Beskattning av gränsgångare
Nyckelord:
- Har getts
- 2.11.2017
- Diarienummer
- A223/200/2017
- Giltighet
- 2.11.2017 - 31.12.2018
- Bemyndigande
- Lag om Skatteförvaltningen (503/2010) 2 § 2 mom.
- Ersätter anvisningen
- A85/200/2016
Denna anvisning behandlar beskattningen av gränsgångare och relaterade specialfrågor.
Inledning
Denna anvisning behandlar bestämmelserna för gränsgångare i det nordiska skatteavtalet (FördrS 26/1997) och konsekvenserna av dessa för beskattningen av löneinkomsten för en person som arbetar i en gränskommun.
Bestämmelsen för gränsgångare kan tillämpas på löneinkomst då personen bor i en kommun med landgräns mellan Finland och Sverige eller Finland och Norge och arbetar i en motsvarande kommun i en annan stat. Därtill ska personen vistas regelmässigt i sin fasta bostad i sin hemviststat. När ovan nämnda förutsättningar är uppfyllda, beskattas löneinkomst från arbete i en gränskommun enbart i arbetstagarens hemviststat. Skattemyndigheten i arbetsstaten har tolkningsrätt vad gäller bestämmelsens tillämplighet.
Det finns bestämmelser om beskattning av gränsgångare i punkt VI i protokollet till det nordiska skatteavtalet.
1 Tillämpningsområdet för bestämmelsen för gränsgångare
Bestämmelsen för gränsgångare gäller löneinkomst av personligt arbete. Bestämmelsen kan tillämpas på lön som betalats av såväl ett offentligt samfund som en privat arbetsgivare. Bestämmelsen tillämpas inte på bland annat inkomst av konstnärs- och idrottarverksamhet, sociala förmåner, pensioner och inte heller på företagsinkomst.
Exempel 1. En person som bor i Torneå arbetar i Sverige som sjukskötare för Haparanda kommun. Efter avslutat arbetsskift åker arbetstagaren dagligen tillbaka till sin fasta bostad i Torneå. Personen ses som gränsgångare och han betalar skatt på sin löneinkomst till Finland.
Exempel 2. En frisör som bor i Haparanda kommun i Sverige bedriver näringsverksamhet i Torneå. Frisören åker dagligen till sitt verksamhetsställe i Torneå. Frisören ses inte som gränsgångare eftersom bestämmelsen inte tillämpas på företagsinkomst.
Det är möjligt att tillämpa bestämmelserna för gränsgångare på inkomst från en personalfond, om inkomsten grundar sig på arbete som utförts i gränsgångarens gränskommun. Beskattning av inkomster från personalfonder behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av inkomster från personalfonder.
Bestämmelserna för gränsgångare tillämpas inte på arbetsersättning. Till exempel stöd för närståendevårdare och arvode till familjevårdare är arbetsersättning för mottagarna. Följaktligen tillämpas inte bestämmelserna för gränsgångare på dessa inkomster.
2 Hem- och arbetskommun
Som gränsgångare ses en person som bor i en kommun som gränsar till
landgränsen mellan Finland och Sverige eller Finland och Norge och som arbetar i en kommun som gränsar till samma landgräns i den andra staten. Hem- och arbetskommunen behöver inte ha en gemensam landgräns.
Med stöd av artikel 3.2 i det nordiska skatteavtalet tolkas begrepp som inte separat definierats i skatteavtalet i första hand enligt den nationella lagstiftningen. Uttrycket "hemvist i kommunen" i skatteavtalet för gränsgångare har inte definierats separat. Följaktligen ska förklaringen av innebörden av också detta uttryck i första hand hämtas från den nationella skattelagstiftningen.
I lagen om beskattningsförfarande (1558/1995) för skattskyldiga fysiska personer i Finland ses som hemkommun den kommun där personen vid utgången av det föregående skatteåret ska anses ha haft bostad enligt lagen om hemkommun (5 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande). Följaktligen ändras inte en persons hemkommun under skatteåret. Därför ses en person inte som en gränsgångare ännu under det år då han eller hon flyttar till en gränskommun. Däremot ses en person som flyttar från en gränskommun som gränsgångare under hela skatteåret, om övriga förutsättningar i bestämmelsen uppfylls.
Exempel 3. En person har flyttat från Kemi till Torneå 1.3 och börjar arbeta i Haparanda senare under samma år. Bestämmelsen för gränsgångare tillämpas på hennes löneinkomst först från och med början av följande år.
