Värdering av fastigheter i fastighetsbeskattningen

I denna anvisning behandlas värderingen av fastigheter i fastighetsbeskattningen. Den tidigare anvisningen med samma namn har uppdaterats så att den svarar mot de nyaste värderingsförordningarna.

Dessutom har till anvisningen fogats Skatteförvaltningens anvisning Tillandningsområden i fastighetsbeskattningen som tidigare publicerats separat. Anvisningen om tillandningsområden har uppdaterats att motsvara de ändringar som följer av lagen om fristående tillandningars upphörande som fastigheter (373/2016) som trädde i kraft 1.1.2017. Kapitlet 2.3 om särskild förhöjning av byggnadsmarkens områdespris och beskattningsvärde har tagits bort från anvisningen, varför numreringen har ändrats från kapitel 2. Med undantag för små preciseringar motsvarar anvisningen i övrigt den tidigare anvisningen.

Skatteförvaltningen har dessutom utfärdat en anvisning om tillämpningen av fastighetsskattelagen. I denna behandlas vilka fastighetsdelar som omfattas av fastighetsskatt och vilka som inte berörs av denna.

Enligt 15 § i fastighetsskattelagen (654/1992, nedan FSL ) anses som en fastighets värde det värde som enligt 5 kap. i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen (1142/2005, nedan värderingslagen) samt de bestämmelser och beslut som meddelats med stöd av den räknas ut för kalenderåret före det år då fastighetsskatten påförs. Värdet på en fastighet som hör till ett företags tillgångar påförs enligt samma grunder.

Sedan början av 2017 innehåller fastighetsskattelagen en definition av begreppet skatteår. Enligt 23 § i fastighetsskattelagen är skatteåret det kalenderår för vilket fastighetsskatt ska betalas, dvs. det år för vilket skatten fastställs. Tillägget leder inte till några förändringar i fastighetsbeskattningen, utan förtydligar endast begreppet skatteår i fastighetsbeskattningen. Med skatteår avses i denna anvisning skatteåret för fastighetsbeskattningen.

I kapitel fem i värderingslagen som iakttas i fastighetsbeskattningen föreskrivs att fastigheters beskattningsvärde bestäms särskilt för markens och för byggnadernas vidkommande.

Faktorer som bestämmer beskattningsvärdet för mark tas upp i 5 kap. 29 § i värderingslagen. I 4 mom. i samma lag har Skatteförvaltningen befullmäktigats att besluta om de grunder enligt vilka beskattningsvärdet för mark beräknas. Beslutet är bindande.

Beslutet som årligen meddelas av Skatteförvaltningen grundar sig på kommunspecifika tomtpriskartor och värderingsanvisningar där man har beaktat de faktorer som påverkar beräkningen av beskattningsvärdet för mark som tas upp i 29 § i värderingslagen. Dessa omfattar bland annat läge, trafikförbindelser och hur långt de kommunaltekniska arbetena framskridit samt den skäliga prisnivå som har konstaterats på basis av de priser som på den fria marknaden under normala förhållanden har betalts på orten för fastigheter vilka till sin art och sitt läge är jämförbara.

Regler om bestämmande av beskattningsvärdet för byggnader och konstruktioner finns i 30 § i värderingslagen. Enligt denna anses återanskaffningsvärdet minskat med årliga åldersavdrag vara värdet för byggnader, konstruktioner och vattenkraftverk.

Finansministeriet utfärdar årligen en förordning om grunderna för beräkningen av återanskaffningsvärdet för olika byggnadstyper, se till exempel finansministeriets förordning om grunder för återanskaffningsvärdet av byggnader (1122/2019, nedan förordningen om återanskaffningsvärdet). I de värden som tas upp i förordningen har man beaktat bland annat de årliga förändringarna i byggnadskostnadsindexet.

Med återanskaffningsvärdet för en byggnad avses de sannolika byggkostnaderna för en nybyggnad som svarar mot den aktuella byggnaden vid värderingstidpunkten. I värderingen av byggnader beaktas inte de regionala skillnaderna i byggkostnaderna , utan byggnaderna värderas enligt samma grunder i hela landet. Med byggkostnader avses momsfria byggkostnader.

