Beskattningen av alkoholdrycker som tillverkats genom jäsning

Tidigare beskattningspraxis

Som skattepliktiga produkter definieras öl, vin, andra genom jäsning tillverkade alkoholdrycker, mellanprodukter samt etylalkohol enligt 3 § i lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker. Definitionerna i skattelagen grundar sig i huvudsak på varukoderna enligt tulltariffen, alkoholhalten samt i vissa fall på huruvida destillerad alkohol har tillsats i produkten.

Problem med gränsdragningen har uppkommit i vissa fall angående huruvida dryckerna hör till varukod 2206 (andra drycker tillverkade genom jäsning) eller varukod 2208 (odenaturerad etylalkohol). Enligt i Finland tidigare tillämpad praxis har dryckerna ansetts höra till varukod 2206 om minst 17 procent av alkoholens andel uppkommit genom jäsning och därmed högst 83 procent av den totala alkoholhalten utgörs av destillerad alkohol. Denna praxis har sin grund i kommissionens förordning om tulltaxor (EG) nr 2802/95 (Apfel Royal). Från förordningen i fråga har dock produktklassificeringen under namnet Apfel Royal sedermera tagits bort med kommissionens förordning (EG) nr 1179/2009. Denna praxis, där det väsentliga har varit att granska andelarna av alkohol som uppstått genom jäsning och destillerad alkohol, kan alltså inte längre tillämpas som sådan. I denna anvisning beskrivs två avgöranden i EU-domstolen som påverkar ärendet samt kommissionens ställningstagande till det ena fallet.

EU-domstolens avgörande C-150108 Siebrand

I avgörandet C-150/08, Siebrand BV har EU-domstolen tagit ställning till tillämpningen av varukoderna 2206 och 2208 enligt tulltariffen. Fallet gällde tre alkoholdrycker med namnen "Pina Colada", "Whiskey Cream" och "Apfel Cocktail". Dessa produkter framställs av äppelvin vartill destillerad alkohol, vatten, sockersirap, liksom olika arom och färgtillsatser tillsätts och därtill en gräddbas i dryckerna Pina Colada och Whiskey Cream. Dessa tre dryckers alkoholhalt är 14,5 volymprocent, varav 12 procent kommer från destillerad alkohol och 2,5 procent av alkoholhalten erhållits genom förjäsning av äppelkoncentrat.

I beslutet har det redogjorts för tillämpningen av de allmänna tolkningsreglerna i det harmoniserade systemet (nedan kallat HS). Om ett visst material eller ämne anges i en varukod ska materialet eller ämnet enligt den allmänna regeln 2 b klassificeras enligt denna varukod även i blandning eller förening med andra material eller ämnen. Så är fallet med de aktuella varorna, vilka innehåller alkohol erhållen genom jäsning och destillerad alkohol. Dessa ämnen omfattas av olika varukoder enligt tulltariffen (kallas kombinerade nomenklaturer i EU). I den allmänna regeln 3 a anges att när två eller flera varukoder enligt tulltariffen vid tillämpningen av den allmänna regeln 2 b kan komma i fråga för en vara, ska den varukod som har den mest specificerade varubeskrivningen tillämpas framför en varukod som har en mera allmän varubeskrivning.

När varor liksom de som är aktuella består av olika material och inte något av de två varukoder som nämnts ovan är mer specifikt än det andra, kan varorna som det huvudsakligen gäller endast klassificeras med hjälp av den allmänna regeln 3 b. För att kunna klassificera en vara enligt tulltaxan är det, enligt den allmänna regeln 3 b, nödvändigt att fastställa vilken av varans beståndsdelar som ger den dess huvudsakliga karaktär. Domstolen ska nu fastställa vilka av de beståndsdelar som ingår i varor av den typ som är i fråga i målet vid den nationella domstolen som ger dem deras huvudsakliga karaktär. I punkt VIII i den förklarande anmärkningen till HS beträffande den allmänna regeln 3 b anges att den faktor som bestämmer den huvudsakliga karaktären kan, beroende på vilken typ av vara det gäller, till exempel bestämmas av materialets eller beståndsdelens beskaffenhet, volym, kvantitet, vikt eller värde eller av betydelsen av ett material som ingår i en vara i förhållande till varans användning.

Ur domstolens avgörande framkommer tre kriterier som använts för att bedöma dryckernas huvudsakliga karaktär:

För det första konstaterar domstolen att destillerad alkohol i större utsträckning än alkohol erhållen genom jäsning bidrar inte bara till den totala volymen, utan även till alkoholhalten.

För det andra är det nödvändigt att kontrollera om varornas särskilda organiska karaktär motsvarar den särskilda organiska karaktären hos varor som klassificeras enligt varukod 2208. Enligt fast rättspraxis kan smak utgöra ett objektivt kännetecken och en objektiv egenskap hos en vara. Att vatten och andra ämnen har tillsatts varor har medfört att de inte längre smakar, doftar eller ser ut som en dryck tillverkad av en viss frukt eller en viss naturprodukt, det vill säga en jäst dryck. Varornas särskilda organiska karaktär, som bestämmer deras huvudsakliga karaktär, motsvarar således karaktären hos varor som klassificeras enligt varukod 2208.

För det tredje erinrar domstolen om att det ändamål för vilket produkten är avsedd även kan utgöra ett objektivt kriterium för klassificering. Detta förutsätter att produkten endast kan användas för detta bestämda ändamål, vilket ska kunna konstateras med ledning av produktens objektiva kännetecken och egenskaper. Det är utrett att varornas objektiva kännetecken och egenskaper, såsom till exempel form, färg och varunamn, motsvarar en spritdrycks egenskaper.

