Hemkommunens betydelse i beskattningen

Denna anvisning handlar om hur den skattskyldiges hemkommun bestäms och hemkommunens betydelse i beskattningen.

Den tidigare anvisningen har kompletterats med högsta förvaltningsdomstolens beslut HFD:2015:121 i punkten 2.3.1. I beslutet behandlas situationen med två bostäder ur inkomstbeskattningens synvinkel. I punkt 2.3.2 i anvisningen har tagits i beaktande ett meddelande som magistraterna har gett ut 17.3.2015. Enligt meddelandet kan en fastighet inte registreras som en stadigvarande bostad i befolkningsdatasystemet enligt i lag om hemkommun om den har antecknats som fritidshus i enlighet med gällande plan som följer markanvändnings- och bygglagen.

1 Hemkommunens betydelse i beskattningen

I inkomstbeskattningen av fysiska personer och dödsbon har deras hemkommun betydelse för skattebeloppet och för vilken kommun kommunal- och kyrkoskatten redovisas. Hos samfund avgör hemkommunen vilken stat som har rätt att beskatta samfundets inkomster.

Den skattskyldige eller någon annan som har rätt att söka ändring får över ett beslut som har meddelats med anledning av ett rättelseyrkande i inkomstbeskattningen anföra besvär hos den förvaltningsdomstol till vars domkrets den skattskyldiges eller sammanslutningens hemkommun hör.

I beskattningen påverkar en persons boningsort också andra frågor än bestämning av hemkommunen. Sådana frågor i inkomstbeskattningen är bland annat avdrag av räntor för stadigvarande bostad, avdrag av kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen och skattefrihet för överlåtelsevinst av egen stadigvarande bostad. I fastighetsbeskattningen avgör ägarens bostadsort och hemkommun vilken skattesats som ska tillämpas. Dessa frågor behandlas i Skatteförvaltningens andra anvisningar.

Bestämning av hemkommunen och bostaden för olika beskattningsändamål måste avgöras separat. Det kan finnas flera olika orsaker av vilka mest typisk är en situation där en person har flera bostäder i samma kommun eller i olika kommuner.

1.1 Kommunal- och kyrkoskatt som en fysisk person eller ett dödsbo betalar

Den kommunalskatt som en fysisk person eller ett inhemskt dödsbo betalar för sina inkomster bestäms enligt en skattesats som hemkommunen fastställer. Skatteförvaltningen redovisar den intagna kommunalskatten till den skattskyldiges hemkommun. Lagen om beskattningsförfarande (BFL) 4 § och inkomstskattelagen (ISkL) 130 §.

För en fysisk person fastställs endast en beskattningsbar inkomst i kommunalbeskattningen också i det fall då denna person har bedrivit rörelse i flera kommuner eller äger en fastighet i en annan kommun. Beskattningen verkställs av Skatteförvaltningen.

Vid fastställande och redovisning av kyrkoskatt tillämpas motsvarande principer som vid fastställande och redovisning av kommunalskatt (BFL 2 § 1 mom.).

1.2 Samfunds inkomstskatt som samfund och samfällda förmåner betalar

Samfund och samfällda förmåner betalar samfunds inkomstskatt som Skatteförvaltningen redovisar till de olika skattetagarna (ISkL 1 § 3 mom.).  Kommunens andel av samfundsskatten redovisas inte till någon särskild kommun, och den räknas inte enligt en inkomstskattesats som någon enskild kommun har fastställt.

1.3 Fastighetsskatt

Fastighetsskatten betalas alltid till den kommun där fastigheten är belägen enligt de skattesatser som kommunen har fastställt. Fastighetsskattesats för byggnader som används för stadigvarande boende är i allmänhet lägre än kommunens allmänna fastighetsskattesats. Fastighetsskattelagen 1 §.

2 Fysisk persons hemkommun i beskattningen

2.1 Hemkommun vid årsskiftet avgör skattetagaren

Som en skattskyldig fysisk persons hemkommun betraktas den kommun där personen vid utgången av det föregående skatteåret ska anses ha haft bostad enligt lagen om hemkommun (BFL 5 § 1 mom.). Om den skattskyldige har flyttat senast den sista dagen av året ändras hemkommunen.

2.2 Hemkommun vid ändring av kommunindelning

Beslut om ändring i kommunindelningen ska fattas före utgången av juni månad året före det år då ändringen träder i kraft. En ändring i kommunindelningen ska bestämmas att träda i kraft vid ingången av ett kalenderår (22 § i kommunstrukturlagen). Eftersom den kommun som sammanslås i samband med kommunsammanslagningen upphör att existera, blir beskattningskommunen den nya kommunen eller den kommun med vilken kommunen i fråga sammanslås.