Om byggnadens karaktär är sådan, att man överhuvudtaget inte kan tillämpa de värden enligt byggnadstyp som har fastställts i förordningen om återanskaffningsvärdet, anses 75 procent av byggkostnaderna för en motsvarande byggnad vara återanskaffningsvärdet för byggnaden. Förfarandet är det samma gällande konstruktioner. I motsats till beskattningsvärdet för mark påverkar inte en byggnads läge dess beskattningsvärde, utan detta beräknas enbart på basis av byggnadstypen, byggnadens egenskaper och ålder.

De värden som tas upp i förordningen är bindande, och byggnadens försäljningspris eller faktiska byggkostnader har således i allmänhet ingen betydelse vid fastställandet av byggnadens återanskaffningsvärde.

Finansministeriet utfärdar årligen även en förordning om grunderna för återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner, se till exempel finansministeriets förordning om grunderna för återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner (1121/2019).

I motsats till det ovan nämnda är beskattningsvärdet för produktionsbyggnader som hör till ett jord- och skogsbruk deras oavskrivna anskaffningsutgift i inkomstbeskattningen.

I enskilda fall och på yrkande av den skattskyldige kan avsteg göras från de av Skatteförvaltningen fastställda beskattningsvärden på basis av 32 § i värderingslagen i de situationer då det totala beloppet av de fastighetsskattepliktiga andelarna och förmånerna är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa andelar och förmåner. Kapitel 4 i slutet av anvisningen innehåller en närmare beskrivning av tillämpningen av föreskriften och vad som avses med gängse värde.

2 Värdering av mark

2.1 Allmänna principer för värdering av mark

Enligt föreskrifterna i 29 § 1 mom. i värderingslagen ska vid bestämmandet av beskattningsvärdet för mark beaktas fastighetens användningsändamål, byggrätt, läge, trafikförbindelser, lämplighet för byggande och hur långt de kommunaltekniska arbetena framskridit samt den skäliga prisnivå som har konstaterats på basis av de priser som på den fria marknaden under normala förhållanden har betalts på orten för fastigheter vilka till sin art och sitt läge är jämförbara.

Som mark betraktas även ett byggnadsmarkområde som hör till en jordbruksenhet och för vilket en detaljplan har fastställts. Till beskattningsvärdet för mark räknas också rätt till vattenkraften i strömfall som är utbyggt eller under utbyggnad.

Enligt 29 § 2 mom. i värderingslagen bestäms värdet på ett område av byggnadsmark på en gårdsbruksenhet från vilket den skattskyldige har sålt och fortfarande kan sälja mark för byggnadsändamål, i tillämpliga delar enligt 1 mom. Härvid skall dessutom beaktas andelen av den mark som av byggnadsmarkområdet skall användas för vägar och allmänna områden samt den tid som beräknas förflyta innan marken sannolikt kommer att användas som byggnadsmark.

Om byggrätten för en tomt eller byggplats inte har utnyttjats helt och hållet och om värdet av de byggnader som är belägna på den inte är litet i jämförelse med tomtvärdet, skall värdet av tomten enligt 29 § 3 mom. i värderingslagen minskas i skälig mån (se närmare nedan avsnitt 2.5.4).

I 29 § 4 mom. i värderingslagen har Skatteförvaltningen befullmäktigats att för beskattningen i varje kommun fastställa närmare grunder för beräkningen av beskattningsvärdet för mark. Skatteförvaltningen kan begränsa den årliga höjning av beskattningsvärdena som ändringar i beräkningsgrunderna medför.

2.2 Värdering av byggnadsmark

Genom Skatteförvaltningens beslut fastställs årligen för varje kommun närmare grunder för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. Exempelvis enligt beslutet som tillämpas vid fastighetsbeskattningen för skatteåret 2020 ska vid beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark användas kommunspecifika tomtpriskartor och värderingsanvisningar.

Den nuvarande metoden för värdering av byggnadsmark som ligger till grund för Skatteförvaltningens beslut har utvecklats i samarbete mellan Tekniska forskningscentralen (VTT) och Skatteförvaltningen. VTT utredde det skäliga gängse värdet av byggnadsmark i hela landet, och de kommunspecifika värderingsanvisningar som tas upp i Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark sammanställdes utifrån denna utredning 1993.

Därefter har värderingsanvisningarna reviderats vid flera tillfällen och korrigerats till följd av att prisnivån på byggnadsmark förändrats. Den senaste mer omfattande revideringen av värderingsanvisningarna och tomtpriskartorna gjordes 2005–2006 då en utredning av priserna på byggnadsmark gjordes för de mest betydande tillväxtcentrumen och deras kranskommuner. År 2008 färdigställdes utredningen om bostads- och fritidsfastigheter i glesbygdsområden samt fritidsfastigheter i andra fritidscentrum. Efter detta har det inte gjorts ny utredning.

