Ennakonpidätyksen toimittaminen

Palkan, työkorvauksen, eläkkeen, etuuden ja muun veronalaisen suorituksen maksaja on pääsääntöisesti velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen maksamastaan suorituksesta. Tässä ohjeessa käsitellään ennakonpidätyksen toimittamista erilaisista suorituksista.

Ohjeen lukua 7 Palkkojen takaisinperintä on päivitetty.

Luonnollisen henkilön ennakkoveroja on käsitelty Verohallinnon asiakasohjeessa Ennakkovero - henkilöasiakkaat. Tämän ohjeen lisäksi ennakonpidätyksen toimittamista kansainvälisissä tilanteissa on käsitelty Verohallinnon ohjeissa Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus, Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus sekä Ulkomaantyöskentelyn verotus.

Ohjeessa ei käsitellä ennakonpidätysten maksamista eikä ilmoitusmenettelyä. Vuonna 2018 maksetuista palkoista työnantaja antaa vuosi-ilmoitukset aiemman ohjeen (diaarinumero  A82/200/2017) mukaisesti. Vuonna 2019 maksetut palkat työnantaja ilmoittaa tulorekisteriin. Palkkatulojen ilmoittamista on ohjeistettu tulorekisteri.fi -sivuilla. Pääomatulot, eläkkeet ja etuudet ilmoitetaan vuosi-ilmoituksella. Maksamisesta ja ilmoittamisesta on kerrottu Verohallinnon internet-sivuilla kohdassa Oma-aloitteisten verojen ilmoittaminen ja maksaminen.

1 Yleistä ennakkoperinnästä

1.1 Ennakkoperinnän kohteena olevat tulot ja perittävät verot

Lähes kaikista tuloverolain (1535/1992, TVL) mukaan verotettavista tuloista toimitetaan ennakkoperintä. Ennakkoperinnässä verot peritään ennakkoon verovuoden aikana ennakonpidätyksenä tai ennakonkantona. Ennakkoperintä perustuu mahdollisimman tarkasti samoihin veroperusteisiin kuin verotuksen toimittaminen.

Ennakkoperinnästä säädetään ennakkoperintälaissa (1118/1996, EPL) ja sen nojalla annetussa ennakkoperintäasetuksessa (1124/1996, EPA). Ennakkoperintälakia sovelletaan tuloverolain mukaan veronalaisiin suorituksiin, joiden verotusmenettelystä säädetään verotusmenettelystä annetussa laissa (1558/1995, VML). Ennakkoperinnässä henkilöasiakkailta perittävät verot ovat: valtionvero, kunnallisvero, kirkollisvero, vakuutetun sairausvakuutusmaksu (sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu) sekä yleisradiovero (EPL 1 § ja VML 1 §).

Ennakkoperintä toimitetaan myös tuloverolain 77 §:n mukaisen verovapaan ulkomaantyötulon johdosta maksettavan vakuutetun sairausvakuutusmaksun suorittamiseksi (sairausvakuutuslain (1224/2004, SVL) 18 luku 29 § 2 momentti). Tätä ulkomaantyötulosta toimitettavaa niin sanottua minipidätystä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ulkomaantyöskentelyn verotus.

Ennakkoperintää ei toimiteta korkotulon lähdeveron alaisista koroista (laki korkotulon lähdeverosta 1341/1990, KLähdeVL) eikä rajoitetusti verovelvolliselle maksettavista lähdeveron alaisista suorituksista (laki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta 627/1978, LähdeVL). Ennakkoperinnän sijaan toimitetaan lähdeverotus myös silloin, kun palkansaajaan sovelletaan lakia ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta (1551/1995, niin sanottu avainhenkilölaki).

1.2 Ennakonpidätys

Ennakkoperinnän ensisijainen muoto on ennakonpidätyksen toimittaminen (EPL 2 § 1 momentti). Pääsääntö ennakkoperinnässä on, että tulosta toimitetaan ennakonpidätys, jos tulo ei ole verovapaa, ennakonkannon alaista tuloa tai vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta. Tulo voi olla vapautettu ennakonpidätyksestä ennakkoperintäasetuksen tai Verohallinnon ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta antaman päätöksen (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta) nojalla.

Suoritettaessa korvausta työstä tai tehtävästä muuna kuin palkkana (työkorvaus), suorituksen maksajan on selvitettävä, onko suorituksen saaja ennakkoperintärekisterissä. Työ- ja käyttökorvauksesta on toimitettava ennakonpidätys, jos saaja ei kuulu ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 §). Näin on meneteltävä, vaikka tulo olisikin sen saajalla ennakonkannon alaista tuloa. Ennakkoperintärekisteriä ja ennakkoperintärekisteröintiä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ennakkoperintärekisteröinnin vaikutukset yritystoimintaan.

Lähdeverotuksen sijaan rajoitetusti verovelvolliselle eläkkeensaajalle maksettavasta eläkkeestä toimitetaan ennakkoperintä ennakonpidätyksenä.

Myös rajoitetusti verovelvollisen puun myyntitulosta toimitetaan ennakonpidätys lähdeverotuksen sijaan. Lisäksi vuodesta 2014 alkaen rajoitetusti verovelvolliset ovat voineet tietyin edellytyksin valita verotusmenettelystä annetun lain mukaisen progressiivisen verotuksen lähdeverotuksen sijaan (katso tarkemmin jäljempänä kohta 4.5).

Ennakonpidätys toimitetaan siten, että suorituksen maksaja vähentää ennakonpidätysprosentin mukaan lasketun määrän rahana maksettavasta määrästä suorituksen yhteydessä tai merkitessään sitä tilille asianomaisen hyväksi (EPL 11 § 1 momentti). Ennakonpidätyksen toimittamistapaa ja määrää koskevia säännöksiä on ennakkoperintälain lisäksi sekä ennakkoperintäasetuksessa että Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä).

Ennakonpidätyksen toimittava taho maksaa pidättämänsä määrän Verohallinnolle ja antaa myös tarvittavat ilmoitukset maksamastaan suorituksesta ja siitä toimittamastaan ennakonpidätyksestä.

1.3 Ennakonkanto

Vero peritään ennakonkantona, jos veronalaisesta tulosta ei ole toimitettava ennakonpidätystä. Ennakonkannossa Verohallinto määrää veron (ennakkovero) kullekin verovuodelle ja verovelvollinen maksaa ennakkoverot itse Verohallinnon tilille.

Ennakonkanto toimitetaan elinkeinotoiminnan, maatalouden tai muun tulonhankkimistoiminnan, kuten vuokraustoiminnan ja omaisuuden luovutusvoiton tuottamasta tulosta, jos ennakkoperintälaissa ei toisin säädetä tai sen nojalla toisin määrätä. Ennakonkanto toimitetaan lähtökohtaisesti myös silloin, kun ennakonpidätystä ei voida toimittaa, kuten silloin, kun suorituksen maksaja ei ole ennakonpidätysvelvollinen tai on vapautettu ennakonpidätysvelvollisuudesta. Ennakonkantoa ei toimiteta tuloverolain 66 §:ssä tarkoitetun työsuhdeoption perusteella saadusta tulosta muutoin kuin verovelvollisen omasta pyynnöstä (EPL 23 § 1 momentti).

Rajoitetusti verovelvollisen Suomesta saamat muut kuin LähdeVL 3 §:ssä mainitut lähdeverotuksen piiriin kuuluvat tulot verotetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaisessa järjestyksessä (LähdeVL 3 luku). Esimerkiksi rajoitetusti verovelvollisen Suomesta saamasta elinkeinotoiminnan tulosta, maatalouden tulosta ja vuokratulosta toimitetaan ennakonkanto, jos verosopimus ei rajoita verotusoikeutta.

1.4 Lisäennakko

Verohallinto voi verovelvollisen vaatimuksesta tehdä päätöksen verovuoden ennakon määräämisestä, muuttamisesta tai poistamisesta verotuksen päättymiseen saakka. Verohallinto voi määrätä tai korottaa ennakon verotuksen päättymiseen saakka myös muun kuin ennakonkannon alaisen tulon perusteella, jos verovelvollinen esittää tätä koskevan vaatimuksen verovuoden päättymisen jälkeen (EPL 24 § 4 momentti).

Verovelvollinen voi hakea ennakkoverojen muutosta verovuoden aikana verotuksen päättymiseen saakka. Vaihtoehtoisesti verovelvollinen voi hakea verovuoden päättymisen jälkeen erääntyvää ennakkoveroa eli lisäennakkoa (entinen ennakontäydennysmaksu) verovuoden päättymiseen saakka. Kaikkien ennakkoverojen maksaminen on korotonta verovuoden päättymistä seuraavan kuukauden ajan. Tämän jälkeen erääntyvälle ennakolle lasketaan huojennettua viivästyskorkoa.

Lisätietoa lisäennakosta asiakasohjeesta Lisäennakko - täydennä ennakkoveroa tarvittaessa.

2 Ennakonpidätysvelvollinen

2.1 Suorituksen maksaja ja työnantaja

Suorituksen maksajan ennakonpidätysvelvollisuudesta säädetään ennakkoperintälain 9 §:n 1 momentissa. Säännöksen mukaan suorituksen maksaja on ennakonpidätysvelvollinen, ellei lainsäädännössä toisin säädetä tai Verohallinnon päätöksessä muuta määrätä.

Myös luonnollinen henkilö tai kuolinpesä (kotitalous) on yleensä velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen maksamistaan veronalaisista suorituksista samoin edellytyksin kuin muut suorituksen maksajat. Kotitaloudelle suorituksen maksajana on kuitenkin säädetty erityinen huojennus ennakonpidätysvelvollisuudesta (katso tarkemmin jäljempänä kohta 3.2).

Työnantaja on vastuussa työntekijöille maksettavan veronalaisen palkkatulon ennakonpidätyksen toimittamisesta. Työnantajalla tarkoitetaan sitä, jonka lukuun tehdystä työstä palkka maksetaan (EPL 14 §). Työnantaja on vastuussa myös ennakonpidätyksen ja palkan perusteella määräytyvän työnantajan sairausvakuutusmaksun maksamisesta. Jos työ tehdään useamman työnantajan lukuun, he vastaavat yhteisvastuullisesti näistä velvoitteista.

Vieraan valtion Suomessa oleva diplomaattinen tai muu siihen rinnastettava edustusto tai lähetetyn konsulin virasto eivät ole velvollisia toimittamaan ennakonpidätystä (EPL 16 §). Myöskään ulkomaalainen työnantaja, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa, ei ole pääsääntöisesti ennakonpidätysvelvollinen (lisätietoa asiasta vero.fi-sivustolla kohdassa Ulkomaisen yrityksen työnantajavelvollisuudet).

2.2 Sijaismaksaja ja asiamies

Jos suorituksen maksajan sijasta tämän takaaja, velkoja tai muu maksaja (sijaismaksaja) suorittaa palkkasaatavan, muun palkan tai suorituksen työntekijälle tai muulle saajalle, on suorituksen maksanut velvollinen toimittamaan maksettavasta määrästä ennakonpidätyksen, jos sitä ei ole aikaisemmin toimitettu (EPL 9 § 2 momentti). Ulosottoviranomainen on samalla tavoin ennakonpidätysvelvollinen ulosotosta kertyneistä varoista ja konkurssipesä pesään kuuluvasta omaisuudesta maksettavista suorituksista.

Sijaismaksaja maksaa suorituksen toisen henkilön puolesta omilla varoillaan. Sijaismaksajalla on kaikki samat velvollisuudet kuin varsinaisella maksajallakin. Sijaismaksaja esimerkiksi antaa maksamistaan palkoista ilmoitukset tulorekisteriin ja maksaa toimittamansa ennakonpidätykset Verohallinnolle. Sijaismaksajalle voidaan myös määrätä maksettavaksi laiminlyönnistä aiheutuneet seuraamukset, jos ennakonpidätys on jäänyt toimittamatta. Sijaismaksajan velvoitteita ei poista se, että sijaismaksaja perii jälkikäteen varsinaiselta maksajalta suoritukset, jotka se on tämän puolesta maksanut.

Palkan sijaismaksajan ei kuitenkaan tarvitse maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksua. Työnantajan sairausvakuutusmaksun maksuvelvollisuus on aina varsinaisella työnantajalla (laki työnantajan sairausvakuutusmaksusta 4 § 5 momentti).

Vammaisuuden perusteella järjestettävistä palveluista ja tukitoimista annetun lain (380/1987) 9 §:n mukaan vammaiselle henkilölle korvataan hänen vammansa tai sairautensa edellyttämän tarpeen mukaisesti kokonaan tai osittain kustannukset, jotka hänelle aiheutuvat henkilökohtaisen avustajan palkkaamisesta. Käytännön syistä kunta saattaa usein hoitaa avustajan palkkaamiseen liittyvät toimet avustettavan puolesta joko itse tai ostopalveluna tilitoimistolta. Kunta toimii tällöin sijaismaksajana. Ilmoittamista on käsitelty tulorekisterin ohjeessa Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: sijaismaksajan maksamat suoritukset.

Sijaismaksajan käsite on pidettävä erillään asiamiehenä toimimisesta. Asiamies toimii varsinaisen maksajan lukuun ja hänen nimellään. Toimiminen perustuu toimeksiantosopimukseen tai valtuutukseen. Asiamies myös käyttää maksamisessa varsinaisen maksajan (päämiehensä) varoja. Varsinainen päämies on vastuussa ennakonpidätykseen liittyvistä velvoitteista. Poikkeus tähän ovat EPL 9 §:n 4 momentissa tarkoitetut tilanteet (katso jäljempänä kohta 2.3).

Ennakkoperintälain mukaan Verohallinto voi muutoin kuin yksittäistapauksessa määrätä ennakonpidätysvelvollisen, jos maksusta vastaa sijaismaksaja (EPL 6 § 3 momentti 3 kohta). Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta on määrätty, että jos metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija toimii puukaupan välittäjänä sellaisessa yhteismyynnissä, jossa puun ostaja ei maksa kauppahintaa suoraan metsänomistajien tilille, on metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija puun ostajan sijasta ennakonpidätysvelvollinen (2 § 3 momentti).

2.3 Suorituksen välittäjä

Luotto- ja rahoituslaitos, muu ammattimaisen arvopaperikaupan tai arvopaperien välitystoiminnan harjoittaja sekä ulkomaisen luottolaitoksen Suomessa oleva sivukonttori on ennakonpidätysvelvollinen myös välittämästään ennakkoperintälain soveltamisalaan kuuluvasta korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä (EPL 9 § 4 momentti). Säännös koskee vain näitä kahta tuloa. Korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty tarkemmin jäljempänä kohdassa 9.2.

Edellä mainitussa ennakkoperintälain säännöksessä on nimenomaisesti mainittu ne tahot, joihin kyseisestä säännöstä sovelletaan. Muut kuin lainkohdassa tarkoitetut tahot eivät ole velvollisia toimittamaan ennakonpidätystä välittämistään lainkohdassa tarkoitetuista suorituksista.

2.4 Sijoitusrahastoa hallinnoiva rahastoyhtiö

Ennakkoperintälain 9 §:n 5 momentin mukaan sijoitusrahastolain (48/1999) nojalla Suomeen perustettua sijoitusrahastoa hallinnoiva rahastoyhtiö on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen hallinnoimansa sijoitusrahaston voitto-osuuksista (EPL 9 § 5 momentti). Ennakonpidätysvelvollisuus koskee myös rahastoyhtiöitä, joiden kotipaikka on ulkomailla, jos ne hallinnoivat Suomessa perustettua sijoitusrahastoa. Sijoitusrahaston voitto-osuuksista toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty tarkemmin jäljempänä kohdassa 9.3.

3 Ennakonpidätyksestä vapautetut suoritukset

3.1 Vähäiset suoritukset

Pääomatulosta ei toimiteta ennakonpidätystä, jos suorituksen määrä on enintään 20 euroa. Ennakonpidätystä ei myöskään toimiteta eikä työnantajan sairausvakuutusmaksua suoriteta, jos muun yksittäisen, satunnaisesti maksettavan suorituksen määrä on enintään 20 euroa kalenterikuukaudessa. (EPA 14 §.) Myös puun myyntitulon osalta on säädetty euromääräinen raja ennakonpidätyksen toimittamiselle (katso tarkemmin jäljempänä kohta 9.9).

