Skatteupplag i mervärdesbeskattningen

Anvisningen uppdateras för tillfället.

Vad är ett skatteupplag?

Från den 1 januari 1996 har det varit möjligt att grunda skatteupplag i anslutning till mervärdesbeskattningen. Tillstånd att grunda ett skattefritt lager ges av skatteverket för lagerhållarens hemkommun.

Avsikten med de stadganden i mervärdesskatttelagen som ska tillämpas på skatteupplagringsförfarandet är att underlätta kedjehandeln med vissa råvaror. Det är meningen att gemenskapsvaror (ursprungsland Finland eller annan EU-stat eller varor som förtullats in till EU-området) ska få samma ställning i momshänseende som varor som omfattas av tullupplagringsförfarandet.

Försäljningen av varor som går till eller kommer från stater utanför EU och omfattas av tullupplagringsförfarandet och försäljningen av tjänster som hänför sig till dessa varor har varit och kommer också i fortsättningen att vara momsfri så länge varorna finns i ett sådant lager.

Med hjälp av skatteupplagringsförfarandet utsträcks motsvarande momsfria försäljning av varor till att gälla även försäljningen av vissa råvaror i skatteupplag. Också försäljning till ett skatteupplag, import och gemenskapsinternt förvärv av dessa varor är momsfri om varorna placeras i skatteupplag. Likaså är försäljningen av tjänster som hänför sig till dessa varor och utförs i ett skattefritt lager momsfri.

När en vara förs bort ur skatteupplaget betalas moms. Momsen ska motsvara det skattebelopp som skulle ha betalats för varje befriad affärshändelse.

Momsskyldiga som bedriver skattefri försäljning av varor och tjänster i anslutning till skatteupplagringsförfarandet får på normalt sätt dra av moms som ingår i produktionsinsatserna.

Vilka varor kan placeras i ett skatteupplag?

Skatteupplagringsförfarandet gäller bara varor som särskilt räknas upp i lagen. Råvarorna och deras förädlingsgrad har definierats med beteckningar i EU:s tulltariff och med CN-koder.

Tenn, koppar, zink, nickel, aluminium, bly, indium, spannmål, obehandlat ris, oljefrön och oljefrukter, kokosnötter, paranötter, cashewnötter, övriga nötter och oliver, korn och frön, orostat kaffe, te kakaobönor, råsocker, gummi, ylle, kemikalier i bulk, mineraloljor, silver, platina, potatis, vegetabiliska oljor och fetter, cellulosa.

Skatteupplagringsförfarandet gäller inte varor som används i ett skatteupplag.

Skatteupplagringsförfarandet kan inte heller tillämpas på varorna om de är avsedda att säljas i detaljhandelsledet dvs från lagret direkt till konsumtion. Som ett undantag från detta och när det gäller andra än ovan nämnda råvaror är skatteupplagringsförfarandet möjligt i fråga om s.k. skeppshandlarlager (varor som är avsedda att proviantera luftfartyg och fartyg i internationell trafik eller att säljas skattefritt ombord på ett sådant luftfartyg eller fartyg eller i en butik för skattefria varor i hamnen eller på flygfältet).

Varor som kommer från stater utanför EU ställs vanligen under tullupplagringsförfarandet. Utan skatteupplagringsförfarande skulle varuförsäljningen från Finland till dessa skeppshandlarlager vara skattepliktig.

Accisbelagda varor anses omfattas av skatteupplagringsförfarandet när de finns i ett sådant skattefritt lager som avses i lagen om påförande av accis. Beträffande dessa varor behöver en skeppshandlare alltså inte särskilt ansöka om tillstånd av skatteverket, utan tillståndet enligt lagen om påförande av accis räcker.

Vad innebär skatteupplagringsförfarandet och vilken är nyttan?

1. Försäljningen av en vara är skattefri om den är avsedd att överföras till ett skatteupplag.

Som intyg över att en försäljning som sker i Finland är skattefri, bör säljaren i sin bokföring ha en utredning av lagerhållaren om att varorna har överförts till ett skatteupplag. Säljaren uppger försäljningen i sin övervakningsanmälan för moms i punkten ”skattefri omsättning”.

2. Importen av en vara är skattefri när varan överförs till ett skatteupplag.

När varor som anländer från en stat utanför gemenskapen importeras till Finland och EU:s tullområde, betalas tullar och övriga avgifter i importskedet, men moms betalas inte om varorna överförs till ett skatteupplag.