Som slutsats konstaterar domstolen att den huvudsakliga karaktären hos dryckerna i sin helhet motsvarar den huvudsakliga karaktär som gäller för en vara som omfattas av varukod 2208.

Kommissionens tolkningsanvisning

EU kommissionen har lämnat en egen skriftlig tolkning till tullkodexkommittén över tolkningen av fallet Siebrand. I anvisningen har det tagits ställning till de tre klassificeringskriterierna som framkommer ur domstolens beslut.

För det första ska det konstateras huruvida destillerad alkohol i större utsträckning än alkohol erhållen genom jäsning bidrar till den totala alkoholhalten i produkten (volymprocent). Detta utgör dock endast utgångspunkten för att granska produktens egenskaper och karaktär, och kan därmed inte ensam avgöra klassificeringen.

Utöver detta ska det granskas om varans organoleptiska egenskaper motsvarar egenskaperna för varorna som ska klassificeras enligt varukod 2208. Smak kan utgöra ett objektivt kännetecken eller en objektiv egenskap hos en vara. Om tillsatt vatten och andra ämnen (såsom sirap, olika aromer och färgtillsatser och i vissa fall en gräddbas) medför att varan inte längre smakar, doftar och/eller ser ut som en dryck tillverkad av en viss frukt eller en viss naturprodukt genom jäsning enligt varukod 2206 ska varan klassificeras enligt varukod 2208.

Det ska även beaktas att det ändamål för vilken produkten är avsedd även kan utgöra ett objektivt kriterium för klassificering om det är kännetecknande för produkten. Detta ska granskas utgående från produktens objektiva egenskaper och karaktär inkluderat produktens form, färg och namn enligt vilka produkten marknadsförs. Om dessa är motsvarande som för starka alkoholdrycker ska produkten klassificeras enligt varukod 2208.

Kommissionen anser inte att Siebrand-avgörandet påverkar den traditionella klassificeringen enligt varukod 2206. Avgörandet gäller inte de produkter med tillsatt alkohol som inte har förlorat sin produktkaraktär enligt varukod 2206.

EU-domstolens avgörande C-196/10 Paderborner Brauerei Cramer

Även avgörandet C-196/10 gäller klassificering av produkter som framställs genom jäsning. Fallet gäller en vätska som kallas "malt beer base” och som används i framställningen av en blanddryck kallad "Salitos Ice”. "Malt beer base” utvinns av bryggt öl med en alkoholhalt på 14 volymprocent och som först renas och sedan ultrafiltreras så att substanser som bitterämnen och proteiner tunnas ut. De är fråga om en färglös, klar vätska som luktar alkohol och har en svagt bitter smak.

Även om "malt beer base” är en vätska och avsedd för förtäring, i den mening att den kan drickas, är den i egenskap av mellanprodukt således inte i första hand avsedd för förtäring. Eftersom den inte säljs som slutprodukt till konsumenter, ska den inte heller betraktas som en alkoholhaltig dryck. I de förklarande anmärkningarna i HS till varukod 2208 anges däremot uttryckligen att denna varukod också omfattar etylalkohol, oavsett om den är avsedd för förtäring eller för tekniskt bruk. Den omständigheten att "malt beer base" enbart är en mellanprodukt innebär alltså inte att den utesluts från denna varukod.

"Malt beer base" framställs inte enbart genom jäsning utan även genom ultrafiltrering. Efter denna ytterligare behandling förlorar den ifrågavarande produkten, som framställs av bryggt öl, sina objektiva och för öl utmärkande egenskaper och särskilda kännetecken. Produkten varken liknar öl visuellt eller har dess utmärkande bittra smak. Dessa objektiva kännetecken och egenskaper motsvarar inte dem för öl i varukod 2203 givna kännetecknen och egenskaperna, utan snarare dem för etylalkohol i varukod 2208 eller kan i varje fall jämföras med dessa.

Skatteförvaltningens ståndpunkt

Siebrand-avgörandet ändrar den praxis som tidigare tillämpats i Finland för gränsdragningens del mellan varukod 2206 och 2208. Det ska dock uppmärksammas att fallet Siebrand endast gäller produkterna i beslutet, och att beslutet inte därmed direkt avgör klassificeringen av andra alkoholdrycker. Beslutet innehåller inte heller ett klart gränsvärde i förhållandet mellan jäst alkohol och destillerad alkohol. I fortsättningen ska alkoholprodukterna klassificeras genom att utöver att fallspecifikt granska mängden av alkohol genom jäsning och destillerad alkohol, även granska de organoleptiska egenskaperna samt användningsändamålet enligt de principer som framkommer ur Siebrand-avgörandet och kommissionens ställningstagande.

Därutöver ska det efter kommissionens ställningstagande beaktas att avgörandet C-196/10 har betydelse i situationer, där drycken har framställts av en mellanprodukt från vilken ytterligare behandling bl.a. har avlägsnat egenskaper som uppstått genom jäsning.

I oklara fall kan det vara på sin plats att av Tullen ansöka om bindande klassificeringsbesked för att säkerställa produktens varukod enligt tulltariffen. Om produktens alkoholskatteplikt är oklar utöver varukoden enligt tulltariff kan det hos Skatteförvaltningen begäras om ett förhandsavgörande.

Mer information

Bindande klassificeringsbesked (Tullen)

Kommissionens genomförandeförordning 2019/923 som har den 6 juni 2019 publicerats i Europeiska unionens officiella tidning (L 148/7 )