I Sverige och Norge ses den kommun där en person varit bosatt den 1 november året före skatteåret som hemkommun (Inkomstskattelag 65 kap. 3 § 2 st. ja Lov om skatt av formue og inntekt § 3–1).
| Gränskommuner mellan Finland och Sverige | Gränskommuner mellan Finland och Norge |
|---|---|
| Enontekis, Kolari, Muonio, Pello, Torneå, Övertorneå | Enontekis, Enare, Utsjoki |
| Haparanda, Kiruna, Pajala, Övertorneå | Karasjok, Kautokeino, Kåfjord, Nesseby, Nordreisa, Storfjord, Sör-Varanger, Tana |
Exempel 4. Enontekis kommun gränsar till Sverige och Norge. Följaktligen kan en person som bor i Enontekis arbeta som gränsgångare såväl i Sverige som i Norge. En person som bor i Torneå kan arbeta som gränsgångare enbart i Sverige.
Exempel 5. En person som bor i Enare kan arbeta som gränsgångare Kåfjord i Norge, även om kommunerna inte har någon gemensam gräns.
Exempel 6. En person som bor i Utsjoki arbetar i Kiruna i Sverige. Bestämmelsen för gränsgångare kan inte tillämpas eftersom det inte finns någon landgräns mellan Finland och Sverige i Utsjoki kommun.
3 Gränsgångarbestämmelsen i in- och utflyttningssituationer
När en i Finland begränsat skattskyldig som varit bosatt utomlands flyttar till Finland anses hens beskattningshemkommun vara den kommun där hen efter flyttningen till Finland först bosätter sig. Om en sådan person vid inflyttningen till Finland bosätter sig i en finländsk gränskommun som avses i gränsgångarbestämmelsen kan hen betraktas som gränsgångare genast fr.o.m. inflyttningstidpunkten om de övriga villkoren i bestämmelsen uppfylls.
Som hemkommun för en person som flyttat från Finland till utlandet anses den kommun där hen var invånare före utflyttningen till utlandet. Denna kommun betraktas som hens skatterättsliga hemkommun i Finland så länge hen är allmänt skattskyldig i Finland. Om personen bevisar att hens skatteavtalsenliga hemviststat är Sverige eller Norge kan gränsgångarbestämmelsen tillämpas genast fr.o.m. utflyttningen om de övriga villkoren uppfylls.
Exempel 7. En person som är bosatt i Torneå flyttar till Haparanda i Sverige i början av juni och fortsätter att arbeta i Torneå. Hens stadigvarande bo och hemvist är i Sverige efter utflyttningen. Hen är en gräsgångare genast fr.o.m. utflyttningen om hen visar upp den svenska skattemyndighetens intyg över att hen är bosatt i Sverige.
4 Vistelse i hemviststaten
Enligt bestämmelsen om gränsgångare ska man regelmässigt vistas i sin hemstat. Det anses att vistelsen är regelmässig då den skattskyldige i normalfallet åtminstone en gång per vecka vistas i sin fasta bostad i sin hemviststat och denna vistelse varar i minst två dagar och en natt. Med vecka avses tiden mellan måndag och söndag. Också en del av en dag ses som en dag. I detta sammanhang avses med uttrycket " i normalfallet" vanlig vistelse av den skattskyldige i sin bostad i sin hemviststat, till exempel under sin fritid. Tid som tillbringats tillfälligt annanstans på grund av till exempel utrycknings- eller övertidsarbete, semester eller en annan motsvarande omständighet avbryter inte vanlig vistelse i hemstaten.
Exempel 8. En gruvarbetare som bor i Kolari arbetar i Kiruna kommun i Sverige för ett lokalt gruvbolag. Han vistas i sin hyresbostad i Kiruna under sina arbetsperioder, som varar från måndag till fredag. Han vistas i sin fasta bostad i Kolari på helgerna. Personen ses som gränsgångare och han betalar skatt på sin löneinkomst till Finland. Hon ska ge en utredning om sitt utlandsarbete i skattedeklarationen.
Om personen vanligen vistas i sin bostad i sin hemviststat mindre än en gång i veckan, är det inte möjligt att tillämpa bestämmelsen för gränsgångare.
Exempel 9. En gruvarbetare som bor i Kolari arbetar i Kiruna kommun i Sverige för ett lokalt gruvbolag. Han vistas i sin hyresbostad i Kiruna under sina arbetsperioder, som varar i två veckor. Han tillbringar sina lediga veckor i sin fasta bostad i Kolari. Han ses inte som gränsgångare eftersom han vistas mindre än en gång i veckan i Finland. Han betalar skatt på sin löneinkomst till Sverige. Han ska ge en utredning om sitt utlandsarbete i den förhandsifyllda skattedeklarationen. Den löneinkomst som personen tjänat i Sverige beaktas i Finland med den s.k. undantagandemetoden med progressionsförbehåll. Det finns närmare bestämmelser om detta i Skatteförvaltningens detaljerade anvisning Beskattning av utlandsarbete.
