Mervärdesbeskattning av böcker och tidningar

I anvisningen redogörs för mervärdesbeskattning av böcker, tidningar och tidskrifter.

Sätten att förmedla information har utvecklats och utvecklas alltjämt snabbt. I anvisningen har man strävat efter att beakta utvecklingen av tillvägagångssätten samt den senaste rätts- och beskattningspraxisen inom ämnesområdet.

Anvisningen ersätter den tidigare anvisningen Om mervärdesbeskattning av böcker och tidningar (VH/1538/00.01.00/2019) samt anvisningen HFD:s beslut 31.12.2013 L 4119: mervärdesbeskattningen av försäljning av tidningsproduktion (A44/200/2015).

Anvisningarna har kompletterats med exempel. Dessutom har anvisningens struktur ändrats och preciserats.

1 Allmänt

Enligt mervärdesskattelagen (MomsL) tillämpas på försäljning, gemenskapsinternt förvärv och import av tidningar och tidskrifter en reducerad skattesats på 10 procent (MomsL 85 a § 1 mom. 1 punkten). På försäljning, gemenskapsinternt förvärv och import av böcker tillämpas från och med 1.1.2025 en skattesats på 14 % (MomsL 85 a § 1 mom. 7 punkten).

Bestämmelserna om skattesatser i mervärdesskattelagen grundar sig på rådets direktiv 2006/112/EG (mervärdesskattedirektivet). Enligt artikel 98.1 i mervärdesskattedirektivet får medlemsstaterna tillämpa en eller två reducerade skattesatser endast leverans av varor och tillhandahållande av tjänster i de kategorier som anges i bilaga III till direktivet. Leverans av böcker, tidningar och tidskrifter antingen på fysiska bärare eller på elektronisk väg eller bådadera anges i bilaga III. Reducerade skattesatser kan alltså tillämpas på försäljning av böcker samt tidningar och tidskrifter. Reducerade skattesatser får inte tillämpas på leverans av publikationer som helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam och publikationer som helt eller huvudsakligen består av videoinnehåll eller hörbar musik. 

Syftet med bestämmelserna är att uppfylla instrumentneutralitet så att samma reducerade skattesats tillämpas på publikationer som erbjuder samma läsinnehåll oberoende av publikationens form. Medlemsstaterna har dock bedömningsutrymme när det gäller att fastställa de reducerade mervärdesskattesatserna och begränsa tillämpningsområdet för reducerade mervärdesskattesatser.

Försäljningen av en upplaga av en medlemstidning till ett allmännyttigt samfund är skattefri under vissa förutsättningar (MomsL 56 §). I övrigt tillämpas de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen på produktionen, publiceringen eller utgivningen av böcker och tidningar.

2 Definitioner 

2.1 Bok                     

Begreppet bok definieras inte i mervärdesskattelagen eller mervärdesskattedirektivet. Enligt regeringens proposition (RP 303/2018) avses med en bok ett för allmänheten tillgängligt skriftligt verk som har publicerats med ett namn och som består av grafiska element, till exempel texter eller teckningar, skapade av en eller flera upphovsmän. En bok ska ha ett tillräckligt redaktionellt innehåll. Begreppet bok förutsätter dessutom att boken sprids som en fristående produkt för allmän försäljning. Som böcker betraktas därmed inte till exempel kopior och på beställning utförda forskningsarbeten som är avsedda för ett företags interna bruk.

En bok kan innehålla texter, bilder teckningar, noter, diagram, tabeller och annat liknande material. Således kan till exempel nothäften och målarböcker, korsordsböcker och bildverk, faktaböcker och årsböcker betraktas som böcker. Även punktskriftsböcker för synskadade betraktas som böcker i mervärdesbeskattningen. Som böcker betraktas däremot inte till exempel lösa kartblad, vykort eller affischer, tidtabeller, dag- och födelsedagsböcker, gästböcker eller bruksanvisningar.

Enligt regeringens proposition ska en bok ha ett tillräckligt redaktionellt innehåll. Publikationens redaktionella innehåll kan till exempel bestå av insamling av information från olika källor och redigering av den till en publiceringsbar form.

