Undanröjande av internationell dubbelbeskattning

I denna anvisning behandlas undanröjande av internationell dubbelbeskattning i inkomstbeskattningen av en fysisk person. Anvisningen gäller situationer där en allmänt skattskyldig fysisk person i Finland har inkomster, som också en annat stat utöver Finland har rätt att beskatta.

1 Inledning

Enligt inkomstskattelagen (ISkL) är skattskyldighet indelad i allmän och begränsad skattskyldighet. En person som bor i Finland är allmänt skattskyldig och en person som bor utomlands är begränsat skattskyldig. En allmänt skattskyldig beskattas i Finland för inkomster som han eller hon förvärvat i Finland eller utomlands (ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten). En begränsat skattskyldig är skyldig att betala skatt till Finland enbart på inkomster som han eller hon förvärvat i Finland (ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten).

Allmän och begränsad skattskyldighet behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet.

Inkomst från utlandet för en person med hemvist i Finland är ofta skattepliktig också i källstaten för inkomsten. När en skattskyldig beskattas såväl i källstaten för inkomsten som i den skattskyldiges hemviststat, uppkommer dubbelbeskattning. Dubbelbeskattningen kan vara antingen juridisk eller ekonomisk.

Juridisk dubbelbeskattning innebär att flera än en stat beskattar samma skattskyldiga för samma inkomst för samma tidsperiod. Med ekonomisk dubbelbeskattning avses att flera än en stat beskattar samma inkomst som inkomst för två eller flera olika skattskyldiga. En sådan situation kan uppkomma till exempel i det fallet att en inkomst beskattas som löneinkomst för en begränsat skattskyldig i Finland och som rörelseinkomst för ett bolag som den skattskyldige äger i den skattskyldiges hemviststat.

Med skatteavtalen strävar man efter att undanröja framför allt juridisk dubbelbeskattning. I skatteavtalen har man kommit överens om delningen av rätten att beskatta olika inkomsttyper mellan inkomsttagarens hemviststat och källstaten för inkomsten. Dubbelbeskattning undanröjs i allmänhet i den skattskyldiges hemviststat. Dubbelbeskattning kan undanröjas antingen med undantagsmetoden eller avräkningsmetoden.

Det finns överenskommelser om undanröjande av dubbelbeskattning i skatteavtalen och närmare bestämmelser om undanröjande av dubbelbeskattning vad gäller personer med hemvist i Finland i lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning (metodlagen, 1995/1552). Om det inte finns något skatteavtal, undanröjs dubbelbeskattningen enligt bestämmelserna i metodlagen. Metodlagen och skatteavtalen gäller inte för sjukförsäkringspremier.

2 Föreskrifterna i skatteavtalen

2.1 Hemvistprincipen och källstatsprincipen

Skatteavtal behövs då den skattskyldige har inkomst från en annan stat än från sin hemviststat eller förmögenhet i en annan stat än i sin hemviststat. Sådan inkomst och förmögenhet är vanligen skattepliktig såväl i hemviststaten som i källstaten. Detta beror på tillämpning av hemvistprincipen och källstatsprincipen: Staterna strävar efter att beskatta sina invånares globala inkomster och förmögenhet (hemvistprincipen). Därtill vill staterna beskatta all inkomst som uppkommer i deras områden och all förmögenhet som finns där också då mottagare eller ägaren bor i en annan stat (region- eller källstatsprincipen).

Staterna har ingått skatteavtal för att undvika dubbelbeskattning av samma inkomst eller förmögenhet, vilken orsakas av tillämpning av hemvistprincipen och källstatsprincipen. I skatteavtalen har det vad gäller olika inkomst- och förmögenhetsslag avgjorts om källstaten har beskattningsrätt utifrån källstatsprincipen eller om beskattningen av inkomsten eller förmögenheten i fråga verkställs enbart i den skattskyldiges hemviststat.

