Förvaltningslagen och skattelagstiftningen

Anvisningen har ersätts av anvisningen Allmänna bestämmelser om beskattningsförfarande, 6.2.2023 Dnr VH/3035/00.01.00/2022.

Förvaltningslagen är en allmän lag, vilken innehåller bestämmelser om behandling av förvaltningsärenden hos myndigheterna.

Förvaltningslagens (434/2003) syfte är att främja och genomföra god förvaltning och ett gott rättsskydd i förvaltningsärenden. Genom lagen främjas även kvaliteten och effektiviteten i myndigheternas verksamhet. Lagen ska tillämpas bl.a. på de förfaranden som ska iakttas hos statliga myndigheter, varför bestämmelserna i lagen också ska tillämpas i beskattningsförfarandet, om inte något annat föreskrivs i förfarandebestämmelserna i skattelagarna.

Vissa av bestämmelserna i förvaltningslagen lämpar sig inte att iakttas som sådana i beskattningen på grund av beskattningsförfarandets särdrag. Till exempel lagen om beskattningsförfarande (1559/1995), lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ (768/2016) och lagen om skatteuppbörd (11/2018) innehåller vad gäller vissa ärenden bestämmelser som avviker från förvaltningslagen. Förvaltningslagen innehåller avvikande bestämmelser till exempel om behandlingstiden för begäran om omprövning.

Lagstiftningen om beskattningsförfarande innehåller avvikande bestämmelser bland annat om utredningsskyldigheten, hörande av parter, motivering och delgivning av beslut och förfarandet för begäran om omprövning.

2 Avgränsningar av tillämpningsområdet för förvaltningslagen

Genom 4 § i förvaltningslagen begränsas lagens tillämpningsområde. Enligt bestämmelsen tillämpas inte förvaltningslagen på rättsskipning, förundersökning, polisundersökning och utsökning och inte heller på den laglighetskontroll som utövas av justitiekanslern och riksdagens justitieombudsman.  Lagen tillämpas inte på förvaltningsinterna förordnanden som gäller utförande av uppgifter eller andra åtgärder.

Vid behandling av ärenden som gäller förvaltningsklagan tillämpas bestämmelserna i 8 a kap. i förvaltningslagen.

3 Förvaltningslagens förhållande till annan lagstiftning

Förvaltningslagen är den allmänna lag som reglerar förfarandet i samband med behandlingen av ett förvaltningsärende och som tillämpas alltid när något annat inte särskilt bestäms om ett ärende som gäller lagens tillämpningsområde. Enligt förvaltningslagens 5 § får avvikelser från förvaltningslagen ske endast med stöd av lag. De avvikande specialbestämmelsernas relevans i förhållande till förvaltningslagen ska avgöras skilt för varje bestämmelse. Den avvikande regleringen kan vara avsedd att vara utförlig, i vilket fall man endast tillämpar speciallagen. En avvikande reglering kan också innebära att förvaltningslagen ska tillämpas vid speciallagens sida och komplettera dess bestämmelser.

Bestämmelser om elektronisk kommunikation vid inledande och behandling av förvaltningsärenden samt vid delgivning av beslut finns i lagen om elektronisk kommunikation i myndigheternas verksamhet (13/2003).

4 Grunderna för god förvaltning

I förvaltningslagens 2 kapitel regleras om kvalitetsmässiga minimikrav på myndigheternas verksamhet, dvs. om grunderna för god förvaltning. Dessa grunder iakttas också i beskattningen.

4.1 Rättsprinciperna inom förvaltningen

I förvaltningslagens 6 § regleras om de allmänna förvaltningsrättsliga principer som styr myndigheternas prövningsrätt. Sådana principer är principen om jämlikhet, ändamålsbundenhet, opartiskhet, relativitet och förtroendeskydd.

4.2 Serviceprincipen och adekvat service

I förvaltningslagens 7 § regleras om serviceprincipen och adekvat service. Möjligheterna att uträtta ärenden och behandlingen av ärenden hos en myndighet ska om möjligt ordnas så att den som vänder sig till förvaltningen får behörig service och så att myndigheten kan sköta sin uppgift med gott resultat.

Bestämmelser om skyldighet för myndigheter att informera om sin verksamhet, sina tjänster och de rättigheter och skyldigheter som enskilda människor och sammanslutningar har i ärenden som anknyter till myndighetens verksamhetsområde finns i 20 § 2 mom. i lagen om offentlighet i myndigheternas verksamhet (621/1999).

4.3 Rådgivning

Förvaltningslagens 8 § innehåller bestämmelser om myndigheternas skyldighet att ge råd.  Rådgivningsskyldigheten kan således anses omfatta även t.ex. råd som gäller förvaltnings- eller rättspraxis. Skyldigheten gäller dock endast sådana frågor som direkt ansluter sig till ett förvaltningsärende och hör till myndighetens befogenheter.

Rådgivningsskyldigheten förutsätter att kunden har ett konkret behov av rådgivning och av den anledningen ska man uppskatta om kunden har faktiska möjligheter att sköta ärendet på egen hand. Rådgivningsskyldigheten förpliktar inte myndigheten att svara på omfattande förfrågningar av allmän natur, utan förutsätter att kunden ställer sakliga och tillräckligt individualiserade frågor. Bestämmelsen förpliktar således inte myndigheten att svara på frågor om t.ex. skatteplanering. Enligt 2 momentet ska myndigheten vid behov försöka anvisa kunden till en behörig myndighet

4.4 Krav på gott språkbruk

I förvaltningslagens 9 § finns de centrala kraven för kvaliteten på myndigheternas språkbruk. Det förutsätts att språket som används i behandlingen av ett förvaltningsärende ska vara klart och innehållsmässigt begripligt. Bestämmelsen gäller både skriftlig och muntlig framställning. Språket ska vara sådant att kunden kan förstå ärendets innebörd och få tillräckligt information med hänsyn till ärendets art. Handlingarna bör vara logiska och lättförståeliga. Strukturellt tunga texter som innehåller tekniska detaljer bör undvikas. Samtidigt ska man försäkra sig om att sakinnehållet är rätt.

4.5 Myndighetssamarbete

I förvaltningslagens 10 § regleras om samarbetet mellan myndigheterna. Syftet med bestämmelsen är att få förvaltningen att fungera effektivare och försnabba behandlingsprocessen så att kunden inte nödvändigtvis behöver vända sig till olika myndigheter för att kunna sköta ett ärende. Enligt bestämmelsen ska myndigheterna bistå varandra i skötseln av en förvaltningsuppgift. Med detta avses närmast utlåtanden och utredningar som behövs för att ett förvaltningsärende ska kunna avgöras. Skyldigheten att ge bistånd till en annan myndighet gäller dock endast ärenden som hör till myndighetens behörighet och bistånd kan förutsättas endast i den omfattning ärendet kräver. Därtill kan bistånd ges endast inom gränserna för myndighetens egen tystnadsplikt. Den myndighet som är föremål för en begäran kan vägra ge bistånd till en annan myndighet, om begäran anses vara onödigt omfattande eller annars oändamålsenlig med hänsyn till ärendets art.

Även i övrigt ska myndigheterna vid behov sträva till samarbete med varandra. Samarbetet kan betyda t.ex. överläggningar mellan myndigheterna, eller att myndigheter som behandlar likartade ärenden följer med varandras praxis. I 2 momentet anges att om handräckning mellan myndigheterna föreskrivs särskilt.

Enligt 93 § i lagen om beskattningsförfarande och 79 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ

är polisen enligt sin behörighet skyldig att lämna nödvändig handräckning till Skatteförvaltningen.

5 Berörd part

I förvaltningslagens 11 § definieras vem som ska betraktas som part i ett förvaltningsärende. Bestämmelsen är viktig i synnerhet med tanke på hörande. Bestämmelsen är allmänt utformad för att partsställningen ska kunna bedömas tillräckligt flexibelt och från fall till fall. Enligt motiveringarna till regeringspropositionen (72/2002) utgörs en part av den som omedelbart berörs ett avgörande, dvs. den vars rätt, fördel eller skyldighet beslutet i ett ärende gäller. De som omedelbart berörs av ett avgörande är t.ex. den skattskyldig eller betalningsskyldig vars ärende beslutet gäller. En part utgörs dock också av den vars rätt, fördel eller skyldighet ärendet gäller, men till vilken det beslut som ska fattas inte uttryckligen kommer att rikta sig. Huruvida ett beslut gäller en persons rätt eller fördel på ett sådant sätt att personen anses ha partsställning ska avgöras fall för fall.

I beskattningen anses sådana parter utgöras av de som tilldelats ansvar för skatten, bl.a. de som enligt 54 § 1 mom. i lagen om skatteuppbörd tilldelats ansvar i ett beskattnings- eller debiteringsbeslut eller med ett separat beslut enligt 2 mom. En person som enligt 62 § i lagen om beskattningsförfarande får söka ändring kan på grund av detta vara t.ex. en make eller maka, om han eller hon får söka ändring i den andras beskattning på grund av att den påverkar hans eller hennes eget skattebelopp. Det finns närmare information om detta i anvisningen Att söka ändring i beslut av Skatteförvaltningen.

6 Komplettering av handlingar

I förvaltningslagens 22 § finns bestämmelser om avhjälpande av en brist i en handling. Är en handling som tillställts en myndighet bristfällig, ska myndigheten uppmana avsändaren att komplettera handlingen inom en viss tid, om det inte är onödigt med tanke på avgörandet av ärendet.

Det är fråga om ett fel i handlingens form t.ex. när handlingen inte har undertecknats trots att underteckning förutsätts annanstans i lag. I förvaltningslagens 22 § 2 mom. föreskrivs om komplettering av en sådan handling med en underskrift som har kommit in till en myndighet. En handling behöver inte kompletteras med en underskrift när den innehåller avsändarens kontaktinformation och det finns ingen anledning att betvivla handlingens autenticitet och integritet. I motiveringarna till regeringspropositionen (72/2002) konstateras det att en handling som kommit in till en myndighet inte behöver kompletteras med en underskrift, när den innehåller sådana uppgifter att myndigheten kan kontakta avsändaren om myndigheten betvivlar handlingens autenticitet och integritet. Med en handlings autenticitet avses uppgiften om handlingens avsändare och med integritet avses att handlingen är oförändrad. Misstankar i fråga om autenticiteten eller integriteten ger myndigheten rätt att kräva att handlingen ska lämnas in undertecknad. Vid behov kan myndigheten kontakta avsändaren. Myndigheten som behandlar ärendet får pröva en handlings autenticitet eller integritet.

