Omvänd mervärdesskattskyldighet inom byggbranschen från och med 1.4.2011

I mervärdesbeskattningen är säljaren av en tjänst i allmänhet momsskyldig. Omvänd momsskyldighet betyder, att köparen är momsskyldig för försäljning av tjänsten. Förfarandet är enkelt, men köparen och säljaren måste veta, när förfarandet tillämpas.

I Finland tillämpas omvänd momsskyldighet inom byggbranschen alltid då de båda följande förutsättningarna uppfylls:

1. Tjänsten utgör byggtjänst eller uthyrning av arbetskraft för byggtjänster.
2. Köparen är en näringsidkare som i sin verksamhet på annat sätt än tillfälligt säljer byggtjänster eller hyr ut arbetskraft för byggtjänster. Köparen kan också vara en s.k. mellanman, dvs. en näringsidkare som säljer tjänsten i fråga vidare till ovan beskriven näringsidkare.

Tjänster som omfattas av omvänd momsskyldighet

Omvänd momsskyldighet för byggtjänster tillämpas på sådana tjänster som hänför sig till fastigheten som gäller

• mark- och grundarbeten
• byggarbete
• bygginstallation
• slutbehandling av en byggnad
• uthyrning av byggmaskiner, då man samtidigt hyr både maskinen och dess förare
• byggstädning
• uthyrning av arbetskraft för byggtjänster.

Till fastigheten hänförlig

Fastighet har definierats i 28 § i mervärdesskattelagen (MomsL). Med fastighet avses ett jordområde, en byggnad och en bestående konstruktion eller någon del (eller kombination) av dem.

Bestående konstruktioner är inte avsedda för att transporteras eller användas tillfälligt. De har ofta bestående grundkonstruktion. Bestående konstruktioner är till exempel broar, bryggor, skidliftarnas fasta konstruktioner, kanaler, vattenvägar, el-, vatten- och fjärrvärmenätverk samt telenät.

Tillfälliga konstruktioner, byggnadsställningar osv.

Flyttbara raststugor och kontor på byggplatsen är inte bestående konstruktioner. På byggande och rivning av dem samt på el- och rörmonteringar och andra arbetsprestationer som hänför sig till dem tillämpas omvänd momsskyldighet inte. Även byggnadsstängsel, byggnadsställningar, lyftkranar och arbetsplatsens byggnadshissar är tillfälliga konstruktioner och de bildar inte delar av en fastighet. På montering och demontering av dem tillämpas omvänd momsskyldighet således inte. Detta gäller även för uthyrning av tillfälliga konstruktioner i fråga.

Anordningar som betjänar särskild verksamhet på fastigheten

Maskiner, anordningar och utrustning som betjänar särskild verksamhet på fastigheten hör inte till fastigheten (till exempel avkylningssystemet på en livsmedelsproduktionsinrättning). Omvänd momsskyldighet tillämpas inte på installering, reparation och service av dessa anordningar.

Byggtjänst

Byggtjänst har definierats i 31 § 3 mom. i MomsL. Byggtjänster är byggnads- och reparationsarbeten på fastigheter samt överlåtelse av varor som installeras i samband med arbetet. Omvänd momsskyldighet tillämpas likväl inte på tjänster som nämns i 31 § 3 mom. 2 punkten i MomsL (planering, övervakning och motsvarande tjänster).
 
Byggandet indelas i husbygge, jord- och vattenbygge samt i specialiserad byggnadsverksamhet.
Byggandet kan till sin natur utgöra nybygge, grundlig renovering, reparationsbyggande samt ändrings-, utvidgnings- eller reparationsarbete. Byggande är även uppförandet av monteringsfärdiga byggnader och konstruktioner på byggplatsen.

Jord- och vattenbyggandet omfattar anläggning av trafikförbindelser (vägar, gator, järnvägar, vattenvägar, kanaler och flygfält), nätverk (vatten-, avlopps-, data-, gas-, värme- och elnät) samt övriga miljö- och jordkonstruktioner (till exempel dikar).

Specialiserad byggnadsverksamhet omfattar byggnadsmonteringar (till exempel VVS-, el- och takarbeten), byggandets slutbehandling (t.ex. rappning, målning och glasning) samt förberedande arbeten på byggplatsen och rivning av byggnader.

Även montering av utrustning och anläggningar som är fast anslutna till byggnaden, liksom montering av hissar, samt montering av övervaknings- och alarmanläggningar är byggtjänster. Service av sådana hissar räknas till byggande.

Byggstädning betraktas som byggtjänst. Byggstädning avser städning av nya eller renoverade byggnader innan invånarna flyttar in. Byggstädning av byggnader kan också vara städning under byggtiden, likväl inte till exempel endast transport av byggavfall.

