Hantering av inventarieskillnader

Anvisningen har uppdaterats på grund av ändringar i punktskattelagen och till följd av att lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ har börjat tillämpas på beskattningsförfarandet vid punktbeskattningen fr.o.m. 1.1.2021. Anvisningens författningshänvisningar och punkter som gäller förfarandet har justerats så att de motsvarar de nya bestämmelserna. Eftersom korskorrigeringen inte alls anges i skattedeklarationen, har den text som gäller specificering av korskorrigering i skattedeklarationen tagits bort från kapitel 3.2 i anvisningen. Samtidigt har strukturen i kapitel 3 preciserats och exempel har lagts till anvisningen. Kapitlen om rättelse- och efterbeskattningsförfarandet har tagits bort från anvisningen. På grund av lagändringarna har även anvisningarna som gäller bokföring uppdaterats.

1 Allmänt

Syftet med denna anvisning är att klarlägga och förenhetliga skattebehandlingen av inventarieskillnader i godkända upplagshavares skatteupplag. Anvisningen gäller punktskatten på alkohol och alkoholdrycker, tobaksskatten, punktskatten på läskedrycker och punktskatten på dryckesförpackningar.

Med inventarieskillnader avses situationer där mängden produkter i lagret inte motsvarar mängden angiven i bokföringen. Inventarieskillnaderna är negativa om det finns för litet varor i lagret jämfört med lagerbokföringen och positiva om det finns mera varor i lagret än i lagerbokföringen.

2 Lagstiftning

Enligt 12 § i punktskattelagen (182/2010) är den godkände upplagshavaren skyldig att betala punktskatt för produkter som har frisläppts för konsumtion från ett skatteupplag, för outredd konsumtion av produkter i ett skatteupplag, för punktskattepliktiga produkter som har tagits för eget bruk från ett skatteupplag och för produkter som otillåtet frisläppts från ett skatteupplag.

Enligt 15 § i punktskattelagen ska en godkänd upplagshavare för varje skatteperiod betala skatt på de produkter som under en skatteperiod har frisläppts för konsumtion. Enligt 8 § i punktskattelagen avses med frisläppande för konsumtion bland annat:

• punktskattepliktiga produkters avvikelse, även otillåten, från ett uppskovsförfarande,
• att det i ett skatteupplag konstateras outredd konsumtion av produkter och
• att punktskattepliktiga produkter i ett skatteupplag tas för eget bruk.

Om punktskatteskyldigas bokföringsskyldighet föreskrivs i 26 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ. Närmare bestämmelser om bokföringsskyldigheten finns i statsrådets förordning om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ som utfärdats med stöd av ovan nämnd paragraf. Enligt 2 a § i den nämnda förordningen ska en godkänd upplagshavare för punktbeskattningen ha en bokföring av vilken framgår kvantiteterna av produkter som tillverkats, bearbetats, lagrats, tagits för eget bruk och mottagits, helt förstörts eller oåterkalleligen gått förlorade i ett skatteupplag samt per lager de kvantiteter av produkter som avsänts och frisläppts för konsumtion från upplaget, de kvantiteter av produkter som tagits emot vid direkt leverans samt övriga uppgifter som behövs för fastställande av punktskatten och för övervakningen av beskattningen. Av en godkänd upplagshavares lagerbokföring och anteckningar ska utan svårighet framgå en oavbruten registreringskedja av de uppgifter som lämnats i skattedeklarationer och rättelsedeklarationer. Bokföringsmaterialet för skatteupplaget ska på begäran överlämnas till Skatteförvaltningen.

Enligt 1 a kap. 2 a § i statsrådets förordning om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ ska skatteupplaget inventeras regelbundet. Verifikationerna ska förvaras i samband med skatteupplagets bokföring. I 2 a § 4 mom. i förordningen anges det vidare att en godkänd upplagshavare ska i kronologisk ordning förvara sådana dokument i Finland som följt med produkter som tagits emot under ett uppskovsförfarande och som inte har registrerats i det datoriserade systemet. På begäran ska dokumenten överlämnas till Skatteförvaltningen.

Med stöd av 2 a § i statsrådets förordning om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ är godkända upplagshavare skyldiga att se till att produkthanteringen i lagret kan härledas ur bokföringen. Den godkände upplagshavaren ansvarar för oriktigheter som konstaterats i bokföringen i samband med inventarier. Den godkände upplagshavaren ska på basis av bokföringen på ett tillförlitligt sätt kunna påvisa att produkterna har frisläppts för skattepliktig eller skattefri konsumtion eller att produkterna har förstörts, gått förlorade eller blivit förstörda. Påvisandet förutsätter att orsakerna som lett till inventarieskillnaderna kan utredas i efterhand på ett tillförlitligt sätt varje fall skilt för sig.

3 Hantering av inventarieskillnader

3.1 Inventarieskillnader som ska korrigeras i en skattedeklaration

 Både outredda och utredda inventarieskillnader ska korrigeras med en rättelsedeklaration. Man ska dock inte lämna in en rättelsedeklaration för de inventarieskillnader som har utretts och som kan korrigeras genom en korskorrigering i bokföringen. Mer om korskorrigeringen finns i kapitel 3.2.

3.1.1 Outredda inventarieskillnader

En negativ, outredd inventarieskillnad är sådan i 8 § i punktskattelagen avsedd outredd konsumtion för vilken den godkände upplagshavaren är skyldig att betala skatt. Produkterna ska då deklareras i skattedeklarationen för den skatteperiod under vilken den negativa skillnaden konstaterats, till exempel i samband med inventariet. En positiv inventarieskillnad ska däremot antecknas i lagerbokföringen som en ökning av produktmängden.