I 3 § i Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter (1020/2019) har det separat förordnats att en skattedeklaration ska undertecknas. Enligt 80 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ ska en skattskyldig underteckna skattedeklarationen och andra handlingar. Enligt 32 § i punktskattelagen ska en elektronisk skattedeklaration certifieras med en elektronisk underskrift eller på något annat godtagbart sätt. Den skattskyldige ska underteckna en skattedeklaration som lämnas in på en pappersblankett.

Det finns inga uttryckliga bestämmelser om undertecknande av en begäran om omprövning i förvaltningslagen. En underskrift är i praktiken nödvändig bland annat för att styrka att begäran om omprövning gjorts av en person som är berättigad att söka ändring.  En begäran om omprövning behöver inte kompletteras med en underskrift, om de behövliga individualiseringsuppgifterna om den skattskyldige angetts i den och det inte finns orsak att misstänka att någon annan än den skattskyldige själv avfattat begäran om omprövning eller att innehållet i begäran om omprövning ändrats.

Om en begäran om omprövning skickats t.ex. per e-post, blir 22 § 2 mom. i förvaltningslagen tillämplig, enligt vilket en handling som kommit in till en myndighet inte behöver kompletteras med en underskrift, om handlingen innehåller uppgifter om avsändaren och det inte finns anledning att betvivla handlingens autenticitet och integritet. En motsvarande bestämmelse ingår också i 9 § 2 mom. i lagen om elektronisk kommunikation i myndigheternas verksamhet.

7 Behandling utan dröjsmål

Ett ärende ska enligt 23 § 1 mom. i förvaltningslagen behandlas utan ogrundat dröjsmål. Rätten att få sin sak behandlat utan ogrundat dröjsmål grundar sig på 21 § 1 mom. i grundlagen. Denna rätt hänför sig främst till de ärenden i vilka det finns en part. Bestämmelsen innehåller också ett krav på behandlingsskyldighet. Med andra ord, myndigheten ska pröva varje yrkande som har framförts till den och avgöra det.

I 2 momentet förpliktas myndigheten att på en parts begäran ge denne en uppskattning om när ett beslut i hans eller hennes ärende kommer att ges. En sådan begäran kan vara antingen muntlig eller skriftlig. Om behandlingstiden blir längre än uppskattat, ska myndigheten på partens begäran ge denne en ny uppskattning och samtidigt underrätta parten om orsaken till fördröjningen. Även i övrigt är myndigheten skyldig att svara på frågor som gäller behandlingsprocessens framskridande.

Enligt 23 a § i förvaltningslagen ska en myndighet för de centrala ärendegrupperna inom sitt verksamhetsområde ange förväntad handläggningstid för sådana ärenden som myndigheten avgör genom förvaltningsbeslut och som kan inledas endast på initiativ av en part. Bestämmelsen gäller inte för ärenden som omfattas av bestämmelser om en tidsfrist för handläggningen. Hos Skatteförvaltningen gäller bestämmelsen till exempel för begäran om omprövning av en skattskyldig och behandlingstiderna för ansökningar om befrielse från skatt. En myndighet ska ge information om behandlingstiderna på behörigt sätt till sina kunder.

8 Gemensam behandling av ärenden

Enligt 25 § förvaltningslagen ska myndigheten bereda och avgöra samtidigt sådana ärenden om myndighetsbeslutet kan ha en betydande inverkan på avgörandet i ett annat ärende som samtidigt är anhängigt hos samma myndighet. Bestämmelsen förutsätter alltså inte att ärendet de facto har konkret inverkan på ett annat ärende som är anhängigt samtidigt hos samma myndighet. Det räcker att beslutet kan påverka ett annat ärende som samtidigt är anhängigt. Å andra sidan förutsätts att inverkan ska vara betydande.

Ovan nämnda ärenden behöver dock inte enligt förvaltningslagen beredas och avgöras samtidigt om gemensam behandling medför menligt dröjsmål eller är onödig med hänsyn till ärendets art eller natur. I skattefrågor kan man i allmänhet inte avvika från kravet på gemensam behandling med hänsyn till ärendets art eller natur. Däremot kan den gemensamma behandlingen medföra menligt dröjsmål även i skattefrågor. I motiveringarna till regeringspropositionen (72/2002) hänvisas det uttryckligen till fall där ärenden som samtidigt är anhängiga hos en större myndighet – t.ex. hos Skatteförvaltningen – avgörs av olika enheter inom myndigheten, vilket leder till att den gemensamma behandlingen medför dröjsmål.

Skatteförvaltningen är en riksomfattande myndighet som i praktiken behandlar skatteärenden i sina olika enheter. Det finns ett antal situationer där ett skatteärende som behandlas kan påverka ett annat ärende som samtidigt behandlas i en annan enhet inom Skatteförvaltningen. Sådana ärenden kan förekomma t.ex. mellan två olika skattskyldiga, mellan bolaget och delägaren och i avgöranden som gäller samma skattskyldig men olika skatteslag. De undantag som anges i förvaltningslagen om att behandla ärenden tillsammans räcker inte till i situationer som gäller verkställande av beskattningen. I vissa fall kan ärendena inte behandlas tillsammans vid beskattningen, eftersom arbetet eventuellt har fördelats så att t.ex. delägaren och bolaget beskattas i olika enheter inom Skatteförvaltningen. Det är också möjligt att beskattningen av olika skattskyldiga ofta slutförs vid olika tidpunkter: t.ex. ett bolags beskattning kan redan vara slutförd, medan delägarens beskattning är under behandling. Beskattningen av makar slutförs dock samtidigt. Ett stort antal ärenden begränsar också skattemyndighetens möjligheter att behandla olika skattskyldigas ärenden tillsammans.

I 26 a § i lagen om beskattningsförfarande finns det bestämmelser om en lindrigare skyldighet att behandla ärenden gemensamt. Enligt bestämmelsen ska ärendena beredas och avgöras gemensamt om beslutet har en betydande inverkan på avgörandet i ett ärende som samtidigt är anhängigt hos samma myndighet och om det är möjligt med beaktande av antalet ärenden, arbetsarrangemangen och slutförandet av beskattningen och gemensam behandling inte medför menligt dröjsmål. Avvikande från förvaltningslagen förutsätter denna bestämmelse alltså en konkret inverkan på ett annat ärende som samtidigt är anhängigt hos samma myndighet. Utgångspunkten är - med beaktande av att beslut ska vara enhetliga och skattskyldiga jämställda - att ärendena bereds och avgörs samtidigt om det är möjligt med tanke på de omständigheter som anges i bestämmelsen.

Motsvarande princip om gemensam behandling tillämpas med stöd av 9 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ också i arvs- och gåvobeskattningen, fastighetsbeskattningen, överlåtelsebeskattningen, förskottsuppbörden och i skatteuppbörden.

Även om de ovan nämnda bestämmelserna inte förpliktar till det, ska man i mån av möjlighet sträva efter gemensam behandling av ärenden också över enheternas ansvarsområden, t.ex. vad gäller förtäckt dividend.

9 Tolkning och översättning

Bestämmelser om de språk som myndigheterna ska använda och den anknutna översättningen och tolkningen finns bl.a. i grundlagen, förvaltningslagen, språklagen (423/2003) och samiska språklagen (1086/2003). Huvudregeln enligt språklagen är att var och en har rätt att hos statliga myndigheter använda sitt eget språk, antingen finska eller svenska, bli hörd och att få handlingarna på sitt eget språk, antingen finska eller svenska. Det betyder att utlänningar som är bosatta i Finland inte enligt språklagen har rätt att använda sitt modersmål, utan han eller hon måste använda finska eller svenska. En same har enligt samiska språklagen rätt att i egen sak eller i ett ärende där han eller hon hörs använda samiska i alla Skatteförvaltningens enheter. Dessutom innehåller språklagen och samiska språklagen bestämmelser om översättning av handlingar.

Enligt självstyrelselagen för Åland är svenska det enda officiella språket på Åland. Därför är tjänstespråket svenska hos de region-, kommun- och statsförvaltningsmyndigheter som verkar i landskapet, såsom Ålands skattebyrå. Också all kommunikation från de åländska myndigheterna till finskspråkiga personer ska ske på svenska. Enligt självstyrelselagen har en finsk medborgare dock, då han eller hon uträttar ärenden på Åland, rätt att i egna ärenden använda finska i domstol och vid kontakt med andra statliga myndigheter. Vid behov kan en tolk användas.

Översättning och tolkning regleras genom 26 § i förvaltningslagen. En myndighet ska ordna tolkning och översättning i ett ärende om en part som använder romani eller teckenspråk eller något annat språk inte behärskar det språk, finska eller svenska, som ska användas vid myndigheten, eller om en part på grund av handikapp eller sjukdom inte kan göra sig förstådd. Översättning och tolkning behöver inte erbjudas till partens modersmål, utan det räcker att översättningar och tolkningar finns tillgängliga till ett sådant språk som parten kan anses behärska tillräckligt med tanke på ärendet. Tolknings- och översättningshjälp kan t.ex. ges av sådana tjänstemän som är kapabla till det. I motsats till bestämmelserna i språklagen, förutsätts inte någon officiell översättning i bestämmelsen. Av översättningen ska dock framgå handlingens centrala innehåll och alla sådana uppgifter som kan ha betydelse för avgörandet i ärendet. Myndigheten ska överväga fall för fall behovet och omfattningen av översättningen.

Om det är fråga om ett ärende som enbart parten själv kan inleda på eget initiativ, är det i första hand parten som ska ordna översättning och tolkning. Sådana skatteärenden utgörs av till exempel begäran om omprövning, ansökningar om förhandsavgörande och ansökningar om befrielse från skatt. Myndigheten kan även då se till att översättning och tolkning ordnas till den grad att ärendet blir skött eller för att trygga partens rättigheter, även om myndigheten inte är skyldig till det.