En kommunsammanslagning kan även ske så att kommunen som upphör att existera ansluter sig till en annan kommun.

I sådana kommunslagningar upphör den gamla kommunen att existera. I samband med ändringen i kommunindelningen övergår den gamla kommunens rättigheter och skyldigheter till den nya kommunen eller till den kommun till vilken den gamla kommunen ansluter sig.

De personer vars hemkommun vid utgången av det föregående året är den kommun som upphör att existera betalar kommunalskatten för det år då kommunsammanslagningen träder i kraft till den nya kommunen (exemplen 1 och 2) eller till den kommun till vilken den gamla kommunen ansluter sig (exempel 3).

I en partiell kommunsammanslagning går endast en del av kommunen samman med en annan kommun och den gamla kommunen fortsätter att existera. I samband med partiella kommunsammanslagningar är beskattningskommunen för dem som flyttas över till den nya kommunen ännu under kommunindelningsåret den gamla kommunen.

Skyldigheten att betala kyrkoskatt och skattetagaren bestäms i fall med kommunsammanslagningar på samma sätt som i fråga om kommunalbeskattningen.

Enligt 1 § i fastighetsskattelagen ska fastighetsskatten betalas till den kommun där fastigheten är belägen. Det avgörande för fastighetsbeskattningen är situationen vid kalenderårets ingång. I fall med kommunsammanslagningar betalas fastighetsskatten redan för sammanslagningsåret till den kommun där fastigheten är belägen vid ingången av sammanslagningsåret.

2.3 Grunder för fastställande av hemkommun

En persons hemkommun är enligt 2 § i lagen om hemkommun (201/1994) vanligtvis den kommun där han eller hon bor. Har en person i sin användning flera bostäder eller ingen bostad alls, är hans eller hennes hemkommun den kommun som han eller hon på grund av sina familjeförhållanden, sin utkomst eller andra motsvarande omständigheter själv anser som sin hemkommun och till vilken han eller hon med hänsyn till de ovan nämnda omständigheterna har fast anknytning.

Har en persons egen uppfattning om vilken kommun som är hans eller hennes hemkommun inte kunnat utredas, är hans eller hennes hemkommun den kommun till vilken han eller hon ska anses ha den fastaste anknytningen med hänsyn till sitt boende, sina familjeförhållanden, sin utkomst och andra motsvarande omständigheter.

Den skattskyldiges egen åsikt om den rätta hemkommunen har enligt motiveringen i regeringens proposition (RP 104/1993 rd) till lagen om hemkommun betydelse då en person har flera bostäder. Personens egen åsikt är dock inte den enda avgörande faktoren. Utöver den egna åsikten förutsätts att den skattskyldige har en annan fast anknytning till denna kommun än en av hans eller hennes bostäder. En sådan anknytning kan t.ex. vara en familj eller en arbetsplats.

Enligt detaljmotiveringen till lagen om hemkommun är den anteckning som magistraterna gör i befolkningsdatasystemet om en persons hemkommun och stadigvarande bostad inte bindande för övriga myndigheter. Varje förvaltningsområde får således självständigt avgöra en persons hemkommun med stöd av lagen om hemkommun.

Anmälan till befolkningsdatasystemet eller en utebliven anmälan avgör inte den skattskyldiges hemkommun om helhetsbilden av hans eller hennes livssituation inte motsvarar den uppgift som har antecknats i befolkningsdatasystemet.

2.3.1 Exempel på rättspraxis som gäller hemkommun

Inkomstbeskattning (två bostäder) HFD 25.10.2001 liggare 2598:

Makarna hade sedan 1970-talet arbetat i Y kommun, där de ägde en bostad på 119 kvadratmeter. Makarna hade inga minderåriga barn under skatteåret 1998. Enligt makarna hör de hemma i X kommun där de åren 1989-1994 som sin stadigvarande bostad hade byggt ett egnahemshus på ett jordområde som den andra maken hade ärvt. Huset hade kostat cirka en miljon mark. Bygglovet hade beviljats för byggande av en stadigvarande bostad.

Makarna hade konstaterat att deras egenliga liv, de flesta vänskapsförhållandena och den största delen av hobbyerna hade varit i X kommun. De hade under skatteåret 1998 tillbringat flera nätter i X kommun än i Y kommun och bostaden i Y kommun var endast en stadbostad som de behövde för arbetet. Makarna hade tagit hand om skötseln av de gårdar i X kommun som dödsboet ägde och betalat skatt för dessa gårdar. Makarna hade som avsikt att sälja bostaden i Y kommun och flytta till X kommun genast då det blev möjligt med tanke på arbetsuppgifterna. Makarnas hemkommun i befolkningsdatasystemet var X kommun.

