Underskottsgottgörelse och kapitalinkomstslagets förlust

Trots att kapital- och förvärvsinkomster åtskilts i beskattningen, kan en skattskyldigs eventuella underskott som hänför sig till ett kapitalinkomstslag även utnyttjas vid beskattningen av förvärvsinkomsterna. Detta sker så att den andel av underskottet som motsvarar kapitalinkomstens skattesats om 30 %, med begränsningar för maximibelopp, gottgörs från de skatter som fastställs på förvärvsinkomsten. På grund av detta är t.ex. ränteutgifternas skatteinverkan 30 %, både när de dras av från kapitalinkomsterna och när de som en underskottsgottgörelse dras av från de skatter som fastställts på förvärvsinkomsterna.

Från och med 2012 betalas för kapitalinkomster skatt enligt 30 %. Dessutom har beskattningen av kapitalinkomsterna blivit progressiv: Skatten utgår enligt 32 % till den del som den beskattningsbara kapitalinkomsten är mera än 50 000 euro (ISkL 124.2 § sådan den lyder i lagen 1515/2011).

Progressionen i beskattningen av kapitalinkomster inverkar däremot inte på underskottsgottgörelsens storlek. Underskottsgottgörelsen utgör 30 procent oberoende av kapitalinkomsternas eller kapitalinkomstslagets underskott under skatteåret.

Underskott

Om de utgifter som hänför sig till kapitalinkomsterna överstiger summan av dessa, uppstår ett underskott. Underskott som hänför sig till kapitalinkomstslag definieras i 60.1 § ISkL. Om summan av en fysisk persons eller ett dödsbos avdragbara kostnader för inkomstens förvärvande samt för ränteutgifter och från kapitalinkomsterna avdragbara förluster avsedda i 59 § ISkL överstiger summan av de skattepliktiga kapitalinkomsterna, utgör skillnaden ett underskott inom kapitalinkomstslaget.

Om en skattskyldig har varken kapitalinkomster eller andra avdrag som skall göras från kapitalinkomsterna än räntor, är underskottet lika stort som beloppet av räntorna. För makar bildas underskottet självständigt för vardera maken, på basis av hans kapitalinkomster och de avdrag som hänförs sig till dessa. En skattskyldig har på basis av underskott rätt till en underskottsgottgörelse som beviljas på den skatt som fastställts från hans förvärvsinkomster (ISkL 131−134 §).

Underskottsgottgörelse

Underskottsgottgörelsens storlek

Underskottsgottgörelsen är den andel som motsvarar kapitalinkomsternas inkomstskatteprocent av det underskott i kapitalinkomstslaget som uppkommit under samma år (ISkL 131.1 §). Från och med 2012 utgör underskottsgottgörelsen 30 % av kapitalinkomstens underskott. Tidigare har den varit 28 %.

Vid uträkningen av underskottsgottgörelsen beaktas endast det underskott inom kapitalinkomstslaget som uppstått under samma skatteår. Från den skatt som fastställts på förvärvsinkomsten kan därför inte avdras underskott inom kapitalinkomstslaget (förlust) som uppstått under tidigare år.

Underskottsgottgörelsens maximibelopp och barnförhöjning

Underskottsgottgörelsens maximibelopp är 1400 euro.

Maximibeloppet höjs med en barnförhöjning om 400 euro , om den skattskyldige eller hans maka tillsammans har försörjt ett minderårigt barn. För flera än ett barn är barnförhöjningen 800 euro (ISkL 131.1 §).

Barnförhöjningen beviljas den av makarna vars på förvärvsinkomsterna fastställda inkomstskatt till staten är större, såvida inte makarna yrkat på något annat. Makarna kan yrka på att barnförhöjningen fördelas mellan barnen så att den ena maken får 400 euro och den andra maken 400 euro. Däremot kan barnförhöjningen inte delas upp så att den ena maken får 200 euro och den andra 600 euro.

I samband med äktenskapsskillnad och boende isär har endast den maken rätt till barnförhöjning, som enligt 8.4 § i inkomstskattelagen anses har försörjt barnet under skatteåret.

Till den del underskottsgottgörelsens maximibelopp överstigs, förloras inte avdragsrätten slutgiltigt. Denna del fastställs som förlust inom kapitalinkomstslaget.