Om den skattskyldige inte kan finska eller svenska som är myndighetens arbetsspråk ska myndigheten enligt 26 § i förvaltningslagen se till att den skattskyldige får tolknings- och översättningshjälp i ärenden som kan bli anhängiga på myndighetsinitiativ. Då bör kunden i regel själv kontakta Skatteförvaltningen och be skattemyndigheten att översätta eller tolka handlingen till ett sådant språk som kunden förstår. I fall där den skattskyldige inte reagerar på handlingar som skattemyndigheten skickat i ett ärende som kan inledas på myndighetsinitiativ och skattemyndigheten har särskilda skäl att misstänka att kunden eventuellt inte kan finska eller svenska bör man kontrollera att den skattskyldige förstår innehållet i handlingarna som han eller hon fått på finska eller svenska. Då skickar man till den skattskyldige en sådan översättning till engelska som räcker för att förstå det centrala innehållet i handlingen och uppgifter som kan ha betydelse för avgörandet i ärendet samt vid behov de åtgärder som den skattskyldige ska vidta i ärendet. Om man förmodar att kunden förstår något annat språk som står till förfogande inom förvaltningen, kan detta språk användas i stället.

Enligt förvaltningslagens serviceprincip (t.ex. 7 § och 26.3 §) får myndigheten också ordna bättre språklig service än vad som förutsätts i bestämmelserna. Av den anledningen kan myndigheten t.ex. ta emot en handling på något annat språk än finska eller svenska om det finns tillräckligt med sakkunskap att få ärendet utrett.

10 Jäv, fortsatt behandling av ett ärende och avgörande av jävsfrågor

En tjänsteman får inte enligt förvaltningslagens 27 § delta i behandlingen av ett ärende eller vara närvarande vid behandlingen om tjänstemannen är jävig. Med tjänsteman avses här en person som står i tjänsteförhållande eller därmed jämförbart anställningsförhållande till en myndighet. Bestämmelserna om tjänstemannajäv gäller enligt förvaltningslagens 27 § 2 mom. också ledamöter i ett kollegialt organ och andra som deltar i behandlingen av ett ärende, samt den som förrättar inspektion. Begreppet tjänsteman omfattar således även personer som utövar offentlig makt. Begreppet person som utövar offentlig makt har definierats i 40 kap. 11 § 5 punkten strafflagen. Bestämmelser om jäv omfattar således bl.a. medlemmar i skatterättelsenämnder samt praktikanter och personer i arbetsavtalsförhållande som kan ha anförtrotts uppgifter som gäller behandlingen av förvaltningsärenden.

I 22 § 3 mom. i lagen om Skatteförvaltningen anges att om ordföranden eller en medlem har varit med om att fatta ett beskattningsbeslut, får han eller hon inte i skatterättelsenämnden behandla ett rättelseyrkande som gäller ärendet i fråga. På jäviga ordförande och medlemmar i skatterättelsenämnder gäller i övrigt det som förvaltningslagen anger om jäv.

Förvaltningslagens uttryck i fråga om deltagande i och närvaro vid behandlingen av ett ärende är enligt regeringspropositionen innehållsmässigt omfattande. Med behandling av ett ärende avses inte endast själva beslutsfattandet, utan också åtgärder som omedelbart föregår avgörandet, dvs. beredning och föredragning, begäran om utlåtanden, hörande av parter och inhämtande av utredningar. Bestämmelserna om jäv tillämpas inte på vanligt kontorsarbete och därmed jämförbara åtgärder, såsom t.ex. registrering eller arkivering av handlingar. Förbudet att vara närvarande har betydelse särskilt när det gäller sammanträden av ett kollegialt organ. En jävig tjänsteman får inte heller delta i en diskussion som föregår avgörandet.

Syftet med förvaltningslagens 30 § är att förhindra att behandlingen av ärendet fördröjs på grund av jäv. En ojävig tjänsteman ska utan dröjsmål förordnas i en jävig tjänstemans ställe. En jävig tjänsteman får dock avgöra ett brådskande ärende, om jävet inte kan inverka på avgörandet. Det är dock inte nödvändigt att ersätta en jävig tjänsteman i en skatterättelsenämnd, om nämnden är beslutför också utan den jäviga medlemmen.

I förvaltningslagens 29 § föreskrivs om hur en jävsfråga ska avgöras. En fråga som gäller jäv ska avgöras utan dröjsmål. En jävsfråga väcks vanligen på tjänstemannens eget initiativ, men också någon annan person som deltar i behandlingen av ärendet eller en part kan åberopa jäv. Enligt regeringspropositionen räcker enbart sannolikhet i praktiken inte som grund för prövning av jävsinvändningen, utan utgångspunkten är att det ska finnas grundad anledning att misstänka jäv mot tjänstemannen.

Jäv prövas alltid fall för fall. En tjänsteman avgör i allmänhet själv om han eller hon är jävig eller inte. Om en invändning om jäv gäller en medlem eller föredragande i ett kollegialt organ, är det enligt förvaltningslagens 29 § 2 mom. organet som ska besluta om jävsfrågan. Ett kollegialt organ beslutar också om någon annan som har rätt att närvara är jävig. Det är således skatterättelsenämnden som avgör om en medlem eller föredragande tjänsteman i skatterättelsenämnden är jävig. Personen som är jävig ska meddela skatterättelsenämnden att han eller hon är jävig, varefter nämnden avgör jävsfrågan. Den som har påståtts vara jävig bör höras innan jävsfrågan avgörs, om det inte är uppenbart onödigt. Ett jävsbeslut ska motiveras och det får inte överklagas.

En jävig medlem får inte delta i avgörandet av jävsfrågan, med undantag för de situationer där organet inte är beslutfört utan personen i fråga och det inte är möjligt att utan avsevärt dröjsmål få en ojävig person i hans eller hennes ställe.

Föredraganden vid skatterättelsenämnden kan främst jämföras med sakkunniga och de är följaktligen inte sådana föredraganden som har föredragandeansvar för avgörandet. En tjänsteman som förbereder rättelseyrkanden för behandling vid en skatterättelsenämnd eller vid ett sammanträde utreder ärendet för nämndens ordförande och medlemmar omfattas av jävsgrunderna i 28 § i förvaltningslagen. Den förberedande tjänstemannen blir dock inte jävig endast av den anledningen att han eller hon varit med om att fatta beskattningsbeslutet i fråga. Jäv skulle förutsätta att ärendet har behandlats tidigare och att vid denna behandling har uppkommit något sådant som kan anses äventyra en jämlik behandling och tilltron till tjänstemannens opartiskhet (se HFD 2004:82). En tjänsteman som föredrar ärenden vid en skatterättelsenämnd får inte vara jävig när han eller hon ska vidta åtgärder för att förbereda avgörandet, utan ska före det vid behov själv anföra jäv.

Jäv i skatterättelsenämnden har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Anvisningar om skatterättelsenämndeförfarandet.

11 Jävsgrunder

Jävsgrunderna ingår i 28 § i förvaltningslagen. En tjänsteman är jävig:

1. om tjänstemannen eller en närstående till honom eller henne är part,
2. om tjänstemannen eller en närstående till honom eller henne biträder eller företräder en part eller den för vilken avgörandet i ärendet kan väntas medföra synnerlig nytta eller skada,
3. om avgörandet i ärendet kan väntas medföra synnerlig nytta eller skada för tjänstemannen eller för en i 2 mom. 1 punkten avsedd närstående till honom eller henne,
4. om tjänstemannen står i anställningsförhållande eller i sådant uppdragsförhållande som har samband med det föreliggande ärendet till en part eller till någon för vilken avgörandet i ärendet kan väntas medföra synnerlig nytta eller skada,
5. om tjänstemannen eller en i 2 mom. 1 punkten avsedd närstående till honom eller henne är medlem av styrelsen, förvaltningsrådet eller något därmed jämförbart organ eller är verkställande direktör eller innehar motsvarande ställning i en sådan sammanslutning eller stiftelse eller sådant statligt affärsverk eller sådan statlig inrättning som är part eller för vilken avgörandet i ärendet kan väntas medföra synnerlig nytta eller skada,
6. om tjänstemannen eller en i 2 mom. 1 punkten avsedd närstående till honom eller henne hör till direktionen för eller något annat därmed jämförbart organ i ett ämbetsverk eller en inrättning och det är fråga om ett ärende som sammanhänger med styrningen eller övervakningen av ämbetsverket eller inrättningen, eller
7. om tilltron till tjänstemannens opartiskhet av något annat särskilt skäl äventyras.

Den krets av närstående som anges i jävsgrunderna definieras i förvaltningslagens 28 § 2 mom. Kretsen av närstående indelas i tre grupper. Den första omfattar en tjänstemans allra närmaste krets, som kallas familjekrets. Till den andra gruppen hör sådana släktingar som är mera avlägset släkt än familjekretsen och till den tredje gruppen utgörs av tjänstemannens makes eller makas närmaste släktingar. Släktingar som kommer via äktenskapet eller samboförhållandet anses ha samma vikt i bedömningen av om jäv föreligger. Med make avses förutom äkta makar även sambor eller makar i registrerade partnerskap. Som närstående betraktas motsvarande halvsläktingar. Med närstående avses också annat särskilt nära förhållande eller dennes make. En person med särskilt nära förhållande ska enligt regeringspropositionens motivering i allmänhet ha en motsvarande ställning som familjemedlem eller annan person i punkt 1.

I förvaltningslagens 28 § 1 mom. 7 punkten ingår en generalklausul om att personen är jävig om tilltron till denna persons opartiskhet av något annat särskilt skäl äventyras. Ett sådant skäl kan vara t.ex. att tjänstemannen har behandlat samma ärende hos en lägre myndighet och att den tidigare behandlingen har innehållit något sådant som kan äventyra en jämlik behandling och tilltron till tjänstemannens opartiskhet. Ett sådant skäl ska i allmänhet kunna observeras av en utomstående och den fara som det utgör för opartiskheten ska vara av ungefär av samma grad som de jävsgrunder som anges i 1– 6 punkterna i bestämmelsen. Bestämmelsen bör tillämpas så att medborgarnas tilltro till tjänstemännens opartiskhet får skydd. Denna princip bör dock inte leda till att en tjänsteman åberopar jäv på sådana grunder som är betydelselösa med tanke på jävsfrågan.