Med undantag för dividend-, ränte- och royaltyinkomster innehåller skatteavtalet i allmänhet inte föreskrifter om beloppet på den skatt som ska påföras i källstaten, vilken följaktligen beror på den interna lagstiftningen i den berörda staten. Om källstaten enligt avtalet har beskattningsrätt, undanröjs dubbelbeskattningen i regel i hemviststaten. Åtgärder för att undanröja dubbelbeskattning är inte nödvändiga då inkomsten eller egendomen enligt skatteavtalet beskattas enbart i den skattskyldiges hemviststat.

I Finland har hemvistprincipen fastställts i ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten. Personer som under skatteåret har varit bosatta i Finland, inhemska samfund, samfällda förmåner och dödsbon är skyldiga att betala skatt i Finland för inkomst som har förvärvats här och annorstädes (allmän skattskyldighet),

Områdes-, det vill säga källstatsprincipen fastställs i ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten. Personer som under skatteåret inte varit bosatta i Finland och utländska samfund är skyldiga att betala skatt i Finland för inkomst som förvärvats enbart här (begränsad skattskyldighet).

2.2 Boende enligt skatteavtal

Skatteavtalen gäller personer som bor i den ena eller bägge avtalsstater. Med uttrycket ”person som bor i en avtalsslutande stat” avses en person som enligt denna stats lagstiftning är skattskyldig i staten med stöd av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet.

Ibland kan en allmänt skattskyldig enligt ISkL vara skattskyldig i Finland utifrån boendet eller hemorten vara globalt skattskyldig även i ett annat land. I så fall är personen en så kallad dubbelboende. Utifrån föreskrifterna i skatteavtalet fastställs den stat, där en dubbelboende ska anses ha sin hemvist då avtalet tillämpas. En av staterna måste i så fall i allmänhet avstå från tillämpningen av hemvistprincipen.

Definitionen av hemvisten enligt skatteavtal behandlas närmare i anvisningen Allmän och begränsad skattskyldighet.

2.3 Skatteavtalens föreskrifter om undanröjande av dubbelbeskattning

Om källstaten enligt skatteavtalet inte har rätt att beskatta en inkomst, undanröjer i regel den skattskyldiges hemviststat dubbelbeskattningen antingen med undantagandemetoden eller avräkningsmetoden. Det är möjligt att komma överens om att dubbelbeskattning av olika inkomster som fåtts från samma stat ska undanröjas med olika metoder.

I skatteavtalen konstateras källstatens rätt till beskattning antingen med ordalydelsen ’’kan beskattas i denna stat’’ eller med ordalydelsen ’’beskattas enbart i denna stat’’. Beskattningen i källstaten äger rum på samma sätt oberoende av vilken ordalydelse som används i avtalet. Det två olika ordalydelserna används för att visa, om hemviststaten ska undanröja dubbelbeskattningen med avräkningsmetoden eller med undantagandemetoden.

Om källstatens beskattningsrätt konstateras med ordalydelsen ’’beskattas enbart i denna stat’’, undanröjer hemviststaten dubbelbeskattningen alltid med undantagandemetoden. Om källstatens beskattningsrätt däremot konstaterats med ordalydelsen ’’kan beskattas i denna stat’’, undanröjer hemviststaten dubbelbeskattningen antingen med avräkningsmetoden eller med undantagandemetoden, beroende på vilken metod som är den huvudsakliga metoden i avtalet. Det är inte nödvändigt att det i avtalet överenskoms att bägge stater tillämpar samma huvudsakliga metod.

Numera är avräkningsmetoden den huvudsakliga metoden i så gott som alla skatteavtal som Finland ingått. Till exempel det nordiska skatteavtalet hör till avräkningsmetodsavtalen. Artikel 25.3 c i avtalet leder dock till att undantagandemetoden exceptionellt kan tillämpas på löneinkomst enligt artikel 15, vilken "kan beskattas” i den andra staten. Undantagandemetoden tillämpas också på nordiska pensioner, om pensionstagaren bott i Finland 4.4.2008 eller tidigare och redan då fått pension från något annat nordiskt land.