Pääomatulosta voidaan aina jättää ennakonpidätys toimittamatta, jos suoritus on enintään 20 euroa. Muun suorituksen (ansiotuloa) tulee euromäärän alittumisen lisäksi olla yksittäinen ja satunnainen, jotta ennakonpidätysvelvollisuutta ei synny. EPA 14 §:ssä tarkoitettua (ansiotuloa olevan) suorituksen yksittäisyyttä ja satunnaisuutta tarkastellaan tapauskohtaisesti ja erikseen kussakin maksaja–saaja -suhteessa. Yksittäisenä ja satunnaisena pidetään säännöksen mukaan enintään yhtä saman maksajan samalle saajalle kalenterikuukauden aikana maksamaa suoritusta.

Verohallinnon ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä antamassa päätöksessä (856/2017) on myös määritelty eräitä suorituksia, joista ei tietyn euromäärän alittuessa toimiteta ennakonpidätystä. Näitä käsitellään tarkemmin jäljempänä.

3.2 Kotitalouksien huojennus

Luonnollinen henkilö ja kuolinpesä (kotitalous) ei ole velvollinen toimittamaan ennakonpidätystä eikä maksamaan työnantajan sairausvakuutusmaksua samalle saajalle kalenterivuonna maksamistaan suorituksista, jos maksettujen suoritusten yhteismäärä ei vuoden aikana ylitä 1.500 euroa (EPL 9 § 3 momentti ja EPA 13 §). Jos suoritus liittyy maksajan elinkeino- tai muuhun tulonhankkimistoimintaan, ennakonpidätys toimitetaan kuitenkin suorituksen koko määrästä.

Kotitalouden ennakonpidätyshuojennusta ja kotitalouden toimittamaa ennakonpidätystä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Kotitalous työn teettäjänä.

3.3 Verohallinnon päätös ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta

Verohallinnon päätöksellä voidaan muutoin kuin yksittäistapauksessa määrätä, että tulosta ei toimiteta ennakonpidätystä, vaikka tulo olisikin veronalaista ja ennakonpidätyksenalaista (EPL 6 § 3 momentti 4 kohta). Verohallinnon ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta antaman päätöksen (1035/2016) mukaan ennakonpidätystä ei toimiteta muun muassa seuraavista suorituksista:

• kaupanvahvistajan palkkio
• lunastus- ja toimituspalkkio
• takauspalkkio ja takausprovisio
• reserviläispalkka
• löytöpalkkio ja luottokorttiyrityksen tai luotto- ja rahalaitoksen maksama tarkkaavaisuuspalkkio
• TVL 82 §:ssä tarkoitettu veronalainen stipendi, apuraha tai tunnustuspalkinto
• kilpailupalkinto, jollei sitä voida pitää ennakkoperintälaissa tarkoitettuna palkkana, työ- tai käyttökorvauksena taikka urheilijanpalkkiona
• vesialueen omistajalle palautettava kalastuksenhoitomaksu
• luonnolliselle henkilölle maksettava lakisääteisen vakuutusmaksun palautus
• sairausvakuutuslain (1224/2004) ja Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain (566/2005) perusteella maksettu suoritus silloin kun se maksetaan vakuutetun antaman valtuutuksen perusteella suoraan palveluntuottajalle
• työnantajan työntekijälleen ottama vapaaehtoinen yksilöllinen eläkevakuutus siltä osin kuin työnantajan vuotuisesti maksama määrä on työntekijää kohden enintään 8.500 euroa.

Verohallinnon päätöksessä on edellä mainittujen suoritusten lisäksi vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta eräitä pääomatuloja (katso tarkemmin jäljempänä kohta 9.4). Vaikka maksajan ei tarvitse toimittaa ennakonpidätyksestä vapautetuista tuloista ennakonpidätystä, maksajan on yleensä ilmoitettava tulot suorituksesta riippuen joko vuosi-ilmoituksella Verohallinnolle tai tulorekisteriin.

4 Ennakonpidätysprosentti ja verokortit

4.1 Yleistä sovellettavasta ennakonpidätysprosentista

Ennakonpidätys toimitetaan pääsääntöisesti suorituksen saajan verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin mukaisesti. Verokortin antaa Verohallinto. Jos verovelvollinen ei saa verokorttia, hän on velvollinen itse pyytämään sitä Verohallinnolta (EPA 1 §). Suorituksen saajan on esitettävä verokortti hyvissä ajoin ennen suorituksen maksua työnantajalle tai muulle ennakonpidätysvelvolliselle (EPA 2 § 1 momentti). Suorituksen maksaja voi tarvittaessa ottaa kopion verokortista.

Verohallinto voi myös siirtää ennakonpidätysprosenttia koskevan tiedon suoraan ennakonpidätyksen toimittamiseen velvolliselle (EPL 10 § 1 momentti). Suorituksen saajan ei tarvitse esittää verokorttia suorituksen maksajalle, jos maksaja on saanut verokorttiin merkityt pidätystiedot sähköisesti Verohallinnolta (EPA 2 § 2 momentti). Suorituksen maksajan on suositeltavaa ilmoittaa suorituksen saajille saaneensa pidätystiedot Verohallinnolta. Verokorttitietojen sähköistä suorasiirtomenettelyä on käsitelty tarkemmin jäljempänä kohdassa 4.7.

Verokorttia ei ole myöskään tarpeen esittää työtapaturma- ja ammattitautilain (459/2015, TyTAL) mukaan maksettavia korvauksia varten vakuutuslaitokselle, jos vakuutuslaitos on saanut verokorttiin merkityt perustiedot ilmoituksella korvauksen saajan työnantajalta (EPA 2 § 2 momentti ja TyTAL 111 §).

Palkka.fi -palvelua käyttävä yritystyönantaja saa Verohallinnosta Palkka.fi -palvelun kautta perusverokorttitiedot sähköisesti joulukuussa (päivä vaihtelee vuosittain) niistä työntekijöistä, joiden työsuhde on ollut voimassa edellisen vuoden joulukuussa. Seuraavan vuoden perusverokorttitiedot ovat Palkka.fi -palvelussa tammikuun puolivälissä (päivä vaihtelee vuosittain). Työntekijän hakema muutosverokortti välitetään työntekijälle Palkka.fi -palvelun työntekijäliittymään. Työntekijä voi lähettää Palkka.fi -palvelun työntekijäliittymän kautta sekä perusverokortin että muutosverokortin tiedot Palkka.fi -palvelua käyttävälle työnantajalle.

Jos voimassaolevaa verokorttia tai muuta edellä mainittua tietoa ennakonpidätysprosentista ei ole toimitettu, ennakonpidätyksen toimittamisessa noudatetaan ennakkoperintäasetuksessa tai Verohallinnon ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määristä antamassa päätöksessä mainittuja kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja (erilaisiin suorituksiin sovellettavista prosenteista tarkemmin jäljempänä). Jos ennakonpidätyksen toimittamiselle ei ole asetuksessa tai päätöksessä säädetty tai mainittu ennakonpidätysprosenttia, ennakonpidätys toimitetaan 60 prosentin suuruisena (EPA 3 § ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 19 § 2 momentti, katso myös jäljempänä kohta 6.7).

Verokortin esittänyt verovelvollinen voi hyvissä ajoin ennen suorituksen maksamista vaatia, että ennakonpidätys on toimitettava verokorttiin merkittyä suurempana (EPL 17 §). Verovelvollinen voi vaatia myös, että eläkkeestä, päiväraha- tai työttömyysetuudesta, vakuutuskorvauksesta tai muusta vastaavasta suorituksesta on toimitettava ennakonpidätys Verohallinnon päätöksessä esitettyä kaavamaista ennakonpidätysprosenttia suurempana (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 § 2 momentti, katso näistä etuuksista jäljempänä kohdat 14–17). Perustulokokeilusta annetussa laissa (1528/2016, perustulokokeilulaki) tarkoitettuun perustulokokeilun kokeiluryhmään kuuluva henkilö ei kuitenkaan voi eräiden etuuksien osalta esittää tällaista vaatimusta (EPL 17 § 2 momentti).

Suorituksen saaja voi vaatia ennakonpidätyksen toimittamista verokorttiin merkittyä ennakonpidätysprosenttia suurempana joko toistaiseksi tai määräajaksi. Vaatimuksen voi tehdä useamman kerran vuodessa edellyttäen, että itse ilmoitettu pidätysprosentti on aina suurempi tai yhtä suuri kuin Verohallinnon verokorttiin merkitsemä ennakonpidätysprosentti. Kun veroprosenttia on näin korotettu, suorituksen saaja voi vastaavasti halutessaan vaatia, että ennakonpidätys toimitetaan jälleen verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin mukaisesti. Myös näissä tilanteissa verokortissa olevia tulorajoja on noudatettava ja suorituksen saajan tulee ilmoittaa asiasta suorituksen maksajalle hyvissä ajoin ennen maksamista. Verokortin ennakonpidätysprosentin alentamista tai verokortin tulorajan muuttamista on aina haettava Verohallinnolta jäljempänä kohdassa 4.6 mainitulla tavalla.

4.2 Vuosittain laskettavat verokortit (perusverokortit)

Verohallinto tekee viran puolesta verokortit verovelvollisille vuoden lopulla seuraavaa verovuotta varten. Näitä verokortteja kutsutaan perusverokorteiksi.

Yleensä kunkin vuoden veroperusteet (valtion tuloveroasteikko, kuntien ja seurakuntien tuloveroprosentit, sairausvakuutusmaksut sekä muut säädösmuutokset) vahvistetaan seuraavaa vuotta varten niin myöhään, että Verohallinnolle ei jää riittävästi aikaa uusien verokorttien tekemiseen niin, että ne voitaisiin ottaa käyttöön tammikuun alussa. Tästä syystä perusverokortit tulevat voimaan yleensä helmikuun alussa. Verohallinto vahvistaa verokorttien voimaantulon ajankohdan vuosittain antamallaan päätöksellä (EPL 4 § 1 momentti, vuotta 2019 koskee Verohallinnon päätös vuonna 2019 sovellettavien ennakonpidätysperusteiden voimaantulosta).

Tammikuussa ennakonpidätys toimitetaan käyttäen edellisen verovuoden lopussa voimassa ollutta verokorttia, jos maksajalla ei ole käytettävissään Verohallinnon kyseiselle vuodelle antamaa voimassaolevaa muutosverokorttia (katso muutosverokortista tarkemmin jäljempänä kohta 4.6).

Verokortit toimitetaan Verohallinnosta tulonsaajille viimeistään kahta viikkoa ennen verokorttien voimaantuloa. Nämä niin sanotut perusverokortit tehdään pääsääntöisesti kaikille verovuoden aikana 16 vuotta täyttäneille henkilöille sekä tätä nuoremmille, joilla on ollut palkkatuloa aikaisemmin.

Verohallinto vahvistaa vuosittain palkansaajien ja eläkkeensaajien ennakonpidätysperusteet, joiden mukaan pidätysprosentit lasketaan. Verovuoden 2019 päätökset ovat:

• Verohallinnon päätös henkilökohtaisen pidätysprosentin laskentaperusteista palkkatuloa varten ja ennakonkannossa määrättävän ennakkoveron laskentaperusteista vuodelle 2019
• Verohallinnon päätös henkilökohtaisen pidätysprosentin laskentaperusteista eläkettä ja eläkkeensaajan palkkatuloa varten ja ennakonkannossa määrättävän ennakkoveron laskentaperusteista vuodelle 2019
• Verohallinnon päätös rajoitetusti verovelvollisen eläkkeensaajan ennakonpidätysprosenttien laskentaperusteista ja ennakonkannossa määrättävän ennakkoveron laskentaperusteista vuodelle 2019

4.3 Palkkatulon verokortti

4.3.1 Palkan verokortti

Palkan verokortissa on ennakonpidätysprosentti, yksi tuloraja ja lisäprosentti. Palkansaajan on esitettävä palkan verokortti tai sen kopio työnantajalle. Verokorttia ei kuitenkaan tarvitse esittää työnantajalle, jos työnantaja on saanut ennakonpidätystiedot sähköisesti kohdassa 4.7 kerrotulla tavalla (EPA 2 § 1 ja 2 momentit). Verokorttia ei tarvitse antaa työnantajalle.

Palkkatulon verokortti lasketaan henkilön kaikkien ennakonpidätyksen alaisten palkkatulojen perusteella. Verokortin tuloraja lasketaan verokortin voimassaoloajalle. Perusverokortin voimassaoloaika on helmikuun alusta joulukuun loppuun. Vuosituloraja vastaa 12,5 kuukauden palkkaa. Siihen sisältyy lomaraha, joka on arvioitu puolen kuukauden palkan suuruiseksi. Tuloraja ajalle 1.2. - 31.12. on laskettu jakamalla vuosituloraja 12,5:llä ja kertomalla saatu luku 11,5:llä.

Jos palkansaajalla on useita työ- ja toimeksiantosuhteita, saman palkan verokortin voi esittää kaikille suoritusten maksajille. Jos palkansaajalla on useita työsuhteita ja näistä saadut tulot yhteensä ylittävät verokorttiin merkityn tulorajan, palkansaajan on haettava Verohallinnolta uusi verokortti. Palkansaajan on itse seurattava tulojen kertymistä.

4.3.2 Merityötulon verokortti

Merityötulon saajan palkkatulon verokorttiin on merkitty ennakonpidätysprosentti, tuloraja ja lisäprosentti vastaavalla tavalla kun palkansaajan verokorttiin (katso merityötulosta jäljempänä kohta 5.5). Merityötulon ennakonpidätysprosentissa on otettu huomioon merityötulovähennys, joten se on maatulon ennakonpidätysprosenttia pienempi.

4.4 Eläkkeensaajan verokortit

4.4.1 Eläketulon verokortti

Koska eläkkeen verotus poikkeaa muiden ansiotulojen verotuksesta muun muassa vähennysten vuoksi, eläkkeensaajan on pyydettävä eläketuloa varten oma verokortti. Alkavan eläkkeen verokortti voidaan laittaa voimaan myös takautuvasti. Veroprosentin laskentaa varten Verohallinto tarvitsee eläkepäätöksen, selvitykset muista eläkkeistä ja tuloista sekä niistä toimitetuista ennakonpidätyksistä ja vähennyksistä. Verohallinto toimittaa uuden verokortin suoraan eläkkeenmaksajalle.

Jos eläkkeensaaja on saanut eläkettä aiempana vuonna, Verohallinto laskee viran puolesta ennakonpidätysprosentin eläketulolle. Ennakonpidätysprosentti lasketaan eläkkeiden maksajilta saatujen tietojen perusteella. Verohallinto ilmoittaa ennakonpidätysprosentin suoraan eläkkeenmaksajalle suorasiirtona ja lähettää siitä tiedon eläkkeensaajalle. Eläketulon verokortissa ei ole tulorajaa. Jos eläkkeenmaksaja ei osallistu eläkkeiden ennakonpidätystietojen suorasiirtoon, eläkkeensaajan on hankittava muutosverokortti itse joka vuosi.

Jos eläkkeen määrä muuttuu kesken vuotta, Verohallinto ei saa siitä eläkkeenmaksajalta tietoa automaattisesti. Eläkkeensaajan täytyy itse huolehtia verokortin muuttamisesta. Verokorttia varten tarvitaan päätös muuttuneesta eläkkeestä sekä selvitys alkuvuoden muista tuloista. Vanhat eläketiedot ovat jo Verohallinnossa, jos niille on aiemmin tehty verokortti. Verohallinto toimittaa uuden verokortin suoraan eläkkeenmaksajalle.

Eläkettä varten annettua verokorttia ei saa käyttää muihin tuloihin, koska eläkkeen verotus poikkeaa muiden tulojen verotuksesta. Jos eläkkeellä oleva verovelvollinen käy palkkatyössä, hän tarvitsee erillisen verokortin palkkaa varten (katso seuraava kohta 4.4.2). Rajoitetusti verovelvollisen eläkeläisen verokorttia on käsiteltyä jäljempänä kohdassa 4.5.2.