3.1.2 Utredda inventarieskillnader

En utredd inventarieskillnad ska hänföras till den skatteperiod under vilken felet som förorsakat inventarieskillnaden har inträffat. Felet kan ha inträffat under den innevarande skatteperioden eller under någon tidigare skatteperiod. Om man vet att felet har inträffat under innevarande skatteperiod kan den godkände upplagshavaren ta felet i beaktande i skattedeklarationen då punktskatten för skatteperioden i fråga deklareras. Om felet  har inträffat under den gångna skatteperioden ska den godkände upplagshavaren lämna en rättelsedeklaration dvs. en ersättande skattedeklaration som hänför sig till skatteperioden i fråga.

I regel är förutsättningen för att felet ska kunna korrigeras det att det finns pålitlig dokumentation eller annan motsvarande tillräcklig redogörelse över det som skett. Med pålitlig dokumentation avses att man kan uppvisa en redogörelse som grundar sig på lagerbokföring, fakturor, korrigeringsblanketter e.d. och som visar hur inventarieskillnaden uppstått. Som en tillräcklig redogörelse kan godtas till exempel fraktsedelanteckningar, fellistor över felaktiga inventarieregistreringar samt kundreklamationer. Också annat material som den godkände upplagshavaren själv producerat och som på ett tillförlitligt sätt visar orsaken till inventarieskillnaden och punktskatten som den förorsakar kan i regel godkännas som en redogörelse. Enbart inventarieförteckningen är dock inte i regel en tillräcklig redogörelse.

3.2 Inventarieskillnader som ska korrigeras genom korskorrigering i bokföringen

Om man upptäcker att ett fel i lagerbokföringen beror på att en felaktig produkt har bokförts som avsänd från lagret eller mottagen i lagret, kan felet i vissa situationer korrigeras så att lagerbokföringen korskorrigeras med diametrala korrigeringar i bokföringen. Då är det fråga om en utredd inventarieskillnad som ska korskorrigeras. De inventarieskillnader som ska korskorrigeras deklareras alltså aldrig i skattedeklarationen eller i rättelsedeklarationen.

När man vid inventariet upptäcker för två produkter motsvarande och lika stora plus- och minussaldon (t.ex. produkt A +50 st. och produkt B -50 st.) och man konstaterar att det exempelvis är fråga om att en fel produkt har skickats eller mottagits, kan man med hjälp av inventarieförteckningen göra en korskorrigering i bokföringen och den ovan nämnda redogörelsen för hur inventarieskillnaden uppstått behövs inte.

Korskorrigeringen som den godkände upplagshavaren gör är tillåten på ovan nämnda sätt när åtgärden inte har någon inverkan på beskattningen. Korskorrigeringen är alltså möjlig när:

• produkterna som korskorrigeras är beskattningsmässigt likadana (samma alkoholvolymprocent, förpackningsstorlek e.d.) och
• den godkände upplagshavarens korrigering i bokföringen inte förorsakar ökning eller minskning av den punktskatt som betalats.

Korskorrigeringen är en bokföringsmässig korrigering och den och andra korrigeringar som gjorts i bokföringen kontrolleras genom eftergranskningar. Enligt 2 kap. 10 § i bokföringslagen ska bokföringsmaterialet med därtill hörande verifikationer förvaras i sex kalenderår.

När är det inte möjligt att göra en korskorrigering?

Korskorrigeringen kan inte göras om:

1. korskorrigeringen påverkar det skattebelopp som har betalats eller ska betalas,
2. förpackningsstorleken på produkterna är olik,
3. om plus- och minussaldon inte är lika stora eller
4. korskorrigeringen skulle omfatta flera olika lager eller lagertyper.

Korskorrigeringen i bokföringen får inte göras om det i inventarieskillnader exempelvis är fråga om produkter som är beskattningsmässigt olika (punktskattebeloppen för produkterna är olika t.ex. på grund av förpackningsstorlek eller alkoholvolymprocent). Då ska den godkände upplagshavaren korrigera ett fel i sin skattedeklaration genom att lämna in en rättelsedeklaration för skatteperioden i fråga.

Produkterna som korskorrigeras behöver inte vara av samma kommersiella varumärke. Det att produkterna är förpackade i olika försäljningsenheter (t.ex. 24 st. 0,5 liters burkar eller flaskor separat/24 st. 0,5 liters burkar eller flaskor packade i samma förpackning) eller att förpackningsmaterialet inte är det samma (burk/glasflaska/plastflaska e.d.) utgör heller inte hinder för korskorrigering, förutsatt att de andra kraven för korskorrigering uppfylls. Däremot ska produkter som packats i förpackningar med olika volym (t.ex. 1 enlitersflaska/2 st. 0,5 liters flaskor/3 st. 0,33 liters flaskor) inte korskorrigeras med varandra.

När beskattningsmässigt likvärdiga produkters plus- och minussaldon inte stämmer överens utan är olika stora (t.ex. produkt A -40 st. och produkt B +30 st.) kan man inte anta att inventarieskillnaderna beror på att sändningen eller mottagningen av produkterna gått i kors. Då krävs alltid en redogörelse för uppkomsten av inventarieskillnaden och en rättelsedeklaration som allokerats till rätt skatteperiod. Det kan inte heller anses som ett godtagbart korrigeringsförfarande att man kvittar alla negativa och positiva saldon mot varandra så att man endast betalar skatt för ett (negativt) slutresultat.

En korskorrigering som omfattar flera olika lager eller lagertyper (t.ex. tullager och skatteupplag) är inte möjlig.