Förvaltningsdomstolen ansåg att det inte hade visats att makarna på grund av familjeförhållanden, utkomst eller andra motsvarande omständigheter skulle ha haft en i lagen om hemkommun avsedd fast anknytning till X kommun som de hade angett som sin hemkommun. Således kunde förvaltningsdomstolen i det här fallet inte lägga vikt på makarnas egen uppfattning om deras hemkommun. Makarnas beskattningsort ska anses vara Y kommun till vilken de hade haft en i lagen om hemkommun avsedd fast anknytning. Högsta förvaltningsdomstolen: ingen ändring.  Skatteåret 1998.

Inkomstbeskattning (två bostäder) HFD 2015:121

En skattskyldig hade på sin arbetsort hyrt en bostad, vars adress han för befolkningsdatasystemet hade uppgett som sin stadigvarande adress. Den skattskyldigas make bodde på en annan ort, där makarna ägde en bostad. Med hänsyn till den skattskyldigas utredning om de skäl med anledning av vilka han i befolkningsdatasystemet hade uppgett sig vara stadigvarande bosatt på arbetsorten ansåg högsta förvaltningsdomstolen att såsom den skattskyldigas i 93 § 1 mom. i inkomstskattelagen avsedda bostad och i 95 a § 1 mom. i inkomstskattelagen avsedda stadigvarande bostad trots anteckningen i befolkningsdatasystemet i enlighet med den skattskyldigas yrkande skulle betraktas den bostad där även hans make bodde. Den bostad som den skattskyldiga hyrt på arbetsorten var en sådan bostad på arbetsorten för vilken den skattskyldiga hade rätt till avdrag för bostad på arbetsorten. Den skattskyldiga hade rätt att vid beskattningen dra av kostnaderna för veckohelgresor mellan sin arbetsort och sin och makens gemensamma bostadsort. Förskottsuppbörden 2014.

Fastighetsbeskattning (endast en bostad) HFD:2007:55:

Makarna A ägde en fastighet på ett område som i detaljplanen var betecknad som kvartersområde för fritidsbyggnader. På fastigheten hade år 2002 med bygglov uppförts en byggnad som var avsedd för fritidsbruk.  Sedan makarna 29.7.2002 hade sålt det egnahemshus som de dittills hade använt som sin stadigvarande bostad använde de dock den 2002 uppförda byggnaden som sin stadigvarande bostad. Eftersom byggnaden därefter faktiskt hade använts som stadigvarande bostad och den inte hade varit i något annat bruk, bestämdes fastighetsskatten för skatteåret 2003 enligt skattesatsen för byggnader som används för stadigvarande boende.

Fastighetsbeskattning (två bostäder) HFD:2013:30:

Makarna ägde i sin hemstad T en 99,5 kvadratmeter stor aktielägenhet. Enligt befolkningsdatasystemet hade makarna hemort i staden T.<0} I kommunen S på landsbygden ägde makarna en fastighet med ett 112 kvadratmeter stort småhus. Efter pensionering hade makarna använt småhuset som sin huvudsakliga bostad. I det här fallet var frågan huruvida fastighetsskatten skulle tas ut enligt en lägre fastighetsskattesats för stadigvarande bostad eller enligt en högre allmänna fastighetsskattesats.

Högsta förvaltningsdomstolen beslutade att en person i regel kan ha endast en egen stadigvarande bostad som berättigar till en lägre fastighetsskattesats. När man avgör vilken bostad som ska betraktas som den skattskyldiges stadigvarande bostad ska man i första hand lägga vikt på den skattskyldiges egen uppfattning om den bostad som avgör hemkommunen och som personen har anmält till befolkningsdatasystemet. Däremot är en redogörelse för vistelsedygn inte en avgörande grund i fastighetsbeskattningen.

Byggnadsövervakningsärende (två bostäder) HFD 24.9.2013 liggare 3013:

Makarna hade en fritidsbostad i kommunen, i vilken bostad de hade stadigvarande bott från år 2006. Makarna hade anmält till befolkningsdatasystemet att denna fritidsbostad är deras stadigvarande bostad. De hade inte ens ansökt om ändring av byggnadens användningsändamål till stadigvarande bostadsbruk. Makarna hade också en bostad i den närliggande staden.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att kommunen vid vite kunde förplikta makarna att sluta använda fritidsbostaden som sin stadigvarande bostad. I motiveringen konstateras att den i grundlagen definierade rörelsefriheten, anteckningar i folkbokföringen eller avgöranden i fastighetsbeskattningen inte är av avgörande betydelse när fastighetens användningsändamål avgörs i ett tillståndsförfarande enligt markanvändnings- och bygglagen.