12 Hörande av parterna

Enligt förvaltningslagens 34 § ska en part innan ett ärende avgörs beredas tillfälle att framföra sin åsikt om ärendet och avge sin förklaring med anledning av sådana yrkanden och sådan utredning som kan inverka på hur ärendet kommer att avgöras. Ett avgörande får avgöras utan att en part hörs bl.a. om yrkandet lämnas utan prövning eller omedelbart avslås såsom ogrundat, eller om hörandet av någon annan orsak är uppenbart onödigt.

I förvaltningslagen har intagits en omfattande definition av begreppet part. I motiveringen konstateras att begreppet part också kan användas om en sådan part som beslutet inte direkt gäller men vars rätt, fördel eller skyldighet ärendet gäller.

I förvaltningslagens 36 § föreskrivs om skyldigheten av en myndighet att underrätta en part om syftet med hörandet. I meddelandet ska parten upplysas om den frist inom vilken förklaring ska avges till myndigheten samt att ärendet kan avgöras trots att man inte följt fristen. I en begäran om hörande ska man vid behov specificera om vilka frågor utredning begärs. Någon specifikation av frågor behövs inte om syftet med förklaringen annars är klart. I samband med meddelandet ska parten enligt bestämmelsen tillställas de handlingar som behövs med tanke på hörandet. Handlingarna tillställs i original eller kopia eller parten ska på något annat sätt beredas tillfälle att ta del av dem.

Det hörande som förvaltningslagen förutsätter är problematiskt vid verkställande av beskattningen i synnerhet när skattemyndigheten fattar ett stort antal beslut både i förskottsuppbörden och i beskattningen av första graden. Därför finns det separata bestämmelser om hörande i skattelagstiftningen.

Det finns bestämmelser om hörande av en skattskyldig i 26 § i lagen om beskattningsförfarande och i 7 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ. En skattskyldig ska höras om man väsentligt avviker från skattedeklarationen och de uppgifter som den skattskyldige lämnat eller om beskattningen ändras till den skattskyldiges nackdel. Den skattskyldige hörs i praktiken alltid också innan påförande av skatteförhöjning och en försummelseavgift. Vad gäller ett kompletterande beskattningsbeslut enligt 51 a § i förvaltningslagen, vilket ska göras i inkomstbeskattningen, fastighetsbeskattningen och tonnagebeskattningen, tillämpas på hörande av skattskyldiga i huvudsak samma bestämmelser som i den beskattning som ska verkställas årligen, det vill säga som i den ordinarie beskattningen.

När Skatteförvaltningen begär att den skattskyldige ska avge bemötande eller lämna en annan utredning, ska Skatteförvaltningen såvitt möjligt nämna vilka omständigheter som ska utredas av den skattskyldige. I 26 § 3 mom. i lagen om beskattningsförfarande och 7 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ föreskrivs, att man vid behov ska utsätta en skälig tidsfrist för att avge bemötande eller lägga fram annan utredning. Vad som ska betraktas som skälig tidsfrist avgörs enligt ärendets art, men den bör i allmänhet vara minst två veckor.

Bestämmelserna i 26 § 3 mom. i lagen om beskattningsförfarande innehåller uttömmande bestämmelser om hörande av en skattskyldig aktör i den ordinarie beskattningen då ett kompletterande beskattningsbeslut fattas och då beskattningen rättas. I de fall som bestämmelsen gäller hörs alltså endast den skattskyldige – med andra ord, inte t.ex. dem som enligt 62 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande har rätt att söka ändring.

Det finns separata bestämmelser om hörandeförfarandet i samband med beskattning enligt uppskattning i 27 § 3 mom. i lagen om beskattningsförfarande, 43 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 34 § 2 mom. i arvs- och gåvoskattelagen och i 35 § 2 mom. i lagen om överlåtelseskatt. Innan verkställande av beskattning enligt uppskattning, ska Skatteförvaltningen sända en uppmaning om att lämna in en skattedeklaration eller ett bouppteckningsinstrument eller att uppvisa en utredning. Uppmaningen innehåller information om beloppet på skatt som ska påföras enligt uppskattning eller om inkomster eller medel som ska läggas till.

Enligt 40 § i punktskattelagen ska den skattskyldige ges tillfälle att bli hörd om det när beskattningen verkställs görs väsentlig avvikelse från den skattskyldiges skattedeklaration. Den skattskyldige ska ges tillfälle att bli hörd innan beskattning enligt uppskattning, rättelse till skattetagarens fördel eller efterbeskattning verkställs. Enligt 45 § 2 mom. i punktskattelagen ska en part, innan skatteförhöjning och en felavgift påförs, ges tillfälle att bli hörd. Ett beslut om skatteförhöjning eller felavgift kan emellertid fattas utan att parten hörs, om skatteförhöjningen eller felavgiften påförs utifrån den grunden att en deklaration eller andra uppgifter eller handlingar inte lämnats in till Skatteförvaltningen inom föreskriven tid.

Skatteförvaltningen påför en förseningsavgift för en skattskyldig, om en skattedeklaration lämnas in efter den föreskrivna utsatta tiden (35 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 33 § i lagen om beskattningsförfarande, 36 b § i lagen om överlåtelseskatt, 25 § i fastighetsskattelagen, 36 b § i arvs- och gåvoskattelagen och 22 § i lagen om inkomstdatasystemet). Den skattskyldige hörs innan en förseningsavgift påförs enbart om det är nödvändigt av en särskild orsak.

Enligt 22 § i lagen om inkomstdatasystemet ska prestationsbetalaren ges tillfälle att lämna utredning på det sätt som föreskrivs i 7 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ innan en förseningsavgift påförs, om det inte är uppenbart onödigt att höra prestationsbetalaren innan förseningsavgiften påförs. Om en förseningsavgift påförs till ett belopp på högst 200 euro, ska tillfälle att lämna en utredning ges enbart om det är nödvändigt av en särskild orsak.

På hörande av en skattskyldig i fastighetsbeskattningen tillämpas enligt 22 § i fastighetsskattelagen vad som föreskrivs om detta i lagen om beskattningsförfarande.

Bestämmelser om hur en part ska höras i samband med beslut som fattas vid fastställande av förskottsinnehållningsprocent eller påförande av förskottsbetalning finns i 18 § och 24 § i lagen om förskottsuppbörd. Fastställande av innehållningsprocent enligt 10 § och fastställande av ny innehållningsprocent enligt 18 § i lagen om förskottsuppbörd kan ske utan att höra den skattskyldige. Fastställandet av en ny innehållningsprocent förutsätter att det är uppenbart att den inte motsvarar det sammanlagda beloppet av skatter och avgifter som ska påföras den skattskyldige för skatteåret. På motsvarande sätt kan skatt enligt 24 § i lagen om förskottsuppbörd fastställas eller ändras utan att höra den skattskyldige. Ändring av ett förskott förutsätter att förskottet inte motsvarar det sammanlagda beloppet av skatter och avgifter som ska påföras den skattskyldige för skatteåret.

Trots att innehållningsprocenten kan fastställas och skatt som ska betalas i form av förskottsbetalning kan ändras utan att höra den skattskyldige, ska den skattskyldige höras vid behov. Den skattskyldige bör höras t.ex. om det behövs för att utreda det rätta beloppet av skatt. Med stöd av 8 § i källskattelagen ska bestämmelserna om hörande i lagen om förskottsuppbörd iakttas också i källbeskattningsförfarandet.

Med stöd av 4 § i lagen om skatteuppbörd påför Skatteförvaltningen skatt för den skattskyldige och de för skatten ansvariga personerna solidariskt. De ansvariga ska antecknas i Skatteförvaltningens beskattningsbeslut, i ett sammandrag enligt 70 §, eller i något annat meddelande om obetalda skatter som skickats till den skattskyldige.

Om en i 1 mom. avsedd anteckning om ansvar inte gjorts, ska Skatteförvaltningen ge den som ska åläggas ansvar tillfälle att lämna utredning och fatta ett särskilt beslut om att denne ska åläggas ansvar för betalningen av skatt solidariskt med den skattskyldige.

Enligt 72 § i lagen om skatteuppbörd korrigerar Skatteförvaltningen, om saken inte avgjorts genom ett beslut med anledning av besvär och något annat inte följer av 34 §, på eget initiativ eller på yrkande av den skattskyldige eller den som ansvarar för skatten ett fel som uppstått vid uppbördsförfarandet omedelbart efter det att felet upptäckts.

I 34 § i lagen om skatteuppbörd har det föreskrivits att innan ett beslut om indrivning av en återbäring som betalats ut felaktigt fattas, ska den skattskyldig ges tillfälle att ge en utredning, om detta inte är uppenbart onödigt.

Det finns bestämmelser om hörande av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt i 26 d § i lagen om beskattningsförfarande, 7 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, i 55 § i bilskattelagen och i 41 och 107 § i punktskattelagen. Enligt detta lagrum ska skattetagarna och rättsbevakningsenheten höras så att enheten ges tillfälle att ta del av beskattningshandlingarna, om inte något annat bestäms på något annat ställe i skattelagstiftningen.

I 56 a § i lagen om överlåtelseskatt finns det bestämmelser med motsvarande innehåll om hörande av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt.  Bestämmelsen i lagen om beskattningsförfarande om hörande av rättsbevakningsenheten tillämpas med stöd av en hänvisningsbestämmelse också i arvs- och gåvobeskattningen, fastighetsbeskattningen, förskottsuppbörden och källbeskattningen.