De så kallade tomtpriskartorna ingår i de kommunspecifika värderingsanvisningarna och i dessa har man på basis av användningsändamålet enligt detaljplanen antecknat enhetspriserna för olika byggplatser, med andra ord det så kallade områdespriset per kvadratmeter våningsyta eller per kvadratmeter av byggplatsens areal enligt antingen detalj- eller byggplanen.

Prisnivåerna på tomter för bostadshöghus, butiksbyggnader och kontorsbyggnader har i värderingsanvisningarna angetts i priser per kvadratmeter våningsyta enligt bygglovet. Prisnivåerna på byggplatser för egnahemshus, industri- och servicestationsbyggnader har i sin tur vanligtvis angetts per arealkvadratmeter, men i vissa kommuner har till exempel också värdering enligt bygglov tillämpats på egnahems- och radhustomter.

De värden som har bekräftats i tomtpriskartorna och värderingsanvisningarna är genomsnittliga gängse värden och grundar sig i regel på köpesummor som har betalats för obebyggd mark. Det som utöver prisnivån har haft betydelse med tanke på hur prisområdena bildas är enligt 29 § i värderingslagen läget, trafikförbindelserna samt användningsändamålet och bygglovet enligt uppgifterna i planerna. De värden som läggs fram i tomtpriskartorna och värderingsanvisningarna nedsätts av denna orsak inte på grund av flygbuller, trafikbuller, dammolägenheter e.d.

I glesbygdsområden används kommunspecifika grundpriser per kvadratmeter i värderingen av byggnadsmark. Värderingsanvisningarna innehåller dessutom en separat utredning av de grundpriser för kommunens byggplatser som är högre än priserna för andra byggplatser, till exempel fritids- och strandbyggplatser. I vissa kommuner har även andra priser uppgetts för strandbyggplatser enligt typen av vattendrag där byggplatsen finns. Om värderingsanvisningarna inte innehåller några separata uppgifter om priset för strandbyggplatser, tillämpas även vid värderingen av dessa grundpriset för byggnadsmarken inom området.

Om en värderingsanvisning inte har getts eller om tomtpriskartan inte innehåller ett värde för byggnadsmarken, beräknas beskattningsvärdet i tillämpliga delar med iakttagande av den kommunspecifika värderingsanvisningen och tomtpriskartan. Förfarandet är det samma om det har skett en sådan väsentlig förändring i grunderna som ska beaktas då det gängse värdet av byggnadsmarken fastställs.

I det årliga beslutet om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark kan Skatteförvaltningen med stöd av 29 § 4 mom. i värderingslagen begränsa höjningen av beskattningsvärdena till följd av förändringar i grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. Till exempel enligt beslutet för år 2019 anses som beskattningsvärdet för byggnadsmark vara 75 % av områdespriset enligt de ovan nämnda anvisningarna (normgivande värde). 

Om beskattningsvärdet 2018 varit lägre än det normgivande värdet, beräknas beskattningsvärdet för 2019 enligt Skatteförvaltningens beslut genom att höja beskattningsvärdet för 2018 på följande sätt:

1. om beskattningsvärdet för 2018 är under 80 % av det normgivande värdet, blir höjningen 30 % eller
2. om beskattningsvärdet för 2018 är minst 80 % av det normgivande värdet, blir höjningen 20 %.

Som beskattningsvärde av byggnadsmark fastställs dock i enlighet med Skatteförvaltningens beslut minst 0,75 euro per kvadratmeter och högst det normgivande värdet.

2.3 Byggplats inom en jordbruksenhet

2.3.1 Byggplatser för bostadsbyggnader inom en jordbruksenhet

Enligt 21 § 2 mom. i värderingslagen bestäms värdet av byggplatsen för en bostadsbyggnad inom jordbruket enligt 29 §, dvs. enligt grunderna som beskrivs ovan i stycke 2.1. Bostadsbyggnaderna omfattar både byggnader som är avsedda för stadigvarande boende och byggnader som är avsedda för fritidsboende. Värdet av till exempel en bebyggd tomt för semesterstugor inom en jordbruksenhet bestäms således på samma sätt som värdet av någon annan motsvarande byggnadsmark. Vid bestämningen av beskattningsvärdet för bebyggd byggnadsmark har det ingen betydelse att tomterna för semesterstugor inte är fristående fastigheter.