4.4.2 Eläkkeensaajan palkkatulon verokortti

Palkkatuloa varten annetaan verokortti niille eläkkeen saajille, joiden oletetaan verotustietojen perusteella saavan myös palkkatuloa. Esimerkiksi osa-aikaeläkettä ja osa-aikatyökyvyttömyyseläkettä saavien oletetaan edelleen saavan myös palkkatuloa. Vanhuuseläkkeen alkamisvuonna ja sitä seuraavana vuonna eläkkeensaajalle ei lähetetä palkkaverokorttia.

Eläkkeellä olevalle laskettu palkan verokortti on samanlainen kuin pelkän palkkatulon saajan verokortti. Verokortissa on ennankonpidätysprosentti, tuloraja ja lisäprosentti. Tuloraja on laskettu verokortin voimassaoloajalle, yleensä ajalle 1.2. - 31.12. Tammikuussa palkkaa on oletettu kertyneen vanhan verokortin mukaisesti. Tulorajan laskukaava on samanlainen palkan verokortilla (katso edellä kohta 4.3.1).

Verokortin tai sen kopion esittäminen suorituksen maksajalle riittää, jos työnantaja ei ole saanut ennakonpidätystietoja sähköisesti kohdassa 4.7 kerrotulla tavalla. Kukin maksaja seuraa omalta osaltaan verokortilla olevaa tulorajaa ja käyttää lisäprosenttia, jos tuloraja ylittyy. Jos palkanmaksajia on useita, verovelvollisen tulee itse seurata tulorajaansa ja tarvittaessa pyytää uusi verokortti korotetulle tulolle.

4.5 Rajoitetusti verovelvollisen verokortit

4.5.1 Rajoitetusti verovelvollisen lähdeverokortti ja verokortti

Rajoitetusti verovelvolliselta peritään yleensä lopullisena verona tulojen suuruudesta riippumaton lähdevero. Verohallinto antaa rajoitetusti verovelvolliselle lähdeveroa koskevien säännösten soveltamista varten hakemuksesta lähdeverokortin (LähdeVL 5 §). Lähdeveroa perittäessä tehdään erityinen lähdeverovähennys edellyttäen, että vähennyksestä on maininta lähdeverokortissa (katso tarkemmin LähdeVL 6 § ja Verohallinnon ohje Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus).

Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa asuva rajoitetusti verovelvollinen voi kuitenkin lähdeverotuksen sijaan vaatia ansiotulojensa verottamista progressiivisesti. Vastaava oikeus on muun muassa rajoitetusti verovelvollisilla, jotka asuvat valtiossa tai alueella, jota koskee sopimus virka-avusta ja tietojenvaihdosta veroasioissa (katso tarkemmin LähdeVL 13 §1 momentti 6 kohta). Ansiotulon verotus toimitetaan tällöin kuten Suomessa asuvilla eli verotusmenettelystä annetun lain mukaan ja verot peritään ennakkoon verovuoden aikana ennakonpidätyksenä.

Ansiotulojen progressiivista verotusta varten rajoitetusti verovelvollisen on haettava suomalaista työnantajaa varten rajoitetusti verovelvollisen verokortti (LähdeVL 16 § 4 momentti). Tämä verokortti voi koskea seuraavia Suomesta saatuja tuloja: palkka (myös merityötulo), työkorvaus, etuus, ansiotuloa oleva käyttökorvaus, henkilöstörahaston rahasto-osuus ja ylijäämä, työsuhdeoptio ja osakepalkkio, johtajanpalkkio, taiteilijan tai urheilijan palkkio. Jos työntekijä ei toimita rajoitetusti verovelvollisen verokorttia, tulosta peritään lähdevero.

Vaatimus ansiotulojen progressiivisesta verotuksesta ei koske Suomesta saatuja eläkkeitä, koska ne verotetaan aina verotusmenettelystä annetun lain mukaan eli progressiivisesti (LähdeVL 13 §1 momentti 2 kohta, katso kohta 4.5.2 jäljempänä).

Ulkomailta Suomeen tulevien työntekijöiden verotusta ja verokortteja on käsitelty tarkemmin myös erillisessä Verohallinnon ohjeessa Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus ja ulkomaisten vuokratyöntekijöiden verotusta on ohjeessa Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus.

4.5.2 Rajoitetusti verovelvollisen eläkeläisen verokortti

Lähtökohtaisesti Suomi verottaa lähdevaltiona ulkomaille maksettavat eläkkeet, ellei sovellettava verosopimus tätä estä (TVL 10 § 1 momentti 5 kohta). Vuodesta 2006 alkaen rajoitetusti verovelvollisten Suomesta saatuja eläkkeitä on verotettu samalla tavalla kuin Suomessa asuvien eläkkeitä eli eläkkeen verotus toimitetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaan (LähdeVL 13 § 1 momentti 2 kohta).

Rajoitetusti verovelvollisen eläkkeensaajan eläkkeenmaksaja tekee rajoitetusti verovelvollisen suorasiirtopyynnön Verohallinnolle (verokorttitietojen sähköisestä suorasiirrosta katso tarkemmin kohta 4.10 jäljempänä). Verohallinto luovuttaa ennakonpidätystiedot eläkkeenmaksajan tekemien eläkkeensaajakohtaisesti yksilöityjen pyyntöjen perusteella. Verohallinto lähettää eläkkeensaajien ennakonpidätystiedot eläkkeenmaksajille saman palvelun välityksellä, jolla pyyntö on lähetetty.

Jos eläkkeen maksaminen rajoitetusti verovelvolliselle alkaa kesken vuoden, eläkelaitos voi hakea eläkkeen- tai suorituksensaajan puolesta Verohallinnolta rajoitetusti verovelvollisen verokorttia (lomake Rajoitetusti verovelvollisen eläkeläisen verokorttihakemus 5058). Tarvittaessa Verohallinto pyytää eläkkeensaajalta lisätietoja hakemuksen käsittelyä varten.

Jos rajoitetusti verovelvollinen eläkkeensaaja tulee Suomessa yleisesti verovelvolliseksi kesken vuoden, eläkkeensaajan on tarvittaessa huolehdittava verokortin muuttamisesta. Rajoitetusti verovelvollisen eläketulon verotusta on käsitelty tarkemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Eläketulojen verotus kansainvälisissä tilanteissa.

4.6 Muutosverokortti

Verovelvollinen voi hakea muutosta verokorttiinsa OmaVerossa, käymällä verotoimistossa, lähettämällä hakemuksen postitse tai pyytämällä muutosta puhelimitse. OmaVerossa voi useimmissa tilanteissa tilata ja tulostaa itselleen uuden verokortin. Verokortit säilyvät OmaVerossa, josta voimassa olevan verokortin voi tulostaa tarpeen mukaan. Asiakkaan itsensä palvelussa tulostama verokortti on yhtä virallinen kuin muukin Verohallinnon lähettämä tai antama verokortti. OmaVerosta tulostettu verokortti ja Verohallinnon lähettämä tai antama verokortti ovat ulkonäöltään samanlaisia.

Verohallinnon antamassa muutosverokortissa on pääsääntöisesti samat tiedot kuin perusverokortissa: ennakonpidätysprosentti, tuloraja ja lisäprosentti. Muutosverokortissa voi olla myös ainoastaan pidätysprosentti, jolloin kyseessä on tulorajaton verokortti. Esimerkiksi eläkeen verokortit ovat tulorajattomia.

Muutosverokortti korvaa aina entisen verokortin. Maksajan on siten aina noudatettava muutosverokortissa olevia määräyksiä ja rajoituksia.

Jos tulonsaaja esittää Verohallinnon antaman muutosverokortin, myös eläkkeen, päiväraha- tai työttömyysetuuden, vakuutuskorvauksen tai muun vastaavan suorituksen maksaja on velvollinen noudattamaan muutosverokortin määräyksiä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 21 § 1 momentti, katso näistä etuuksista jäljempänä kohdat 14–17).

4.7 Verokorttitietojen sähköinen suorasiirto

Verohallinto voi salassapitovelvollisuuden estämättä antaa yksilöityjen verovelvollisten ennakonpidätyksen toimittamista varten tarpeelliset tiedot työnantajalle tai vastaavalle suorituksen maksajalle (EPL 10 § 1 momentti ja laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta 17 §). Verokorttitietojen suorasiirtomenettelyssä työnantaja saa Verohallinnolta verokorttitiedot yksilöimistään palkansaajista suorasiirtona sähköisesti tai tietovälinettä käyttäen. Myös eläkkeiden ja etuuksien maksajalle voidaan antaa yksilöityjen verovelvollisten ennakonpidätyksen toimittamista varten tieto ennakonpidätysprosentista ja muut tarvittavat tiedot.

Työnantaja lähettää Verohallinnolle pyyntötiedoston, joka sisältää niiden työntekijöiden henkilötunnukset, joiden ennakonpidätystiedot työnantaja tarvitsee (VML 17 § 8 momentti). Määräaika suorasiirtopyynnön esittämiselle on yleensä 31. päivä tammikuuta (eläkkeenmaksajille määräpäivä on jo marraskuun alkupuolella). Verohallinto täydentää pyyntötiedoston ennakonpidätystiedoilla ja lähettää sen takaisin työnantajalle. Jos yksittäisen työntekijän ennakonpidätystietoja ei ole saatu suorasiirrossa, työnantajan on pyydettävä tältä työntekijältä verokortti.

Verokorttien sähköinen suorasiirto tapahtuu ainoastaan kerran vuodessa ja työnantajalle saapuvat tiedot ovat perusverokorttilaskennan tietoja. Muutosverokorttien (katso edellä kohta 4.6) tietoja ei voi saada sähköisesti suorasiirtomenettelyssä. Palkka.fi-palvelua käyttävä työnantaja voi saada käyttöönsä myös palkansaajan muutosverokortin sähköisesti. Palkansaaja näkee Palkka.fi-palvelun työntekijäliittymässä muutosverokorttinsa ja valitsee mikä verokortti on tarkoitettu kyseiselle työnantajalle. Valitun verokortin tiedot siirtyvät tällöin sähköisesti Palkka.fi-palvelun kautta työnantajalle.

Verokorttien suorasiirtopyyntöjä on mahdollista tehdä Ilmoitin.fi:n sekä OC:n, Aditron ja CGI:n Tyvi-palvelujen kautta. Palkkojen ja eläkkeiden ennakonpidätystietojen suorasiirtomenettelyä koskevat ohjeet ovat Verohallinnon Internet-sivuilla. Suomenkieliset ohjeet löytyvät osoitteesta Tietuekuvaukset. Työnantaja tai eläkkeenmaksaja yksilöi tulonsaajat suorasiirtopyynnössään ohjekirjeen tietuekuvauksen mukaisesti.

5 Ennakonpidätys palkasta

5.1 Palkkana pidettävät suoritukset

Palkalla tarkoitetaan kaikenlaatuista palkkaa, palkkiota, etuutta ja korvausta, joka saadaan työ- tai virkasuhteessa (EPL 13 § 1 momentti 1 kohta). Palkalla tarkoitetaan myös kokouspalkkiota, henkilökohtaista luento- ja esitelmäpalkkiota, hallintoelimen jäsenyydestä saatua palkkiota, toimitusjohtajan palkkiota, avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön yhtiömiehen nostamaa palkkaa sekä luottamustoimesta saatua korvausta (EPL 13 § 1 momentti 2 kohta).

Ennakkoperintälaissa tarkoitettuun palkkaan luetaan luontoisedut, TVL 66–68 §:ssä tarkoitetut edut (työsuhteeseen perustuvasta osakeannista, työsuhdeoptiosta ja työsuhdelainasta saatu etu sekä tietyt työnantajan maksamat vakuutusmaksut) ja TVL 69 §:ssä tarkoitetut henkilökuntaedut siltä osin kuin ne eivät ole tavanomaisia ja kohtuullisia (EPL 13 § 3 momentti). Myös esimerkiksi lomaraha, lomakorvaus (korvaus pitämättömästä lomasta) ja palkkaennakko ovat palkkaa.

Työnantaja saattaa maksaa työntekijälle erilaisia työsuhteen päättymiseen liittyviä suorituksia. Esimerkiksi jos työnantaja on irtisanonut työsopimuksen noudattamatta irtisanomisaikaa, sen on maksettava työntekijälle korvauksena täysi palkka irtisanomisaikaa vastaavalta ajalta. Myös perusteettoman irtisanomisen johdosta maksetut korvaukset ovat pääsääntöisesti ennakonpidätyksen alaista palkkaa. Erilaisia työsuhteen päättymiseen liittyviä suorituksia ja niiden veronalaisuutta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työsuhteen päättymiseen liittyvien suoritusten verotus.

Työstä maksettu suoritus voi olla myös työkorvausta. Palkan ja työkorvauksen välistä rajanvetoa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Palkka ja työkorvaus verotuksessa. Työkorvauksesta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty erikseen jäljempänä kohdassa 11.

Tuloverolain 33 b §:n 3 momentin mukainen ansiotulona verotettava osinko (työpanososinko) katsotaan joko palkaksi tai työkorvaukseksi (EPL 13 a §). Työpanososingosta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon verotus.

5.2 Ennakonpidätyksen toimittaminen palkasta

Ennakonpidätys toimitetaan vähentämällä ennakonpidätyksen määrä rahana maksettavan suorituksen määrästä (EPL 11 § 1 momentti). Ennakonpidätys lasketaan pyöristämällä lopputulos lähimpään senttiin normaalien pyöristyssääntöjen mukaan: jos tuloksen kolmas desimaali on 1-4, pyöristys tehdään alaspäin, ja jos kolmas desimaali on 5-9, pyöristys tehdään ylöspäin lähimpään täyteen senttiin.

Ennakonpidätys on toimitettava verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan tai verokorttiin merkityn muun asianomaista tuloa koskevan ennakonpidätysprosentin mukaan (EPA 4 § 1 momentti).

Palkan verokortissa on yksi vuosituloraja. Ennakonpidätys lasketaan ennakonpidätyksen alaisesta tulosta ennakonpidätysprosentin mukaan verokorttiin merkittyyn tulorajaan asti ja tulorajan ylittävästä tulon osasta lisäprosentin mukaan loppuvuoden ajan. Maksajan on otettava tulorajassa huomioon maksettavan tulon lisäksi kaikki verokortin voimassaoloaikana maksamansa suoritukset, joihin verokorttia on käytetty. (EPA 4 § 2 momentti.) Esimerkiksi, jos maksaja on käyttänyt samaa verokorttia palkan ja työkorvauksen ennakonpidätyksen toimittamiseen, kumpikin tulo on huomioitava tulorajan seurannassa.

Palkasta on toimitettava ennakonpidätys 60 prosentin suuruisena, jos palkansaaja ei esitä suorituksen maksajalle verokorttia eikä työnantaja ole saanut ennakonpidätystietoja sähköisesti (EPA 3 §).

Jos palkansaaja on esittänyt saman verokortin usealle eri maksajalle, palkansaajan on itse seurattava tulojen kertymistä ja tulorajan täyttymistä. Palkansaajan tulee pyytää Verohallinnolta uusi verokortti korotetulle tulolle, jos verokortin tuloraja ei ole riittävä.

Työsuhteen päättyessä maksettavista palkkana pidettävistä suorituksista toimitetaan ennakonpidätys palkkatulon verokortin määräysten mukaisesti. Korvaukselle maksettavasta viivästyskorosta ei toimiteta ennakonpidätystä (Verohallinnon päätös ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta, 1035/2016, 1 § 7 kohta). Viivästyskorko on kuitenkin veronalaista tuloa, joka on ilmoitettava tulorekisteriin.

Palkkaa voidaan eräissä tapauksissa maksaa useammaltakin kuin yhdeltä palkkakaudelta jälkikäteen. Esimerkiksi urakkatyön loppusuoritus ja palkankorotus maksetaan usein taannehtivasti jälkikäteen. Taannehtivasta suorituksesta toimitetaan ennakonpidätys verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin mukaan tulorajaan asti. Tulorajan ylittävästä osasta ennakonpidätys toimitetaan lisäprosentin mukaan. Tulorajassa on otettava huomioon taannehtivan suorituksen lisäksi kaikki verokortin voimassaoloaikana maksetut suoritukset, joihin maksaja on käyttänyt verokorttia.