I rättspraxis har till exempel två företagskataloger och uppslagsverk för värdekonst som förlaget publicerat betraktats som en bok. En av företagskatalogerna innehöll kontaktuppgifter till över 100 000 finländska företag och verksamhetsställen inom den offentliga sektorn. Den andra katalogen innehöll resultaträknings- och balansräkningsuppgifterna för de till omsättningen 4 500 största finländska företagen och affärsverken. Publikationerna var tryckta publikationer som utkom en gång om året och som till sin karaktär ansågs vara uppslagsverk. Publikationerna marknadsfördes och såldes som självständiga och separata produkter i allmänhet inte bara i bokhandlar, utan också som direkt beställningsförsäljning från utgivaren. Publikationerna hade en egen redaktion och uppgifterna i dem baserade sig på uppgifter som bolaget samlat in och redigerat från olika informationskällor. Publikationerna ansågs med beaktande av deras utseende, innehåll och användningsändamål samt redaktionellt arbete och försäljningssätt inte vara publikationer som huvudsakligen innehåller reklam eller kommersiella förteckningar eller periodiska publikationer, utan böcker (HFD 1.11.1996 L 3405).

Högsta förvaltningsdomstolen har tagit ställning till definitionen av en bok även i följande beslut, som båda anknyter till betydelsen av bokens immateriella innehåll vid definitionen av begreppet bok.

HFD 5.7.2013 liggare 2304: Fototjänstföretaget A Ab tillverkade fotoböcker på uppdrag av sina kunder. Från sina internetsidor överlät A Ab elektroniskt ett fotoboksprogram för kundens bruk. Med hjälp av programmet skapade kunden materialet till en fotobok genom att redigera sina egna fotografier och tillhörande bildtexter på önskat sätt genom att utnyttja de alternativ som programmet erbjöd för bakgrunder och ramar. Kunden sände det färdiga materialet i elektronisk form till A Ab, som inte redigerade det mottagna materialet utan tillverkade en fotobok av det med sina digitala tryckpressar. A Ab skaffade det material som användes för att tillverka fotoböckerna.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att överlåtelsen av rätten att använda programmet, som var att anse som en tjänst, var underordnad i förhållande till försäljningen av fotoboken, som var att betrakta som försäljning av vara. A Ab:s hela prestation ansågs därför innebära försäljning av vara med stöd av den dom som unionens domstol givit i målet C-88/09, Graphic Procédé. Eftersom A Ab inte fick någon rätt till innehållet i fotoboken, omfattade försäljningen av fotoboken enbart överlåtelse av äganderätten till det underlag som använts vid tryckningen, såsom papper och pärmar. Med hänsyn till de kulturpolitiska skälen till den reducerade skattesatsen, vilkas syfte skulle anses vara att göra det möjligt för allmänheten att förvärva det immateriella innehållet i boken till ett med reducerad skattesats subventionerat pris, skulle de underlag på vilka A Ab lagrat informationen, det vill säga fotobokupplagorna, inte betraktas som sådana i 85 a § 1 mom. 7 punkten i mervärdesskattelagen avsedda böcker att en reducerad skattesats kunde tillämpas på försäljningen av dem.

I motiveringen till beslutet hänvisades till regeringens proposition till mervärdesskattelag (RP 88/93), enligt vilken den reducerade skattesatsen av kulturpolitiska skäl tillämpas på försäljningen av böcker. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att det immateriella innehållet i boken som eftersträvas med användning av den reducerade skattesatsen skulle göras tillgängligt för allmänheten till det reducerade priset. Med andra ord handlar det om att överlåta det immateriella innehåll som upphovsmannen skapat till köparen. En förutsättning för att definitionen av en bok ska uppfyllas är att det är fråga om ett skriftligt verk som skapats av en eller flera upphovsmän och som består av grafiska element.  I den situation som anges i beslutet skapade programanvändaren en bildbok av sitt eget material och skrev själv texterna i anslutning till bilderna, så det immateriella innehållet i bildboken överfördes inte från fototjänstföretaget till den som skapade bildboken.   

HFD 2022 68: A Ab sålde en restaurangguide som huvudsakligen innehöll korta beskrivningar av restauranger, deras kontaktuppgifter och öppettider. Restaurangguidens försäljningspris för konsumenten var 38 euro. Konsumenten fick en i guiden uppgiven rabatt i de restauranger som nämndes i guiden. För att få rabatten skulle konsumenten köpa guiden och visa upp den i restaurangen. Med tanke på denna förmån och guidens övriga innehåll skulle som enda eller huvudsakliga orsak för en genomsnittskonsument anses vara att köpa guiden för att konsumenten önskade utnyttja den rabatt som de i guiden nämnda restaurangerna erbjöd konsumenterna. Försäljningen av restaurangguiden var inte sådan försäljning av böcker som enligt 85 a § 1 mom. 7 punkten i mervärdesskattelagen ger rätt till reducerad skattesats.    