Byggandet omfattar även uthyrning av byggmaskiner med förare.

Byggande är inte:

• montering och uppförande av maskiner och anordningar som används i produktionsverksamhet
• plantering och skötsel av grönområden
• arkitekttjänster
• byggnads- och konstruktionsplanering samt övriga ingengörstjänster och teknisk planering,
• uthyrning av byggmaskiner utan förare eller maskinist,
• renhållning av utomhusområden (vägar, flygfält, torg, parker m.m.), ej heller
• transporttjänster.

Transporttjänster

Transport av byggnadsmaterial till exempel med en lastbil utgör inte byggtjänst. Förflyttning av byggnadsmaterial på byggplatsen med en byggnadsmaskin utgör däremot byggtjänst.

Fastighetsskötsel

Fastighetsskötsel utgör inte byggtjänst. Med tjänst som avser fastighetsskötsel avses en tjänstkombination som fortsätter sedvanligt och som omfattar bl.a. städning, underhåll, snöplogning, sandning, vård av uppvärmningssystemet, ventilationen och luftkonditioneringen och mindre reparationer. Mindre reparationer utgör i allmänhet en del av avtalet om tjänster som avser fastighetsskötsel och de faktureras inte separat. Om företaget som bedriver fastighetsskötsel fakturerar reparationerna separat, anses de utgöra byggtjänst.

Justering av fastighetens ventilationssystem betraktas som byggtjänst.

Programmering osv.

Om tjänsten enbart består av programmering av fastighetens lås- och alarmsystem (t.ex. programmering av nya personkort, koder eller tider), tillämpas omvänd momsskyldighet inte. Programmering av fastighetens lås- och alarmsystem anses likväl utgöra byggtjänst då den säljs såsom en del av systemets montering och ihopsättning.

Jord- och vattenbyggande

Avverkning (eller till exempel röjning av stubbar för energiproduktion) utgör inte byggtjänst, medan röjning av byggplatsen för byggandet utgör sådan tjänst. Utdikning, liksom även anläggning, reparation och uppmuddring av vattenvägar, utgör byggtjänst. Grävning för torvproduktion utgör inte byggtjänst. Montering av färdig gräsmatta utgör inte byggande.

Underhåll och skötsel av vägar

Underhåll och skötsel av vägar omfattar ofta både byggtjänster och andra tjänster som ansluter sig till skötsel av vägen. Om tjänsten innehåller enbart tjänster som ansluter sig till skötsel av vägen, såsom plogning, sandning, saltning, byte av trafikmärken och röjning av buskar, anses tjänsten inte utgöra byggtjänst. Byggtjänster är däremot till exempel asfaltering eller andra grundliga förbättringar.

Underhåll och skötsel av vägar kan också genomföras med tillämpande av s.k. livscykelmodellen såsom en helhetstjänst som avses i 29 § 2 mom. i mervärdesskattelagen. Med helhetstjänst avses bygg- och underhållstjänst som gäller en allmän väg eller en järnväg, för vilken vederlaget bestäms enligt trafikmängd eller annan motsvarande prestationsmängd som beskriver användningen av vägen eller järnvägen. Försäljning av helhetstjänster anses inte utgöra byggtjänster.

I en byggtjänst ingående prestationer, på vilka omvänd momsskyldighet inte tillämpas då de säljs separat

I en byggtjänst, som vanligen genomförs på basis av ett entreprenadavtal eller annat avtal om byggande, ingår också köpta eller själv utförda andra prestationer, som inte skulle betraktas som byggtjänster då de skaffades separat. På försäljning av en sådan totaltjänst tillämpas omvänd momsskyldighet, om köparen uppfyller de föreskrivna förutsättningarna. Då prestationerna säljs separat från byggtjänsten, ska omvänd momsskyldighet inte tillämpas. Det är avtalets innehåll och inte fakturan som bestämmer, huruvida tjänsten utgör byggtjänster eller inte.

Tjänst eller vara. Försäljning av varor som monteras i samband med arbetet

Omvänd momsskyldighet gäller endast för försäljning av tjänster, inte för försäljning av varor. Om byggtjänsten innehåller också material, ska detta likväl utgöra en helhet och såsom försäljning av en byggtjänst. Omvänd momsskyldighet tillämpas då på försäljning av både själva arbetet och materialet och varor som använts i samband med arbetet.

Till exempel en parkettaffär kan sälja endast varor eller parkett monterad. Då parkett säljs som sådan, är det frågan om försäljning av byggmaterial, dvs. vara, på vilken omvänd momsskyldighet inte ska tillämpas. Då parketten säljs monterad, är det däremot frågan om försäljning av en byggtjänst.