Till exempel i skatteavtalen med Frankrike och Egypten är undantagandemetoden den huvudsakliga metoden. I skatteavtalet med Frankrike tillämpas avräkningsmetoden dock på dividend- och ränteinkomst och på direktörsarvoden och konstnärs- och idrottsutövararvoden. I avtalet med Egypten tillämpas avräkningsmetoden på dividend-, ränte- och royaltyinkomst.

Skatteavtalen innehåller bestämmelser om de skatter som ska beaktas vid undanröjande av dubbelbeskattningen.

3 Metoder för undanröjande av dubbelbeskattning

3.1 Allmänt om tillämpningen av metodlagen

Enligt metodlagen är avräkningsmetoden huvudregeln. Om Finland i skatteavtalet kommit överens om undantagandemetoden, tillämpas dock undantagandemetoden. Bestämmelserna om beräkningssättet i avräknings- och undantagandemetoden finns i metodlagen. I skatteavtalen fastställs enbart den metod som ska tillämpas på olika inkomster. Om ett skatteavtal inte finns, undanröjs beskattningen med avräkningsmetoden uteslutande enligt bestämmelserna i metodlagen.

Metodlagen tillämpas på statlig inkomstskatt, kommunalskatt, kyrkoskatt och inkomstskatt för samfund. Vid tillämpning av lagen jämställs rundradioskatten med statlig inkomstskatt. Lagen gäller inte för sjukförsäkringspremien för försäkrade (sjukvårds- och dagpenningspremie).

Om det handlar om en inkomst som fåtts från en skatteavtalsstat, avräknas de skatter som nämns i skatteavtalet i den finländska beskattningen. Om det inte finns något skatteavtal med källstaten för inkomsten, avräknas enbart den skatt som betalats till den främmande staten. I så fall kan den skatt som betalats till den främmande staten avräknas i Finland från statsskatten, kommunalskatten och kyrkoskatten. Avräkningsbara skatter dras proportionellt av från samma inkomst, inkomstskatt som ska betalas i Finland för samma tid, från kommunalskatt och från kyrkoskatt.

Enligt 2 § i metodlagen anses en utländsk skatt vara betald när den slutliga utländska skatten har betalts eller, om den slutliga utländska skatten inte är betald, när den förskottsskatt som motsvarar den utländska skatten har betalts. Personen ska deklarera beloppet på den slutliga skatten, om den avviker från den avräknade skatten.

3.2 Avräkningsmetoden

I avräkningsmetoden har beskattningsrätten delats mellan staterna på så sätt att hemviststaten i allmänhet undanröjer dubbelbeskattningen genom att beakta också den skatt som betalats till utlandet i beskattningen. I avräkningsmetoden undanröjs dubbelbeskattning genom att den skatt som betalats i en främmande stat dras av från den skatt som ska betalas i Finland på samma inkomst. I beskattningen av den skattskyldige sammanräknas den skattskyldiges alla inkomster och skatt påförs utifrån den sammanlagda inkomsten. Därefter räknas den proportionella andelen som hänför sig till utlandsinkomsten, från vilken det är möjligt att dra av den skatt som betalats till utlandet. Avräkningen räknas enligt förvärvskälla och enligt inkomstslag.

Enligt metodlagen är det möjligt att i Finland avräkna också sådan skatt till en annan stat, vilken betalats på inkomst som fåtts från en tredje stat. Denna bestämmelse är av betydelse främst i situationer där ett utländskt fast driftställe för ett finländskt företag i etableringsstaten betalat skatt på inkomster som det fått från en tredje stat.