Restaurangguiden innehöll huvudsakligen korta beskrivningar av restauranger, deras kontaktuppgifter och öppettider. Enligt högsta förvaltningsdomstolen kunde guidens redaktionella innehåll inte anses vara tillräckligt för att begreppet bok skulle uppfyllas. Eftersom de restauranger som fanns med i guiden dessutom gav guidens innehavare rabatt, ansågs den huvudsakliga orsaken till att guiden köptes vara att de fick rabatt på restaurangerna i fråga.

Som elektroniska böcker betraktas både böcker som överlåts elektroniskt via datanät och böcker som finns på digitala bärare såsom CD- eller CD-ROM-skivor, USB-minnen eller andra motsvarande bärare. E-böcker kan också innehålla delar med ljud eller rörliga bilder, eller en kombination av dessa, som komplement till helheten. En ljudbok betraktas också som en e-bok. Ett villkor i fråga om ljudböcker är däremot att det kunde finnas en tryckt eller läsbar e-bok med samma läsinnehåll som ljudboken tillhanda för konsumenten. Tillämpningsområdet för den reducerade skattesatsen omfattar också sådana avgiftsbelagda tjänster som berättigar till att läsa eller lyssna på e-böcker under prenumerationsperioden.

2.2 Tidningar och tidskrifter 

I mervärdesskattelagen har begreppet tidning och tidskrift inte definierats. Enligt vedertagen rätts- och beskattningspraxis anses som tidning eller tidskrift en publikation som utkommer minst fyra gånger om året. Definitionerna i regeringens proposition grundar sig på lagen om yttrandefrihet i masskommunikation (460/2003), dvs. yttrandefrihetslagen, och regeringens proposition om den (RP 54/2002).

Enligt yttrandefrihetslagen avses med publikation tryckalster, dataskivor eller andra genom duplicering framställda text-, ljud- eller bildupptagningar som gjorts tillgängliga för allmänheten. Med periodisk publikation avses en publikation som är avsedd att ges ut regelbundet minst fyra gånger om året. En periodisk publikation ska ha en av utgivaren utsedd ansvarig redaktör som leder och övervakar det redaktionella arbetet, beslutar om publikationens innehåll samt sköter andra uppgifter som föreskrivs i yttrandefrihetslagen. Utgivaren och den ansvariga redaktören ska se till att en periodisk publikation eller nätpublikation är försedd med uppgift om vem som är ansvarig redaktör. Utgivaren ansvarar dessutom för att publikationen innehåller information om utgivaren.

I yttrandefrihetslagen avses med nätpublikation en i likhet med periodiska publikationer enhetligt uppbyggd helhet av nätmeddelanden avsedd för regelbunden utgivning, där materialet har producerats eller bearbetats av utgivaren. Nätpublikationen är alltså en tidsbunden publikation i elektronisk form, och ett typiskt exempel på den är en nätversion av en tidning. Den för nätpublikationer kännetecknande regelbundna publiceringen innebär att allmänheten har vissa förväntningar på den helhet av nätmeddelanden som publiceras. Enligt regeringens proposition om yttrandefrihetslagen kan en nätpublikation innehålla meddelanden i text, ljud, bild eller rörliga bilder samt kombinationer av dessa. En enhetligt avfattad helhet av nätmeddelanden, som huvudsakligen uttrycks i ljud eller rörliga bilder, ska dock betraktas som ett program.

Tillämpningsområdet för den reducerade skattesatsen omfattar sådana avgiftsbelagda tjänster som ger rätt att läsa eller lyssna på nätpublikationer under prenumerationsperioden, inklusive försäljning av nätpublikationer per artikel eller avgiftsbelagda tjänster från vilka man kan köpa artiklar i nätpublikationer i sammanställning.