Bestämmelser om hörande av rättsbevakningsenheten innan ett ärende avgörs finns ytterligare i 25 § i lagen om Skatteförvaltningen. Enligt bestämmelsen kan en enhet inom Skatteförvaltningen, centralskattenämnden eller en skatterättelsenämnd som behandlar ett ärende som gäller beskattning eller rättelseyrkande ge enheten tillfälle att bli hörd innan ärendet avgörs. Bestämmelsen medför rätten att bli hörd men den är inte förpliktande. Enligt motiveringen i regeringspropositionen möjliggör bestämmelsen ett relativt flexibelt förfarande i samband med hörande av skattetagare. Ärendet behandlas i sin helhet med beaktande av dess karaktär och omfattning. Den enhet inom Skatteförvaltningen som saken gäller, Centralskattenämnden eller en skatterättelsenämnd prövar om det är nödvändigt att höra rättsbevakningsenheten. I prövningen iakttas också rättsbevakningens syfte och innehåll enligt lagen om Skatteförvaltningen, t.ex. lagens 24 § 2 mom. Ett ärende som är föremål för hörande ska således vara juridiskt oklart eller medföra betydande skatteintresse. Det är således ovanligt att rättsbevakningsenheten ska höras innan ärendet avgörs. Skatteförvaltningen har gett anvisningen Bevakning av skattetagarnas rätt inom Skatteförvaltningen vad gäller hörande av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt.

Hörande av parter vid behandlingen av rättelseyrkanden omfattas av förvaltningslagens bestämmelser om hörande och skattelagstiftningens bestämmelser om hörande av rättsbevakningsenheten. Utgångspunkten för hörandet är att den skattskyldige ska höras som rättsbevakningsenhetens motpart innan beslut fattas om sådana rättelseyrkanden som framställts av rättsbevakningsenheten, om hörandet inte är uppenbart onödigt t.ex. på grund av att yrkandet lämnas utan prövning eller av någon annan orsak. Den skattskyldige ska reserveras möjlighet att lämna genmäle på grund av ett eventuellt bemötande av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt till hans eller hennes rättelseyrkande, om detta inte är uppenbart onödigt. Den skattskyldige ska också i allmänhet ges tillfälle att lämna ett bemötande med anledning av ett eventuellt utlåtande som inhämtats av skatteinspektörerna i ärendet. Rättsbevakningsenheten ges vid behov tillfälle att avge genmäle med anledning av den skattskyldiges rättelseyrkande eller den skattskyldiges bemötande. Motsvarande förfarande tillämpas på förfarandet för begäran om omprövning vad gäller skatteuppbörd, arvs- och gåvobeskattning och fastighetsbeskattning.

13 Beslutets innehåll

Enligt 44 § i förvaltningslagen ska ett skriftligt beslut redogöra bl.a. för alla parter som omedelbart berörs av beslutet, motiveringen till beslutet och specificerad information om vad en part är berättigad eller förpliktad till eller hur ärendet annars har avgjorts. Därtill ska beslutet redogöra för namn och kontaktuppgifter för den person av vilken en part, om han eller hon så önskar, kan begära närmare uppgifter om beslutet. En sådan person kan vara den som fattat beslutet eller annars deltagit i avgörandet.

Alla sådana beslut som meddelas i beskattningen uppfyller inte förvaltningslagens krav. I 51 § i lagen om beskattningsförfarande finns det uttömmande bestämmelser om innehållet i beslutshandlingar. I beskattningsbeslutet anges uppgifter som specificerar den skattskyldige, den myndighet som verkställt beskattningen jämte kontaktuppgifter samt uppgifter om den skattskyldiges inkomster och tillgångar, skatter och avgifter, skatteåterbäring och kvarskatt.

I det kompletterande beskattningsbeslutet meddelas den myndighet som har fattat beslutet inklusive dess kontaktuppgifter. Det samma gäller för beslutshandlingar i arvsbeskattningen med stöd av 59 § i lagen om skatt på arv och gåva.

Enligt 55 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ och 69 § i lagen om skatteuppbörd ska ett beslut redogöra för den myndighet som har fattat beslutet jämte kontaktuppgifter, uppgifter som specificerar den skattskyldige, motivering till beslutet samt uppgift om hur ärendet har avgjorts.

Enligt 24 § i fastighetsskattelagen ska i beskattningsbeslutet ingå uppgifter som individualiserar den skattskyldige, den myndighet som verkställt beskattningen jämte kontaktuppgifter, fastigheter för vilka den skattskyldige ska betala skatt, värden på dessa fastigheter samt fastighetsskattens belopp. Om en byggnad hör till de klasser som avses i 12–14 §, ska också detta antecknas i beskattningsbeslutet.

När man avviker från skattedeklarationen i den ordinarie beskattningen, behöver motiveringen inte enligt 26 b § 2 i mom. lagen om beskattningsförfarande framgå av beskattningsbeslutet eller dess bilagor, utan det räcker att motiveringen finns tillgänglig hos Skatteförvaltningen. Detsamma gäller motiveringar för ordinarie arvsbeskattning med stöd av 59 § i lagen om skatt på arv och gåva samt motiveringar för ordinarie fastighetsbeskattning med stöd av 22 § i fastighetsskattelagen.

På hörande av en skattskyldig rörande ett kompletterande beskattningsbeslut enligt 51 a § i lagen om beskattningsförfarande och motivering av ett beslut skulle i huvuddrag samma bestämmelser som i den ordinarie beskattningen tillämpas. 

Även i lagen om förskottsuppbörd finns bestämmelser om innehållet i beslut som gäller förskottsuppbörden. Enligt 7 a § i lagen om förskottsuppbörd ska av ett skriftligt beslut framgå den myndighet som fattat beslutet jämte kontaktuppgifter, uppgifter som specificerar den skatt- eller betalningsskyldige och uppgift om hur ärendet har avgjorts samt motivering för beslutet. Bestämmelsen om innehållet i besluten enligt lagen om förskottsuppbörd tillämpas med stöd av 8 § i källskattelagen också i källbeskattningsförfarandet.

14 Motivering till beslutet

Ett beslut ska enligt förvaltningslagens 45 § motiveras. Av motiveringen ska framgå vilka omständigheter och utredningar som har inverkat på avgörandet och vilka lagrum som har tillämpats. Motiveringen kan utelämnas av skäl som nämns i 2 momentet. Det är möjligt att utelämna motiveringar till ett beslut bl.a. om man med beslutet godkänner ett krav som inte gäller en annan part och övriga inte har rätt att söka ändring i beslutet eller om motivering är uppenbart onödigt av en annan särskild orsak.

På grund av att beskattningen är ett massförfarande kan förvaltningslagens bestämmelser om motivering av beslut inte till alla delar tillämpas i beskattningen. Av den anledningen regleras motivering av beslut i beskattningen avvikande från förvaltningslagen. Enligt 26 b § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande ska ett beslut motiveras om avvikelse görs från den skattskyldiges skattedeklaration eller rättelseyrkande eller om beskattningen ändras till den skattskyldiges nackdel. Beslut ska motiveras också om den skattskyldiges eller rättsbevakningsenhetens rättelseyrkande helt eller delvis förkastas. Ett beslut ska dessutom motiveras, om myndigheten ändrar beskattningen genom en skatterättelse som görs till den skattskyldiges nackdel.

Enligt 26 b § i lagen om beskattningsförfarande, 55 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 69 § i lagen om skatteuppbörd och 74 c § i bilskattelagen är det möjligt att inte motivera ett beslut då motivering är uppenbart onödigt.

I 26 b § 2 momentet lagen om beskattningsförfarande föreskrivs om en lindrigare skyldighet att motivera beslut som hänför sig till den s.k. ordinarie beskattningen. Lagrummet som beskattningsbeslutet baserar sig på ska antecknas i beskattningshandlingarna endast om vid avvikelsen från skattedeklarationen tillämpas bestämmelserna om beskattning enligt uppskattning, kringgående av skatt, förtäckt dividend, outredd förmögenhetsökning, internationell förtäckt vinstöverföring eller skatteförhöjning. I övriga motiveringar av ordinarie beskattningsbeslut behöver något lagrum inte ges. Enligt motiveringarna till regeringspropositionen (RP 117/2003) ska det i övriga fall betraktas som tillräckligt att det i handlingarna finns en kort motivering till varför beskattningen har verkställts på ett sätt som avviker från skattedeklarationen.

Enligt 74 c § i bilskattelagen ska ett beskattningsbeslut motiveras om det avviker från den skattskyldiges skattedeklaration eller om beslutet gäller beskattning enligt uppskattning, rättelse till skattetagarens fördel, efterbeskattning eller skatteförhöjning eller om beslutet annars innebär avvikelse från den ordinarie beskattningen. I motiveringen ska anges vilka huvudsakliga fakta som lagts till grund för beslutet och nämnas vilka bestämmelser som tillämpats.

Det finns bestämmelser om motivering av ett beslut i 39 § i punktskattelagen, liksom också i 74 c § i bilskattelagen. Ett beslut behöver inte motiveras om en motivering är uppenbart onödig.

Vad gäller ett kompletterande beskattningsbeslut enligt 51 a § i lagen om beskattningsförfarande tillämpas på motiveringen av ett beslut för en skattskyldig i huvuddrag samma bestämmelser som i den ordinarie beskattningen.  Inom ramen för förfarandet för kompletterande beskattningsbeslut behandlas och avgörs enbart ett ärende som gäller information som en skattskyldig lämnat för första gången. Vid avvikelse från den skattskyldiges krav, ingår motiveringar i ett kompletterande beskattningsbeslut. Förfarandet för kompletterande beskattningsbeslut tillämpas i inkomstbeskattningen, fastighetsbeskattningen och i tonnagebeskattningen.

Enligt motiveringen är avsikten att beslutshandlingarna även i fortsättningen ska kunna behålla sitt nuvarande innehåll. Följaktligen borde motiveringar av beslut som gäller ändringsbeskattning i princip uppfylla de krav som förvaltningslagen ställer för motivering av beslut.

De ovan nämnda bestämmelserna om motivering av beslut ska iakttas i arvs- och gåvobeskattningen och i fastighetsbeskattningen med stöd av 59 § i lagen om skatt på arv och gåva och 22 § i fastighetsskattelagen.

Bestämmelser om fastställande av förskottsinnehållningsprocent finns i 10 § i lagen om förskottsuppbörd och om fastställande av ny förskottsinnehållningsprocent i 18 § i lagen om förskottsuppbörd. I 10 och 18 § i lagen om förskottsuppbörd finns det bestämmelser om en skyldighet att motivera beslut, vilken är lindrigare än motiveringsskyldigheten i förvaltningslagen. Skatteförvaltningen anmäler förskottsinnehållningsprocenten som motivering till beslutet och ger en utredning över beräkningsgrunderna. I fall där innehållningsprocenten fastställs på nytt, där ett krav av en skattskyldig förkastas i sin helhet, ger Skatteförvaltningen till en början ett beslut, i vilket det meddelas att det inte funnits skäl att ändra skattekortet.