Beloppet på den skatt som ska avräknas kan inte överstiga det skattebelopp som ska betalas på samma inkomst i Finland. Med detta avses maximibeloppet på avräkningen. Om till exempel skattesatsen varit högre i en främmande stat, får den skattskyldige avräkna högst beloppet på den skatt som betalats till utlandet från det skattebelopp som ska betalas på samma inkomst till Finland, då den överskjutande andelen överförs till följande år.

Å andra sidan kan inte det skattebelopp som ska avräknas överstiga det skattebelopp som betalats till utlandet. Följaktligen avräknas från den skattskyldiges skatter alltid högst det skattebelopp som betalats till utlandet, trots att beloppet på maximiavräkningen är större.

I skatteavtalet kan det finnas en maximiprocent för skatt som källstaten får ta ut på en inkomst. I så fall avräknas högst ett skattebelopp som motsvarar maximiprocenten, trots att beloppet på maximiavräkningen är högre. Ibland har den andra staten tagit ut skatt till ett högre belopp till exempel på dividend eller ränta än vad det aktuella skatteavtalet förutsätter. I så fall avräknas i Finland högst ett belopp som motsvarar den skatt som överenskommits i skatteavtalet.

Skatt som tagits ut till för högt belopp i ett annat land beror i dessa situationer i allmänhet på att den skattskyldige inte där fyllt i nödvändiga blanketter och inte heller lagt fram en tillräcklig utredning om att han eller hon är berättigad till en skattavtalsenlig förmån. En skattskyldig kan vanligen enkelt rätta ett sådant fel i källstaten för inkomsten genom att till exempel av utbetalaren av inkomsten begära den blankett som används i landet i fråga och anvisningar som gäller denna.

Beräkningsformel för maximiavräkning

För att utreda maximiavräkningen ska man först räkna skatten på inkomstslaget (förvärvsinkomst eller kapitalinkomst) i dess förvärvskälla, vilken omfattar utlandsinkomsten:

skatten i Finland på inkomstslaget x (FI/KI netto i förvärvskällan) / inkomstslagets inkomst netto

Därefter räknas maximibeloppet på avräkningen:

skatten på inkomstslaget i förvärvskällan x (inkomst från en främmande stat – (utgifter för förvärv av inkomst + räntor)) / inkomst för inkomstslaget i förvärvskällan – (utgifter för att förvärva inkomst + räntor)

3.2.1 Yrkande på avräkning

Ett yrkande på avräkning av skatt ska göras skriftligen innan beskattningen avslutas. Om den skattskyldige lägger fram ett yrkande på avräkning först senare, avräknas den skatt som betalats till utlandet med rättelsemetoden. Från och med skatteåret 2017 kan en begäran om omprövning göras inom 3 år från början av året efter utgången av skatteåret. Om begäran om omprövning gäller skatteåren 2013–2016, är det möjligt att göra begäran om omprövning inom 5 år från början av det år som följer efter det år då beskattningen avslutats.

En utländsk skatt anses vara betald, då den utländska slutliga skatten betalats eller om den utländska slutliga skatten är obetald, då en motsvarande förskottsskatt har betalats. Begäran ska innehålla en utredning över skattebeloppet i den främmande staten och betalningsgrunden, betalningen av skatten i den främmande staten samt över andra omständigheter som är nödvändiga för att bevilja avräkning. Som utredning över skatt till en annan stat godkänns till exempel ett beskattningsbeslut eller ett intyg om förskottsinnehållning vilket fåtts av utbetalaren av inkomsten.

Om en tillräcklig utredning för att få en avräkning inte kan läggas fram, men förutsättningar för avräkning föreligger, kan avräkningen beviljas till ett rimligt belopp.

Om en utländsk skatt ändras till exempel med anledning av ändringssökande eller om förskottsinnehållningen inte motsvarar det slutliga skattebelopp som debiteras, ska den skattskyldige i enlighet med 9 § i metodlagen anmäla ändringarna till Skatteförvaltningen för rättelse.