Enligt högsta förvaltningsdomstolens årsboksavgörande HFD 2001:5 ska värdet av en byggplats för bostadsbyggnader som hör till en jordbruksenhet och ligger vid stranden bestämmas utifrån värdet på en semesterbyggplats med egen strand enligt värderingsanvisningen och inte utifrån värdet av en byggplats inom ett glesbygdsområde.

2.3.2 Byggplatser för produktionsbyggnader inom en jordbruksenhet

Värdet av byggplatsen för en produktionsbyggnad inom jord- och skogsbruket, vilken omfattar marken under byggnaden samt gårdsplanen i dess omedelbara närhet, anses vara det värde som med stöd av 31 § 2 mom. 2 punkten har fastställts för jordbruksmark av motsvarande storlek multiplicerat med fyra. Som värdet av jordbruksmark anses i sin tur enligt 20 § 1 mom. markens genomsnittliga årliga avkastning multiplicerad med talet sju.

I ett separat beslut bekräftar Skatteförvaltningen årligen för varje kommun den genomsnittliga årliga åkeravkastning per hektar som beskriver värdet av jordbruksmark.  I praktiken erhålls således värdet per hektar av byggplatser för produktionsbyggnader inom jord- och skogsbruket genom att multiplicera den av Skatteförvaltningen för värderingsåret bekräftade genomsnittliga årliga åkeravkastningen enligt kommunen där byggplatsen finns med talet 28.

2.3.3 Annan byggplats inom en jordbruksenhet

Beskattningsvärdet av ett område som hör till en jordbruksenhet och som anvisats som byggnadsmark i detaljplanen eller en gällande byggplan i enlighet med den gamla planläggningslagstiftningen bekräftas på det sätt som föreskrivs i 29 § 1 mom. i värderingslagen med iakttagande av Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. Byggnadsmark inom en jordbruksenhet som finns inom ett detaljplanområde värderas således utifrån grunderna för byggnadsmark, även om det fortfarande växer skog på denna eller on den används som jordbruksmark.

Enligt 29 § 2 mom. i värderingslagen bestäms värdet på ett område av byggnadsmark på en gårdsbruksenhet från vilket den skattskyldige har sålt och fortfarande kan sälja mark för byggnadsändamål, i tillämpliga delar med iakttagande av motsvarande grunder. Härvid ska dessutom beaktas andelen av den mark som av området ska användas för vägar och allmänna områden samt den tid som beräknas förflyta innan marken sannolikt kommer att användas som byggnadsmark. En närmare redogörelse för gränsdragningen mellan byggnadsmark som hör till en jordbruksenhet och mark som är befriad från fastighetsskatt finns i Tillämpningsanvisningen för fastighetsskattelagen.

Områden som planlagts enligt en strandplan och som hör till en jordbruksenhet värderas inte som byggnadsmark enbart på basis av att en strandplan bekräftats för området. Det samma gäller generalplaner och strandgeneralplaner, även om man i dessa anvisat mark för exempelvis semesterbebyggelse.

2.4 Särskilda områden

2.4.1 Skidbackar, golfbanor, motorsportbanor och andra motsvarande särskilda områden

Byggplatser för restaurang-, bostads-, klubb- och servicebyggnader i närheten av skidbackar, golfbanor, motorsportbanor och andra särskilda områden (till exempel skjutbanor och travbanor) värderas på samma sätt som byggplatser för motsvarande byggnader.

I värderingen av särskilda områden har det ingen betydelse om området har hyrts ut eller om fastighetsägaren eller någon annan bedriver verksamhet inom dessa. Vid avsaknad av någon annan utredning kan beskattningsvärdet för särskilda områden bestämmas enligt värdet som tillämpas på småhustomter. I ett glesbygdsområde görs från detta värde en sänkning högst upp till en sänkning enligt nedsättningsformeln för glesbygdsområdet. Tillämpningen av nedsättningsformeln för glesbygdsområden beskrivs närmare i kapitel 2.5.5. I beslutet om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark fastställs dock minimivärdet av områden som omfattas av fastighetsskatt. Till exempel områdespriset för 2019¹ är oavsett nedsättningsformeln minst 1 euro/m². Beskattningsvärdet blir då minst 0,75 euro/m².