5 Försäkring av gränsgångare
En arbetstagare ska i regel försäkras i arbetsstaten, även om de skatteavtalsföreskrifter som gäller för gränsgångare kan hindra att löneinkomst beskattas i arbetsstaten. Arbetspensionspremier och olycksfallsförsäkringspremier ska betalas till Finland då arbete utförs i Finland för en finländsk arbetsgivare. På motsvarande sätt ska pensions- och arbetslöshetsförsäkringspremier för arbetstagare tas ut av arbetstagaren.
Om en person arbetar oavbrutet i minst fyra månader i Finland, ska den finländske arbetsgivaren utöver ovan nämnda avgifter i allmänhet betala socialskyddsavgift för arbetsgivare utifrån lönen. I så fall tar arbetsgivaren ut också sjukvårds- och dagpenningspremier för sjukförsäkring från arbetstagarens lön.
Ingen skyldighet att betala eller ta ut ovan nämnda avgifter föreligger om arbetstagaren lägger fram ett A1-intyg (E101) eller motsvarande intyg som den andra staten gett för detta arbete.
Närmare uppgifter om arbetspensionsförsäkring och A1-intyg ges av Pensionsskyddscentralen på adressen www.etk.fi och av arbetspensionsanstalterna. Ytterligare information om sjukförsäkring ges av FPA, på adressen www.fpa.fi.
6 Specialsituationer
6.1 Arbete i en gränskommun och utanför gränskommuner
I princip anses löneinkomster (inklusive t.ex. sjuklön, bonus m.fl.) grunda sig på arbete i den kommun där man vanligen arbetar. Om en arbetstagare för en viss tidsperiod övergår till att arbeta utanför gränskommunen, anses det att lön och andra ersättningar som ska ses som lön vilka betalats ut under en sådan arbetsperiod grundar sig på det arbete som utförts i denna andra kommun.
Exempel 10. En busschaufför som bor i Haparanda börjar sitt arbetsskift vid en bussdepå i Torneå. Bussen trafikerar rutten Haparanda–Torneå–Keminmaa–Kemi två gånger per timme. Bestämmelsen för gränsgångare tillämpas på det arbete som utförs inom Torneå kommun. Bestämmelsen för gränsgångare tillämpas inte på det arbete som utförts inom Keminmaa och Kemi kommuner och den intjänade lönen beskattas till denna del i Finland. Det nordiska skatteavtalet ger inte Finland rätt att beskatta det arbete som utförts i Haparanda. Beskattningsrätten kan delas mellan Finland och Sverige utifrån det antal arbetstimmar som utförts i de olika kommunerna.
Semesterlön och semesterersättning delas in i lön och annan lön för gränsgångare i samma förhållande som dessa inkomster betalas ut utifrån arbetet i gränskommunen och utanför denna. Delningsförhållandet fastställs utifrån samma tid som då inkomst flutit in.
Exempel 11. En arbetstagare som bor i Pajala arbetar för ett finländskt företag. Under semesterkvalifikationsåret har han arbetat fem månader i Kolari och sju månader i Rovaniemi. Företaget betalar semesterlön och semesterpenning till ett belopp på 3 000 euro till arbetstagaren. Av ersättningarna är 1 250 euro (3 000 x 5/12) gränsgångarinkomst och 1 750 euro (3 000 x 7/12) skattepliktig löneinkomst i Finland.
Föreskrifter som gäller gränsgångare kan dock tillämpas på lön som fås för en arbetsresa utanför kommungränsen om den görs för arbetsgivarens räkning, varar högst några dagar och har en avsevärd koppling till gränsgångarens arbete.
Exempel 12. Befattningsbeskrivningen för en person som arbetar i en gränskommun omfattar en årlig utbildningsperiod på några dagar vid arbetsgivarens huvudkontor i Helsingfors. Föreskrifterna för gränsgångare kan tillämpas på lön som tjänats in under en sådan arbetsresa.
6.2 Avdrag av utländska försäkringspremier
Enligt 96 § 1 mom. i inkomstskattelagen (1535/1992) har den skattskyldige rätt att från sin nettoförvärvsinkomst dra av arbetstagarens lagstadgade pensionspremie, arbetslöshetsförsäkringspremie och sjukförsäkringens dagpenningspremie. Också premier som betalats till utlandet är avdragsgilla i beskattningen om de motsvarar finländska premier. Sjukförsäkringspremier som betalats till utlandet är avdragsgilla i Finland i den utsträckning som syftet med premierna är att täcka inkomstbortfall under sjukdomstid. Sjukvårdspremier för en sjukförsäkring är inte avdragsgilla i beskattningen.