5.3 Ennakonpidätystä ei toimiteta rahasuoritusta suurempana

Ennakonpidätystä ei toimiteta rahana maksettua suoritusta suurempana (EPL 11 § 2 momentti). Jos palkka maksetaan pelkästään luontoisetuna, ennakonpidätystä ei voi toimittaa ollenkaan. Tällöin palkasta suoritetaan vain työnantajan sairausvakuutusmaksu.

Jos työntekijä on saanut jossain kuussa pelkästään luontoisedun, mutta hänelle maksetaan vielä saman vuoden aikana rahapalkkaa, luontoisetu on otettava huomioon myöhemmin maksettavan rahapalkan ennakonpidätystä toimitettaessa.

5.4 Kustannusten korvaukset

5.4.1 Työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennakkoperinnässä

Ennakkoperinnässä työnantaja voi korvata palkansaajan vaatimuksesta hänelle kertyvät työstä välittömästi johtuvat kustannukset tai vähentää kustannusosuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 § 1 momentti). Säännöstä sovelletaan sekä maksajaan työsuhteessa olevaan henkilöön että EPL 13 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetun henkilökohtaisen palkkion saajaan. Säännöstä sovelletaan lisäksi urheilijan palkkion saajaan (EPL 15 § 5 momentti).

Kustannuksina voidaan ennakonpidätystä toimitettaessa ottaa huomioon työvälineistä sekä valmistus- ja tarveaineista aiheutuneet menot, matka- ja edustusmenot sekä muut palkansaajalle työn suorittamisesta välittömästi aiheutuneet menot. Edellä tarkoitettuja työnantajan ennakonpidätystä toimittamatta korvattavia tai vähennettäviä työstä välittömästi johtuvia kustannuksia eivät ole verovelvollisen yleiset tulonhankkimismenot eli esimerkiksi seuraavat menot (EPL 15 § 4 momentti):

• työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut
• työttömyyskassamaksut
• asunnon ja varsinaisen työpaikan välisten matkojen tai viikonloppumatkojen matkakustannukset ja
• ammattikirjallisuuden hankkimisesta johtuneet menot.

Jos työvälineen todennäköinen taloudellinen käyttöaika on yli kolme vuotta, työntekijä vähentää sen hankintamenon omassa verotuksessaan tulonhankkimismenoina vuotuisin poistoin. Työnantajan maksamaa korvausta tällaisen työvälineen hankinnasta ei voida pitää sellaisena työstä johtuvan menon korvauksena, joka voitaisiin korvata ennakonpidätystä toimittamatta.

Ennakonpidätystä toimittamatta korvattavia kustannuksia ovat lähtökohtaisesti palkansaajalle aiheutuneet todelliset kustannukset. Palkansaajan on esitettävä työnantajalle kustannuksista selvitys, esimerkiksi matkalasku. Jos selvitystä ei voida pitää luotettavana, kustannukset on arvioitava vastaavan laatuisissa olosuhteissa ja tehtävissä yleensä aiheutuvien kustannusten mukaisesti (EPL 15 § 2 momentti). Esimerkiksi erityisalalla arvoinnin perustaksi on hyväksytty työehtosopimuksen mukaiset työkalukorvaukset.

Matkakustannusten arvioimisperusteet vahvistaa Verohallinto vuosittain etukäteen (TVL 73 § ja EPA 17 §). Ennakkoperintäasetuksessa on lisäksi säädetty eräiden muiden kustannusten arvioimisperusteista tilanteissa, joissa muuta selvitystä ei ole esitetty (EPA 18 §).

Seuraavassa kohdassa 5.4.2 on käsitelty työnantajan palkansaajalle maksamia kustannusten korvauksia. Jäljempänä kohdassa 5.4.3 on käsitelty tilanteita, joissa työnantaja ei joko kokonaan tai osittain maksa tai korvaa työntekijälle välittömästi työstä aiheutuneita kustannuksia.

5.4.2 Työnantajan palkansaajalle maksamat korvaukset

Työnantaja voi korvata palkansaajan vaatimuksesta hänelle kertyvät työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 § 1 momentti). Palkansaajalle maksettua välittömien kustannusten korvausta ei pidetä ennakkoperinnässä palkkana, jos korvaus ei ylitä kustannusten selvitettyä tai arvioitua määrää (EPL 15 § 3 momentti). Lainkohdassa ei kuitenkaan oteta kantaa korvausten verovapauteen palkansaajan verotuksessa, vaan tämä asia ratkaistaan tuloverolain säännösten perusteella.

5.4.3 Vähennys ennen ennakonpidätystä

Työnantaja ei välttämättä erikseen maksa tai korvaa palkansaajalle välittömästi työstä johtuvia kustannuksia. Työnantaja saattaa toisaalta suorittaa tai korvata palkansaajalle ainoastaan osan aiheutuneista todellisista kuluista. Kustannukset jäävät tällöin joko kokonaan tai osittain palkansaajan rasitukseksi.

Työnantaja voi tällaisessa tilanteessa vähentää kustannusten osuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 § 1 momentti). Työnantaja toimittaa tällöin ennakonpidätyksen kustannusten korvauksilla vähennetystä palkan määrästä.

Verotusta toimitettaessa vähennettyjen kustannusten määrä lisätään palkansaajan ennakonpidätyksen alaiseen palkkaan. Tällöin palkansaaja saa omassa verotuksessaan vaatimuksesta vähentää verotuksessa vähennyskelpoiset työstä johtuneet kustannukset tulonhankkimismenoina (TVL 95 §). Asiaa on käsitelty tarkemmin esimerkiksi Verohallinnon ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa.

5.5 Merityötulon ennakonpidätys

Merityötulosta säädetään tuloverolain 74 §:ssä. Merityötulona pidetään lähtökohtaisesti kaikkea aluksessa tehdystä ja aluksen liikennöintiin liittyvästä työstä rahana tai rahanarvoisena etuutena saatua palkkatuloa. Merityötuloa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Merityötulon verotus.

Merityötulosta ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti kuten muustakin palkasta edellä kohdassa 5.2 esitetyn mukaisesti. Merityötulon saajan merityötuloa varten määrätyssä ennakonpidätysprosentissa on otettu huomioon TVL 97 §:n mukainen merityötulovähennys, joten merityötulon ennakonpidätysprosentti on maatulon ennakonpidätysprosenttia pienempi (katso merityötulon saajan verokortista myös edellä kohta 4.3.2).

Kaukoliikenteessä sekä niin sanotussa kolmansien maiden välisessä liikenteessä työskenteleville myönnetään merityötulovähennys kunnallisverotuksessa korotettuna (TVL 97 § 3 momentti). Merityötulovähennyksen korotusta ei ole voitu sisällyttää merityötulon ennakonpidätysprosenttiin. Tämän niin sanotun cross-trade vähennyksen tekee merityötulon maksaja eli työnantaja ennakkoperinnässä pienentämällä merityötulosta laskettua ennakonpidätystä 34 euroa jokaiselta kalenterikuukaudelta, jona palkansaajalla on oikeus kyseiseen vähennykseen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 3 §).

Koska merityötulon ennakonpidätysprosentissa on otettu huomioon merityötulovähennys, työnantaja ei saa käyttää maissa ansaitun palkan ennakonpidätyksessä merityötulon ennakonpidätysprosenttia.

Ennakonpidätystä ei toimiteta merityötulon ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan ulkomaisissa aluksissa saaduista tuloista eikä palkkatuloista sellaisille henkilöille, jotka eivät ole työsuhteessa laivaisäntään tai aluksen muuhun liikennöijään. Esimerkiksi satamassa siivous- tai korjaustyössä olevilta tai ohjelmatoimiston palkkalistoilla olevilta esiintyviltä taiteilijoilta ennakonpidätys toimitetaan maissa ansaittua tuloa varten määrättyjen pidätysprosenttien mukaan, jos he asuvat Suomessa ja ovat velvollisia maksamaan täällä veroja.

6 Ennakonpidätys eräissä erityistapauksissa

6.1 Muut kuin rahana maksettavat suoritukset

6.1.1 Muut kuin satunnaiset suoritukset

Ennakonpidätys muusta kuin rahana maksettavasta suorituksesta toimitetaan eri tavalla riippuen siitä, onko suoritus satunnainen vai ei. Ennakonpidätys suorituksesta, joka ei ole satunnainen, toimitetaan maksukausittain lisäämällä suoritus rahana maksettavaan määrään (EPA 9 § 1 momentti). Jos suoritus on saatu esimerkiksi kesäkuussa, se huomioidaan kesäkuun ennakonpidätyksessä. Jos palkka maksetaan pelkästään muuna suorituksena kuin rahana, ei ennakonpidätystä voi lähtökohtaisesti toimittaa (katso tältä osin tarkemmin edellä kohta 5.3).

Luontoisedut ovat useimmiten jatkuvia tai säännöllisesti toistuvia etuja, joiden ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitun mukaisesti. Tällaisia etuja ovat tyypillisesti palkansaajan jatkuvassa käytössä oleva asunto-, auto- tai puhelinetu.

Myös luontoisetu voi olla kertaluonteinen tai satunnainen. Tällaisesta edusta on kyse esimerkiksi silloin, kun palkansaaja käyttää kertaluontoisesti työnantajan omistamaa ajoneuvoa yksityisajoihinsa. Satunnaisten suoritusten ennakonpidätyksen toimittamista on käsitelty seuraavassa kohdassa 6.1.2. Luontoisetuja ja niiden arvon määrittämistä on käsitelty tarkemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Luontoisedut verotuksessa.

6.1.2 Satunnaiset suoritukset

Jos muuna kuin rahana maksettava suoritus on satunnainen, ennakonpidätys toimitetaan samana kalenterivuonna siten, että suoritus lisätään sen myöntämistä lähinnä seuraavan maksukauden aikana maksettavaan määrään. Vaihtoehtoisesti suoritus voidaan lisätä ennakonpidätystä toimitettaessa kalenterivuoden jäljellä olevien, suoritusta seuraavien maksukuukausien maksettaviin määriin jaettuna tasasuuruisiin eriin (EPA 9 § 1 momentti).

Edellä mainittu ensimmäinen vaihtoehto on käytännöllinen silloin, kun saatu etu on pieni ja ennakonpidätys saadaan kerralla toimitettua. Sen sijaan euromäärältään suuret edut on ennakkoperinnän vastaavuusvaatimuksesta johtuen jaettava loppuvuoden palkanmaksuihin.

Suoritus ilmoitetaan kokonaisuudessaan sen kuukauden ilmoituksella tulorekisteriin, jolloin etu on saatu, vaikka se otetaan huomioon ennakonpidätyksen määrää laskettaessa loppuvuoden palkanlaskennassa.

Satunnainen suoritus voi olla esimerkiksi työsuhdeoption käyttämisestä syntyvä etu. Ennakonpidätyksen toimittamista työsuhdeoptiosta saadusta edusta on käsitelty tarkemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Työsuhdeoptioiden verotus.

Jos satunnaisten suoritusten arvo on enintään 400 euroa vuodessa, ennakonpidätys voidaan toimittaa kerran vuodessa, viimeistään kalenterivuoden viimeisen rahasuorituksen ennakonpidätyksen yhteydessä (EPA 9 § 2 momentti). Tällöinkin suoritus on ilmoitettava tulorekisteriin sinä kuukautena, jolloin suoritus on saatu.

6.1.3 Työsuhdelainan korkoetu ja työnantajan maksamat vakuutusmaksut

Tuloverolain 67 ja 68 §:ssä tarkoitetuista eduista (työsuhteen perusteella saadun lainan korkoetu sekä työnantajan maksamat työntekijän säästöhenkivakuutuksen ja vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut) työnantaja voi toimittaa ennakonpidätyksen yhdellä kertaa, kuitenkin vähintään kerran vuodessa ja viimeistään samana kalenterivuonna tapahtuvassa viimeisessä palkanmaksussa (EPA 9 § 3 momentti). Työnantaja voi toimittaa pidätyksen useamminkin. Etu voidaan myös jaksottaa saman kalenterivuoden jäljellä oleville palkanmaksuille.

Ennakonpidätystä ei Verohallinnon päätöksen nojalla kuitenkaan toimiteta työnantajan työntekijälleen ottamasta vapaaehtoisesta yksilöllisestä eläkevakuutuksesta siltä osin kuin työnantajan vuotuisesti maksama määrä on työntekijää kohden enintään 8.500 euroa (katso edellä kohta 3.3).

6.2 Erillissuoritukset

Palkansaajalle voidaan maksaa varsinaisen palkanlaskennan ulkopuolella erikseen satunnaisia suorituksia. Näistä suorituksista on toimitettava ennakonpidätys verokortista ilmenevän lisäprosentin suuruisena tai jos verokorttia ei ole esitetty, 60 prosentin mukaan (EPA 7 §).

Ennakonpidätystä ei kuitenkaan tarvitse toimittaa eikä työnantajan sairausvakuutusmaksua maksaa, jos yksittäisen, satunnaisesti maksettavan suorituksen määrä on enintään 20 euroa kalenterikuukaudessa (EPA 14 §, katso myös edellä kohta 3.1). Tästä huolimatta tulo on ilmoitettava tulorekisteriin.

6.3 Useita palvelussuhteita samaan työnantajaan

Henkilöllä voi olla tietyissä tapauksissa samanaikaisesti eri palvelussuhteita samaan työnantajaan. Esimerkiksi julkisyhteisöön virka- tai työsuhteessa oleva voi saada työnantajaltaan palkkioita kunnallisista tai valtiollisista luottamustoimista. Sama työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen kaikista maksamistaan suorituksista verokortin mukaisesti. Verokortin tulorajassa on otettava huomioon kaikki saman maksajan maksamat suoritukset verokortin voimassaoloaikana.

6.4 Yhteispalkkiot

Yhteispalkkiolla tarkoitetaan kahdelle tai useammalle henkilölle, esimerkiksi esiintyjäryhmälle, yhteisesti maksettavaa suoritusta. Jos nämä ilmoittavat maksajalle, miten palkkio heidän välillään jakaantuu, ennakonpidätys toimitetaan kunkin osuudesta erikseen verokortin mukaan.

Jos tulonsaajat eivät esitä selvitystä tulon jakaantumisesta, ennakonpidätys toimitetaan tulon yhteismäärästä 50 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 2 §). Tällöin tulorekisteriin ilmoitetaan saajaksi sen henkilön henkilötunnus, kenelle yhteispalkkio maksettiin.

Lopullista verotusta varten palkkion saajat voivat esittää verotoimistolle selvityksen,miten palkkio ja ennakonpidätys jakaantuvat saajien kesken, jolloin verotus toimitetaan esitetyn selvityksen mukaan.

6.5 Nettopalkkasopimus suomalaisen työnantajan kanssa

Työntekijä ja suomalainen työnantaja ovat voineet tehdä nettopalkkasopimuksen, jolla taataan työntekijälle Suomessa työskentelyn ajan palkkatasoksi tietty nettosumma työnantajan maksaessa työntekijän palkasta menevät verot. Työntekijän Suomessa veronalainen tulo on nettopalkan ja työnantajan maksamien verojen yhteismäärä (KHO 1969-II-589).

Suomalaisen työnantajan on toimitettava ennakonpidätys verokortin ennakonpidätys- ja lisäprosentin mukaan verokortin tulorajoja noudattaen. Bruttopalkkaa verrataan verokortilla huomioituun veronalaisen vuosipalkan määrään. Jos määrät eroavat toisistaan, palkansaajan on haettava uusi verokortti.

Ulkomaisen yrityksen Suomessa tehdystä työstä maksamaa nettopalkkaa on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Veronalainen palkkatulo ulkomaisen yrityksen maksaessa nettopalkkaa Suomessa tehdystä työstä.

6.6 Työntekijän puolesta maksettu lasku

Palkansaajalle osoitetun laskun maksaminen työntekijän puolesta rinnastetaan rahasuoritukseen. Rahasuoritukseen rinnastettava on myös työnantajan maksama luottokorttilasku, jos työntekijä on perusteettomasti käyttänyt työnantajan luottokorttia omiin menoihinsa. Jos työnantaja ei näissä tilanteissa peri maksamaansa määrää työntekijältä, työntekijä saa veronalaisen edun, josta on toimitettava ennakonpidätys.