Kostnaderna som byggandet inom ett område ger upphov till, exempelvis röjnings-, sprängnings- och utjämningskostnader e.d. kostnader, anses ingå i markvärdet. Pumpanordningar, ledningar och bevattningsanordningar som hör till bevattningssystemet för en golfbana och en motorsportbana samt liftar, inklusive stödkonstruktioner, vid skidbackar är maskiner och anordningar som inte omfattas av fastighetsskatt. Inte heller asfaltering eller annan ytbeläggning på motorsportbanor omfattas av fastighetsskatt.

---

¹ Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark (19.11.2019, VH/4200/00.01.00/2019) 2 § och 4 §.

2.4.2 Handelsträdgårdar o.d.

Andra handelsträdgårds-, köksträdgårds- och odlingsområden och motsvarande områden för särskilda ändamål som finns inom en jordbruksenhet kan värderas enligt värdet av byggplats för småhus, om inget annat föreskrivits i den kommunspecifika värderingsanvisningen.

Obetydlig odling av bär och frukter o.d. trädgårdsprodukter påverkar inte beskattningsvärdet för byggnadsmark.

Endast områden för odling av plantor, blommor, bär o.d. som hör till jordbrukets förvärvskälla utgör jordbruksmark som är befriad från fastighetsskatt.

2.4.3 Stenbrott samt grus-, ler- och torvtäkt och annan förmån

2.4.3.1 Allmänt

Värderingslagen 31 § 1 mom. innehåller föreskrifter om områden för täkter av marksubstanser. Värdet av stenbrott samt grus-, ler- och torvtäkt eller annan motsvarande förmån som utnyttjas för annat än jord- eller skogsbrukets eget behov anses enligt denna lag vara det kapitalvärde som förmånen beräknas ha vid utgången av året före det år för vilket fastighetsskatten fastställs med hänsyn till nettoinkomsten därav, den tid förmånen sannolikt kan utnyttjas och en räntesats om åtta procent. Det har ingen betydelse huruvida det är fråga om jordbruk, näringsverksamhet eller verksamhet som beskattas i enlighet med inkomstskattelagen.

Beskattningsvärdet påverkas således av två faktorer: beloppet av den skattefria inkomsten av förmånen och dess sannolika varaktighet. Varaktigheten har begränsats kvantitativt (volym som kan tas upp) och tidsmässigt (giltighetstid). Volymen som kan tas upp och tillståndets giltighetstid framgår av marktäktstillståndet.

Enligt marktäktslagen (555/1981) krävs ett marktäktstillstånd som beviljas av kommunen för täkter av sten, grus, sand, lera och mylla. I tillståndet fastställs gränserna för marktäktsområdet och täktvolymen av marksubstansen. För torvtäkt krävs ett miljötillstånd som avses i miljöskyddslagen (527/2014) och som beviljas av regionförvaltningsmyndigheten. Av hyres- och försäljningsavtalen framgår torvvolymen.

De ovan nämnda tillstånden beviljas för en begränsad tid utifrån vilken förmånens sannolika varaktighet kan beräknas. I regel kan man i värderingen av täktområden för marksubstanser förlita sig på uppgifterna i tillstånden och avtalen.

Beskattningsvärdet för en fastighet beräknas enligt situationen vid utgången av året före skatteåret. Området betraktas inte längre som täktområde för marksubstanser, om marktäktstillståndet för detta har gått ut under skatteåret. I detta fall fastställs fastighetsbeskattningen av detta enligt det nya användningsändamålet för området. Till exempel ett område som ligger inom en jordbruksenhet och som man har för avsikt att beskoga när täkterna har upphört påförs ingen fastighetsskatt för året efter det år då täkttillståndet går ut, utan det betraktas som skog som är befriad från fastighetsskatt.

För eventuella konstruktioner eller byggnader på marken inom området sänks fastighetsskatten med värdet av byggnadsmarken inom det aktuella området.

I det fall att marktäktstillståndet gått ut året före skatteåret, men ett nytt tillstånd beviljas för området under skatteåret, anses täkterna av marksubstanser inte ha upphört till följd av att den sannolika varaktigheten klart har förändrats. Då räknas värdet av det ursprungliga tillståndet under det sista året på summan av täktvolymen som beviljats i det fortsatta tillståndet och täktvolymen i det ursprungliga tillståndet under det sista året.