Den skattskyldige är skyldig att ge en utredning över grunden för avdraget. Om den skattskyldige inte ger en utredning över fördelningen av premierna, är det möjligt att som avdrag godkänna premiebelopp som motsvarar finländska premier, dock högst upp till det belopp som betalats till utlandet.
En "trygdeavgift" uppbärs av en person som arbetar i Norge, om personen omfattas av den sociala tryggheten i Norge. Trygdeavgiften är en avgift som täcker det obligatoriska sjuk-, social- och pensionsskyddet i Norge. Enligt Skatteförvaltningens uppgifter har det inte separat fastställts hur avgiften hänför sig till ovan nämnda andelar. I beskattningspraxis har trygdeavgiften i den finländska beskattningen varit föremål för avdrag högst upp till det belopp som motsvarar de avgifter som ska tas ut enligt 96 § 1 mom. i inkomstskattelagen. Trygdeavgiften är inte sådan skatt som avses i det nordiska skatteavtalet, och den kan inte gottgöras i den finländska beskattningen som skatt som betalats till utlandet.
Skattskyldiga som omfattas av den sociala tryggheten i Sverige är skyldiga att betala en allmän pensionsavgift på sina inkomster. På grund av det svenska avdragssystemet behöver de flesta dock inte betala denna avgift i praktiken (Skatteverket 2015, Allmän pensionsavgift). Om den skattskyldige lägger fram en utredning om en pensionsavgift som betalats till Sverige, är det möjligt att dra av det betalade beloppet i beskattningen.
6.3 Beskattning i Finland av prestationer som betalats ut av utländska arbetsgivare
Vid arbete utomlands fastställs lön, lönetillägg och kostnadsersättning enligt lagstiftningen i arbetsstaten. Löneinkomst för en gränsgångare beskattas dock enligt lagstiftningen i hemviststaten. Följaktligen fastställs skatteplikten för inkomster och ersättningar för gränsgångare som bor i Finland utifrån den finländska lagstiftningen.
Exempel 13. En svensk arbetsgivare har betalat ut kilometerersättning till en gränsgångare som bor i Finland och en del av ersättningen har lagts till i arbetstagarens löneinkomst. Arbetsgivaren har också gett arbetstagaren ett intyg om de pensionsförsäkringspremier som betalats till Sverige. Arbetstagaren yrkar på avdrag av den kilometerersättning som lagts till i lönen och de betalda pensionsskyddspremierna i sin skattedeklaration.
Skatteplikten för kilometerersättning fastställs i Finland enligt 71 § i inkomstskattelagen och Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar. Följaktligen ska en arbetstagare lämna in en utredning över resegrunderna för kilometerersättning (t.ex. en körjournal eller reseräkning), vilken redogör för resans tidpunkt, reserutten och resans syfte. Därtill ska arbetstagaren i syfte att visa att en pensionsförsäkringspremie är avdragsgill till arbetsgivaren eller pensionsanstalten ge en utredning över att det handlar om en lagstadgad pensionsförsäkringspremie som tagits ut av en arbetstagare eller en kollektiv tilläggspensionsskyddspremie.
7 Anvisningar
7.1 Gränsgångare som bor i Finland
En utländsk arbetsgivare är inte skyldig att verkställa förskottsinnehållning på lön som arbetsgivaren betalat ut till en gränsgångare som bor i Finland. Gränsgångaren ska följaktligen se till att betala skatt genom att själv ansöka om förskottsskatt från Skatteförvaltningen för sin löneinkomst. Det är möjligt att ansöka om förskottsskatt via servicenumret för internationell personbeskattning eller med blanketten VEROH 5010r.
Skatteförvaltningen räknar den förskottsskatt som ska debiteras utifrån den uppskattning av inkomster som gränsgångaren lagt fram och skickar giroblanketter för betalningen av skatten. Om beloppet på den uppskattade inkomsten senare ändras, är det möjligt att vid behov ändra förskottsskatten.
En gränsgångare som bor i Finland ska i allmänhet ge ett intyg över sin hemvist enligt skatteavtalet till skattemyndigheten i arbetsstaten. Intyget kan beställas via servicenumret för internationell personbeskattning. I intyget antecknas den kommun där den skattskyldige bodde vid utgången av föregående år.