Enligt 18 § 3 mom. i lagen om förskottsuppbörd har en skattskyldig, rätt i den utsträckning som hans eller hennes krav inte godkänts, om han eller hon så önskar, att kräva ett separat överklagbart beslut i ärendet.  I så fall ska den skattskyldige ges ett motiverat beslut som motsvarar kraven i förvaltningslagen och som startar tiden för sökande av ändringen jämte anvisningar om sökande av ändring. Den skattskyldige och varje annan vars eget skattebelopp ett beslut direkt kan påverka eller som är ansvarig för betalningen av skatten samt Enheten för bevakning av skattetagarnas får enligt 65 a § i lagen om beskattningsförfarande söka ändring i beslut i vilka ändring får sökas och som gäller bestämmande av ny innehållningsprocent enligt 18 § i lagen om förskottsuppbörd och ändring av förskott enligt 24 § i den lagen.

I 24 § i lagen om förskottsuppbörd regleras om fastställande, ändring och avlyftande av skatt som ska betalas vid förskottsbetalning. Beslut enligt denna bestämmelse ska motiveras på motsvarande sätt som beslut om förskottsinnehållning. Med stöd av 24 § 6 mom. i lagen om förskottsuppbörd kan en skattskyldig, om han eller hon så önskar, på samma sätt som för beslut om förskottsinnehållningsprocenten, kräva ett separat överklagbart beslut i ärendet. I så fall ska den skattskyldige ges ett motiverat beslut som motsvarar kraven i förvaltningslagen och startar tiden för sökande av ändring jämte anvisningar om sökande av ändring.

Enligt 7 a § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd behöver ett beslut inte motiveras om motivering är uppenbart onödigt.

Bestämmelserna om motivering av beslut i lagen om förskottsuppbörd iakttas också i källbeskattningsförfarandet med stöd av 8 § i källskattelagen.

15 Omprövningsförfarande

Förvaltningslagens 7 a kap. innehåller bestämmelser om förfarandet för begäran om omprövning. Syftet är att bestämmelserna i förvaltningslagen kompletterar det förfarande för begäran om omprövning vilket föreskrivits i speciallagstiftningen. I 49 a § 2 mom. i förvaltningslagen anges att förvaltningslagen ska tillämpas vid behandlingen av omprövningsärenden om inte något annat föreskrivs i förvaltningslagen eller särskilt i någon annan lag. I den ordinarie beskattningen tillämpas i första hand bestämmelserna om förfarandet för begäran om omprövning i skattelagstiftningen, vilka kan kompletteras av bestämmelserna i förvaltningslagen. Det finns närmare information om detta i Skatteförvaltningens anvisning Att söka ändring i beslut av Skatteförvaltningen.

I 49 b § i förvaltningslagen anges att det bestäms särskilt i lag när det är möjligt att begära omprövning av ett beslut. Av den anledningen regleras omprövningsrätten inte genom förvaltningslagen, utan den bygger på specialbestämmelser. Om omprövningsförfarandet regleras genom specialbestämmelser, får ändring i ett förvaltningsbeslut inte sökas genom besvär innan ärendet har avgjorts genom ett omprövningsbeslut. Överklagande genom besvär på det sätt som anges i förvaltningsprocesslagen eller i någon annan lag blir möjligt först när ett omprövningsbeslut har meddelats.

Omprövning betyder enligt bestämmelserna en särskild obligatorisk fas för ändringsökande innan besvär kan anföras hos förvaltningsdomstolen. Man meddelar ett särskilt beslut i ett rättelseyrkande som därefter ska överklagas särskilt hos förvaltningsdomstolen.

Förfarandet för kompletterande beskattningsbeslut, vilket regleras i 51 a § i lagen om beskattningsförfarande, är ett förfarande mellan verkställande av beskattning och sökande av ändring. Syftet med propositionen är att förtydliga gränsen mellan verkställande av beskattning och sökande av ändring, så att Skatteförvaltningen i princip alltid som första instans meddelar avgörande i sak också vad gäller uppgifter som den skattskyldige lägger fram för första gången i sin begäran om omprövning efter att beskattningen avslutat. Förfarandet är med andra ord inte ett förfarande för sökande av ändring, utan ett förfarande som kompletterar den ordinarie beskattningen, vilket motsvarar verkställande av beskattningen. Om en skattskyldig i en begäran om omprövning lägger fram ny information, verkställer Skatteförvaltningen beskattningen vad gäller den nya information som den skattskyldige lämnat och fattar ett beskattningsbeslut som kompletterar beskattningen av skatteåret i ärendet. Närmare information om detta finns i Skatteförvaltningens anvisning Kompletterande beskattningsbeslut.  Om en uppgift som lagts fram i en begäran om omprövning inte är ny, behandlas begäran inom ramen för förfarandet för omprövningsbegäran.

15.1 Tidsfrist för omprövningsbegäran

Enligt 49 c § i förvaltningslagen ska en omprövningsbegäran göras inom 30 dagar från delfåendet av beslutet. 30-dagarsfristen enligt 49 c § i förvaltningslagen kommer i fråga endast om tidsfristen för omprövningsbegäran inte regleras genom specialbestämmelser. I skattelagstiftningen finns bestämmelser om tidsfristen för rättelseyrkande som avviker från förvaltningslagen.

I 49 § 2 mom. i förvaltningslagen anges att en omprövningsbegäran tas upp till prövning endast om omprövning begärts inom föreskriven tid. Samma regel tillämpas också i beskattningen. Eftersom Skatteförvaltningen är en riksomfattande myndighet, har begäran om omprövning inkommit inom den utsatta tiden till den behöriga myndigheten, om den inom den utsatta tiden lämnats in till vilken eller vilket som helst av Skatteförvaltningens enheter eller verksamhetsställen.

15.2 Omprövningsbegärans form och innehåll

I förvaltningslagens 49 d § bestäms om de formella förutsättningarna för omprövningsbegäran. En omprövningsbegäran ska alltid göras skriftligen. Det är inte möjligt att inleda ett omprövningsärende muntligen. En begäran om omprövning ska anvisas till den behöriga myndigheten, det vill säga vad gäller beskattning till skatterättelsenämnden. En begäran om omprövning kan lämnas in till vilken eller vilket som helst av Skatteförvaltningens enheter eller verksamhetsställen.

I bil- och punktbeskattningen finns det inte något nämndförfarande, utan en begäran om omprövning ska riktas till Skatteförvaltningen.

En skattskyldig kan göra en begäran om omprövning som gäller till exempel inkomstbeskattning också elektroniskt i Skatteförvaltningens e-tjänst MinSkatt.

Av omprövningsskrivelsen ska enligt 49 d § i förvaltningslagen framgå vilket beslut som avses, hurdan omprövning som begärs och på vilka grunder omprövning begärs. T.ex. i inkomstbeskattningen kan det anses vara tillräckligt att man i omprövningsbegäran angett skatteåret samt till vilken del och varför man yrkar rättelse av beskattningen. I motiveringen till regeringspropositionen (RP 226/2009) konstateras att kraven inte syftar till att ställa uttryckliga formkrav för en omprövningsbegäran, utan avsikten är framförallt att vägleda den som gör begäran att framställa sitt yrkande tillräckligt tydligt. Av den anledningen konstateras det i regeringspropositionen att det är viktigt att myndigheterna ställer sig flexibelt till de formella kraven och med framhållande av serviceprincipen. Om en omprövningsbegäran innehåller oklarheter, ska den som framställer omprövningsbegäran vid behov i enlighet med 22 § i förvaltningslagen uppmanas att komplettera sin omprövningsbegäran under omprövningsprocessen.

15.3 Skyndsam behandling av en omprövningsbegäran

I 49 e § i förvaltningslagen anges att en omprövningsbegäran ska behandlas skyndsamt. I motiveringen till regeringspropositionen (RP 226/2009) definieras dock inte närmare vad skyndsam behandling betyder i praktiken. I motiveringen sägs dock att kravet på skyndsamhet ska bedömas i belysningen av särdragen i varje enskilt fall. Bråttom får således inte påverka t.ex. kvaliteten och omfattningen av utredningar som behövs för att avgöra ett ärende.

Enligt 63 § i lagen om beskattningsförfarande, 60 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 43 § i arvs- och gåvoskattelagen, 69 § i bilskattelagen och 107 a § i punktskattelagen ska en begäran om omprövning behandlas utan ogrundat dröjsmål. Bestämmelsen i lagen om beskattningsförfarande gäller också i fastighetsbeskattningen enligt hänvisningen i 26 § 2 mom. i fastighetsskattelagen. Vad gäller behandling av begäran om omprövning av beskattningen och andra beslut av Skatteförvaltningen på vilken lagen om beskattningsförfarande, fastighetsskattelagen eller arvs- och gåvoskattelagen inte tillämpas, tillämpas brådskande behandling enligt 49 e § i förvaltningslagen.  I 71 e § i lagen om beskattningsförfarande och 69 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ har det därtill föreskrivits att vissa begäran om omprövning som gäller främst förskottsuppbörd och registrering ska behandlas i brådskande ordning.

15.4 Omprövningsbeslut och rättelse av fel

I 49 g § 1 mom. i förvaltningslagen anges att när myndigheten har tagit upp en begäran om omprövning kan den ändra eller upphäva förvaltningsbeslutet eller avslå omprövningsbegäran. Myndigheten ska således alltid meddela beslut i en omprövningsbegäran. Utöver dessa kan avgörandet också vara att omprövningsbegäran avvisas om det inte finns formella förutsättningar för omprövningsbegäran.

Behandling av ärendet förfaller, om den som gjort en begäran om omprövning återkallar en begäran om omprövning.

Enligt 1 momentet ska i omprövningsbeslutet ges ett motiverat avgörande om de krav som framställts i omprövningsbegäran. Dessutom anges det att bestämmelserna i 45 § 2 mom. i förvaltningslagen inte tillämpas när det gäller motivering av omprövningsbeslut. På motiveringen av beslut tillämpas således inte de punkter i 45 § 2 mom., enligt vilka motiveringen för ett beslut kan utelämnas. Ett omprövningsbeslut enligt förvaltningslagen ska således alltid motiveras.