Työntekijän veronalaista tuloa on työnantajan maksama laskun määrä. Tulo ja ennakonpidätys ilmoitetaan tulorekisteriin ja ennakonpidätys maksetaan Verohallinnolle. Jos näin ei menetellä, työnantajalle voidaan määrätä toimittamatta jätetty ennakonpidätys. Jos työntekijä on työnantajayhtiön osakas, häntä voidaan tällaisessa tilanteessa eräin edellytyksin verottaa peitellystä osingosta (katso peitellystä osingosta tarkemmin Verohallinnon ohje Peitelty osinko).

6.7 Ennakonpidätys ilman verokorttia

Tulonsaajan on ennen suorituksen maksamista hyvissä ajoin esitettävä verokortti työnantajalle tai muulle ennakonpidätysvelvolliselle, jos maksaja ei ole saanut ennakonpidätystietoja sähköisesti edellä kohdassa 4.7 kerrotulla tavalla (EPA 2 § 1 ja 2 momentit). Jos tietoja ei ole saatu sähköisesti, suorituksen maksajan on käytännössä pyydettävä verokorttia suorituksen saajalta ja huolehdittava siitä, että suorituksen saajalle jää riittävästi aikaa esittää verokortti maksajalle.

Jos suorituksen saaja ei edellä mainitussa tilanteessa maksajan pyynnöstä huolimatta esitä verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin mukaan, jos ennakonpidätyksen määrästä ei ole erikseen muuta säädetty EPA:ssa tai Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä (EPA 3 §).

6.8 Työ- tai virkasuhteen perusteella saatavat hyvitykset

Työntekijä saattaa joissain tilanteissa saada työnantajansa maksamien kustannusten perusteella yksityiskäyttöönsä erilaisia hyvityksiä, esimerkiksi lentoihin ja majoituksiin liittyviä piste-etuja taikka bonusetuja huoltoasemilta ja kaupoista. Nämä edut ovat saajalleen lähtökohtaisesti veronalaista tuloa, mutta työnantajalla ei ole niistä ennakonpidätyksen toimittamisvelvollisuutta. Kyseessä on työntekijän muu veronalainen ansiotulo, joka hänen tulee ilmoittaa veroilmoituksellaan. Etujen veronalaisuutta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Bonusten verotus.

7 Palkkojen takaisinperintä

7.1 Yleistä takaisinperinnästä

Palkkaa voidaan tietyissä tilanteissa periä palkansaajalta takaisin. Palkanmaksussa on voinut olla esimerkiksi virhe, jonka johdosta palkkaa on maksettu liikaa. Lähtökohtaisesti liikaa maksettu palkka on perusteetonta etua, joka voidaan periä takaisin. Palkka voidaan periä takaisin joko netto- tai bruttomääräisenä (katso tarkemmin luku 7.2). Jos takaisinmaksu tapahtuu heti seuraavassa palkanmaksussa, liikaa maksettua palkkaa voidaan käsitellä ennakkopalkkana (katso tarkemmin luku 7.3). Joskus liikaa maksettu palkka voi kuitenkin olla riidanalainen tai esimerkiksi työsopimuslain taikka työehtosopimuksen määräykset voivat estää palkan takaisinperinnän.

7.2 Takaisinmaksu

7.2.1 Takaisinmaksu samana vuonna kuin alkuperäinen maksu (nettoperintä)

Jos työntekijä maksaa liikaa saamansa palkan takaisin samana kalenterivuonna kun se on hänelle maksettu, työnantaja voi periä palkan takaisin nettona. Nettoperinnässä työnantaja perii palkansaajalta liikasuorituksen, josta se on ensin vähentänyt ennakonpidätyksen osuuden. Verohallinto oikaisee ennakonpidätyksen määrää työnantajan tulorekisteriin antaman takaisinperintäilmoituksen perusteella.

Tulorekisteriin annettujen ilmoitusten korjaamisesta löytyy tietoa tulorekisterin ohjeesta Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

7.2.2 Takaisinmaksu maksuvuoden jälkeen (bruttoperintä)

Jos takaisinperintä tapahtuu palkanmaksuvuotta seuraavan vuoden alussa (ennen kuin ennakonpidätystä on ehditty ottaa huomioon verotuksessa), työnantaja voi vielä periä suorituksen takaisin nettona. Tällöin työnantaja toimii luvun 7.2.1 mukaisesti.

Jos palkka peritään takaisin vasta sen jälkeen, kun toimitettu ennakonpidätys on luettu verotuksessa palkansaajalle hyväksi, työnantaja ei voi enää periä palkkaa takaisin nettona. Tällöin suoritus on perittävä takaisin bruttona. Bruttoperinnässä työnantaja perii liikasuorituksen takaisin vähentämättä siitä toimittamaansa ennakonpidätystä. Bruttoperinnässä työnantaja voi lähettää palkansaajalle esimerkiksi laskun tai periä liikasuorituksen myöhemmin palkansaajalle maksettavasta nettopalkasta.

Tulorekisteriin annettujen ilmoitusten korjaamisesta löytyy tietoa tulorekisterin ohjeesta Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

7.3 Kuittaus seuraavasta palkasta (käsittely ennakkopalkkana)

Jos liikamaksu huomataan ennen seuraavaa palkanmaksua, se voidaan käsitellä ennakkopalkkana. Tällöin liikaa maksetun bruttopalkan määrä vähennetään seuraavasta bruttopalkasta. Ennakonpidätys toimitetaan liikamaksun määrällä vähennetystä bruttopalkasta. Suositeltavampi menettelytapa on kuitenkin periä liikamaksu takaisin netto- tai bruttoperintänä, jotta kyseisen palkkakauden ansio on tulorekisterissä oikein.

7.4. Takautuvan eläkkeen maksu työnantajalle

Työntekijän jäädessä esimerkiksi työkyvyttömyyseläkkeelle, hänelle voidaan takautuvasti myöntää eläke samalta ajalta, jolta hän on saanut esimerkiksi sairausajan palkkaa. Tämä palkanmaksuaikaan kohdistuva eläke maksetaan tietyissä tilanteissa työntekijän sijasta suoraan työnantajalle. Eläkkeenmaksajan suoraan työnantajalle maksama eläke ei tällöin ole työntekijän veronalaista tuloa. Siitä ei siten toimiteta ennakonpidätystä.

Palkkaa ja ennakonpidätystä sekä työnantajan sairausvakuutusmaksua ei tässä tilanteessa tarvitse oikaista, vaan aikaisemmin maksettu palkka katsotaan työntekijän tuloksi ja toimitettu ennakonpidätys luetaan hänen hyväkseen verotusta toimitettaessa. Menettely vastaa sosiaalietuuksien takaisinperintämenettelyä, josta on erityisesti säädetty TVL 112 §:n 3 momentissa.

8 Toimitetun ennakonpidätyksen oikaiseminen

8.1 Liian pienenä toimitettu ennakonpidätys

Toimitetun ennakonpidätyksen määrä voi olla virheellinen esimerkiksi laskuvirheen tai väärän ennakonpidätysprosentin käyttämisen johdosta. Suorituksen maksaja voi tällöin tietyin edellytyksin oikaista toimittamaansa ennakonpidätystä riippumatta virheen syystä.

Jos ennakonpidätys on jäänyt osaksi tai kokonaan toimittamatta, suorituksen maksaja voi oma-aloitteisesti korottaa saman kalenterivuoden myöhemmän suorituksen yhteydessä toimittamaansa ennakonpidätystä virheen oikaisemiseksi. Ennakonpidätystä ei kuitenkaan saa korottaa enempää kuin 10 prosentilla tällöin maksettavasta määrästä, jos suorituksen saaja ei anna suostumustaan suurempaan korotukseen (EPL 19 §).

Suorituksen maksajan on mahdollista oikaista ennakonpidätyksessä tapahtunut virhe edellä mainitulla tavalla vain silloin, kun samalle saajalle maksetaan vielä saman kalenterivuoden aikana myöhempi suoritus, josta ennakonpidätys voidaan toimittaa. Jos tällaista suoritusta ei makseta, maksaja ei voi oikaista liian pienenä toimitettua ennakonpidätystä.

8.2 Liian suurena toimitettu ennakonpidätys

8.2.1 Ennakonpidätyksen alentaminen

Jos suorituksen maksaja on toimittanut ennakonpidätystä liikaa, hän voi alentaa saman kalenterivuoden aikana myöhemmin tälle saajalle maksettavasta suorituksesta toimitettavaa ennakonpidätystä (EPL 19 § 1 momentti). Ennakonpidätyksen oikaiseminen perustuu suorituksen maksajan vapaaehtoisuuteen ja oikaisu voidaan tehdä riippumatta virheen syystä.

8.2.2 Ennakonpidätyksen palauttaminen

Suorituksen maksaja voi korjata liian suurena toimittamaansa ennakonpidätystä silloinkin, kun ei enää maksa samalle saajalle suorituksia saman kalenterivuoden aikana. Tällöin suorituksen maksaja palauttaa liikapidätyksen suorituksen saajalle ja vähentää saman määrän Verohallinnolle maksettavasta ennakonpidätysten yhteismäärästä. Menettely edellyttää, että ennakonpidätyksen palauttaminen tapahtuu saman kalenterivuoden aikana. Palautettu ennakonpidätys ilmoitetaan tulorekisteriin palkkatietoilmoituksella negatiivisena lukuna.

Suorituksen maksajan on annettava tosite ennakonpidätyksen palauttamisesta. Lisätietoa tietojen korjaamisesta: Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

Ennakonpidätyksen oikaisemista eräissä ulkomaantyöskentelyyn liittyvissä tilanteissa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ulkomaantyöskentelyn verotus.

9 Ennakonpidätys pääomatuloista

9.1 Yleistä

Pääomatuloja ovat esimerkiksi korot, osingot, osuuspääoman korot, sijoitusrahastojen voitto-osuudet, puun myyntitulot, eräät vakuutussuoritukset, jälkimarkkinahyvitykset, osa yritys- ja maatalouden tulosta sekä muut tulot, joita varallisuuden voidaan katsoa kerryttäneen (TVL 32 §).

Vain osa pääomatuloista on ennakonpidätyksen alaisia. Esimerkiksi osa koroista on lähdeverotuksen piirissä, jolloin maksaja perii niistä korkotulon lähdeveron, joka on lopullinen vero. Osa pääomatuloista on ennakonkannon piirissä kuten esimerkiksi yritys- ja maatalouden tulot sekä vuokratulot, joten niistä ei sen vuoksi toimiteta ennakonpidätystä.

Erilaisista käytännön syistä ennakonpidätyksen toimittamisesta on Verohallinnon päätöksellä vapautettu myös sellaisia korkotuloja ja eräitä muita pääomatuloja, joista maksaja periaatteessa voisi toimittaa ennakonpidätyksen ja jotka ovat saajalleen veronalaisia (katso jäljempänä kohta 9.4).

Ennakonpidätys toimitetaan silloin, kun suoritus maksetaan asianomaiselle tai merkitään hänen hyväkseen tilille (EPL 11 § 1 momentti). Ennakonpidätyksen suuruus pääomatuloista on lähtökohtaisesti 30 prosenttia, jos asiasta ei ole toisin säädetty tai määrätty (EPA 15 § 1 momentti 1 kohta). Ennakkoperintäasetuksen 15 §:ssä on säädetty eräille pääomatuloille myös muita kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja, joita käsitellään jäljempänä kohdissa 9.6–9.9.

Edellä mainittuja kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja voidaan verovelvollisen pyynnöstä ja selvityksestä alentaa vastaamaan lopullisia veroja ja maksuja, jos on ilmeistä, että ennakonpidätys kaavamaisilla prosenteilla toimitettuna on liian suuri (EPA 16 § 1 momentti). Kaavamaisia pidätysprosentteja ei siten käytetä, jos esimerkiksi vähennyskelpoisten kulujen vuoksi tuloa varten pyydetään verokortti alhaisemmalla ennakonpidätysprosentilla ja se esitetään suorituksen maksajalle. Muutosverokortilla ennakonpidätysprosentti voi olla myös suurempi.

Ennakonpidätystä tuloverolain mukaan verotettavista pääomatuloista ei toimiteta, jos suorituksen määrä on enintään 20 euroa (EPA 14 §, katso edellä kohta 3.1). Esimerkiksi suuri osa luonnollisille henkilöille maksetuista osuuskuntien ylijäämistä jää tämän rajan alapuolelle.

9.2 Korkotulo ja jälkimarkkinahyvitys

Korkotulot voivat olla korkotulon lähdeveron alaisia korkotuloja, tuloverotuksessa veronalaisia korkotuloja tai verovapaita korkotuloja. Korkotulon lähdeverolain alaisista koroista peritään lähtökohtaisesti 30 %:n lähdevero. Tuloveron alaisesta korosta toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys. Samoin jälkimarkkinahyvityksestä toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys. Korko tai jälkimarkkinahyvitys voi kuitenkin olla vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta Verohallinnon päätöksen nojalla (katso jäljempänä kohta 9.4).

Ennakonpidätyksen korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä toimittaa suorituksen maksaja tai eräissä tilanteissa suorituksen välittäjä (katso edellä kohdat 2.1 ja 2.3). Verohallinnon päätöksen mukaan luotto- tai rahoituslaitos voi ennakonpidätyksen alaista korkoa tai jälkimarkkinahyvitystä maksaessaan alentaa ennakonpidätyksen rahamäärää lopullisessa verotuksessa hyvitettävällä, ulkomailla perityn veron määrällä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 §).

Korkotulojen verotusta, lähdeveron perimistä ja ennakonpidätystä korkotuloista sekä jälkimarkkinahyvitystä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Korkotulojen verotus.

9.3 Sijoitusrahaston tuotto-osuuden vuotuinen tuotto

Sijoitusrahastojen tuotto-osuuksien vuotuiset tuotot ovat veronalaista pääomatuloa. Sijoitusrahaston tuotto-osuuden vuotuisesta tuotosta toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys. Tuotto voi kuitenkin olla vapautettu ennakonpidätyksestä Verohallinnon päätöksen nojalla (katso jäljempänä kohta 9.4).

Sijoitusrahastoista saatavien tulojen verotusta on tarkemmin käsitelty Verohallinnon ohjeessa Sijoitusrahastosta saatavien tulojen verotus.

9.4 Ennakonpidätyksestä vapautetut pääomatulot

Verohallinnon ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta antaman päätöksen (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta, 1035/2016, 1 §:n 5 kohta) mukaan ennakonpidätystä ei toimiteta seuraavista suorituksista:

• ennakkoperintälain soveltamisalaan kuuluvasta korosta;
• joukkovelkakirjan koroksi katsottavasta tuotosta;
• jälkimarkkinahyvityksestä;
• sijoitusrahaston tuotto-osuudelle ja yhteissijoitusyrityksen osuudelle maksettavasta vuotuisesta tuotosta ja näiden sijaan maksettavasta korvauksesta sekä mainittuihin tuottoihin rinnastettavista tuotoista;

jos suoritus maksetaan:

• valtiolle tai sen laitokselle;
• kunnalle, kuntayhtymälle tai seurakunnalle;
• kotimaiselle osakeyhtiölle tai osuuskunnalle;
• raha-, vakuutus- tai eläkelaitokselle;
• yhdistysrekisteriin merkitylle yhdistykselle tai säätiörekisteriin merkitylle säätiölle;
• muulle TVL 3 §:ssä tarkoitetulle yhteisölle;
• TVL 4 §:ssä tarkoitetulle kaupparekisteriin merkitylle yhtymälle;
• TVL 5 §:ssä tarkoitetulle yhteisetuudelle.

Edellä mainittujen pääomatulojen ennakonpidätyksen vapauttamisen kannalta on merkityksellistä se, kenelle suoritus maksetaan. Suorituksen maksajalla ei ole merkitystä. Jos saaja on joku muu taho, kuin mitä edellä on lueteltu, esimerkiksi luonnollinen henkilö tai kuolinpesä, ennakonpidätys on toimitettava.