Om arbetsgivaren för en gränsgångare med hemvist i Finland gjort en årsanmälan till Finland om den lön som arbetsgivaren betalat ut, syns den anmälda lönen på den förhandsifyllda skattedeklarationen för den skattskyldige. Om inkomsten inte finns på den förhandsifyllda skattedeklarationen, ska den skattskyldige själv anmäla sin lön med blankett 16 (VEROH 3063r), i punkt 4 (Utlandstjänst, sexmånadersregeln ej tillämplig). Därtill ska den skattskyldige kryssa för punkten Inkomst som gränsgångare tjänat i Sverige eller Norge i punkt 5 på blanketten (Tilläggsuppgifter om utlandstjänstgöringen).
Arbetspensions- och arbetslöshetsförsäkringspremier som betalats till utlandet ska antecknas i punkt 3.2 Obligatoriska pensions- och arbetslöshetsförsäkringspremier.
7.2 Gränsgångare som bor i Sverige eller i Norge
7.2.1 Beskattning av gränsgångarinkomst
En gränsgångare som arbetar i en finländsk gränskommun ska ge ett källskattekort eller skattekort som utfärdats för detta arbete till sin arbetsgivare. Källskattekort söks med blanketten 5057r. Skattekort söks med blanketten 5042r. I syfte att få ett källskattekort eller skattekort ska gränsgångaren lägga fram ett intyg över hemvisten enligt skatteavtalet av skattemyndigheten i hemviststaten. Intyget över hemvisten ska omfatta en anteckning om den skattskyldiges hemkommun. Som intyg över hemvisten är det möjligt att använda Skatteförvaltningens blankettunderlag 6132f eller ett motsvarande intyg av skattemyndigheten i hemviststaten.
En gränsgångare som arbetar i en finländsk gränskommun betalar sjukvårds- och dagpenningspremier för sjukförsäkring till Finland på sin lön. Premier tas inte ut om gränsgångaren ger Skatteförvaltningen ett intyg (A1) om att han eller hon inte är sjukförsäkrad i Finland.
Gränsgångarens arbetsgivare anmäler lön som betalats ut till en gränsgångare med årsanmälan till Skatteförvaltningen, antingen med årsanmälan 7801r (allmänt skattskyldig) eller 7809r (begränsat skattskyldig). Det finns närmare uppgifter om årsanmälan av lön till gränsgångare i guiden för ifyllande av årsanmälan 7801r.
En allmänt skattskyldig gränsgångare får en förhandsifylld skattedeklaration från Finland och han eller hon ska granska och vid behov rätta uppgifterna i denna. Källskattepliktig inkomst som en begränsat skattskyldig fått finns inte på den förhandsifyllda skattedeklarationen och behöver inte anmälas. Ytterligare information om allmän och begränsad skatteskyldighet finns i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet.
7.2.2 Beskattning av annan än gränsgångarinkomst
Om en person som bor utomlands också får annan än gränsgångarinkomst från Finland, beskattas denna övriga inkomst i allmänhet i Finland. En begränsat skattskyldig betalar källskatt på denna inkomst till Finland. I stället för källbeskattning kan en begränsat skattskyldig kräva att inkomsten beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande, då inkomsten beskattas enligt den progressiva statsskatten och den genomsnittliga kommunalskatteprocenten. I så fall beaktas den inkomst som personen tjänat som gränsgångare och hans eller hennes övriga inkomster då skatten på förvärvsinkomsten fastställs. Det finns närmare uppgifter om progressiv beskattning av skattskyldiga i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av förvärvsinkomster hos begränsat skattskyldiga: källskatt eller progressiv skatt.
8 Ikraftträdande
Kapitel 2 i denna anvisning behandlar bland annat boendekommun enligt bestämmelsen för gränsgångare. Anvisningen innehåller en ändrad ståndpunkt. Vid tillämpning av bestämmelsen för gränsgångare anser Skatteförvaltningen att hemkommunen enligt 5 § i lagen om beskattningsförfarande ska ses som hemkommun då en person arbetar i en gränskommun i Sverige eller i Norge. På motsvarande sätt ses den skattemässiga hemkommunen enligt den svenska och norska lagstiftningen som personens hemkommun om personen arbetar i en gränskommun i Finland. Denna tolkning iakttas från och med den beskattning som verkställs för skatteåret 2017.
I tidigare beskattningspraxis har man då övriga förutsättningar varit uppfyllda som gränsgångare sett en person som är invånare i en gränskommun under den tid då han eller hon utför arbete enligt bestämmelsen för gränsgångare. Denna praxis iakttas i beskattningen av gränsgångare ännu i den beskattning som verkställs för skatteåret 2016.
ledande skattesakkunnig Tero Määttä
skattesakkunnig Tapio Kyrö