Enligt 26 b § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande ska ett beslut motiveras om avvikelse görs från den skattskyldiges rättelseyrkande. Enligt 26 b § 3 mom. i lagen om beskattningsförfarande kan ett beslut lämnas utan motivering också om motiveringen inte är uppenbart onödig. I stället för 45 § i förvaltningslagen tillämpas 36 b § i lagen om beskattningsförfarande. Det finns liknande bestämmelser i 55 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ. 26 b § i lagen om beskattningsförfarande tillämpas med stöd av hänvisningsbestämmelser också på motiveringen av beslut som meddelats i omprövningsbegäran om fastighetsbeskattningen (22 § i fastighetsskattelagen) och arvs- och gåvobeskattningen (59 § i lagen om skatt på arv och gåva). Bestämmelserna i skattelagstiftningen om motivering av omprövningsbeslut tillämpas till dessa delar i stället för förvaltningslagen.

Motivering är uppenbart onödigt t.ex. om man godkänner den skattskyldiges omprövningsbegäran som följer gällande rätts- och beskattningspraxis och inte innehåller värderingsfrågor eller frågor som lämnar rum för tolkning. Då har inte heller skattetagarna något intresse att få ärendet omprövat. Även bifallande beslut bör dock vid behov motiveras. Beslut där en begäran om omprövning av en skattskyldig bifalles, vilka det finns skäl att motivera, utgörs främst av beslut som Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt, med beaktande av ovan nämnda anvisning om hörande av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt, har ett intresse att söka ändring i. Sådana är t.ex. ekonomiskt mycket betydande ärenden som juridiskt sett lämnar utrymme för tolkning eller värderingsfrågor.

Skatterättelsenämnden mottar för behandling främst begäran om omprövning av skattskyldiga, vilka enligt framställan ska förkastas, och begäran om omprövning av Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt. På grund av karaktären hos de ärenden som avgörs av skatterättelsenämnden ska i praktiken alla beslut som skatterättelsenämnden fattar alltid motiveras.

Enligt 49 g § 2 mom. i förvaltningslagen kan den myndighet som avgör begäran om omprövning samtidigt utan särskilt yrkande också fatta beslut om rättelse av fel på det sätt som föreskrivs i 50–53 § i förvaltningslagen. I motsats till bestämmelserna i 50 och 51 § i förvaltningslagen, möjliggör bestämmelsen att om omprövningsbegäran avgörs av någon annan än den myndighet som fattat beslut i första instans, kan den också rätta andra än egna fel, dvs. sak- eller skrivfel som gjorts av den myndighet som meddelat det tidigare förvaltningsbeslutet. Skattelagstiftningen innehåller i allmänhet särskilda bestämmelser om rättelse av fel och förutsättningarna för rättelse. Dessa specialbestämmelser ska tillämpas i beskattningen i första hand, varför förvaltningslagen undantagsvis kan bli tillämplig som komplettering av skattelagstiftningen (se KFD 2009/2602). Enligt 51 § 2 mom. i förvaltningslagen bör tillämpningen inte leda till att resultatet är orimligt för den skattskyldige. Vid bedömningen av slutresultatets rimlighet bör man även fästa uppmärksamhet vid de tidsfrister som fastställts för omprövning av beskattningen.

15.5 Andra anvisningar av Skatteförvaltningen om behandling av begäran om omprövning

Skatterättelsenämndeförfarandet har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Anvisningar om skatterättelsenämndeförfarandet. Därtill har sökande av ändring behandlats i Skatteförvaltningens anvisning Sökande i ändring av ett beslut av Skatteförvaltningen och Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.

16 Korrigering av sakfel och skrivfel

Enligt 50 § i förvaltningslagen, som gäller rättelse av sakfel, kan en myndighet undanröja ett felaktigt beslut och avgöra ett ärende på nytt, om

1. beslutet grundar sig på en klart oriktig eller bristfällig utredning,
2. beslutet grundar sig på uppenbart oriktig tillämpning av lag,
3. det har skett ett fel i förfarandet när beslutet fattades, eller
4. det har tillkommit sådan ny utredning i saken som väsentligt kan påverka beslutet.

Ett beslut kan korrigeras till fördel eller nackdel för en part enligt 1–3 punkten. Rättelse till en parts nackdel förutsätter att parten samtycker till rättelsen. Samtycke behövs dock inte, om felet är uppenbart och det har orsakats av partens eget förfarande. I en ovan i 4 punkten avsedd situation kan beslutet korrigeras enbart till en parts fördel.

Det är fråga om procedurfel när t.ex. felet gäller hörande, den beslutsfattande myndigheten har avgjort saken med fel sammansättning eller en tjänsteman som deltagit i behandlingsprocessen har varit jävig.

En sådan ny utredning som avses i 50 § i förvaltningslagen kan vara en helt ny redogörelse, en utredning som kan användas som bevis på att en tidigare utredning har varit felaktig eller så kan utredningen bestå av fakta som uppkommit först efter beslutet. En ny utredning ska dessutom vara av sådant slag att den väsentligt kan påverka beslutet.

Enligt 51 § i förvaltningslagen, vilken gäller skrivfel, ska en myndighet rätta uppenbara skriv- eller räknefel eller andra jämförbara klara fel i sitt beslut. Ett fel får dock inte rättas, om rättelsen leder till ett resultat som är oskäligt för en part och felet inte har föranletts av partens förfarande.

Enligt 52 § i förvaltningslagen behandlar den myndighet som fattat beslutet ett rättelseärende på eget initiativ eller på yrkande av en part. Initiativet skall tas eller yrkandet på rättelse av ett fel framställas inom fem år från det att beslutet fattades.

För att ett sakfel skall kunna rättas krävs det att ärendet behandlas på nytt och att det ges ett nytt beslut i ärendet. Ett skrivfel rättas genom att den expedition som innehåller felet ersätts med en rättad. Innan ett skrivfel rättas skall en part ges tillfälle att bli hörd, om det inte är onödigt.

Angående rättelse av ett sak- eller skrivfel skall anteckning göras i det ursprungliga beslutets liggarexemplar eller i myndighetens informationssystem.

Bestämmelserna i förvaltningslagen tillämpas på ett sätt som kompletterar bestämmelserna om korrigering och påförande av skatt i skattelagstiftningen. Eftersom skattelagstiftningen innehåller omfattande bestämmelser om korrigering av beslut och påförande av skatt, har bestämmelserna om korrigering av sakfel och skrivfel i förvaltningslagen enbart begränsad betydelse i beskattningsförfarandet.

17 Delgivning av beslut och andra handlingar

17.1 Allmänt

Bestämmelser om delgivning av beslut och övriga handlingar ingår i förvaltningslagens 9 kapitel och om förfarandet som ska tillämpas vid delgivningen i 10 kapitlet. Enligt förvaltningslagens 54 § ska myndigheten som fattat ett beslut delge beslutet parter och andra kända som har rätt att söka rättelse i det eller att överklaga det genom besvär. Delgivningssätten är enligt förvaltningslagens 55 § vanlig delgivning, bevislig delgivning och offentlig delgivning. Dessa delgivningssätt används också i beskattningsförfarandet, men skattelagstiftningen innehåller bestämmelser om användningen av dessa vilka delvis avviker från förvaltningslagen.

17.2  Vanlig och bevislig delgivning

Enligt förvaltningslagens 59 § är det huvudsakliga delgivningssättet i förvaltningsärenden att skicka ett brev per post till mottagaren. Vanlig delgivning anlitas alltid när det inte finns särskilda skäl att använda andra delgivningssätt. Mottagaren anses ha fått del av ärendet den sjunde dagen efter det att brevet avsändes, om inte något annat visas. Man bör anteckna i handlingarna att ett brev har avsänts.

Bevislig delgivning ska enligt förvaltningslagens 60 § verkställas om den gäller ett förpliktande beslut och tiden för sökande av ändring eller någon annan tidsfrist som påverkar mottagarens rätt börjar löpa från det att beslutet delgavs. Bevisliga delgivningssätt är mottagningsbevis, överlämnande av en handling till mottagaren eller dennes företrädare, stämningsdelgivning och mellanhandsdelgivning. Bestämmelser om bevislig delgivning finns i förvaltningslagens 60 och 61 §.

Enligt 26 c § i lagen om beskattningsförfarande, 56 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 50 § 1 mom. i lagen om förskottsuppbörd är det möjligt att delge Skatteförvaltningens beslut, ett beslut om en begäran om omprövning och andra handlingar till en skattskyldig som vanlig delgivning utan att använda förfarandet med mottagningsbevis. Också i lagen om skatteuppbörd ingår en 71 §, enligt vilken ett beslut som skattemyndigheten har fattat med stöd av lagen om skatteuppbörd delges utan förfarandet med mottagningsbevis. Regleringen i skattelagstiftningen avviker följaktligen från 60 § i förvaltningslagen, enligt vilken ett förpliktande beslut ska delges genom att tillämpa förfarandet med mottagningsbevis, om tiden för sökande av ändring eller någon annan tidsfrist som påverkar mottagarens rätt börjar löpa från det att beslutet delgavs.

Enligt hänvisningsbestämmelserna i arvs- och gåvoskattelagen, fastighetsskattelagen och källskattelagen tillämpas det delgivningsförfarande som föreskrivits i lagen om beskattningsförfarande på delgivning. Bestämmelserna om delgivning i lagen om beskattningsförfarande tillämpas också i förskottsuppbördsförfarandet och i skatteuppbörd enligt lagen om skatteuppbörd.

Enligt 74 d § i bilskattelagen och 41 § i punktskattelagen kan ett beslut delges utan att använda förfarandet med mottagningsbevis, då det anses ha delgetts på den sjunde dagen efter att beslutet överlämnats för transport av posten, om inte annat bevisas. Ett beslut kan också delges personligen. Då anses beslutet ha delgivits vardagen efter den dag då det fastställdes.

Enligt 70 § i lagen om förskottsuppbörd delges den skattskyldige i ett sammandrag förseningsavgifter enligt 35 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ och beslut om avlyftande av beskattning enligt uppskattning som avses i 43 § 3 mom. i den lagen.