Eftersom det är kännetecknande för en nätpublikation är att delarna hör samman med varandra är däremot inte alla databaser som regelbundet uppdateras nätpublikationer. Som nätpublikation betraktas till exempel inte diskussionsgrupper i realtid i datanätet, eftersom de inte utarbetas separat som en enhetlig helhet. På samma sätt bedöms också andra fall där det endast är fråga om att tillhandahålla utrymme för meddelanden som kommer från annat håll utan att de utarbetas till en helhet som kan jämställas med en periodisk publikation. Därför är nätpublikationer till exempel inte börskurser eller diskussionsforum som publiceras regelbundet, om de inte betraktas som en integrerad del av nätpublikationen.

Inte ens upprepade ändringar av webbplatsen innebär att de blir en nätpublikation.  Att till exempel förnya innehållet på en myndighets eller ett företags webbplats när de har något nytt att informera om räcker inte till för att uppfylla kravet på regelbunden publicering. Å andra sidan inverkar inte kontinuerlig uppdatering av nätpublikationer på hur nätpublikationer som uppfyller de allmänna förutsättningarna för den reducerade skattesatsen behandlas i mervärdesbeskattningen.

Den nedsatta skattesatsen har tillämpats på elektroniska publikationer fr.o.m. 1.7.2019. Före det tillämpades den nedsatta skattesatsen endast på försäljning av tryckta tidningar och tidskrifter. I regeringens proposition om lagändringen konstateras det att trots skillnaderna i form mellan tryckta och elektroniska publikationer tillhandahåller de dock samma läsinnehåll för konsumenterna. I regeringens proposition konstateras också att i det elektroniska datanätet motsvarar en nätpublikation en periodisk publikation. Syftet med ändringen av skattesatsen är ett medieneutralt genomförande så att samma nedsatta skattesats tillämpas på tillhandahållna elektroniska publikationer med samma läsinnehåll som tryckta publikationer.

2.3 Elektronisk databas

Databaser och annat motsvarande datainnehåll i elektronisk form betraktas inte som elektroniska publikationer, eftersom materialet i databaserna inte utgör en narrativ helhet som är typisk för elektroniska publikationer. Databasen är en informationsmassa som är systematiskt indelad för att möjliggöra och underlätta användningen av den. En sådan databas är till exempel en avgiftsbelagd rättsfallssamling som inte innehåller kommentarer om rättsfallen.

2.4 Läromedel

Med läromedel avses till exempel elektroniska eller tryckta läroböcker som används vid läroanstalter och annat material som används i undervisningen. Den reducerade skattesatsen på 14 procent tillämpas på försäljning av elektroniska och tryckta publikationer som används i undervisningen när publikationen uppfyller de allmänna villkoren för definitioner av elektroniska/tryckta publikationer.

På samma sätt som elektroniska publikationer kan en elektronisk publikation som används som läromedel innehålla ljud eller rörliga bilder eller kombinationer av dessa som komplement till helheten. Dessutom kan det elektroniska läromedlet förutom text även innehålla interaktiva uppgifter som ingår i undervisningen som komplement till helheten. För sådana läromedel förutsätter tillämpningen av den reducerade skattesatsen inte att det är fråga om en faksimilutgåva av bokens tryckta version.

I högsta förvaltningsdomstolens beslut från 2003 var det fråga om försäljning av en lärobok på en bilskola som en del av ett undervisningspaket. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att eftersom försäljningen av boken kunde särskiljas som en egen prestation, skulle den reducerade skattesatsen tillämpas på försäljningen av läroboken. Detta trots att endast ett pris hade fakturerats för undervisningshelheten.

HFD 16.6.2003 liggare 1487: A Ab:s verksamhetsområde var att bedriva bilskoleverksamhet. A Ab sålde läroböcker till bilskoleelever som en del av undervisningstjänsterna. Lärobokens andel hade inte specificerats när den såldes som en del av det så kallade undervisningspaketet, vars grundavgift hade innefattat både lärobok och undervisningstimmar. Då det däremot också var möjligt att köpa läroboken separat och försäljningen av läroboken således kunde särskiljas från försäljningen av undervisningstimmar som en egen prestation, skulle A Ab betala moms på försäljningen av läroboken uppgående till 8 procent av skattegrunden oberoende av att endast ett pris hade fakturerats för undervisningshelheten.

2.5 Podcast

En podcast är en ljudfil som vanligtvis inte publiceras i tryckt eller elektroniskt läsbar form. En podcast-sändning är till exempel en sändning från internet som beställs till datorn eller mobilen som ett nätflöde, ofta en sändning som liknar ett radioprogram. Syftet är att dela en beställningsbaserad ljudfil som kan avlyssnas via internet. Podcast-sändningen motsvarar alltså inte en ljudbok, utan det är fråga om en elektronisk tjänst. Podcaster är vanligtvis gratis, men det finns också avgiftsbelagda podcaster. Den allmänna skattesatsen 25,5 procent tillämpas på försäljningen av rätten att lyssna på avgiftsbelagda podcast-sändningar.

