaration och betalning till näringsidkaren. Mervärdesskattedeklarationen och -betalningen ska dock skötas på näringsidkarens eget initiativ.

Den utländska näringsidkaren får ett företags- och organisationsnummer (FO-nummer), då etableringsanmälan införs i företags- och organisationsdatasystemet. FO-numret identifierar näringsidkarna, men utifrån numret är det inte möjligt att avgöra om en näringsidkare registrerat sig som mervärdesskattskyldig.

I företags- och organisationsdatasystemets informationstjänst är det möjligt att granska om näringsidkarens mervärdesskatteregistrering är i kraft. Därtill kan mervärdesskatteregistreringen granskas utifrån mervärdesskattenumret i kommissionens VIES-tjänst.

FO-numret ska antecknas på beställnings-, offert- och fakturablanketterna och andra brev och blanketter som anknyter till näringsverksamheten. Om en utländsk näringsidkare som registrerat sig som mervärdesskattskyldig bedriver gemenskapsintern handel i vilken det krävs ett mervärdesskattenummer, bildar näringsidkaren själv detta utifrån sitt FO-nummer. Mervärdesskattenumret består av landskoden FI och en nummerserie som är den samma som FO-numret utan strecket mellan den näst sista och sista siffran. Om FO-numret till exempel är 1234567-8, blir mervärdesskattenumret FI12345678.

10.1 Deklaration och betalning av skatter

När mervärdesskatteregistreringen trätt i kraft ska den skattskyldige näringsidkare för varje skatteperiod deklarera och redovisa skatt som ska betalas i Finland till finska staten. Näringsidkaren har dock rätt att göra avdrag för mervärdesskatt som ingått i anskaffningar som gjorts för denna verksamhet. En skattskyldig köpare får även dra av den skatt som betalas enligt omvänd skattskyldighet. En förutsättning för avdragsrätten är att varan eller tjänsten kommer att användas i rörelse som utövas av den skattskyldige, vilken berättigar till avdrag eller återbäring. Skatt kan inte dras av till exempel från varor och tjänster som köpts för ägarnas eller personalens privata bruk eller som omfattas av avdragsbegränsningarna.

Närmare information om anmälning och betalning fås från följande Skatteförvaltningens anvisningar:

• Deklaration och betalning av skatter på eget initiativ
• Att deklarera moms och andra skatter på eget initiativ – detaljerade anvisningar.

Mervärdesskatt anmäls med skattedeklarationen för skatter på eget initiativ. Skattedeklarationen ska lämnas in elektroniskt. En anmälan på papper är möjlig enbart av en särskild orsak, till exempel då elektronisk deklarering är omöjlig på grund av ett tekniskt hinder. Vid deklaration på papper används blanketten Deklaration av skatter på eget initiativ (4001r).

Elektronisk deklaration görs i tjänsten MinSkatt. I MinSkatt-tjänsten är det utöver deklaration av mervärdesskatteuppgifter bland annat möjligt att:

• lämna en skattedeklaration över andra skatter på eget initiativ
• lämna in en inkomstskattedeklaration för samfund
• läsa beslut, besvara begäran om utredningar och framföra begäran om omprövning
• granska betalningskontaktuppgifter och gå direkt till att betala.

Utländska aktörer behöver en Katso-kod för att logga in i MinSkatt-tjänsten. Katso-identifieringen är ett sätt att identifiera sig i myndigheternas elektroniska tjänster vilket Skatteförvaltningen skapat och tillhandahåller för företag. Katso-koderna är avgiftsfria. Koderna, användningen av dessa och uppgifterna i anknytning till koderna administreras i Katso-tjänsten. En Katso-kod ställs till förfogande för en person som enligt handelsregisterutdraget har rätt att verka för ett företag (firmateckningsrätt). En utländsk person ska styrka sin identitet och firmateckningsrätten för en administratör med handlingar som en offentlig notarie styrkt. Läs mer om hur du skapar en Katso-kod.

10.2 Fakturaanteckningar

Det finns bestämmelser om skyldigheten att ge en faktura för en säljare i mervärdesskattelagen. Fakturorna ska innehålla de anteckningar som anges i mervärdesskattelagen. Läs mer om fakturainnehållet i Skatteförvaltningens anvisning Faktureringskraven vid mervärdesbeskattningen.

10.3 Ändringar i och nedläggning av verksamheten

Ändringar i uppgifter som getts i etableringsanmälan ska anmälas i blanketten för ändringsanmälan. När den rörelseverksamheten läggs ned ska näringsidkaren lämna in en nedläggningsanmälan. Utifrån nedläggningsanmälan antecknas rörelseverksamheten som avslutad. Skyldigheten att deklarera skatt upphör dock först vid den tidpunkt då näringsidkaren avförts från registret.

10.4 Var får man mer information?

På Skatteförvaltningens webbplats skatt.fi finns alla Skatteförvaltningens blanketter och anvisningar rörande mervärdesbeskattningen. I frågor som gäller mervärdesbeskattningen får du hjälp också från Skatteförvaltningens servicenummer: +358 (0) 29 497 008 (på finska), +358 (0) 29 497 015 (på svenska) och Tax Service for Businesses +358 (0) 29 497 051 (på engelska).

Mika Jokinen
ledande skattesakkunnig

Jonas Jalava
överinspektör