17.3 Offentlig delgivning

Bestämmelser om offentlig delgivning finns i 55 § 2 mom. och 62 § i förvaltningslagen. Offentlig delgivning tillämpas när delgivning inte kan verkställas som vanlig eller bevislig delgivning t.ex. på grund av att en part håller sig undan eller försöker undvika delgivning eller när en handling ska delges över trettio personer som är kända eller när personantalet är okänt.

Enligt ändringen av 62 § i förvaltningslagen, vilken träder i kraft 1.1.2020, hålls en handling vid offentlig delgivning en viss tid tillgänglig för mottagaren hos myndigheten.

Ett meddelande om att handlingen finns tillgänglig ska publiceras på myndighetens webbplats i det allmänna datanätet och vid behov i den tidning ur vilken mottagaren kan antas bäst få information om saken. Om meddelandet på grund av störningar i datakommunikationerna eller av någon annan därmed jämförbar orsak inte kan publiceras på myndighetens webbplats, ska ett meddelande om att handlingen finns tillgänglig publiceras också i den officiella tidningen.

Av meddelandet skall det framgå vad saken gäller samt var och till vilken tidpunkt handlingen finns framlagd. I meddelandet ska dessutom nämnas den tidpunkt då meddelandet har publicerats på myndighetens webbplats och anges att delfåendet av handlingen anses ha skett den sjunde dagen efter publiceringstidpunkten i fråga Om meddelandet inte har kunnat publiceras på myndighetens webbplats, ska det i meddelandet anges att delfåendet har skett den sjunde dagen efter det att meddelandet publicerades i den officiella tidningen.

I skattelagstiftningen finns det inte specialbestämmelser om det förfarande som ska iakttas i offentlig delgivning, varför bestämmelserna i förvaltningslagen tillämpas också i beskattningsförfarandet. Skatteförvaltningen kan publicera offentliga delgivningar enligt egen prövning på webbplatsen skatt.fi utan hinder av 16 § 3 mom. i lagen om offentlighet i myndigheternas verksamhet.

17.4 Elektronisk delgivning 

De allmänna förvaltningsrättsliga bestämmelserna om elektronisk delgivning av förvaltningsbeslut och andra handlingar finns i lagen om elektronisk kommunikation i myndigheternas verksamhet (13/2003).

En handling som enligt lag ska sändas med post mot mottagningsbevis eller delges bevisligen på annat sätt med partens samtycke får enligt 18 § i lagen delges också som ett elektroniskt meddelande, dock inte per telefax eller på därmed jämförbart sätt. Myndigheten ska då meddela att parten eller dennes företrädare kan hämta handlingen från en av myndigheten anvisad server, databas eller någon annan fil.  En handling anses ha delgetts, då handlingen hämtats från den kontakt som myndigheten meddelat. Om handlingen inte hämtats inom sju dagar från myndighetens meddelande, iakttas vid delgivningen vad som annanstans i lag föreskrivs om delgivning.

Enligt 19 § i lagen får andra handlingar än de som avses i 18 § med samtycke av den som saken gäller delges som ett elektroniskt meddelande. Om det emellertid krävs för att tillgodose skyddet för den personliga integriteten eller av ett särskilt behov av skydd eller säkerhet hos den som saken gäller, eller för att trygga dennes rättigheter, ska vid delgivning av handlingar iakttas vad som i 18 § eller annars föreskrivs om delgivning. En handling anses ha blivit delgiven den tredje dagen efter att meddelandet sändes, om inte något annat visas.

Skattelagstiftningen innehåller specialbestämmelser om elektronisk delgivning av beslut och andra handlingar, vilka delvis avviker från den allmänna förvaltningsrättsliga regleringen.

Bestämmelser om elektronisk delgivning har lagts till i 26 c § i lagen om beskattningsförfarande, 56 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ och i 6 a § i lagen om förskottsuppbörd. En förutsättning för användning av elektronisk delgivning är att den skattskyldige gett sitt skriftliga samtycke till detta.

Beslut och handlingar är tillgängliga i Skatteförvaltningens e-tjänst för skattskyldiga och personer som befullmäktigats till elektronisk kommunikation. En notifiering om att ett beslut, en handling eller en anmälan finns i e-tjänsten sänds till den skattskyldige eller en befullmäktigad person till den e-postadress som han eller hon meddelat. En delgivning anses ha ägt rum på den tredje dagen efter att notifieringen sänts på ovan nämnda sätt till den skattskyldige eller en befullmäktigad person. Om den skattskyldige bevisar att det under denna tid har funnits ett tekniskt hinder för mottagning av uppgiften om delfåendet eller för åtkomst till Skatteförvaltningens elektroniska tjänster, anses handlingen ha blivit delgiven den tredje dagen från det att det tekniska hindret undanröjdes. Ovan nämnda förfarande gäller ärenden där vanlig delgivning kan tillämpas. Vid bevislig delgivning ska förfarandet enligt 18 § i lagen om elektronisk kommunikation i myndigheternas verksamhet användas i bevislig delgivning.

Lagändringen trädde i kraft 1.1.2019. Skatteförvaltningen tillämpar elektronisk delgivning i inkomstbeskattningen och förskottsuppbörden från och med 1.1.2019 och 1.1.2020 i fastighetsbeskattningen och överlåtelsebeskattningen. 

De uppgifter som ingår i ett sammandrag enligt 70 § i lagen om skatteuppbörd delges elektroniskt till den skattskyldige. Sammandrag och beslut som getts med stöd av lagen om skatteuppbörd delges dock som sådan vanlig delgivning som avses i 59 § i förvaltningslagen till en sådan fysisk person eller ett sådant dödsbo som inte gett samtycke till elektronisk delgivning och som inte införts i arbetsgivarregistret enligt 31 § i lagen om förskottsuppbörd och inte heller i registret över mervärdesskattskyldiga enligt 172 § i mervärdesskattelagen eller som inte utövar annan momspliktig verksamhet än skogsbruk.

Ett beslut om bilskatt eller punktskatt rörande en anmälan som lämnats in elektroniskt och också rörande en ansökan i punktbeskattningen kan delges också elektroniskt genom att meddela att beslutet är tillgängligt i Skatteförvaltningens informationssystem. I så fall anses ett beslut om bilskatt ha delgetts inom sju dagar från det att beslut är tillgängligt från Skatteförvaltningens informationssystem. Ett beslut om punktskatt anses ha delfåtts på följande vardag efter att beslutet är tillgängligt i Skatteförvaltningens informationssystem.

Ett beslut om bilskatt kan delges till ett registrerat ombud också med ett elektroniskt svarsmeddelande. Då anses beslutet ha delgivits vardagen efter den dag då det fastställdes.

17.5 Till vem delges ett beslut eller en annan handling?

Enligt förvaltningslagen hänför sig delgivningsskyldigheten inte bara till den uttryckliga part som beslutet gäller, men också andra kända parter som har rätt att söka ändring i beslutet. I beskattningen får ändrings sökas av såväl den skattskyldige som andra vars skattebelopp beskattningen direkt kan påverka.

Enligt 56 § i förvaltningslagen ska delgivning med en privatperson ske med personen själv eller med hans eller hennes lagliga företrädare. Om både delgivningens mottagare och dennes företrädare har rätt att föra talan i ärendet, ska ärendet delges vardera särskilt. Om en part har bemyndigat någon annan att handla för hans eller hennes räkning, ska meddelandet delges ombudet, förutsatt att den befullmäktigades rätt att ta emot delgivningar inte har begränsats särskilt eller delgivningen inte ska ske med parten personligen. I förvaltningslagens 57 § regleras om delgivning med sammanslutningar, stiftelser, dödsbon och konkursbon. Avvikande från skattelagstiftningens termer avser begreppet sammanslutning i denna bestämmelse även samfund, såsom aktiebolag. Enligt bestämmelsen ska bevislig delgivning riktas till en person som har rätt att ta emot delgivningar på dess vägnar.

Möjligheten att delge beskattningsbeslut påverkas av massförfarandet i beskattningen. Beslut delges i allmänhet genom ett automatiserat förfarande där det inte går att beakta individuella omständigheter. Enligt 26 c § i lagen om beskattningsförfarande och 56 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ ska ett beskattningsbeslut, beslut med anledning av rättelseyrkande och andra handlingar delges den skattskyldige. Dessutom bestämmelser tillämpas utifrån hänvisningsbestämmelserna också på vissa andra skatteslag. Av den anledningen delges beskattningsbesluten och de övriga handlingarna i allmänhet endast den skattskyldige. Enligt bestämmelsen ska delgivning dock ske med den skattskyldiges lagliga företrädare eller befullmäktigade, om den företrädare eller befullmäktigad som sköter skatteärenden på den skattskyldiges vägnar har anmälts som ombud till Skatteförvaltningens kundregister.

Eftersom delgivningen, enligt bestämmelsen, i allmänhet ska ske med den skattskyldige, är det inte erforderligt att meddela ombudet om handlingar som tillställts huvudmannen enligt 56 § 3 mom. i förvaltningslagen. Bestämmelsen utgör likväl inte hinder för delgivning med befullmäktigad i de fall där detta är möjligt, liksom till exempel i samband med delgivning av beslut om ändringsbeskattning eller beslut om förhandsbesked. I de fall där den skattskyldige klart meddelar som sin vilja att beslutet tillställs endast den befullmäktigade, kan man tillmötesgå kundens önskemål och beslutet kan, trots ordalydelsen i bestämmelsen, delges enbart den befullmäktigade. Ärendet kan vid behov förfrågas hos den skattskyldige. Avvikande från förvaltningslagen ska bevislig delgivning med samfund, samfällda förmåner och sammanslutningar enligt 26 c § 2 momentet i lagen om beskattningsförfarande riktas till den adress som samfundet, den samfällda förmånen eller sammanslutningen har angett.

Delgivning till Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt sker genom att ge Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt att ta del av beskattningshandlingarna (t.ex. 26 d § i lagen om beskattningsförfarande och 57 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ).

Skatteförvaltningens anvisning Bevakning av skattetagarnas rätt inom Skatteförvaltningen har getts om delgivning av beslut till Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt genom att använda delgivningsförfarandet.

 

Generaldirektör Markku Heikura

Skattedirektör Pauli Kinnunen