Om en avlyssningsrätt omfattar både avgiftsbelagda podcaster och ljudböcker är det fråga om försäljning av två separata tjänster. På den andel av det skattefria försäljningspriset som motsvarar avlyssningen av ljudböcker tillämpas den reducerade skattesatsen på 14 procent och på podcasternas andel den allmänna skattesatsen på 25,5 procent.

Utbudet av olika podcaster har ökat betydligt under de senaste åren. Samtidigt har podcasterna utvecklats och förändrats som kommunikationsform. Därför är det möjligt att det i vissa situationer åtminstone delvis kan vara fråga om en anläggningstillgång för vars försäljning en reducerad skattesats tillämpas. En sådan situation kan uppstå till exempel om podcastens innehåll undantagsvis publiceras både som podcast och bok.

3 Försäljning av produktionen av en tidning

Den reducerade skattesatsen tillämpas på försäljning av tidningar och tidskrifter på fysiska bärare och tidningar och tidskrifter som tillhandahålls på elektronisk väg till tidningsköpare. Den reducerade skattesatsen tillämpas däremot inte om försäljningen gäller varor eller tjänster i anslutning till tidningsproduktionen

I högsta förvaltningsdomstolens beslut HFD 31.12.2013 liggare 4119 var det fråga om ett avtal mellan förläggaren och utgivaren, genom vilket man hade kommit överens om produktionen av en kundtidning. Avtalet omfattade också leverans av de färdiga tidningarna till läsarna. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade i sitt beslut att avtalet mellan bolagen inte handlade om någon prenumerationsförsäljning av en tidning, utan om en försäljning av tidningsproduktion som omfattas av den allmänna skattesatsen.

HFD 31.12.2013 liggare 4119: A Ab bedrev rörelse bland annat som förläggare av olika kund- och medlemstidningar. A Ab var förläggare av den kundtidning som B Ab publicerade. Tidningen kom ut fyra gånger om året och delades gratis ut till B-gruppens olika intressenter. A Ab svarade för tidningsproduktionen, som omfattade redaktionsarbetet med fotografering, planering av utseende och ombrytning, granskning av korrektur, korrigeringar mot manuskriptet innan materialet levererades till reprohuset, materialtrafik, bildbehandling, reprografi samt tryckning och distribution. Trycknings- och distributionstjänsterna köpte A Ab av underleverantörer. B Ab godkände i egenskap av utgivare tidningens innehåll och ansvarade för detta.

Avtalet mellan A Ab och B Ab om hur A Ab skulle vara förläggare för tidningen betraktades inte som försäljning av tidning eller tidskrift med prenumeration för minst en månad. B Ab, som i egenskap av utgivare av tidningen köpte den arbetsprestation som produktionen av tidningen innebar av förläggaren A Ab, betraktades inte som prenumerant och den ersättning som B Ab betalade till A Ab för detta arbete inte som prenumerationsavgift för tidningen. Det var således inte fråga om sådan försäljning av en tidning eller tidskrift med prenumeration för minst en månad där en kund prenumererade på tidningen hos utgivaren, betalade prenumerationsavgift till utgivaren och fick tidningen levererad till önskad adress. En sådan reducerad skattesats som avses i 85 a § 1 mom. 8 punkten i mervärdesskattelagen kunde således inte tillämpas på A Ab:s försäljning till B Ab av arbetet med att producera kundtidningen. Omröstningen i detta avseende var 3-2.

A Ab sålde också helheter i anslutning till tidningsproduktionen till allmännyttiga samfund som ansvarar för publiceringen av A Ab:s medlemstidning. Arbetet med att producera medlemstidningen handlade om att bryta om tidningen och producera innehållet, dvs. det var inte enbart fråga om att trycka tidningen och distribuera den till medlemmarna i ett allmännyttigt samfund. Eftersom Finland i avtalet om medlemskap i Europeiska unionen hade fått rätt att tillämpa skattesatsen 0 endast på försäljning av tryckningen av en medlemstidning ansåg högsta förvaltningsdomstolen att befrielsen enligt 56 § i mervärdesskattelagen skulle tolkas snävt så att den inte kunde tillämpas på försäljning av produktionen av medlemstidningen i fråga till ett allmännyttigt samfund.