Ennakonpidätystä ei ole Verohallinnon päätöksen mukaan toimitettava myöskään seuraavista suorituksista riippumatta siitä, kuka on suorituksen saaja tai maksaja:

• veronkantolain (769/2016) 32 §:n mukaisesti palautettavalle määrälle maksettavasta korosta;
• viive- ja viivästyskorosta (mm. viivästyneestä palkkasaatavasta);
• pakkolunastuskorvauksen korosta, kun omaisuuden pakkolunastus on tapahtunut yleiseen käyttöön;
• TVL 53 a §:ssä tarkoitetusta osakaslainan pääomasta;
• kurssivoitosta, joka saadaan vaihdettaessa muuta valuuttaa Suomen rahaksi;
• TVL 43 §:n 2 momentissa tarkoitetusta metsätalouden pääomatuloksi luettavista metsätalouteen saaduista tuista ja avustuksista;
• metsätalouteen kohdistuvista muina kuin vakuutuskorvauksina maksettavista vahingonkorvauksista.

9.5 Pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuvat suoritukset

Sidotusta pitkäaikaissäästämisestä annetussa laissa (1183/2009) tarkoitettuun pitkäaikaissäästämissopimukseen (niin sanottu PS-sopimus) perustuvat suoritukset ovat veronalaista pääomatuloa, josta on toimitettava ennakonpidätys (TVL 34 a §). Ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruisena (EPA 15 § 1 momentti 1 kohta).

Pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuva suoritus luetaan tuloverolaissa säädetyissä tilanteissa saajansa tuloksi korotettuna (TVL 34 a-b §). Korotuksen suuruus on tilanteesta riippuen joko 20 tai 50 prosenttia. Ennakonpidätys toimitetaan näissä tilanteissa korotettuna tuloksi luetusta määrästä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 5 momentti). Vuosi-ilmoituksella suoritus ilmoitetaan korottamattomana.

Pitkäaikaissopimuksen säästövarat luetaan säästäjän veronalaiseksi tuloksi 50 prosentilla korotettuna silloin, jos säästövarat siirretään sellaiselle ulkomailla asuvalle vakuutuksenantajalle tai palveluntarjoajalle, joka ei täytä TVL 54 d §:n 9 momentissa säädettyjä edellytyksiä. Samoin säästövarat luetaan 50 prosentilla korotettuna tuloksi, jos uusi sopimus ei muutoin täytä TVL 54 d §:ssä säädettyjä edellytyksiä. Myös tällaisessa tilanteessa ennakonpidätys toimitetaan korotettuna tuloksi luettavasta määrästä (EPL 11 § 3 momentti).

9.6 Osinkotulo

Osingosta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Ennakonpidätys osingosta ja Verohallinnolle annettavat ilmoitukset. Rajoitetusti verovelvolliselle maksettujen osinkojen lähdeverotusta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Rajoitetusti verovelvollisen osingot, korot ja rojaltit.

Työpanososingosta (ansiotuloa) toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon ja ylijäämän verotus.

9.7 Osuuskunnan jakama ylijäämä

9.7.1 Yleistä ylijäämän ennakonpidätyksestä

Osuuskunnasta saadulla ylijäämällä tarkoitetaan osuuspääoman korkoa ja muuta osuuskuntalain (421/2013) 16 luvun 1 §:n 1 kohdassa tarkoitettua osuuskunnan jakamaa ylijäämää.

Osuuskunnan luonnolliselle henkilölle tai kotimaiselle kuolinpesälle jakamasta ylijäämästä ja sen sijaan maksetusta sijaisylijäämästä on toimitettava ennakonpidätys. Ennakonpidätys on tällöin toimitettava siitä riippumatta, onko saaja rekisteröity ennakkoperintärekisteriin tai onko ylijäämä saajalleen tuloverolain mukaan verotettavaa tuloa, elinkeinotuloa vai maatalouden tuloa. Ennakonpidätysvelvollisuus koskee myös ylijäämänä verotettavaa varojen jakoa vapaan oman pääoman rahastosta. Ennakonpidätysvelvollisuus ei koske TVL 53 §:n 10 kohdassa verovapaaksi säädettyjä luonnollisen henkilön elantomenoihin liittyviä ylijäämänpalautuksia.

Ennakonpidätyksen määrä riippuu siitä, jakaako ylijäämän julkisesti noteerattu osuuskunta vai muu kuin julkisesti noteerattu osuuskunta. Ennakonpidätys toimitetaan jäljempänä kohdissa 9.7.2 ja 9.7.3 mainittujen prosenttien suuruisena, jos saaja ei esitä ylijäämälle laskettua muutosverokorttia. Ennakonpidätys toimitetaan ylijäämän koko määrästä silloin, kun ylijäämä on saajan nostettavissa.

Osuuskunnan muulle kuin luonnolliselle henkilölle (esimerkiksi osakeyhtiölle) tai kotimaiselle kuolinpesälle maksamasta ylijäämästä ja sijaisylijäämästä ei toimiteta ennakonpidätystä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 § 3 kohta). Ulkomaiset kuolinpesät ovat verotuksessa yhteisöjä, joten niille maksetuista ylijäämistä ei toimiteta ennakonpidätystä. Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta ylijäämästä peritään lähdevero sitä koskevien säännösten mukaan.

EVL 18 §:n 4 momentissa tarkoitetusta jakajaosuuskunnalle vähennyskelpoisesta ylijäämänpalautuksesta ei toimiteta ennakonpidätystä riippumatta siitä, kuka on ylijäämän saaja (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 § 3 kohta).

9.7.2 Ylijäämä julkisesti noteeratusta osuuskunnasta

Tuloverolaissa tarkoitetusta julkisesti noteeratun (pörssilistatun) osuuskunnan maksamasta ylijäämästä ja sen sijaan maksetusta sijaisylijäämästä on toimitettava ennakonpidätys, jos ylijäämä maksetaan luonnolliselle henkilölle tai kotimaiselle kuolinpesälle. Ennakonpidätyksen suuruus on 25,5 prosenttia (EPA 15 § 1 momentti 5 kohta). Suomessa ei ole tällä hetkellä julkisesti noteerattuja osuuskuntia.

9.7.3 Ylijäämä muusta kuin julkisesti noteeratusta osuuskunnasta

Ennakonpidätyksen määrä muun kuin julkisesti noteeratun osuuskunnan jakamasta ylijäämästä ja sijaisylijäämästä on 7,5 prosenttia 5.000 euron rajaan asti. Rajan ylittävästä osasta ennakonpidätys on 25,5 prosenttia (EPA 15 § 1 momentti 5 kohta). Ennakonpidätyksen määrä on sama, vaikka saatu ylijäämä olisi ansiotuloa (katso TVL 33 e § 4 momentti).

Työpanososinkoa koskevaa TVL 33 b §:n 3 momentin säännöstä sovelletaan myös osuuskunnan maksamaan ylijäämään, jos ylijäämän jakamisperusteena on sen saajan tai tämän vaikutuspiiriin kuuluvan henkilön työpanos (TVL 33 e § 7 momentti). Työpanososingon verotusta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon ja ylijäämän verotus.

9.8 Eräät voitto-osuudet ja korot

Tuloverolain ylijäämän verottamista koskevia säännöksiä sovelletaan myös kotimaisen säästöpankin kantarahasto-osuudelle ja lisärahastosijoitukselle maksamaan voitto-osuuteen ja korkoon sekä keskinäisen vakuutusyhtiön ja vakuutusyhdistyksen maksaman takuupääoman korkoon (TVL 33 e § 6 momentti). Vastaavasti näiden suoritusten ennakonpidätys toimitetaan samoin kuin ennakonpidätys osuuskunnan ylijäämästä (EPA 15 § 1 momentti 6 kohta, katso edellä kohta 9.7).

Myös nämä suoritukset on vapautettu ennakonpidätysvelvollisuudesta, kun ne maksetaan muulle kuin luonnolliselle henkilölle ja kotimaiselle kuolinpesälle (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 § 4 kohta, katso edellä kohta 9.4).

9.9 Metsätalouden pääomatulot

Puukaupoissa puun ostajan on yleensä toimitettava ennakonpidätys metsänomistajalle tai metsän haltijalle maksamastaan puukauppahinnasta. Puun ostajan ennakonpidätysvelvollisuus koskee sellaisia pysty-, hankinta- ja käteiskauppoja, joissa kaupan kohteena on jalostamaton puutavara.

Jalostamatonta puutavaraa ovat muun muassa tukit, pylväät, kuitupuu, halot, pilkkeet tai hake, hakkuutähteet, kannot, muu metsäenergiapuu, joulukuuset ja tienviittakepit. Jalostettujen puutuotteiden myyntitulot verotetaan myyjän ennakonkannon alaisena elinkeinotulona tai maatalouden tulona.

Vuoden 2017 alusta lukien ennakonpidätys on 19 prosenttia myyjälle maksetusta arvonlisäverottomasta kauppahinnasta pystykaupoissa ja 13 prosenttia hankintakaupoissa . Ennakonpidätys yli 100 euron määräisestä metsää kohdanneen vahingon perusteella suoritetusta vakuutuskorvauksesta on 19 prosenttia. (EPA 15 § 2 momentti.) Jos puun myyjä ei anna ostajalle vaadittavia henkilö- tai yritys- ja yhteisötunnustietoja tai nimi- ja kotikuntatietoja, puun ostaja toimittaa ennakonpidätyksen 60 prosentin suuruisena.

Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta puun myyntitulosta on toimitettava EPA 15 §:ssä tarkoitettu ennakonpidätys samoin kuin yleisesti verovelvolliselta. Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta suorituksesta on perittävä 30 %:n lähdevero, jos kyse ei ole varsinaisesta metsätalouden pääomatulosta eli puut myydään esimerkiksi kesämökkitontilta.

Enintään 100 euron suuruisesta puun myyntitulosta ja metsää kohdanneen vahingon perusteella suoritettavasta vakuutuskorvauksesta ei toimiteta ennakonpidätystä (EPA 15 §:n 2 momentti).

Puun myyntitulosta tai metsää kohdanneen vahingon perusteella suoritetusta vakuutuskorvauksesta ei yllä todetusta huolimatta kuitenkaan toimiteta ennakonpidätystä, jos tulon saajana on Suomessa yleisesti verovelvollinen yhteisö, yhteisetuus (esimerkiksi yhteismetsä) tai elinkeinotoimintanaan puutavaran välittämistä harjoittava taikka suomalainen elinkeinoyhtymä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 § 1 momentti).

Kotitalouden ei tarvitse toimittaa ennakonpidätystä, jos se ostaa puuta samalta metsänomistajalta enintään 1.500 eurolla kalenterivuodessa eikä puun hankinta liity ostajan elinkeinotoimintaan (kotitalouden ennakonpidätyshuojennuksesta katso edellä kohta 3.2).

Ennakonpidätyksen toimittaa puun ostajan sijaan metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija, jos yhdistys toimii yhteismyynneissä puukaupan välittäjänä ja puun ostaja ei maksa kauppahintaa suoraan metsänomistajien tilille (katso edellä kohta 2.2).

Puun ostajalla ei ole ennakonpidätysvelvollisuutta sellaisista pankille maksamistaan suorituksista, jotka vastaavat pankin puun myyjältä ostaman ja puun ostajan hyväksymän puunmyyntisaatavan kauppahintaa (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 § 2 momentti).

TVL 43 §:n 2 momentissa tarkoitetuista metsätalouden pääomatuloksi luettavista metsätalouteen saaduista tuista ja avustuksista tai metsätalouteen kohdistuvista muina kuin vakuutuskorvauksina maksetuista vahingonkorvauksista ei toimiteta ennakonpidätystä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 § 23 kohta).

Puun ostajan velvollisuuksia on käsitelty tarkemmin Vero.fi-sivustolla kohdassa Vero.fi → Yritys- ja yhteisöasiakkaat → Maatalousyrittäjä ja metsänomistaja → Puun myynti → Puun ostajan velvollisuuksia.

10 Ennakonpidätys käyttökorvauksesta

Käyttökorvaus on tekijänoikeuden (esimerkiksi kirjalliset teokset, taideteokset), valokuvaan perustuvan oikeuden ja teollisoikeuden (esimerkiksi patentti, malli ja tavaramerkki) käyttämisestä ja luovuttamisesta maksettavaa korvausta.

Käyttökorvauksesta toimitetaan ennakonpidätys, jos sen saajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 § 1 momentti 2 kohta). Ennakonpidätyksen suuruudesta säädetään ennakkoperintäasetuksessa.

Jos käyttökorvaus perustuu perintönä tai testamentilla saatuun tai vastiketta vastaan hankittuun oikeuteen, se on luonnollisen henkilön veronalaista pääomatuloa ja ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruisena (EPA 15 § 1 momentti 2 kohta).

Tätä kaavamaista ennakonpidätysprosenttia voidaan verovelvollisen pyynnöstä ja selvityksestä kuitenkin alentaa vastaamaan lopullisia veroja ja maksuja, jos on ilmeistä, että ennakonpidätys kaavamaisella prosentilla toimitettuna on liian suuri (EPA 16 § 1 momentti). Kaavamaista pidätysprosenttia ei siten käytetä, jos esimerkiksi vähennyskelpoisten kulujen vuoksi tuloa varten pyydetään verokortti alhaisemmalla ennakonpidätysprosentilla ja se esitetään suorituksen maksajalle. Muutosverokortilla ennakonpidätysprosentti voi olla myös suurempi.

Muussa tapauksessa luonnollisen henkilön saama käyttökorvaus on veronalaista ansiotuloa, josta korvauksen maksaja toimittaa ennakonpidätyksen kuten palkasta (EPA 10 §). Jos käyttökorvauksen saaja ei toimita maksajalle verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

Ennakonpidätys ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yhteisölle, yhteisetuudelle ja yhtymälle maksettavasta käyttökorvauksesta on 13 prosenttia (EPA 15 § 3 momentti). Jos suorituksen saaja on maksuhetkellä ennakkoperintärekisterissä, ei ennakonpidätystä toimiteta.

Mahdollinen arvonlisäveron osuus vähennetään ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPA 10 § ja 15 § 4 momentti).

11 Ennakonpidätys työkorvauksesta

11.1 Yleistä

Työkorvauksella tarkoitetaan työstä, tehtävästä tai palveluksesta muuna kuin palkkana maksettavaa korvausta (EPL 25 §:n 1 momentin 1 kohta). Työkorvaus on saajansa elinkeinotoiminnan tuloa tai muuta ansiotuloa. Rajanvetoa siitä, onko suoritus luonteeltaan palkkaa, työkorvausta, tavaran kauppahintaa, osittain tavaran kauppahintaa ja osittain palvelua vai vuokraa, on käsitelty tarkemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Palkka ja työkorvaus verotuksessa.

Työkorvauksen maksajan on toimitettava maksamastaan työkorvauksesta ennakonpidätys vain, jos työkorvauksen saajaa ei ole suorituksen maksuhetkellä merkitty ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 § 1 momentin 1 kohta). Ennakonpidätyksen suuruudesta säädetään ennakkoperintäasetuksessa.

Ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle luonnolliselle henkilölle maksettavasta työkorvauksesta toimitetaan ennakonpidätys palkan verokortin mukaan tai työkorvausta varten annetun muutosverokortin mukaan (EPA 10 §). Jos henkilön ennakonpidätysprosentti on ilmeisesti liian suuri, Verohallinto voi selvityksen saatuaan alentaa ennakonpidätyksen vastaamaan lopullisia veroja ja maksuja (EPA 16 § 2 momentti). Jos työkorvauksen saaja ei toimita maksajalle verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

Ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yhteisölle, yhteisetuudelle ja yhtymälle maksettavasta työkorvauksesta ennakonpidätys on 13 prosenttia (EPA 15 § 3 momentti). Ennakonpidätys on toimitettava tämän mukaisesti myös yleishyödylliselle yhteisölle maksettavasta työkorvauksesta, jos yhteisöä ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin. Jos on ilmeistä, että 13 prosentin mukainen ennakonpidätys näille tahoille maksettavasta työkorvauksesta on muusta syystä kuin työstä johtuvien tavanomaisten kustannusten vuoksi liian suuri, Verohallinto voi verovelvollisen pyynnöstä, saatuaan verovelvollisen selvityksen asiasta, alentaa ennakonpidätyksen vastaamaan lopullisia veroja ja maksuja (EPA 16 § 2 momentti). Suorituksen saaja voi ilmoittaa suorituksen maksajalle, jos hän haluaa ennakonpidätyksen toimitettavan suurempana kuin EPA 15 §:n 3 momentissa on säädetty (EPL 17 §). Ennakonpidätysprosenttia ei voi muuttaa maksajan tai viranomaisen aloitteesta.