Beskattningsvärdet bestäms enligt situationen vid utgången av föregående år. Enligt 3 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarande (BFL, 1558/1995) sammanfaller skatteåret med kalenderåret eller, om den räkenskapsperiod som avses i bokföringslagen (1336/1997) inte är ett kalenderår, med den eller de räkenskapsperioder som har löpt ut under kalenderåret. I början av anvisningen konstaterades det att en definition av begreppet skatteår inkluderats i fastighetsskattelagen i början av skatteåret 2018. Enligt 23 § i fastighetsskattelagen är skatteåret det kalenderår för vilket fastighetsskatt ska betalas.

För beräkningen av beskattningsvärdet ska den skattskyldige lägga fram en utredning av den outtagna volymen av marksubstanser i marken. Volymen av den återstående marksubstansen ska även redas ut i det fall att området har arrenderats ut till en utomstående.

Marksubstanser som tagits upp och deponerats beaktas inte när beskattningsvärdet fastställs, utan betraktas som lös egendom (till exempel krossten, siktat grus och siktad sand eller torv som tagits upp för torkning). Om obehandlade marksubstanser tas upp för lagring, ska den skattskyldige lämna en godtagbar utredning av orsakerna till denna åtgärd. I annat fall kan ett beskattningsvärde fortfarande beräknas för marksubstanserna, till exempel för marksubstanserna som inte tagits upp. Beskattningsvärdet grundar sig förutom på nettoinkomsten och det återstående marktäktstillståndet även på volymen av marksubstanserna.

Beskattningsvärdet kan inte skenbart sänkas genom att ta upp marksubstanser från marken och deponera dem på hög. I 28 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande föreskrivs att har ett förhållande eller en åtgärd givits sådan rättslig form som inte motsvarar sakens egentliga natur eller syftemål, skall vid beskattningen förfaras som om den riktiga formen hade använts i saken. Det ska således finnas något annat skattemässigt syfte med att marksubstanser tas upp och lagras.

Skattskyldigheten bestäms enligt 6 § och 5 § i fastighetsskattelagen, dvs. ägaren eller en innehavare som kan likställas med ägaren är skyldig att betala fastighetsskatt, även om området arrenderats ut till en utomstående part.

2.4.3.2 Nettoinkomst

Med nettoinkomst av förmån avses den avkastning som förmånen ger, om den återstående förmånen har förbrukats vid utgången av året före skatteåret², och alla kostnader som hänför sig till förmånen har dragits av från inkomsten av denna. På nettoinkomsten av förmånen räknas kapitalvärdet enlig en räntesats på 8 procent utifrån den sannolika varaktigheten av förmånen. 

Nettoinkomsten beräknas på följande sätt:

Hela inkomsten av förmånen med avdrag för

- marksubstansernas andel av anskaffningsutgiften för markområdet
- etableringskostnaderna
- kostnaderna för att lägga ned verksamheten (landskapsgestaltning och annat)
- kostnaderna för att ta upp marksubstanserna

= nettoinkomst

Nettoinkomsten fördelas enligt marksubstanserna som kan tas upp så att värdet av de marksubstanser som inte har använts vid utgången av året före skatteåret kan uppskattas, och kapitalvärdet på dessa beräknas enligt en räntesats på 8 procent och den sannolika varaktigheten av förmånen.

I exempelbilagan nedan finns en närmare redogörelse för hur olika faktorer behandlas vid beräkningen av nettoinkomsten.

För förmånen fastställs ett värde utifrån nettoinkomsten under den återstående tiden. Vid en uppskattning av de återstående inkomsterna, dvs. värdet av de återstående marksubstanserna, är grunden i princip nettoinkomsten per kubikmeter det år då verksamheten påbörjades. Den skattskyldige kan dock välja beräkningssättet och uppge försäljningsintäkterna av de årliga volymerna av marksubstanser som tagits upp och kostnaderna för detta.

Också vid beräkningen av beskattningsvärdet utifrån nettoinkomsterna för året då verksamheten inleddes kan beloppet av nettoinkomsterna beräknas på nytt, om det sker väsentliga permanenta förändringar i dessa (till exempel en väsentlig ökning eller minskning i försäljningspriset eller väsentliga förändringar i kostnaderna för att ta upp substanserna).

Om inga marksubstanser överhuvudtaget säljs, utan används för annat en de egna jord- och skogsbruksbehoven (till exempel för behoven i annan företagsverksamhet som bedrivs av en jordbruksföretagare), betyder det inte att ett beskattningsvärde inte skulle fastställas för förmånen i fastighetsbeskattningen. I detta fall kan värdet av marksubstanserna fastställas utifrån den genomsnittliga nettoinkomsten av området. Det samma gäller om marksubstanser säjs exceptionellt förmånligt till exempelvis en släkting eller en intressent. Då kan den genomsnittliga återstående inkomsten från området användas för att fastställa värdet av marksubstanserna.