På basis av förlagsavtalet mellan parterna betalade tidningens utgivare B Ab även A Ab för distributionen av färdiga tidningar till B Ab:s intressenter. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att när A Ab levererade de färdiga tidningarna till B Ab:s intressenters adresser var det inte fråga om sådan försäljning av tidningar eller tidskrifter med prenumeration för minst en månad där en kund prenumererade på tidningen hos utgivaren, betalade prenumerationsavgiften för tidningen och fick tidningen levererad till önskad adress. Med andra ord var det B Ab:s intressentkunder till vilka de fysiska tidningarna levererades som hade ställningen som prenumeranter. B Ab köpte däremot en helhetstjänst av A Ab i anslutning till tidningsproduktionen. På försäljningen av tjänsten tillämpades den allmänna skattesatsen. 

4 Försäljning av medlemstidningens upplaga

Enligt 56 § i mervärdesskattelagen betalas inte skatt på försäljning av en upplaga av en tidning eller tidskrift som utkommer minst fyra gånger om året i det fall att upplagan säljs till ett allmännyttigt samfund (MomsL 4 §) som ger ut tidningen eller tidskriften huvudsakligen för sina medlemmar eller delägare eller för sina medlemssammanslutningars medlemmar eller delägare och som inte bedriver rörelsemässig utgivning eller försäljning av tidningar eller tidskrifter. Distributionskostnaderna för en tidning utgörs av försäljning av den skattefria upplagan när försäljaren av tryckningen debiterar dessa kostnader som en del av försäljningen av tryckningen av det allmännyttiga samfund som beställt tryckningen (HFD 1.10.1996 L 3056). 

Eftersom skattefriheten för försäljningen av medlemstidningens tryckning utgör ett undantag från huvudregeln tillämpas den snävt och gäller endast försäljning av tryckning. Om produktionen av medlemstidningen utöver tryckning även omfattar ombrytning och produktion av innehåll är det inte fråga om enbart tryckning av tidningen och distribution av tidningen till medlemmarna i ett allmännyttigt samfund (HFD 31.12.2013 L 4119). 

5 Avdragsrätt för tidningar och böcker

Avdragsrätten för mervärdesskatten som ingår i inköpspriset av tidningar och tidskrifter samt böcker fastställs enligt den allmänna bestämmelsen om avdragsrätt i mervärdesskattelagen (MomsL 102 §). Den skatt som ingår i anskaffningen av publikationen får dras av då publikationen anskaffats för skattepliktig rörelse. Skatten kan inte dras av om anskaffningen hänför sig till något annat än skattepliktig rörelse eller avdragsrätten är begränsad.

När en mervärdesskatteskyldig näringsidkare prenumererar på tidningar eller nätpublikationer till sina verksamhetslokaler för kundernas eller personalens bruk hänför sig anskaffningen oftast till skattepliktig rörelse och näringsidkaren får dra av den mervärdesskatt som ingår i prenumerationspriset.

Tidningar och publikationer som prenumereras hem är oftast privat konsumtion. Mervärdesskatten på tidningar som prenumereras till en arbetstagares hem kan emellertid dras av om det är en facktidning eller annan tidning som anknyter till personens arbetsuppgifter och arbetsuppgifterna kräver att tidningen prenumereras till arbetstagarens hem. Arbetsgivaren ska vara tidningens prenumerant och fakturan ska adresseras till denne. Om arbetsgivaren betalar fakturor som adresserats till arbetstagaren föreligger ingen avdragsrätt.

I Skatteförvaltningens anvisning Om rätten att dra av moms finns mer information om den allmänna avdragsrätten vid mervärdesbeskattning och begränsningarna i avdragsrätten.

6 Beskattning av eget bruk

För uttag av en vara för eget bruk betalas mervärdesskatt (MomsL 20 §). Med uttag av varor för eget bruk avses att en näringsidkare tar en vara för privat konsumtion, överlåter en vara utan vederlag eller överför eller på något annat sätt tar en vara i annan användning än sådan som berättigar till avdrag. Bestämmelserna om varor i eget bruk tillämpas endast om avdrag har kunnat göras för varan eller om varan har tillverkats i samband med den skattskyldiges rörelse (MomsL 21 §).