11.2 Kustannusten korvaukset ja arvonlisävero

Työkorvauksen saajalle maksetut matkakustannusten korvaukset eivät ole verovapaita, koska kustannusten korvaukset voivat TVL 71 §:n 1 momentin perusteella olla verovapaita vain silloin, kun ne on maksettu palkansaajalle. Jos työkorvauksen saajana on luonnollinen henkilö, työkorvauksen maksaja voi kuitenkin maksaa tälle ennakonpidätystä toimittamatta Verohallinnon verovapaista matkakustannusten korvauksista antaman päätöksen mukaiset matkakustannusten korvaukset, jos niiden maksamisen edellytykset täyttyvät (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 § 17 kohta).

Maksaja ei kuitenkaan voi korvata ennakonpidätystä toimittamatta työkorvauksen maksamisen yhteydessä työkorvauksen saajalle työstä aiheutuneita muita kustannuksia, kuten esimerkiksi työvälineistä tai valmistus- ja tarveaineista aiheutuvia menoja. Työhön liittyvät kustannukset voidaan ennakkoperintälain mukaan korvata ilman ennakonpidätyksen toimittamista vain palkansaajille (EPL 15 § 1 momentti).

Toimeksiantosuhteessa sovitaan yleensä kokonaiskorvauksesta, jolla toimeksisaaja kattaa myös kaikki työn suorittamisesta aiheutuneet kustannuksensa. Mahdolliset luonnolliselle henkilölle maksetut matkakustannusten korvaukset maksaja voi vähentää maksamastaan työkorvauksesta enintään Verohallinnon edellä mainitun verovapaita matkakustannusten korvauksia koskevan päätöksen suuruisina. Ennakonpidätys toimitetaan lopusta työkorvauksesta, myös tarvikkeiden ja muiden kustannusten osuudesta. Ennakonpidätystä toimittaessaan maksaja voi vähentää maksamastaan työkorvauksesta arvonlisäveron osuuden (EPA 10 § ja 15 § 4 momentti §).

Jos toimeksisaaja ei kuulu ennakkoperintärekisteriin, laskutettavien erien tai kokonaiskorvauksen erittely arvonlisäveron osuuteen, työn osuuteen, tarvikkeisiin ja matkakustannusten korvauksiin on tarpeen edellä mainituista syistä.

Toimitettaessa ennakonpidätystä ennakkoperintärekisteriin kuulumattomalle yhteisölle, yhteisetuudelle ja yhtymälle maksettavasta työkorvauksesta ei vähennetä tarvikkeiden ja kustannusten osuutta ennen ennakonpidätyksen toimittamista eikä niitä myöskään voi korvata erikseen verovapaasti. Arvonlisäveron määrä kuitenkin vähennetään ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPA 15 § 4 momentti).

11.3 Työkorvaus työyhteenliittymälle

Työyhteenliittymä on kahden tai useamman elinkeinotoimintaa harjoittavan verovelvollisen muodostama yhteenliittymä, jonka tarkoituksena on ennalta sovitun rakennustyön tai muun siihen rinnastettavan työn suorittaminen (katso TVL 4 § 2 momentti).

Työyhteenliittymän osakkaat käsittelevät osuutensa työyhteenliittymän tuloista ja menoista osana omaa elinkeinotoimintaansa. Koska työyhteenliittymä ei harjoita itsenäistä elinkeinotoimintaa, sitä ei merkitä ennakkoperintärekisteriin. Työyhteenliittymän osakkaat voidaan sen sijaan merkitä rekisteriin edellytysten täyttyessä (katso EPL 25–26 §).

Työyhteenliittymän jäsenen ennakkoperintärekisteröinnistä riippuu, toimitetaanko työkorvauksesta ennakonpidätys vai ei. Rekisteröintiasema on tarkistettava jokaisen suorituksen maksamisen yhteydessä.

Työyhteenliittymälle maksettavasta työkorvauksesta ei ole velvollisuutta toimittaa ennakonpidätystä, jos kaikki työyhteenliittymän osakkaat on merkitty ennakkoperintärekisteriin. Jos yhtä tai useampaa osakasta ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin, työkorvauksesta on toimitettava ennakonpidätys. Maksaja voi kuitenkin jättää ennakonpidätyksen toimittamatta ennakkoperintärekisteriin merkitylle työyhteenliittymän osakkaalle kohdistuvasta osasta työkorvausta, jos maksajalle esitetään selvitys siitä, miten työkorvaus jakaantuu työyhteenliittymän osakkaiden kesken.

Jos laskulla ei ole eritelty yhteenliittymän jäsenille meneviä suorituksia, ennakonpidätys toimitetaan kuten yhteissuorituksesta eli 50 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 2 §). Lopullista verotusta varten työkorvauksen saajat voivat esittää verotoimistolle selvityksen siitä, miten työkorvaus ja ennakonpidätys jakaantuvat saajien kesken, jolloin verotus toimitetaan esitetyn selvityksen mukaan.

12 Ennakonpidätys urheilijan tuloista

12.1 Palkat, palkkiot ja muut palkinnot

Kun urheilija on ennakkoperintälain tarkoittamassa työsuhteessa korvauksen maksajaan, työnteosta eli harjoittelusta ja kilpailemisesta maksettava korvaus on urheilijan palkkaa, josta on toimitettava ennakonpidätys (EPL 13 §, katso edellä kohta 5).

Palkan ohella urheilijan veronalaista ansiotuloa ovat lähtökohtaisesti kaikki urheilijan saamat palkkiot ja muut palkinnot, jos niillä on rahallista arvoa. Kilpailupalkinto on urheilijan palkkio, jos se on saatu kilpailusijoituksen tai suorituksen perusteella.

Ennakonpidätys muussa kuin työsuhteessa saaduista urheilijan palkkioista ja palkinnoista toimitetaan ennakkoperintälain yleisperiaatteiden mukaisesti eli palkkaa varten määrätyn pidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 17 § ja EPA 4 §). Urheilijan palkkioista on toimitettava ennakonpidätys riippumatta siitä, millä tasolla urheilua harrastetaan.

Urheilijan palkkion saaja rinnastetaan ennakkoperintälain säännöksen nojalla palkansaajaan, kun kyse on työstä johtuvien kustannusten korvaamisesta (EPL 15 § 5 momentti, katso edellä kohta 5.4).

Urheilijat voivat saada palkkioita myös muusta toiminnasta kuin itse urheilusta, kuten mainostuloja tai korvauksia tuote-esittelyistä, lehti-, tv- ja radiohaastatteluista. Nämä urheilijalle maksetut palkkiot ovat yleensä EPL 25 §:ssä tarkoitettuja työkorvauksia, koska ne eivät perustu välittömästi urheilusuorituksiin. Niistä ennakonpidätys toimitetaan vain, jos korvauksen saajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin.

Muu kuin rahana annettava etu arvioidaan ennakonpidätystä toimitettaessa tavallisesti käypään arvoon tai Verohallinnon vuosittain antaman luontoisetupäätöksen mukaisesti. Pelkästä luontoisedusta tai tavarapalkkiosta tai -palkinnosta ennakonpidätystä ei voida toimittaa (EPL 11 § 2 momentti).

Urheilijan saamia palkkioita, palkintoja ja apurahoja on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Urheilijan palkkiot.

12.2 Rahastoihin maksettavat urheilijatulot

12.2.1 Tulojen rahastointi

Ennakonpidätystä ei toimiteta, kun urheilemisesta saatu urheilutulona pidettävä suoritus maksetaan TVL 116 a-c §:en mukaisesti suoraan valmennus- tai urheilijarahastoon. Työsuhteen perusteella maksettavasta urheilijan palkasta on kuitenkin maksettava työnantajan sairausvakuutusmaksu (laki työnantajan sairausvakuutusmaksusta 7 §).

Valmennus- ja urheilijarahastoja, urheilutulon käsitettä sekä rahastoimisen edellytyksiä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Urheilijan palkkiot. Seuraavissa kohdissa 12.2.2 ja 12.2.3 on käsitelty ennakonpidätyksen toimittamista silloin, kun valmennus- tai urheilijarahastossa olevia varoja nostetaan tai ne tuloutuvat urheilijan verotuksessa.

12.2.2 Varat valmennusrahastosta

Valmennusrahastoon voidaan maksaa muita urheilutuloja kuin palkkaa. Ennakonpidätystä ei toimiteta, kun urheilija käyttää rahastossa olevia varoja urheilemisesta ja valmentautumisesta verovuoden aikana aiheutuvien menojen kattamiseen asianmukaisia kulutositteita vastaan.

Urheilija voi myös nostaa rahastovarojaan. Jos urheilija nostaa valmennusrahastosta varoja elantomenoihinsa tai ilman asianmukaisia kulutositteita, suoritus on veronalaista ansiotuloa. Valmennusrahastossa olevat varat ovat lisäksi urheilijan verotuksessa veronalaista ansiotuloa tuloutuessaan TVL 116 b §:n 1 ja 2 momentissa tai TVL 116 c §:n 4 momentissa tarkoitetuissa tilanteissa (verovuoden päättyessä valmennuskatteen ylittävä osa, jota ei ole siirretty tai voitu siirtää urheilijarahastoon, sekä urheilijauran päättyminen tai urheilijan kuolema). Urheilija voi myös itse ilmoittaa urheilu-uransa päättymisestä, jolloin valmennusrahastossa olevat varat verotetaan ilmoitusvuoden ansiotulona.

Kaikissa yllä olevassa kappaleessa mainituissa tilanteissa valmennusrahaston on toimitettava suorituksesta ennakonpidätys edellä kohdassa 12.1 esitetyn mukaisesti.

12.2.3 Varat urheilijarahastosta

Urheilijarahasto on tarkoitettu urheilu-uran päättymisen jälkeisen ajan toimeentulon turvaamiseksi. Siksi urheilijarahastoon siirretyt varat voidaan nostaa vasta urheilu-uran päättymisen jälkeen.

Urheilijarahastoon siirretty urheilijan palkka on urheilijan palkkaa myös rahastosta nostettaessa (KVL 28/2010). Vastaavasti rahastoon siirretty urheilijan palkkio on urheilijan palkkiota myös rahastosta nostettaessa. Varoja ei nosteta rahastosta vielä silloin, jos ne siirretään toiseen vastaavanlaisen säätiön urheilijarahastoon (KVL 9/2016).

Urheilijarahasto toimittaa ennakonpidätyksen rahastosta nostetusta palkasta tai palkkiosta sen mukaan mitä edellä kohdassa 12.1 on esitetty urheilijan palkkojen ja palkkioiden ennakonpidätyksestä.

13 Ennakonpidätys henkilöstörahaston rahasto-osuudesta ja ylijäämästä

Henkilöstörahastosta saadusta rahasto-osuudesta ja ylijäämästä 80 prosenttia on veronalaista ansiotuloa ja muilta osin tulo on verovapaata (TVL 65 §). Rahasto-osuuden ja ylijäämän veronalaisesta osasta toimitetaan ennakonpidätys lisäprosentin mukaan tai tätä tarkoitusta varten myönnettyyn verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin, lisäprosentin ja tulorajan mukaan (EPA 12 §).

14 Ennakonpidätys eläkkeestä ja eläkkeensaajan palkkatulosta

Ansiotuloa olevan eläkkeen ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti eläkettä varten lasketun ennakonpidätysprosentin mukaan. Jos eläkkeen maksaja ei ole saanut ennakonpidätystietoja suoraan Verohallinnosta, eläkkeensaajan on itse haettava verokortti eläkettä varten Verohallinnolta (katso tarkemmin edellä kohta 4.7). Jos maksaja ei saa tietoa ennakonpidätysprosentista, ennakonpidätys eläkkeestä toimitetaan 40 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 § 1 ja 2 momentit).

Ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitulla tavalla myös määräaikaisena työkyvyttömyyseläkkeenä maksettavasta kuntoutustuesta ja elinkorosta. Kuntoutustuen ja toistaiseksi myönnetyn työkyvyttömyyseläkkeen korotuksen (kuntoutuskorotus) ennakonpidätys toimitetaan 40 prosentin suuruisena, jos maksaja ei ole saanut ennakonpidätysprosenttia eläkkeen ja korotuksen yhteismäärälle (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 § 1 ja 4 momentit).

Jos eläkkeensaajalle ei ole määrätty ennakonpidätysprosenttia uudelle alkavalle eläkkeelle, takautuvalle eläkkeelle tai eläkkeen kertasuoritukselle, ennakonpidätys toimitetaan 40 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 §:n 3 momentti). Ennakonpidätystä ei kuitenkaan toimiteta, jos tällainen suoritus on enintään 20 euroa.

Kansaneläkkeen, Kansaneläkelaitoksen maksaman perhe-eläkkeen, takuueläkkeen ja eläketuen osalta ennakonpidätysprosenteista on määrätty edellä mainitusta poiketen niissä tilanteissa, joissa Kansaneläkelaitoksella ei ole Verohallinnosta tai verokortilta saatuja ennakonpidätystietoja. Tällöin ennakonpidätys näistä suorituksista toimitetaan seuraavasti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 5 § 2-5 momentit):

• Perhe-eläkkeenä maksettavasta lesken alku- ja jatkoeläkkeestä ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena.
• Perhe-eläkkeenä maksettavasta lapsen eläkkeestä ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena.
• Täysimääräisestä kansaneläkkeestä sekä vastaavan määräisestä perhe-eläkkeenä maksettavasta lesken ja lapsen eläkkeestä ei toimiteta ennakonpidätystä.
• Takuueläkkeestä ja eläketuesta ei toimiteta ennakonpidätystä.
• Jos edellä mainittuja suorituksia maksetaan kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan kertasuorituksesta tai koko takautuvasti maksettavasta määrästä 40 prosentin suuruisena, ellei eläkkeensaaja toimita suoritusta varten annettua muutosverokorttia. Ennakonpidätystä ei kuitenkaan toimiteta, jos tällainen suoritus on enintään 20 euroa.

Ennakonpidätystä ei toimiteta Kansaneläkelaitoksen rajoitetusti verovelvolliselle maksamasta kansaneläkkeestä eikä perhe-eläkkeestä, jos Kansaneläkelaitoksella ei ole Verohallinnolta tai verokortilta saatuja ennakonpidätystietoja (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 5 § 6 momentti).

Eläkkeensaajan palkkatulosta toimitetaan ennakonpidätys eläkkeensaajan palkkatuloa varten lasketun verokortin mukaisen ennakonpidätysprosentin mukaan (katso edellä kohta 4.7.2). Vapaaehtoisiin eläkevakuutuksiin perustuvista suorituksista toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty myös jäljempänä kohdassa 15.3. Työeläkelaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty jäljempänä kohdassa 15.1.

15 Ennakonpidätys vakuutus- ja vahingonkorvauksista

15.1 Sairausvakuutuskorvaukset

Vakuutetulle suoritettavasta sairausvakuutuslain (1224/2004) mukaisesta päivärahaetuudesta, Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain (566/2005) 30, 32, 32 a, 33 ja 35 §:n mukaisesta ja muusta kuin eläkkeen lisäksi maksettavasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, ellei verovelvollinen esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 1 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan edellä mainittua vastaavalla tavalla myös työeläkelaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta, tapaturmavakuutuslaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta sekä muusta sairausvakuutuslain nojalla tulojen tai elatuksen vähentymisestä maksettavasta korvauksesta. Myös tartuntatautilain (1227/2016) nojalla maksettavasta tartuntatautipäivärahasta ja sairausvakuutuslain mukaisen omavastuuajan korvaamisesta maatalousyrittäjille annetun lain (118/1991) mukaisesta päivärahasta ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitulla tavalla (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 5 momentti).

Vakuutetulle suoritettavasta sairausvakuutuslain mukaisesta osittaisesta vanhempainrahasta sekä osasairauspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 2 momentti).

Jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissä ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavia verovelvollisen henkilökohtaisia pidätystietoja, ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitusta poiketen erikseen säädetyn prosenttitaulukon mukaan seuraavasti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 3 momentti):

Ennakonpidätysprosentit, jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissä tarvittavia henkilökohtaisia pidätystietoja

Sairausvakuutuslain mukainen päivärahaetuus ja muu kuin eläkkeen lisäksi maksettava kuntoutusraha ja -avustus euroa/päivä	Ennakonpidätysprosentti
0,17 - 26	20
26,01 - 41	25
41,01 – 56	30
56,01 – 78	35
78,01 – 92	40
92,01 – 123	45
123,01 -	50

Sairausvakuutuslain 11 luvun 7 §:ssä tarkoitetusta vähimmäismääräisestä päivärahaetuudesta ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitusta poiketen kaavamaisesti 20 prosentin suuruisena. Ansiotyössä olevalle verovelvolliselle vähimmäismääräisenä maksettavasta äitiys- ja vanhempainrahasta ennakonpidätys toimitetaan kuitenkin 40 prosentin suuruisena. Ennakonpidätystä ei toimiteta, jos edellä mainittu vähimmäismääräinen etuus taikka osasairauspäiväraha, kuntoutusraha tai kuntoutusavustus on enintään 4 euroa päivää kohti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 4 momentti).

Jos henkilölle maksetaan edellä tarkoitettuja korvauksia kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan edellä esitetyn prosenttitaulukon mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 7 momentti) jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia.

Eläkkeensaajan saadessa lisäksi kuntoutusrahaa, kuntoutusrahasta toimitetaan ennakonpidätys 40 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 § 6 momentti).

Sairauskassojen maksamista täydennys- ja lisäpäivärahoista katso jäljempänä kohta 17.7. Sairausvakuutuslain sekä Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain perusteella maksetuista suorituksista ei toimiteta ennakonpidätystä silloin, kun ne maksetaan vakuutetun antaman valtuutuksen perusteella suoraan palveluntuottajalle (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta, 1035/2016, katso edellä kohta 3.3).

15.2 Pakollisten vakuutusten korvaukset

Kun vahingoittuneelle suoritetaan muuta korvausta kuin eläkettä tai elinkorkoa

• pakollisen tapaturma- tai liikennevakuutuksen,
• potilasvakuutuksen,
• sotilastapaturman ja palvelussairauden korvaamisesta annetun lain (1521/2016),
• tapaturman ja palvelussairauden korvaamisesta kriisinhallintatehtävässä annetun lain (1522/2016) tai
• rikosvahinkolain (1204/2005) nojalla,

ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 1 momentti).

Jos palkansaaja saa samanaikaisesti vakuutuskorvauksen ohella tapaturma-ajan palkkaa, ennakonpidätys toimitetaan tällöinkin edellä mainitulla tavalla. Jos tapaturmakorvaus on palkkaa suurempi, työntekijä saa tapaturmakorvauksen ja palkan erotuksen vakuutusyhtiöltä, joka on velvollinen toimittamaan erotuksesta ennakonpidätyksen.

Kun edellä tarkoitettuja suorituksia maksetaan kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan 50 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 2 momentti).

15.3 Vapaaehtoisten vakuutusten perusteella maksettavat suoritukset

Vakuutusmaksujen palautuksista ja takaisinostolla saadusta määrästä ja henki- ja pääomavakuutuksesta maksetusta pääomasta tai sen tuotosta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena (EPA 15 § 1 momentti 1 kohta).

Vapaaehtoisten, ansiotuloja korvaavien vakuutusten suorituksista ja vapaaehtoisten eläkevakuutusten vakuutusmaksujen palautuksena tai takaisinostolla taikka muutosarvona saaduista suorituksista, jotka ovat ansiotuloa, ennakonpidätys voidaan toimittaa joko 50 prosentin suuruisena tai lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 3 momentti).

Verohallinnon päätöksen edellä mainitun momentin mukaan ennakonpidätys toimitetaan vastaavasti 50 prosentin suuruisena tai lisäprosentin mukaan myös ansiotuloa olevasta:

• verovelvollisen itsensä ottaman kertamaksullisen eläkevakuutuksen vakuutusmaksujen palautuksesta, takaisinostoarvosta tai muutosarvosta saadusta vakuutuksen tuotosta (katso TVL 81 § 2 momentti); ja
• sairaalavakuutuksen nojalla saaduista veronalaisista hoitopäiväkorvauksista.

Jos TVL 34 a §:ssä tarkoitettuun vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke, muu vakuutussuoritus tai takaisinoston perusteella saatu määrä luetaan verovelvollisen tuloksi korotettuna, toimitettavan ennakonpidätyksen määrä lasketaan korotettuna tuloksi luettavasta määrästä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 5 momentti).

15.4 Vahingonkorvaukset

Vahingonkorvaus voi olla joko verovapaa tai veronalainen suoritus (TVL 78 §). Veronalainen vahingonkorvaus on saajalleen joko pääoma- tai ansiotuloa riippuen siitä, kumman tulon sijaan se on saatu. Suorituksen maksaja on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen saajalle veronalaisesta vahingonkorvauksesta. Myös yksityishenkilö on ennakonpidätysvelvollinen esimerkiksi silloin, kun hän tuomioistuimen päätöksen nojalla maksaa vahingonkorvausta, jolla korvataan sen saajan tulojen tai elatuksen vähentymistä (kotitalouksia koskee kuitenkin huojennus ennakonpidätysvelvollisuudesta, katso edellä kohta 3.2).

Pääomatulona saadusta korvauksesta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena (EPA 15 § 1 momentti 1 kohta). Ennakonpidätys ansiotuloksi katsottavan henkilövahingon johdosta maksettavasta korvauksesta voidaan toimittaa kaavamaisesti 50 prosentin suuruisena, jos korvauksen saaja ei esitä verokorttia. Jos korvauksen saaja esittää palkkaa varten annetun verokortin, ennakonpidätys toimitetaan verokortin lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 § 3 momentti).

16 Ennakonpidätys työttömyysturvaetuuksista

Työttömyysturvalain (1290/2002) nojalla maksettavasta

• ansiopäivärahasta (myös tietyissä tilanteissa maksettavasta peruspäivärahan suuruisesta ansiopäivärahasta),
• korotetusta ansio-osasta, ja
• työttömyyskassan maksamasta liikkuvuusavustuksesta

toimitetaan ennakonpidätys palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuten palkasta, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 § 1 momentti). Vastaavasti ennakonpidätys toimitetaan myös julkisista työvoima- ja yrityspalveluista annetun lain (916/2012) mukaisesta starttirahasta.

Työttömyysturvalain nojalla maksettavasta peruspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena. Ennakonpidätys toimitetaan samansuuruisena myös peruspäivärahaan liittyvästä korotusosasta (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 § 2 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena myös

• työttömyysturvalain nojalla maksettavasta työmarkkinatuesta ja työmarkkinatukeen liittyvästä korotusosasta, sekä
• Kansaneläkelaitoksen maksamasta liikkuvuusavustuksesta.

Edellisessä kappaleessa mainituista suorituksista ei kuitenkaan toimiteta ennakonpidätystä, jos suoritus on enintään 4 euroa päivää kohti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 § 3 momentti).

Jos suorituksen maksaja ei ole saanut Verohallinnolta ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavia tietoja, eikä verovelvollinen esitä maksajalle verokorttia, ennakonpidätys toimitetaan seuraavan taulukon mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 § 4 momentti):

Ennakonpidätysprosentit, jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissä tarvittavia tietoja ennakonpidätyksen toimittamista varten

Työttömyysturvalain mukainen korvaus euroa/päivä	Ennakonpidätysprosentti
0,17 - 26	20
26,01 - 39	25
39,01 - 51	30
51,01 - 66	35
66,01 - 100	40
100,01 – 156	45
156,01 -	50

17 Ennakonpidätys muista suorituksista

17.1 Lakkoavustus

Tuloverolain 88 §:n mukaisesta työtaistelun johdosta asianomaisen työmarkkinajärjestön suorittamasta veronalaisesta lakkoavustuksesta tai muusta siihen rinnastettavasta avustuksesta ennakonpidätys toimitetaan edellä kohdassa 16 esitetyn työttömyysturvalain mukaisia korvauksia koskevan taulukon osoittamien ennakonpidätysprosenttien suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 11 §).

17.2 Vuorottelukorvaus

Vuorotteluvapaalaissa (1305/2002) tarkoitetusta vuorottelukorvauksesta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaan kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia. Ennakonpidätys vuorottelukorvauksesta toimitetaan 20 prosentin suuruisena, jos sen määrä perustuu työttömyysturvalain mukaiseen peruspäivärahaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 12 §).

17.3 Lapsen kotihoidon tuki ja yksityisen hoidon tuki

Lasten kotihoidon tuesta ja Kansaneläkelaitoksen maksamasta kunnallisesta lisästä ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrättyjen pidätysprosenttien mukaan kuten palkasta, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei toimita kyseistä suoritusta varten annettua muutosverokorttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 § 1 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan lisäprosentin (katso edellä kohta 4.4) mukaan seuraavissa tapauksissa (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 §:n 2, 4 ja 5 momentit):

• kotihoidon tuesta, jos verovelvollinen saa samanaikaisesti muuta ennakonpidätyksen alaista tuloa, josta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan,
• osittaisesta hoitorahasta ja joustavasta hoitorahasta (Kansaneläkelaitos toimittaa ennakonpidätyksen), ja
• kunnallisesta lisästä, jota kunta maksaa kotihoidon tukeen tai työsuhteessa olevalle hoitajalle maksettavaan yksityisen hoidon tukeen (kunta toimittaa ennakonpidätyksen).

Edellisessä kappaleessa mainituista tuloista ennakonpidätys toimitetaan 40 prosentin suuruisena, jos verovelvollisella ei ole lisäprosenttia (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 § 6 momentti).

Kansaneläkelaitos toimittaa ennakonpidätyksen lapsen vanhempaan tai muuhun huoltajaan työsuhteessa olevalle lapsen hoitajalle maksamastaan lasten yksityisen hoidon tuesta ja kunnallisesta lisästä palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuten palkasta (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 § 3 momentti).

Jos hoidon tuottaja on yrittäjä tai yritys, joka ei kuulu ennakkoperintärekisteriin, Kansaneläkelaitos ja kunta toimittavat ennakonpidätyksen hoidon tuottajalle maksamastaan yksityisen hoidon tuesta ja kunnallisesta lisästä kuten työkorvauksesta 13 prosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 § 7 momentti ja EPA 10 § ja 15 § 3 momentti).

Lasten kotihoidon tukea ja yksityisen hoidon tukea on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Lasten kotihoidon ja yksityisen hoidon tuki.

17.4 Omaishoidon tuki ja perhehoitajan palkkio

Omaishoidon tuki ja perhehoitajan palkkio ovat luonteeltaan työkorvausta. Tämä merkitsee sitä, että ennakkoperintärekisteriin kuuluvan hoitajan palkkiosta ei tarvitse toimittaa ennakonpidätystä. Jos suorituksen saaja ei kuulu ennakkoperintärekisteriin, korvauksen maksaja toimittaa lähtökohtaisesti suorituksesta ennakonpidätyksen kuten työkorvauksesta (katso edellä kohta 11). Vaikka suoritukset ovat työkorvausta, niistä poikkeuksellisesti peritään julkisten alojen eläkelain (81/2016) mukainen eläkemaksu.

Sairaan ja vammaisen lapsen vanhemmalle maksettavasta omaishoidon tuesta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrättyjen ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuten palkasta, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä suoritusta varten annettua muutosverokorttia.

Ennakonpidätys toimitetaan kuitenkin lisäprosentin mukaan, jos vanhempi saa samanaikaisesti muuta ennakonpidätyksen alaista tuloa, josta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan. Jos tällaisessa tilanteessa verovelvollisella ei ole lisäprosenttia, ennakonpidätys toimitetaan 40 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 § 1, 2 ja 6 momentit).)

17.5 Opintotuki

Opintotukilain (65/1994) mukaisesta opintorahasta ei toimiteta ennakonpidätystä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 14 §).

17.6 Aikuiskoulutustuki

Aikuiskoulutusetuuksista annetun lain mukaisesta aikuiskoulutustuesta ennakonpidätys toimitetaan 20 %:n suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 15 §).

17.7 Sairauskassojen maksamat päivärahat ja eroavustukset

Työnantajan yhteydessä toimivan sairauskassan maksamasta täydennyspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan. Vakuutuskassan maksamasta muusta päivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos verovelvollinen ei esitä kyseistä etuutta varten annettua muutosverokorttia.

Jos vakuutuskassa ei ole saanut ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavia tietoja sähköisesti eikä verovelvollinen esitä vakuutuskassalle verokorttia, ennakonpidätys toimitetaan edellä mainituista suorituksista edellä kohdassa 15.1 esitetyn sairausvakuutuslain mukaisten päivärahaetuuksien ennakonpidätystä koskevan taulukon osoittaman ennakonpidätysprosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 7 §).

Eroavustukseen sovelletaan henkivakuutusten verotusta koskevia säännöksiä. Siten eroavustuksesta vain tuotto on veronalaista pääomatuloa. Eroavustuksen tuotosta ennakonpidätys toimitetaan kuten muustakin pääomatulosta 30 %:n suuruisena.

17.8 Palkkaturvalain mukaiset suoritukset

Työntekijälle voidaan maksaa työnantajan maksukyvyttömyyden vuoksi valtion varoista palkkaturvalain (866/1998) nojalla työnantajalta maksamatta jääneitä palkkasaatavia. Tällöin palkkaturvasta vastaava viranomainen toimii sijaismaksajana ja toimittaa ennakonpidätyksen palkkaturvana maksettavasta suorituksesta.

Verohallinto on määrännyt palkkaturvana maksettavasta suorituksesta toimitettavan ennakonpidätyksen määrästä (EPL 6 § 3 momentin 2 kohta ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 16 §). Näistä suorituksista ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti prosenttimääräisenä seuraavasti:

Palkkaturvana maksettavasta suorituksesta toimitettavan ennakonpidätyksen määrä

Suoritus	Ennakonpidätysprosentti
20 € - 5 000 €	30 %
5 001 € -	50 %

Jos tulonsaaja kuitenkin esittää maksajalle verokortin hyvissä ajoin ennen maksua, ennakonpidätys voidaan toimittaa palkkaturvasta kuten muustakin palkasta (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 §). Verokorttia käytetään myös silloin, kun konkurssipesä on hakenut saatavia palkkaturvana työntekijän lukuun ja suorituksen työntekijälle maksaa konkurssipesä.

18 Sosiaalietuuksien takaisinperintä

Tuloverolain 112 a §:ssä säädetään eräiden sosiaalietuuksien takaisinperinnästä. Lainkohdan mukaan veronalainen sosiaalietuus, joka peritään saajaltaan takaisin, vähennetään verotuksessa erityisenä takaisinperintävähennyksenä sinä vuonna, jolloin suoritus on saajalta takaisin peritty.

Jos takaisinmaksuvuosi on alkuperäistä maksuvuotta seuraava ja maksaja ehtii ilmoittaa takaisinperinnän ennen verotuksen valmistumista takaisinmaksu otetaan huomioon alkuperäisen maksuvuoden verotuksessa. Tällöin verotuksessa ei tehdä takaisinperintävähennystä, vaan takaisinperitty suoritus vain pienentää verotettavaa bruttotuloa. Takaisin perittyyn tuloon kohdistuvaa ennakonpidätystä ei myöskään lueta saajan hyväksi.

Suoritus voidaan periä takaisin myös siten, että myöhemmin myönnettävän etuuden maksaja maksaa etuuden suoraan toiselle aikaisemman etuuden maksajalle. TVL 112 a §:n 3 momentin mukaan veronalaista tuloa ei ole sellainen suoritus, jonka myöhemmän etuuden maksaja maksaa suoraan aikaisemman veronalaisen etuuden maksajalle. Aikaisemmin maksettu suoritus on sen vuoden veronalaista tuloa, jona se on saatu.

Sosiaalietuuksien takaisinperintää on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Sosiaalietuuksien takaisinperintä ja uusi tuloverolain 112 a §.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

ylitarkastaja Minna Palomäki