3.2.2 Följdändring

Det är möjligt att en skattskyldig med hemvist i Finland som får inkomst från utlandet betalat förskottsskatt till källstaten för inkomsten och att förskottsskatten i fråga avräknats från skatten på inkomsten till Finland. Det är dock möjligt att det slutliga skattebeloppet som ska betalas på inkomsten i den slutliga beskattningen i källstaten ändras. Ibland kan det förekomma situationer där källstatens slutliga beskattning slutförs så sent att rättelsetiderna i den finländska inkomstbeskattningen redan gått ut. Om beskattningen av inkomsten i fråga borde ändras i Finland med anledning av den slutliga beskattningen i källstaten, kan detta i så fall inte längre göras med förfarandet för begäran om omprövning.

Enligt 9 § i metodlagen ska den skattskyldige underrätta Skatteförvaltningen om en ändring, om den skatt till en främmande stat som utgjort grund för avräkning av utländsk skatt har ändrats.

Enligt 75 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarande kan Skatteförvaltningen ändra beskattningen av en skattskyldig då beskattningen i en annan stat har ändrats på ett sätt som påverkar den finländska beskattningen. Det finns ingen utsatt tid för att göra en följdändring, varför personen kan anmäla en ändrad utländsk skatt också efter att rättelsetiderna gått ut.

3.2.3 Oanvänd avräkning

Ibland är det möjligt att det skattebelopp som betalats till en främmande stat inte kan avräknas i sin helhet till exempel därför att den utländska skatten överstiger maximibeloppet för avräkning under skatteåret. I så fall är det möjligt att i enlighet med 5 § i metodlagen på yrkande av den skattskyldige dra av det belopp som inte avräknas under de fem följande skatteåren från skatt som påförs på sådan inkomst som ska hänföras till samma förvärvskälla eller samma inkomstslag.

Om en oanvänd avräkning fastställts i beskattningen, beaktas den automatiskt under de fem följande åren. De oanvända avräkningarna av utländsk skatt avräknas i den ordning de har uppkommit. Efter att den oanvända avräkningen av utländsk skatt har avräknats, avdras beloppet av de utländska skatter som ska avräknas för samma skatteår.

En oanvänd avräkning av utländsk skatt kan dras av från inkomst som fåtts från utlandet, om den är skattepliktig i Finland och en inkomst som källstaten för inkomsten har rätt att beskatta enligt skatteavtalet och om inkomsten i fråga är skattepliktig i källstaten. Det räcker att inkomsten i princip är skattepliktig i källstaten, trots att skatt de facto inte betalats på inkomsten till källstaten till exempel därför att skatt inte flutit in efter de avdrag som hänför sig till inkomsten (HFD 2014:159).

3.2.4 Tax sparing credit

Ibland förutsätter skatteavtalet att man i Finland avräknar skatt till en stat som inte betalats. Det handlar om en specialsituation, där den andra staten enligt skatteavtalet har rätt att beskatta en viss inkomst, men beskattningen dock inte verkställs, eftersom den andra staten i sin interna lagstiftning velat ge stöd till utlänningars verksamhet. En sådan föreskrift finns i följande skatteavtal: Bulgarien artikel 20.1d, Filippinerna artikel 22. 3, Irland artikel 24.1c, Italien artikel 23.4, Korea artikel 22.3, Malaysia artikel 21.4, Marocko artikel 23.3 (gäller till år 2017 artikel 29.4 FördrS /2013), Turkiet artikel 22.2d. Det närmare innehållet i föreskrifterna ska granskas från skatteavtalet.

3.2.5 Skatt som kostnad för att förvärva inkomst

En skattskyldig har inte rätt att dra av utländska skatter som utgifter (se HFD 2004:12). Ett avdrag som kostnad för att förvärva inkomst kan dock bli aktuellt, om skatt som betalats i en främmande stat är av oavräknelig karaktär. Till exempel kan utländsk fastighetsskatt avräknas från hyresinkomst för en utländsk fastighet. Också indirekt skatt, som inte kan ses som en skatt som ska avräknas i Finland enligt skatteavtalet, kan vara en avdragsgill utgift som orsakats av förvärvet av inkomst.