En överlåtelse i form av ett varuprov eller en sedvanlig reklamgåva betraktas inte som eget bruk av varan (MomsL 25 §). Varuprover utgörs av provexemplar av företagets försäljningsprodukter och varor som tillverkats såsom prov av försäljningsprodukter. Därför leder gratis utdelning av provexemplar av tidningar och tidskrifter som kan prenumereras eller köpas i lösnummer, eller introduktionserbjudanden på prenumerationstidningar på viss tid inte till beskattning av eget bruk. Arbetsexemplar som ges åt frilansredaktörer föranleder inte heller beskattning av eget bruk.

Skatt på eget bruk ska betalas när lösnummer eller tidningsprenumerationer överlåts utan vederlag till intressenter utanför företaget och det inte är fråga om användning som berättigar till avdrag. Likaså tillämpas bestämmelserna om skatt på eget bruk när lösnummer eller tidningsprenumerationer överlåts för privat konsumtion utan vederlag i samband med marknadsförings- och försäljningskampanjer (till exempel som olika tävlingspriser) när det inte är fråga om ett provexemplar.

Sedvanliga reklamgåvor är i regel massgåvor av ringa värde som man ger till flera mottagare samtidigt. Enligt Skatteförvaltningens uppfattning kan en reklamgåva vars momsbelagda inköpspris är högst 50 euro betraktas som sedvanlig. Om näringsidkaren själv har tillverkat varan, kan man vid bestämmandet av sedvanlighet som värde betrakta det sannolika överlåtelsepriset för varan. (Skatteförvaltningens anvisning Momsbeskattningen av eget bruk och av överlåtelser till ett lägre pris än det gängse värdet, HFD 3.10.2006 L 2532).

Varor som överlåts till personalen betraktas inte som sedvanliga reklamgåvor. Om lösnummer eller tidningsprenumerationer överlåts utan vederlag till företagets personal för privat konsumtion, ska skatt på eget bruk betalas för överlåtelsen. På tidningar och tidningsprenumerationer som överlåts för personalens privata konsumtion tillämpas beskattning av eget bruk utan en nedre eurogräns.

Så kallade gratistidningar delas antingen ut hem till läsarna gratis eller på allmänna platser såsom i affärer, på gator eller i kollektivtrafiken, och sålunda säljs de inte till läsarna. Gratistidningar kan också tillhandahållas till läsarna elektroniskt. Sådana tidningar anses inte ha något ekonomiskt värde för mottagaren och på gratistidningar tillämpas därför inte bestämmelserna om beskattning av eget bruk. Inkomsten från gratistidningar kommer oftast från försäljning av reklam- och annonsplatser, vilket utgör försäljning av tjänster enligt den allmänna skattesatsen. Om vederlag uppbärs för en gratistidning, till exempel när en tidning som i allmänhet är gratis beställs hem, är det inte fråga om en gratistidning vad denna försäljning beträffar.

Skattegrunden för eget bruk av tidningar och tidskrifter som tillhandahålls på fysiska bärare fastställs enligt MomsL 74 § och skattegrunden för eget bruk av tidningar och tidskrifter som tillhandahålls på elektronisk väg fastställs enligt MomsL 75 §. Skattegrunden för en köpt tidning utgörs av inköpspriset eller ett sannolikt lägre överlåtelsepris. Skattegrunden för en självtillverkad tidning är de direkta och indirekta kostnaderna för tillverkningen. Det är uttryckligen fråga om tillverkningskostnaderna och däri inkluderas inte övriga kostnader såsom marknadsföringskostnader. Till försäljningen av prenumererade tidningar och tidskrifter hör ofta också försäljning av reklam- och annonstjänster. När man räknar ut skatten på eget bruk inkluderas inte kostnaderna som hör till försäljningen av reklam- och annonstjänster i tillverkningskostnaderna.

7 Internationella situationer

I mervärdesbeskattningen fastställer bestämmelserna om försäljningsland vilket land som har beskattningsrätt och vilket lands mervärdesskattelagstiftning som tillämpas vid internationell handel. Försäljningsländerna för tjänstehandel och varuhandel fastställs utifrån separata bestämmelser om tjänstehandel och varuhandel. 