Om det inte är möjligt att få reda på de nödvändiga uppgifterna för beräkningen av inkomsterna, kan nettoinkomsten uppskattas utifrån den genomsnittliga nettoinkomsten av området. Om det inte går att få reda på denna och inga andra utredningar finns att tillgå, kan värdet av täktområdet för marksubstanser i balansräkningen betraktas som dess värde.

Beskattningsvärdet för ett utarrenderat marksubstansområde fastställs utifrån arrendeinkomsten av förmånen och den återstående marksubstansen eller förmånen vid utgången av året före skatteåret. Det har ingen betydelse om arrendeinkomsten erhålls i form av en engångsbetalning på förhand eller årligen.

---

² Förmånen har förbrukats, om den i marktäktstillståndet angivna täktvolymen har uppnåtts eller den angivna giltighetstiden gått ut. 

2.4.3.3 Egen användning inom jord- och skogsbruk

Täktområden för marksubstanser som gagnar jord- och skogsbruk omfattas inte av fastighetsskatt, om dessa ligger inom ett markområde som används för jord- och skogsbruk utanför ett detaljplanområde. Med egen användning likställs även en situation där en part i egenskap av delägare i ett väglag överlåter marksubstanser till väglaget antingen utan vederlag eller mot kvittering av vägavgiften.

Med egen användning likställs inte överlåtelse av marksubstanser till ett eget företag på grund av att marksubstanser då tas för behoven i företagsverksamheten och inte i jord- eller skogsbruket. Då det gäller en överlåtelse till en bolagsmans eller delägares eget samfund eller bolag som bedriver jord- eller skogsbruk är det i sin tur inte fråga om användning för egna behov, eftersom det då är fråga om ett separat rättssubjekt.

Ett område där marksubstanser tas för både eget bruk och försäljning omfattas i sin helhet av fastighetsbeskattning. I detta fall räknas nettoinkomsten även i fråga om den egna användningen enligt vad en försäljning av marksubstanserna till en utomstående part skulle ha gett.

2.4.4 Andra särskilda områden

2.4.4.1 Gruvor

Värdet av områden som innehas med stöd av gruvlagen (621/2011) fastställs enligt den kommunspecifika värderingsanvisningen, precis som i fråga om marken för andra industrianläggningar³. Beskattningsvärdet är dock minst minimivärdet enligt Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark.

Byggnaderna inom ett gruvområde värderas enligt typ av byggnad som industri- och lagerbyggnader eller kontorsbyggnader. Bassänger och andra motsvarande konstruktioner som används i processen värderas enligt byggkostnaderna.

Transportbanden, rören och dylika systemdelar i gruvverksamheten är maskiner eller anläggningar. Dessa betraktas dock som byggnader eller konstruktioner i den utsträckning de har beviljats bygglov.

Gruvgångar som inte längre används i gruvdrift utan för andra ändamål (restaurang, upplevelseturism, konstgalleri o.d.) värderas som konstruktioner. Återanskaffningsvärdet anses vara 75 procent av de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande konstruktion, och 4 procent anses vara det årliga åldersavdraget. Till byggkostnaderna räknas inte kostnaderna för gruvdriften, utan kostnaderna för ändringen av utrymmet för ett nytt ändamål.

---

³ I avgörandet HFD 9.5.2014 liggare 1536 konstaterades det att en gruvrätt inte står i ett likadant beroendeförhållande till marken som den rätt till stenbrott eller grus-, ler- eller torvtäkt som avses i 31 § 1 mom. i värderingslagen och kan inte betraktas som en sådan förmån som avses i nämnda lagrum. Se även punkt 3.10 Gruvor i tillämpningsanvisningen för fastighetsskattelagen.

2.4.4.2 Kraftledningsgator och -platser

Kraftledningsplatser som finns inom ett detalj- eller generalplanområde begränsar användningen av byggplatsen, men i regel påverkar de inte bygglovet för byggplatsen, utan bygglovet har beräknats utifrån arealen av hela marken. Beskattningsvärdet för byggplatser sänks således inte på basis av detta.