Byggtjänst är till exempel försäljning av byggnadselement, dörrar och fönster monterade. Försäljning av betong som transporteras och avlastas från bilen till bygget betraktas som försäljning av vara. Försäljningen av betong betraktas som byggtjänst endast när den som säljer betongen även utbreder och/eller utjämnar betongen, gjuter lutning eller på annat sätt deltar i byggarbeten som gäller betongen efter avlastningen.  (Texten som slopats 29.3.2011: Försäljning av betong som transporteras till arbetsplatsen så, att den avlastas med en ränna, remtransportör eller direkt i en tratt, betraktas som försäljning av en vara. Om betong förflyttas genom att pumpa med en svängarm, anses detta vara byggtjänst.) Motsvarande principer gäller också för leverans av till exempel blåsull och lättgrus. Försäljning av fastighetens lås- och alarmsystem monterade anses utgöra byggtjänst. 

Även om monteringen ingår i försäljning av varan, kan omständigheterna på grund av monteringsarbetets ringa omfattning vara sådana, att hela leveransen betraktas som varuleverans, varvid omvänd momsskyldighet inte tillämpas. Så här är fallet till exempel i samband med försäljning av ett kylskåp, ett frysskåp eller en diskmaskin, då säljaren levererar och ansluter maskinerna. En ugn monteras i allmänhet med fast anslutning, av vilken anledning försäljning av den monterad anses utgöra byggtjänst. Försäljning av monterad köksinredning tjänsten anses utgöra byggtjänst. Om köksmaskiner monteras i samband med renovering av köket till exempel så, att samma montör monterar skåp, skivorna och diskmaskinen, anses hela tjänsten utgöra byggtjänster. Tillämpningsområdet för omvänd momsskyldighet är således omfattande.

Uthyrning av arbetskraft

I samband med uthyrning av arbetskraft hyr företaget ut personalen och kunden definierar uppgifterna, beslutar om arbetsmetoderna och svarar för kontrollen. Företaget fakturerar till exempel på basis av tiden som använts för arbetet.

På uthyrning av arbetskraft för byggtjänster tillämpas omvänd momsskyldighet. Arbetskraft kan hyras ut också så, att arbetet i huvudsak består av byggtjänster, men samma arbetskraft används också till exempel för resning av byggnadsställningar. Den huvudsakliga prestationen avgör då förfarandet som ska tillämpas. Avtalets innehåll bestämmer, om det är frågan om byggtjänster eller inte.

Köparens och säljarens status

Om skyldigheter som ankommer på köparen av byggtjänster stadgas i 8 c § i MomsL.

Tillämpning av omvänd momsskyldighet förutsätter, att den som köper tjänsten är en näringsidkare som annat än tillfälligt säljer i föreskriften avsedda tjänster (i Finland eller utomlands) eller utför fastighetsöverlåtelser enligt 31 § 1 mom. 1 punkten eller 33 § (se nedan Byggande för egen räkning och fastighetsöverlåtelser före ibruktagandet). Föreskriften tillämpas dessutom då köparen är en sådan näringsidkare som säljer nämnda tjänst till en ovan avsedd näringsidkare, dvs. köparen fungerar som mellanman.

Säljaren ska med iakttagande av behörig noggrannhet utreda, om köparen uppfyller dessa förutsättningar, för att säljaren ska kunna handla rätt. Säljaren ska i oklara fall be utredning från köparen.

Omvänd momsskyldighet tillämpas inte då byggtjänster säljs till privatpersoner.

På annat sätt än tillfälligt

Omvänd momsskyldighet tillämpas i vid bemärkelse i affärstransaktioner mellan byggfirmor. Köparens verksamhet behöver inte bestå i huvudsak av byggverksamhet. Omvänd momsskyldighet tillämpas också då köparen säljer tjänster som bisyssla. Som exempel kan nämnas ett företag, vars huvudsakliga verksamhet utgör vidareförsäljning av byggmaterial, men företaget har också snickare och företaget säljer också byggtjänster som snickarna utfört.

Ett företag, som på annat sätt än tillfälligt säljer byggtjänster, är momsskyldig för alla tjänster i fråga som anskaffats till företagets verksamhet. Detta gäller också för en sådan situation, där den köpta tjänsten inte säljs vidare, t.ex. då byggtjänsten hänför sig till köparens kontorsfastighet.

Köparens huvudsakliga näringsgren och verksamhet, regelbundenheten av försäljning av byggtjänster samt antalet och omfattningen av prestationerna inverkar på uppskattningen av om köparen är en näringsidkare, som säljer byggtjänster på annat sätt än tillfälligt.