2.3.2 Betydelsen av anvisningar om befolkningsdatasystemet i beskattningen

Magistraterna har 17.3.2015 publicerat en anvisning ”Magistraterna förenhetligar tillämpning av lag om hemkommun vid flytt till fritidshus”. I anvisningen konstateras följande:

”Det har blivit allt vanligare att flytta till sitt fritidshus eftersom det är möjligt att bo året runt i allt flera av dessa.  Detta har lett till en varierande tillämpning av lag om hemkommun och till problem med registrering av hemkommun då den som flyttar till ett fritidshus har velat ha den som sin stadigvarande bostad.

I praktiken har alla magistrater ansett att det i vissa fall är möjligt att ändra personens hemkommun till kommunen där fritidshuset är beläget. Magistraterna har dock haft olika praxis angående vilken bostad som ska registreras som stadigvarande bostad för den som flyttar. Även kommunernas inställning till flyttning till fritidshus har avvikit från varandra. En del kommuner har förhållit sig positiva till att fritidshuset har registrerats som stadigvarande bostad. Å andra sidan har en del av kommunerna med stöd av markanvändnings- och bygglagen förelagt dem som bor i ett fritidshus med vite för att få ett slut på det stadigvarande boendet.

Högsta förvaltningsdomstolen och några förvaltningsdomstolar har i sina beslut kommit till den slutsatsen att om en fastighet har antecknats som fritidshus i en enlighet med gällande plan som följer markanvändnings- och bygglagen, kan det inte registreras som en stadigvarande bostad i befolkningsdatasystemet enligt i lag om hemkommun.P.g.a. av dessa prejudikat förenhetligar magistraterna sin tillämpning och i fortsättningen iakttar man samma förfarande vid registrering av flyttning till fritidshus.

När magistraten konstaterat att personens hemkommun har ändrats till kommunen där fritidshuset är beläget, kan fridshuset som används av den som flyttar dock inte längre antecknas som dennes bostad, utan personen registreras "utan stadigvarande bostad" i ifrågavarande kommun.    Adressen på fritidshuset, kan dock på begäran av den som flytta antecknas som dennes postadress i befolkningsdatasystemet. Beslut om att förenhetliga förfarandet har fattats 23 september 2014. Magistratens nya anvisning gäller flyttningsanmälningar som behandlats efter att anvisningen tagits i bruk.”

Ur beskattningens synvinkel svarar den anvisning som magistraterna har publicerat det meddelande som Befolkningsregistercentralen tidigare har publicerat. Magistraternas anvisning ändrar inte Skatteförvaltningens ställningstaganden om beskattningen. I praktiken är hemkommunen i befolkningsdatasystemet och beskattningen i regel samma i de fall där personen har en enda bostad. Också i fråga om innehavare av två bostäder leder befolkningsdatasystemets anvisningar ofta till samma resultat som avgörandet i beskattningen.

Magistratens tolkning om hemkommun är dock inte alltid samma som skattemyndighetens tolkning. Det kan uppstå motstridigheter i synnerhet om personens båda bostäder lämpar sig för stadigvarande bostadsbruk. Då lägger man i beskattningen vikt på den skattskyldiges egen uppfattning och också på andra fasta anknytningar i dennes liv såsom familj och arbete. Vistelsetiden i de olika bostäderna utgör inte en avgörande grund för beslutet.

2.4 Makarna har olika hemkommuner

Makarna kan ha olika hemkommuner. Makarna beskattas separat och deras skatter redovisas till vardera makens egen hemkommun. Beskattningen av makarna verkställs av samma riksomfattande skattemyndighet.

2.5 Tillfällig vistelse i en annan kommun

Personen kan vistas tillfälligt i en annan kommun. Personens hemkommun ändras inte heller i beskattningen på grund av tillfällig vistelse. En persons hemkommun ändras inte om han eller hon bor i en annan kommun huvudsakligen på grund av arbetsuppgifter, studier eller sjukdom, eller någon annan med dessa jämförbar orsak som varar i högst ett år.