På försäljning av en publikation från utlandet till Finland eller från Finland till utlandet, som tillhandahålls elektroniskt eller sådana tjänster som till exempel berättigar att läsa artiklar i försäljarens databas under prenumerationsperioden tillämpas bestämmelserna om försäljningsland för tjänster. För dessa redogörs i anvisningarna Momsbeskattningen av tjänster vid utrikeshandel samt Mervärdesbeskattning av teletjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster.

Fysiska publikationer som överlåts både i tryckt form och på digitala bärare omfattas av bestämmelserna om varuhandel. När fysiska publikationer levereras från utlandet till Finland eller från Finland till utlandet tillämpas bestämmelserna för internationell varuhandel. Närmare information om dessa finns i Skatteförvaltningens anvisningar Mervärdesbeskattning i EU-varuhandeln, Mervärdesbeskattningen i exporthandeln, Mervärdesbeskattning vid distansförsäljning av varor  och Mervärdesskatteförfarandet vid import fr.o.m. 1.1.2018.

8 Tidningar som levereras till och från Åland

Landskapet Åland hör inte till Europeiska unionens mervärdesskatte- och accisområde, men hör ändå som en del av Finland till EU:s tullområde. Denna särställning för landskapet Åland påverkar inte finska statens beskattningsrätt. Varor och tjänster som säljs på Åland är momspliktiga enligt mervärdesskattelagens allmänna bestämmelser, om inte något annat stadgas i speciallagen gällande Åland (lagen om undantag för landskapet Åland i fråga om mervärdesskatte- och accislagstiftningen 1266/96).

På grund av Ålands särställning finns det en skattegräns för mervärdesbeskattning mellan Åland och EU:s mervärdesskatteområde. Import av varor från Åland till andra delar av Finland eller till andra medlemsstater utgör vid mervärdesbeskattning en beskattningsbar händelse och export av varor från andra delar av Finland eller andra medlemsstater till Åland är befriad från skatt genom exportförsäljning. Försäljning av varor från andra delar av Finland och andra medlemsstater till Åland beskattas som import av varor på Åland. Förfarandet är detsamma som vid handel mellan Fastlandsfinland och områden utanför EU, så varorna ska uppvisas för Tullen och tulldeklarationer ska lämnas in för dem.

Mervärdesskatteskyldiga aktörer deklarerar mervärdesskatten på import till Skatteförvaltningen på eget initiativ med en allmän mervärdesskattedeklaration. Tullen svarar för mervärdesbeskattningen vid import för aktörer i konsumentställning. Mervärdesskatt ska betalas för import av varor oberoende av försändelsens värde. Även införsel av tidningar och tidskrifter på fysiska bärare till Åland från andra delar av Finland eller från andra medlemsstater är skattepliktig. Om försäljaren av en tidning inte sköter tulldeklarationen och betalningen av mervärdesskatt, är prenumeranten skyldig att se till att tulldeklarationen görs och mervärdesskatten betalas för varje tidning. Tidningen kan inte levereras till prenumeranten innan skatten har betalats.

Man kan avvika från det tidningsspecifika förfarandet med stöd av 22 a § i speciallagen gällande Åland. Enligt bestämmelsen kan ett förenklat deklarations- och betalningsförfarande som avviker från det tidningsspecifika förfarandet tillämpas på tidningsprenumerationer som gjorts av en fysisk person till vars eventuella affärsverksamhet införseln inte har anknytning eller en juridisk person som inte är införd i registret över mervärdesskattskyldiga. Bestämmelsen tillämpas på import från EU till landskapet Åland eller från landskapet Åland till andra delar av Finland av tidningar som beställts och levererats som distansförsäljning.  Utan bestämmelsen i fråga kan en enskild tidning inte levereras till prenumeranten innan mervärdesskatten har betalats. Anvisningar för förtullning av tidningar och tidskrifter som prenumereras av privatpersoner och för betalning av mervärdesskatt finns på Tullens webbplats Tulli.fi/sv .

Information om Ålands skattegräns finns i anvisningen Den åländska skattegränsen i mervärdebeskattningen. Mer information om mervärdesskatt vid distansförsäljning till och från Åland finns i Skatteförvaltningens anvisning Mervärdesbeskattning vid distansförsäljning av varor. Tillämpningen av särskilda system på försäljning av varor och tjänster på Åland behandlas i Skatteförvaltningens anvisning De särskilda ordningarna för mervärdesskatt.

ledande skattesakkunnig Mika Jokinen

skattesakkunnig Eija Kivi