Tillfälligt byggande avser i huvudsak byggande som sker på en gång, tillfälligt, upprepas inte eller är mindre betydande och som inte har avsetts utgöra varaktig verksamhet.

Byggande för egen räkning ochfastighetsöverlåtelser före ibruktagande

Omvänd momsskyldighet tillämpas också då köparen är en sådan näringsidkare som på ett markområde som han eller hon besitter bygger eller låter bygga en byggnad eller en bestående konstruktion för försäljning (MomsL 31 § 1 mom. 1 punkten). Omvänd momsskyldighet tillämpas även i andra sådana situationer, där köparen är en sådan näringsidkare som överlåter fastigheten efter byggtjänstens utförande innan fastigheten har tagits i bruk (MomsL 33 §). Också i dessa fall är förutsättningen, att köparen bedriver sin byggnadsverksamhet på annat sätt än tillfälligt.

Mellanman

För att bestämmelsen inte skulle kunna kringgås, tillämpas omvänd momsskyldighet även då ett företag som inte är verksam inom byggbranschen tillfälligt säljer till ett byggföretag byggtjänsten som köpts i egenskap av mellanman. Om till exempel ett företag som inte bedriver byggverksamhet, köper och säljer vidare ett monteringsarbete till ett företag inom byggbranschen, ska omvänd momsskyldighet tillämpas på de bägge försäljningarna.

Försäljning till staten eller kommunen

Staten anses sälja byggtjänster endast tillfälligt. På byggtjänster som staten har köpt tillämpas omvänd momsskyldighet således inte. Statens affärsinrättningar och aktiebolag som staten äger är från staten separata momsskyldiga, av vilken anledning deras status som köpare iakttas självständigt.

Kommuner iakttas per kommun. Om en enskild kommun eller en samkommun säljer byggtjänster till utomstående på annat sätt än tillfälligt, tillämpas omvänd momsskyldighet på alla byggtjänster som kommunen eller samkommunen i fråga har köpt.

Säljarens status

I mervärdesskattelagen finns inte sådan förutsättning att säljaren borde bedriva viss slags verksamhet för att omvänd momsskyldighet skulle kunna tillämpas. Avgörande är däremot tjänstens slag och det att förutsättningarna som ställts för köparen uppfylls. Omvänd momsskyldighet kan tillämpas också då ett företag, som inte normalt är verksamt inom byggbranschen, säljer tjänster i fråga till en köpare som uppfyller förutsättningarna. Säljarens näringsgrensklassificering har ingen betydelse.

Om säljaren inte har införts i registret över momsskyldiga på den grund, att säljarens omsättning under räkenskapsperioden är högst 8500 euro, ska omvänd momsskyldighet inte tillämpas. Om säljaren trots detta har frivilligt ansökt om registrering, ska omvänd momsskyldighet tillämpas.

Utländsk näringsidkare

Med en utlänning avses sådan näringsidkare, vars hemort finns på utlandet. En näringsidkares hemort utgörs av sätet för hans ekonomiska verksamhet eller, i avsaknad av ett sådant säte, platsen där han är bosatt eller vistas förlöpande. Momsskyldig för varor och tjänster som en utländsk näringsidkare, som varken har fast driftställe i Finland eller har ansökt om momsskyldighet här, säljer i Finland, är i allmänhet köparen.

 Med fast driftställe avses ett fast affärsställe från vilket näringsverksamheten bedrivs i sin helhet eller  delvis. I fråga om bygg- eller monteringsverksamhet betraktas som fast driftställe ett entreprenadsprojekt  eller flera efter varandra följande entreprenadsprojekt, som varar över 9 månader.

En utländsk säljare är likväl momsskyldig bl.a. då köparen är

• en privatperson eller
• en utlänning, som inte har fast driftställe i Finland och som inte har införts i registret över momsskyldiga.

Byggtjänst

Köparen är likväl alltid momsskyldig för försäljning av byggtjänster mellan två utländska näringsidkare, om köparen är en sådan näringsidkare, som i sin verksamhet på annat sätt än tillfälligt säljer byggtjänster. Om köparen inte uppfyller dessa förutsättningar, är säljaren momsskyldig och måste registrera sig som momsskyldig i Finland.

Då en finsk näringsidkare säljer byggtjänsten till en sådan utländsk näringsidkare, som i sin verksamhet på annat sätt än tillfälligt säljer byggtjänster, ska omvänd momsskyldighet tillämpas på försäljningen. En sådan utländsk näringsidkare, som inte har fast driftställe i Finland och som inte har ansökt om momsskyldighet ska registrera sig såsom deklarationsskyldig.