En hemkommun ändras inte heller på grund av familjevård eller institutionsvård, boende med boendeservice, vistelse till sjöss såsom sjöfolk, avtjänande av straff i straffanstalt, medlemskap i riksdagen eller statsrådet, ett offentligt förtroendeuppdrag eller fullgörande av värnplikt eller civiltjänst.

2.5.1 Exempel på tolkning av lagen om hemkommun

• Hemorten av en person i institutionsvård ansågs ha ändrats från och med ikraftträdande av lagen om hemkommun när flyttningen till en annan ort inte huvudsakligen berodde på vården utan på det att familjen hade flyttat. HFD 1997:67.
• Eftersom en år 1928 född persons flyttning till ett privat servicehem för äldre huvudsakligen hade berott på sedvanlig avsikt att bo på orten ansågs personens hemkommun vara den kommun där det privata servicehuset för äldre var beläget. HFD 2004:108
• När hemorten för familjen ändrades, ändrades även hemorten för ett minderårigt barn som bodde på ett vårdhem så att barnets hemort blev densamma som moderns och systerns, trots att barnet hade varit placerat i vård på vårdhemmet redan innan familjen flyttade till den nya hemkommunen. Familjens nya hemkommun hade således varit skyldig att se till att barnet fick specialomsorg. HFD 2012:116.

2.6 Ändring av hemkommun av egen vilja

Om en person är placerad i familjevård eller institutionsvård eller bor med boendeservice någon annanstans än i sin hemkommun, kan han eller hon trots det som nämnts ovan välja som sin nya hemkommun den kommun där verksamhetsenheten eller bostaden finns. För att personen ska ha rätt att välja hemkommun ska vården eller boendet beräknas pågå eller ha pågått över ett år.

Den som vill flytta och bli invånare i en annan kommun, men på grund av sin ålder eller sin funktionsnedsättning eller av någon annan orsak inte kan bo självständigt där, kan ansöka om socialservice och vårdplats där på samma grunder som om han eller hon vore kommuninvånare.  Om tillstånd till flyttningen beviljas ändras personens hemkommun.

Ovan nämnd reglering i lagen om hemkommun har tillämpats fr.o.m. 2010. I dessa situationer ändras också personens hemkommun i beskattningen.

2.7 Hemort vid utflyttning från Finland

En person som har bosatt sig utomlands för en längre tid än ett år anses inte ha hemkommun i Finland. I beskattningen ändras hemkommunen dock inte under den tid som personen betraktas som allmänt skattskyldig i Finland. Denna tid är i regel tre kalenderår från det år då personen flyttade ur landet. ISkL 11 § och BFL 5 § 2 mom. och 5 § i lagen om hemkommun.

Personer som flyttar utomlands för att tjänstgöra vid Finlands utrikesrepresentation eller i någon annan tjänst till finska staten och t.ex. vid Förenta Nationernas fackorganisationer är i regel allmänt skattskyldiga i Finland under tjänstgöringen utomlands (ISkL 11 §).

Hemorten av de personer som ska tjänstgöra vid Europeiska unionen eller av deras makar kvarblir i regel i Finland under tjänstgöringen utomlands (protokollet 8.4.1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier och HFD:2001:88).

2.8 Hemort vid flyttning till Finland

Som hemkommun av en person som under skatteåret flyttat till landet betraktas kommunen där han då han flyttat till landet ska anses ha haft hemkommun eller bostad enligt lagen om hemkommun eller där han efter att ha flyttat till Finland först har bosatt sig (Lagen om hemkommun 2 § och 4 §). Beskattningen av en person som flyttat till landet verkställs alltså i den rätta hemkommunen genast fr.o.m. inflyttningsåret.

3 Hemkommun av samfund, samfälld förmån, sammanslutning och dödsbo

Ett samfunds hemkommun är den kommun där samfundets hemort varit vid utgången av det år som föregår skatteåret. Hos registrerade samfund framgår hemorten av bolagsordningen. Ett oregistrerat samfunds hemort är i den kommun där samfundets verksamhet bedrivs eller varifrån den leds i slutet av det föregående året.

Hemkommun av en sammanslutning och samfälld förmån är den kommun där dess hemort ska anses ha varit vid utgången av det år som föregår skatteåret. Sammanslutningens hemort är vanligen den kommun där verksamhet huvudsakligen bedrivs eller varifrån den leds. Beskattningssammanslutningens hemort anses vara den kommun där fastigheten eller gårdsbruksenheten är belägen.

Hemkommunen av ett dödsbo som uppkommit under skatteåret bestäms enligt den avlidnes hemkommun och den bevaras densamma också under de följande åren, om hemorten av dödsboets förvaltning inte ändras.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig Atso Kiuru