Underskottsgottgörelsen uträknas i beskattningen för 2012 på följande sätt:

Förhöjning för make

Vid beskattningen av makar är underskottsgottgörelsens maximibelopp gemensam, så att den del av den ena makens maximiunderskottsgottgörelse han inte använt, överförs på den andra maken. I 131.2 § ISkL framgår att om det är fråga om en skattskyldig på vilken tillämpats stadgandena om make och den mot inkomstskatteprocenten svarande andelen av ett under samma skatteår uppkommet underskott inom ett kapitalinkomstslag överstiger maximibeloppet, skall maximibeloppet av den skattskyldiges underskottsgottgörelse ökas med det belopp varmed makens underskottsgottgörelse underskrider maximibeloppet av hans underskottsgottgörelse.

Speciella situationer

Om den ena makens underskott och underskottsgottgörelse är 0 euro, ökas den andra makens underskottsgottgörelse med 1 400 euro, varvid maximibeloppet av hans underskottsgottgörelse är högst 2 800 euro.

Avdragsordningen

När underskottsgottgörelse räknas ut beaktas de andelar av underskottet som hänför sig till kostnader för inkomstens förvärvande samt till förluster och räntor i den ordning som de dras av från kapitalinkomsterna (ISkL 60.2 §).

Underskottsgottgörelse för räntor som hänför sig till den första bostaden

Den mot inkomstskatteprocenten svarande andelen av underskottet i fråga om kapitalinkomstslag skall ökas med två procentenheter till den del underskottet härrör från räntor för en bostadsskuld för förvärv av den första bostaden (ISkL 131.3 §). För räntorna för den första bostaden är underskottsgottgörelsen 32 % av underskottet. Ökningen höjer dock inte maximibeloppet för underskottsgottgörelse 1 400 euro.

För räntorna för den första bostaden räknas underskottsgottgörelsen ut på följande sätt:

En bostadskuld kan anses ha tagits för den första bostaden om:

1. skulden hänför sig till förvärv av byggnad eller lägenhet och den skattskyldige 1.1.1993 eller därefter har förvärvat minst hälften av den eller minst hälften av de aktier eller andelar som berättigar till besittning av den och
    
2. den skattskyldige innan han förvärvade en bostad som avses 1 punkten inte har ägt minst hälften av den byggnad eller den lägenhet som han använt som stadigvarande bostad eller minst hälften av aktierna eller andelarna som berättigar till besittning av lägenheten.

En höjning av underskottsgottgörelsen på grund av räntan på skuld för anskaffning av den första bostaden beviljas högst för det år då den första bostaden togs i bruk och för de nio följande skatteåren (ISkL 131.5 §). Formuleringen av lagen innebär att förmånen inte går förlorad även om den skattskyldige byter bostad under den nämnda tidsrymden.

I rättspraxisen har man likväl ansett, att försäljning av första bostad och anskaffning av en ny bostad i stället betyder att den förhöjda underskottsgottgörelsen förloras, eftersom skulden är efter anskaffningen av den senare bostaden vanlig bostadsskuld (HFD 2003/2181).

Höjning av underskottsgottgörelse beviljas endast på basis av ränta för bostadsskuld. Med bostadsskuld avses här samma sak som i 58 § ISkL, dvs. en skuld som hänför sig till förvärvet av en bostad som den skattskyldige eller hans familj använder som sin stadigvarande bostad eller till grundlig reparation av den. Höjningen gäller oberoende av åldersgränser den som skaffar den första bostaden. En tidigare besittning av minst hälften av en bostad utgör endast ett hinder för förhöjningen, om den skattskyldige använt denna bostad som sin stadigvarande bostad.

Återbetalning av delägarlån och räntor på skuld för anskaffning av aktier

På det underskott som förorsakats av återbetalning av delägarlån och räntor på skuld för anskaffning av företagardelägarens aktier tillämpades inte under år 2005−2009 det maximibelopp för underskottsgottgörelsen varom stadgas i ISL 131.1 § (ISL 131.6 §, 716/2004). Från och med skatteåret 2010 återvände man till norma avdragsordning (1251/2009). Bestämmelser som tillämpades under 2005−2009 har behandlats närmare i handböcker för personbedskattning för respektive år.