Som intyg över att importen är skattefri ska en utredning av lagerhållaren om att varorna har överförts till ett skatteupplag visas upp för tullmyndigheterna.

3. Gemenskapsinterna varuförvärv är skattefria när varorna överförs till ett skatteupplag.

När en skattskyldig förvärvar en vara från en annan medlemsstat gör han ett gemenskapsinternt förvärv som beskattas i Finland. När varorna överförs till ett skatteupplag är förvärvet skattefritt. Den skattskyldige ska uppge förvärven i sin övervakningsanmälan i punkt ”varuinköp från EU-länder”, men inte för denna del deklarera något i punkt ”skatt på EU-varuinköp”.

Som intyg över ett skattefritt gemenskapsinternt förvärv ska den skattskyldige i sin bokföring ha ett intyg av lagerhållaren om att varorna överförts till ett skatteupplag.

4. På försäljning av varor som omfattas av skatteupplagringsförfarandet betalas inte moms.

Vidareförsäljningen av varor som omfattas av skatteupplagringsförfarandet är skattefri så länge varorna finns i lagret. En förutsättning för skattefriheten är att varan inte i samband med försäljningen flyttas bort från skatteupplaget.

En säljare som är momsskyldig i Finland uppger försäljningen i sin övervakningsanmälan för moms i punkten ”skattefri omsättning”.

Om säljaren i Finland bedriver enbart försäljning som omfattas av nollskattesatsen och inte har gemenskapsintern försäljning eller gemenskapsinterna förvärv är han befriad från skyldigheten att registrera sig och lämna deklaration. I praktiken är det bara sådana säljare som bedriver handel med varor som redan finns i ett skatteupplag i Finland och inte heller flyttas bort från landet som befrias från registrerings- och deklarationsskyldigheten.

En försäljning som medför att varan förs bort från skatteupplaget är inte längre skattefri med stöd av stadgandena om skatteupplagring. Försäljningen kan vara skattefri t.ex. enligt exportstadgandena eller stadgandena om gemenskapsintern försäljning. Om varan säljs så att den inom Finland flyttas från ett skatteupplag till ett annat, är försäljningen skattefri eftersom varan hela tiden omfattas av skatteupplagringsförfarandet.

5. Försäljningen av tjänster som hänför sig till varor som omfattas av skatteupplagringsförfarandet är skattefri om tjänsterna utförs i skatteupplaget.

Med tjänster som hänför sig till varor avses testning, rengöring, reparation och nedmontering eller dylika arbeten. Det bör observeras att om en vara som befinner sig i ett skatteupplag förädlas så, att den inte längre är en vara som nämns i förteckningen, upphör skatteupplagringsförfarandet. Skattefri är också värdering av en vara, lossning av laster, lastning och lagring.

Transporten av en vara till eller från ett skatteupplag är inte enligt stadgandena skattefri, eftersom skattefriheten förutsätter att tjänsten utförs i själva skatteupplaget. Inte heller transport av varor inom Finland från ett skatteupplag till ett annat är skattefri, trots att varorna hela tiden omfattas av skatteupplagringsförfarandet.

När skatteupplagringsförfarandet upphör

Utgångspunkten är att när en vara tas bort från skatteupplagringsförfarandet så ska moms betalas på överföringen. Betalningen sker i samband med den övriga mervärdesbeskattningen också i ett sådant fall då det ursprungligen har varit fråga om import.

När varans ägare överför en råvara som finns i ett skatteupplag till sin produktionsverksamhet beskattas överföringen. Skatten uppges i momsdeklarationen som skatt som ska erläggas på inhemska försäljningar och när råvaran kommer till företaget i avdragsgill användning, också som skatt som får dras av.

Om överföringen av varan från skatteupplaget hänför sig till försäljning av varan, beskattas överföringen likväl inte. Om en vara i ett skatteupplag har sålts på sådana köpevillkor att varan tas bort från skatteupplaget är det fråga om sådan överföring som hänför sig till försäljning av vara. Då beskattas bara försäljningen, som kan vara skattepliktig (försäljning i hemlandet) eller skattefri (t.ex. försäljning utanför gemenskapen eller gemenskapsintern försäljning). För en på detta sätt såld varas vidkommande har skatteupplagringsförfarandet redan upphört och varan eller därtill knutna tjänster kan inte längre säljas skattefritt med stöd av stadgandena gällande skatteupplagringsförfarande, även om varan ännu finns i ett skatteupplag.

En överföring beskattas inte heller när varan överförs direkt till en stat utanför gemenskapen.