Ansökan om momsskyldighet

Utländsk näringsidkare, som inte har fast driftställe i Finland, kan ansöka om momsskyldighet, om han eller hon bedriver här försäljning av varor eller tjänster. Också sådan utländsk näringsidkare som bedriver i Finland endast försäljning av byggtjänster, kan efter eget önskemål ansöka om momsskyldighet. På en sådan utlännings försäljningar tillämpar man omvänd momsskyldighet med stöd av 8 c § i MomsL, om köparen är en sådan näringsidkare, som på annat sätt än tillfälligt säljet byggtjänster. Utländsk näringsidkare, som har ansökt om momsskyldighet, anmäler till Skatteförvaltningen all moms som ska betalas för försäljningar och dras av från inköp. En sådan momsskyldig har inte rätt till s.k. utlänningsåterbäring.

Närmare uppgifter om registrering av en utlänning som momsskyldig eller som deklarationsskyldig i Finland finns på sidan Registrering av utlänningar som momsskyldiga i Finland.

Om periodskattedeklaration och om inbetalning finns närmare uppgifter i anvisningen för ifyllning av en periodskattedeklaration samt på sidan Betalning av skatter.

Mera information om utlänningsåterbäringar finns på sidan Återbäring av moms fr.o.m. 1.1.2010 till en näringsidkare som är etablerad i ett annat EU-land och pä sidan Återbäring av mervärdesskatt till näringsidkare som är etablerade utanför EU.

Förfarandet

Debitering

Då det är frågan om försäljning av en byggtjänst, är säljaren skyldig att lämna en faktura, även om köparen är skyldig att betala och anmäla moms på försäljningen. Säljaren ska med iakttagande av tillräcklig noggrannhet utreda, om köparen uppfyller förutsättningarna som nämns i punkten Köparens och säljarens status.

Om omvänd momsskyldighet tillämpas på försäljning av byggtjänsten, ger säljaren till köparen en faktura som innehåller de allmänna fakturauppgifterna. I fakturan antecknas likväl varken momssatsen eller momsbeloppet. I fakturan ska dessutom finnas köparens momsnummer (hos en finsk köpare FO-numret) och uppgift om, att köparen är momsskyldig. I fakturan antecknas antingen grunden för köparens momsskyldighet eller en hänvisning till 8 c § i MomsL eller artikel 199 i direktivet av Europeiska unionens råd 2006/112/EG.

Om fakturan är felaktig till exempel så, att säljaren har i fakturan antecknat momsbeloppet och momssatsen, ska säljaren ge köparen en ny faktura med hänvisning till den ursprungliga fakturan.

Närmare uppgifter om de allmänna förutsättningar som ställts för en faktura finns på sidan Kraven på fakturan i momsbeskattningen.

Anmälan

I periodskattedeklarationen finns separata punkter om omvänd momsskyldighet både för försäljning och för inköp av tjänster.

Säljaren anmäler i punkt 319 det sammanlagda värdet av sålda byggtjänster för vilka omvänd momsskyldighet gäller.

Köparen anmäler i punkt 320 det sammanlagda värdet av köpta byggtjänster för vilka omvänd momsskyldighet gäller. Köparen räknar momsen som ska betalas enligt momssatsen om 23 % och antecknar den i punkt 318. Till den del som inköp är avdragsgilla, räknar köparen momsen som ska dras av enligt en momssats om 23 % och antecknar dem såsom moms som ska dras av i punkt 307.

• 4001r, Periodskattedeklaration

Avdragsrätt

Köparen har rätt att dra av den moms som han eller hon på grund av omvänd momsskyldighet är skyldig att betala, om de allmänna förutsättningarna för avdragsrätten uppfylls och köparen har uppfyllt deklarationsskyldigheten som nämns i 162 § MomsL. Om avdragsrätten stadgas i 10 kap. i MomsL.

Säljaren får dra av momsen som ingår i hans anskaffningar normalt, även om köparen är skyldig att betala momsen för försäljning av en tjänst.

Övergångsperiod

Omvänd momsskyldighet för byggtjänster ska tillämpas då skyldigheten att betala momsen har uppkommit 1.4.2011 eller därefter. Omvänd momsskyldighet tillämpas likväl inte på sådana icke slutförda tjänster, vilkas utförande har faktiskt inletts före 1.4.2011. Tillämpning av omvänd momsskyldighet bedöms per avtal. Tidpunkten för avtalets ingående saknar betydelse. Avgörande är det, när åtgärderna som ansluter sig till byggandet har inletts.