3.3 Omvänd avräkning

Enligt skatteavtalen undanröjs dubbelbeskattningen i regel av hemviststaten.  I viss av de skatteavtal som Finland ingått har det exceptionellt överenskommits om så kallad omvänd avräkning. Vid omvänd avräkning undanröjer källstaten dubbelbeskattningen. Vid tillämpning av omvänd avräkning i Finland, drar Finland av, det vill säga att Finland i egenskap av källstat avräknar skatt, som betalats i utlandet från den finska skatten. Avräkningen kan dock inte överstiga beloppet på den skatt som påförs i Finland för samma inkomst.

Om det är fråga om i Finland betalda pensioner som grundar sig på lagstiftningen om social trygghet, och pensionstagaren har sitt hemvist i Italien, Schweiz eller Thailand, undanröjer Finland undantagsvis som källstat dubbelbeskattning. Också i det fall att pensionstagarens hemviststat är Finland och källstaten Thailand eller Italien undanröjer källstaten dubbelbeskattning då det är fråga om en pension som grundar sig på lagstiftningen om social trygghet.

Från början av 2019 tillämpas omvänd avräkning även på pensioner som avses i artikel 17.2 i skatteavtalet mellan Finland och Spanien. I praktiken innebär det att omvänd avräkning tillämpas på pension som betalas av ett offentligrättsligt samfund bortsett från alla pensioner som betalas från Finland till en person som bor i Spanien. Omvänd avräkning tillämpas även på pensioner som intjänats i anslutning till affärsverksamhet som idkas av ett offentligrättsligt samfund. Omvänd avräkning tillämpas inte på pension som betalas utifrån en trafikförsäkring, eftersom den bara beskattas i inkomsttagarens hemviststat.

Bestämmelserna om oanvänd avräkning av utländsk skatt i lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning tillämpas inte, eftersom denna lag handlar om undanröjande av dubbelbeskattning av inkomst som förvärvats i en främmande stat.

Maximibeloppet på omvänd avräkning:

skatten på inkomstslaget i förvärvskällan x (inkomst från en främmande stat – (utgifter för förvärv av inkomsten + räntor)) / inkomst för inkomstslaget i förvärvskällan – (utgifter för att förvärva inkomst + räntor)

3.4 Undantagandemetoden

Undantagandemetoden tillämpas om det finns föreskrifter om detta i skatteavtalet. I undantagandemetoden har staternas beskattningsrätt delats på så sätt att hemviststaten i allmänhet avstår från sin beskattningsrätt. I vissa stater tillämpas fullt undantagande, som innebär att hemviststaten inte alls beaktar utlandsinkomsten i beskattningen.

I Finland tillämpas undantagandemetoden enligt progressionsförbehåll enligt 6 § i metodlagen. Detta innebär att inkomst som fåtts från utlandet beaktas då skattesatsen fastställs utifrån de sammanlagda inkomsterna, men att den andel som hänför sig till utlandsinkomsterna undantas från skattebeloppet.

I beskattningen av fysiska personer, sammanslutningar och dödsbon räknas förvärvsinkomst, som på grund av skatteavtalet undantagits skatt i Finland, in i den skattskyldiges skattepliktiga inkomst. Från och med skatteår 2012 har beskattningen av kapitalinkomster varit progressiv. Den skatteprocent på kapitalinkomster som ska fastställas i Finland påverkas av beloppet på de sammanlagda inkomsterna, i vilket också kapitalinkomst från utlandet beaktas. Från och med år 2012 beaktas utlandsinkomst i beskattningen av kapitalinkomster också i situationer som omfattas av undantagandemetoden.