Skattegrunden och ansvaret för skatten

Om överföringen av en vara från ett skatteupplag ansluter sig till försäljning av varan, är grunden för skatten som ska betalas på försäljningen helt normalt vederlaget utan skatteandelen. För skatten ansvarar säljaren.

Skyldig att betala skatt på överföringen av en vara är den som är ansvarig för att skatteupplagringsförfarandet upphör. För skatten på en överföring ansvarar också lagerhållaren. Grunden för den skatt som ska betalas på en överföring bildas så, att det i skatt kommer att betalas samma belopp som staten skulle ha fått utan skatteupplagringsförfarandet:

Om en vara inte medan den funnits i ett skatteupplag har sålts skattefritt, är varuägaren (överföraren) skyldig att betala skatt till samma belopp som skulle ha utgått för import, försäljning eller gemenskapsinternt förvärv om varan inte hade placerats under skatteupplagringsförfarandet, och dessutom de skatter på tjänster som hade påförts tjänsterna om varorna inte hade funnits i skatteupplaget.

Om varuägaren (överföraren) har förvärvat varan medan den varit i ett skatteupplag (varan har alltså sålts en eller flera gånger under den tid den funnits i skatteupplaget), motsvarar skattebeloppet den skatt som skulle ha betalts för den sista skattefria försäljningen, plus skatterna på skattefria tjänster som utförts efter den sista försäljningen.

Vem kan upprätthålla ett skatteupplag och på vilka villkor?

Tillstånd att upprätthålla skattefria lager beviljas av skatteverket för lagerhållarens hemkommun. Tillstånd beviljas på ansökan. Till tillståndsansökan ska fogas en planritning över lagret. Ansökningsblanketter fås på skatteverkena.

Accisbelagda varor omfattas av skatteupplagringsförfarandet när de finns i sådant skattefritt lager som avses i lagen om påförande av accis. För dessa varors vidkommande räcker det alltså med ett sådant tillstånd till skattefritt lager som beviljats enligt lagen om påförande av accis. Om det i ett skatteupplag finns andra än accisbelagda varor som berörs av skatteupplagringsförfarandet, bör för dessa varor ansökas om tillstånd av skatteverket för att upprätthålla skatteupplag.

Som lagerhållare kan godkännas en näringsidkare som beträffande ekonomiska omständigheter och i övrigt är lämplig som lagerhållare. Skatteverket kan kräva att en säkerhet uppställs för att skatten blir betald.

Ett godkännande kan återkallas om förutsättningarna för godkännandet inte längre föreligger eller om tillståndsvillkoren inte har iakttagits.

Lagerhållaren kan alltså vara tillverkaren, säljaren, köparen, importören eller en självständig lagerhållare. Att upprätthålla ett skatteupplag är sådan affärsverksamhet som avses i mervärdesskattelagen, om än momsfri.

Lagerhållaren ska ha sådan lagerbokföring som utvisar de varor som placerats i lagret och de varor som tagits från lagret. Varorna som hålls i lager ska uppbevaras omsorgsfullt och över dem ska föras sådan bok att lagersituationen och däri inträffade ändringar framgår på ett tillförlitligt sätt. Varorna ska lagras så att de vid behov lätt kan inventeras. Lagerhållaren ska lämna utredning om placerande av en vara i skatteupplag eller om att en vara finns i ett skatteupplag till imporfören, säljaren, den som gemenskapsinternt förvärvar varan, den som utför en arbetsprestation som hänför sig till en vara i lager samt till andra behövande.

Exempel

Finska tillverkaren FI:s försäljning till tyska DE

• 0 % (varan levereras till ett skatteupplag)
• uppges i övervakningsanmälan (skattefri omsättning)

Såväl tyska DE:s försäljning till engelska GB som GB:s försäljning till amerikanska USA

• 0 % (varan säljs i skatteupplaget)
• DE och GB är varken skyldiga att registrera sig eller att avge deklaration här

USA:s försäljning till holländska NL

• 0 % (gemenskapsintern försäljning, varan levereras från skatteupplageti Finland till Holland)
• USA är registrerings- och deklarationsskyldighet (begynnelseanmälan,övervakningsanmälan och sammandragsdeklaration)

Lagerhållare X fakturerar för lagringskostnaderna

• 0 % (tjänst som hänför sig till en vara i skatteupplag)
• uppges i övervakningsanmälan (skattefri omsättning)

(Tidigare Skatteförvaltningens publikation 720r)