Särskild underskottsgottgörelse

Premierna för en frivillig individuell pensionsförsäkring och avtal om långsiktigt sparande avdras från kapitalinkomsterna efter att utgifterna för inkomstens förvärvande och i 59 § avsedda förluster och ränteutgifter som dras av kapitalinkomster har dragits av. Till den del som kapitalinkomsterna inte räcker till avdragande av kapitalinkomsterna, tas andelen som inte dragits av såsom en särskild underskottsgottgörelse. Kapitalinkomsternas skatteprocent motsvarande andel av försäkringspremien som inte kunnat dras av från kapitalinkomsterna dras av från skatten på förvärvsinkomsterna (ISL 131 a §, 772/2004). Kapitalinkomstsslagets förlust fastställs inte med stöd av premierna(ISL 60.3 §, 772/2004).

Särskild underskottsgottgörelse dras av i enlighet med ISL 132.2 § efter underskottsgottgörelsen, varvid den inte inverkar på beaktandet av underskottsgottgörelsen.

Särskild underskottsgottgörelse eller den del som inte dragits av från den överförs till maken om skatterna inte räcker till särskild underskottsgottgörelse. Särskild underskottsgottgörelse avdras från makens inkomst utan särskilt yrkande (ISL 132.2 § ). Maximibelopp tillämpas inte på särskild underskottsgottgörelse, utan maximibeloppet bestäms på basis av avdragsgilla premier.

Avdragande av underskottsgottgörelse från skatterna på förvärvsinkomster

I första hand dras underskottsgottgörelsen av från de skatter som skall betalas på förvärvsinkomsten (ISkL 132 §). Innan underskottsgottgörelsen dras av från statsskatten dras statsbeskattningens invalidavdrag (ISkL 126 §) och statsbeskattningens underhållsskyldighetsavdrag (ISkL 127 §) samt hushållsavdrag (ISkL 127 c §) av. Det belopp som dras av från den statsskatt som skall betalas på förvärvsinkomsten är högst 3/4 av hela underskottsgottgörelsen.

Den övriga delen dras av från den skattskyldiges inkomstskatt till staten, från kommunalskatten, från den försäkrades sjukförsäkringspremien och från kyrkoskatten. Gottgörelsen fördelas då för att dras av från olika skatter i förhållandet av beloppen på dessa skatter efter avdraget som gjorts enligt 132 § ISkL (ISkL 133 §, 996/96).

Avdrag av underskottsgottgörelsen från makens skatter

Har en skattskyldig inte för sin beskattningsbara förvärvsinkomst påförts inkomstskatter eller förslår dessa inte till avdrag av underskottsgottgörelsen, skall gottgörelsen eller det icke avdragna beloppet av den, om den skattskyldige yrkat på det, dras av från den skatt som skall betalas på den andra makens förvärvsinkomst (ISkL 134 §).

Yrkandet på att underskottsgottgörelsen skall dras av från makens skatter skall göras innan beskattningen har slutförts. Underskottsgottgörelsen dras av från makens skatter på samma sätt som den hade dragits av från den skattskyldiges skatter. Den del av underskottet som inte dragits av från makens skatter fastställs för den skattskyldige en förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget.

Kapitalinkomstslagets förlust

Beräkning av förlust

Till den del underskottet inte har beaktats som ett avdrag från skatten, skall det fastställas som en förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget (ISkL 60.2 §). Förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget kan uppstå på den grund att underskottet inte i sin helhet, på grund av det fastställda maximibeloppet för underskottsgottgörelse, kan dras av inkomstskatten. Förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget kan även uppstå därför att den skatt som fastställts på inkomsten inte räcker till för att dra av underskottsgottgörelsen.

Förlust som hänför sig till inkomslaget uträknas på följande sätt:

Är det frågan om ett underskott som hänför sig till räntorna för den första bostaden, används koefficienten 100:32. Den motsvarar en skattefsats på 32 %.

Avdragande av förlust

Förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget dras av från kapitalinkomsten under de 10 följande skatteåren i den mån kapitalinkomst uppstår (ISkL 118.3 §). På basis av förlust som hänför sig till kapitalinkomstslaget är det inte längre möjligt att under de följande åren få en underskottsgottgörelse på de skatter som fastställts på förvärvsinkomsten.