Eftersom inkomst som fåtts från utlandet räknas in i den beskattningsbara inkomsten, är utgifter och räntor som gäller utländska inkomster avdragsgilla. I 6 § i metodlagen konstateras det dock att utgifterna och räntorna, då undantagandemetoden tillämpas, dock inte är avdragbara till den del som deras sammanlagda belopp överstiger beloppet på den inkomst som förvärvats i den främmande staten. Följaktligen beaktas i undantagandemetoden som inkomster de belopp som återstår, då de utgifter och räntor som berott på förvärv och bibehållande av inkomst dras av från inkomsterna. Inkomsterna beaktas med andra ord som nettoinkomster.

Till exempel enligt skatteavtalet med Frankrike utgörs de kapitalinkomster som ska beaktas med undantagandemetoden av hyresinkomst eller överlåtelsevinst för en våningshuslägenhet eller ett hus i Frankrike.

I enlighet med artikel 25.3 c i det nordiska skatteavtalet tillämpas undantagandemetoden på förvärvsinkomster till exempel på löneinkomst enligt artikel 15 i avtalet.

När undantagandemetoden tillämpas ska man räkna vilken del av den finländska skatten som inte påförts. Från de skatter som går till Finland görs ett avdrag av den proportionella andel som motsvarar andelen för inkomsten från den främmande staten av inkomsten i förvärvskällan och för inkomstslaget. Också när detta omräkningstal räknas, anses inkomsterna utgöras av de belopp som fås efter att utgifter och räntor för att förvärva och bevara inkomst dragits av från inkomsterna.

Beräkning av den skatt som hänför sig till den undantagna inkomsten:

1. Beräkning av skatten i den förvärvskälla som omfattar utlandsinkomsten

skatten i inkomstslaget efter underskottsgottgörelse x nettoinkomst i förvärvskällan / inkomstslagets inkomst netto

2. Det belopp som ska dras av från skatte räknas

skatt på inkomstslaget i förvärvskällan x (utlandsinkomsten – (utgifter för att förvärva inkomst + räntor)) / inkomst för inkomstslaget i förvärvskällan – (utgifter för att förvärva inkomst + räntor)

Från skatterna på den skattskyldiges förvärvsinkomster görs ett avdrag proportionellt enligt statsskatten, kommunalskatten och kyrkoskatten.

3.4.1 Takregeln för utlandsinkomst

I ISkL 136 § 3 mom. finns det bestämmelser om takregeln för beskattningen. Bestämmelsen tillämpas då dubbelbeskattning undanröjs med undantagandemetoden och den skattskyldige har förvärvsinkomst också i Finland. Om det sammanlagda beloppet på de inkomstskatter som ska betalas i Finland och utlandet är högre än i en situation där samma inkomster skulle fås enbart från Finland, sänks inkomstskatten i Finland i motsvarande grad. Bestämmelsen tillämpas inte i beskattningen av kapitalinkomst. Med bestämmelsen säkerställs det att en person som med förvärvsinkomster från utlandet och Finland, med anledning av beskattningen i Finland, inte beskattas strängare än en person som får motsvarande inkomster enbart från Finland.

En förutsättning för tillämpning av takregeln för utlandsinkomst är utöver utländsk inkomst information om den utländska skatten. Om skatten, då beskattningen verkställs, är känd av Skatteförvaltningen, beaktas takregeln automatiskt utan att den skattskyldige lägger fram ett yrkande om detta. I praktiken fungerar takregeln på så sätt att man med en jämförelsekalkyl räknar om den totala skattebelastningen (utländska inkomstskatter + finländska inkomstskatter) blir större än för en person med motsvarande inkomster enbart från Finland. Om det finns risk för att en sådan situation uppstår, avstår Finland i nödvändig utsträckning från de egna inkomstskatterna i proportion med skatterna. Regeln påverkar inte sv-avgiften för försäkrade eller rundradioskatten.

När till exempel en utländsk pension beaktas i Finland med undantagandemetoden, räknas ett eventuellt pensionsinkomstavdrag och grundavdrag utifrån de totala inkomsterna, och inte enbart utifrån den finländska inkomsten. Eftersom ISkL 136 § 3 mom. dock utöver detta tillämpas i beskattningen, strider inte förfarandet mot principerna i EU-lagstiftningen (se också till exempel domen C-385–00 de Groot). Också kommissionen har i sitt pressmeddelande från 15.7.2005 uttryckligen konstaterat att Finlands förfarande i bemötandet av utländsk pensionsinkomst inte är diskriminerande, eftersom Finland har takregeln i ISkL 136 § 3 mom. Detta har också konstaterats i avgörandet HFD 27.12.2006 liggare 3499.

3.4.2 Tillämpning av undantagandemetoden med progressionsförbehåll i beskattningen av särskilda grupper

I vissa situationer beaktas inkomsten i Finland med undantagandemetoden med progressionsförbehåll i beskattningen, trots att det inte handlar om undanröjande av dubbelbeskattning. Sådana situationer utgörs till exempel av:

• Personer som tjänstgör för specialorganisationer
  • Östersjöns skyddskommission,
  • Nordiska Investeringsbanken (NIB),
  • Nordiska projektexportfonden,
  • Nordiska utvecklingsfonden och
  • Nordiska miljöfinansieringsbolaget
  • WIDER-Institutet
  • Internationella organisationen för migration (IOM)
• Beskattningen av inkomsten för en person enligt lagen om källskatt för löntagare från utlandet (nyckelpersonslagen) (löneinkomsten för en nyckelperson beaktas i beskattningen av annan förvärvsinkomst som fåtts under samma tid enligt undantagandemetoden i skattesatsen, då nyckelpersonens löneinkomst höger progressionen för övriga förvärvsinkomster (nyckelpersonslagen 6 § 1 mom.)
• Beskattning av en begränsat skattskyldig vilken ska verkställas enligt BFL.

4 Förfarandeanvisningar

Det är möjligt att hindra dubbelbeskattning redan vid förskottsuppbörden. Om en person visar att han eller hon måste betala skatt utomlands, kan Skatteförvaltningen minska den förskottsinnehållning eller de förskottsskatter som har fastställs utifrån hans eller hennes utlandsinkomster. Ett skattekort eller förskottsskatt kan ändras i MinSkatt, per telefon eller genom att fylla i och skriva ut en ansökan om skattekort och sända den per post till Skatteförvaltningen.

I Finland ska en allmänt skattskyldig ge en skattedeklaration om alla inkomster relaterad till utlandsarbete (Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter och Skatteförvaltningens beslut om uppgifter som ska ingå i en skattedeklaration).

På skattedeklarationen uppges inkomsterna från utlandet och skatter som betalats i utlandet. Uppgiften om skattens belopp behövs för undanröjande av dubbelbeskattning. Om inkomsten är skattefri i Finland har det skattebelopp som betalats i utlandet ingen betydelse och skatten behöver inte heller uppges.

En utländsk skatt anses vara betald, då den utländska slutliga skatten betalats eller om den utländska slutliga skatten är obetald, då en motsvarande förskottsskatt har betalats. Kravet ska omfatta en utredning över den främmande statens skattebelopp och betalningsgrunder och betalningen av skatt samt de övriga omständigheter som är nödvändiga för att bevilja avräkning. Som utredning över skatt till en annan stat godkänns till exempel ett beskattningsbeslut eller ett intyg om förskottsinnehållning vilket fåtts av utbetalaren av inkomsten.

Om en utländsk skatt ändras till exempel på grund av sökande av ändring eller om förskottsinnehållningen inte motsvarar det slutliga beloppet på den skatt som ska debiteras, ska Skatteförvaltningen i enlighet med 9 § i metodlagen underrättas om ändringarna för rättelsen.

Det är möjligt att söka ändring i beskattningen också genom att göra en begäran om omprövning.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

skattesakkunnig Elina Kajander