Kraftledningsgator med en bredd på minst 10 meter inom en jordbruksenhet anses vara impediment. I och för sig kan det endast inom en lantbruksenhet finnas impediment som omfattas av fastighetsskatt, men som bör betraktas som värdelöst (värderingslagen 31 a §). Områden inom andra fastigheter än en jordbruksenhet värderas normalt enligt områdespriset.

2.4.4.3 Andra områden som inte tas upp separat

Andra särskilda områden som finns inom ett planläggningsområde och som inte tagits upp ovan värderas i avsaknad av andra utredningar enligt det lägsta värdet av en byggplats för småhus, om det finns ett bygglov för det särskilda området har bygglov eller om det har bebyggts. Om det inte finns ett bygglov för området, kan man i värderingen använda till exempel värdet av parkområden som är 20 procent av värdet av byggnadsmark.

Beskattningsvärdet är dock även i dessa fall minst minimivärdet enligt Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. Särskilda områden inom glesbygdsområden värderas i avsaknad av annan utredning enligt det värde som allmänt tillämpas på en byggplats.

2.5 Särskilda frågor i anslutning till värdering av mark

2.5.1 Betydelsen av Skatteförvaltningens beslut, tomtpriskartor och värderingsanvisningar

Skatteförvaltningens årliga beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark samt tomtpriskartorna och värderingsanvisningarna i dessa beslut är bindande. I 1 § 2 mom. i beslutet föreskrivs att om det inte har getts någon värderingsanvisning för byggnadsmarken eller något värde för den på tomtpriskartan eller om det har skett en väsentlig förändring i de grunder som ska beaktas när det gängse värde av byggnadsmarken fastställs, beräknas beskattningsvärdet genom att till tillämpliga delar tillämpa den kommunspecifika värderingsanvisningen och tomtpriskartan som gäller ett likartat område.

Inverkan av en planändring beaktas i värderingen genast från och med tidpunkten då detaljplanen vinner laga kraft. Om revideringen av en plan leder till att värderingsgrunden ändras från att ha varit arealbaserad till att bli bygglovsbaserad, börjar man tillämpa pris per kvadratmeter våningsyta i bygglovet enligt tomtpriskartan. Ett arealbaserat pris ändras till pris per kvadratmeter våningsyta genom att dividera det arealbaserade priset med e-siffran som anger tomteffektiviteten.

I värdet av mark kan ändringar som beror enbart på den allmänna prisnivån inte göras. I praktiken innebär det att man trots en höjning i den allmänna prisnivån inte kan göra samma nivåhöjning i beskattningsvärdena utan att värderingsanvisningarna ändras. Å andra sidan kan nivån på beskattningsvärdena inte heller sänkas, om den allmänna prisnivån sjunker.

Om det gängse värdet av byggnadsmark dock i ett enskilt fall är lägre än ett värde som beräknats enligt Skatteförvaltningens beslut, anses dock beskattningsvärdet av byggnadsmarken vara det gängse värdet enligt 5 § i Skatteförvaltningens beslut. I kapitel 4 finns en närmare beskrivning av hur det gängse värdet tillämpas.

2.5.2 Överskridning av bygglovet enligt detaljplanen

I vissa städer har bygglovet i enlighet med detaljplanen för vissa områden systematiskt överskridits på byggplatser. Planläggaren har eventuellt haft för avsikt att dämpa viljan att riva existerande byggnader genom att i detaljplanen som revideras anteckna ett betydligt mer inskränkt bygglov än vad som krävts för byggarealen för en existerande byggnad. Denna typ av detaljplaner som främjar skyddet av byggnader gjordes i synnerhet på 1960–1980-talen. I dag skyddas byggnader på annat sätt, men denna typ av temporärt skyddande planer gäller fortfarande till exempel för Helsingfors stadskärna. Det kan också finnas andra mer sporadiska orsaker till att ett bygglov som antecknats i en detaljplan överskrids.

Högsta förvaltningsdomstolen har 28.3.2018 gett årsboksbeslutet HFD 2018:45 som behandlar hur överskridningen av den detaljplanenliga byggnadsrätten tas i beaktande vid värderingen av fastighetens mark.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att man vid fastställandet av beskattningsvärdet för mark ska ta hänsyn till vilket ändamål fastighetsägaren utnyttjat marken. Bolaget hade utnyttjat sin fastighet som byggnadsplats för en bostadsbyggnad som var större än den byggnadsrätt som den gällande detaljplanen tillät. Därför skulle beskattningsvärdet för den av bolaget ägda tomtens mark inte fastställas utgående från byggnadsrätten enligt den under skatteåret gällande detaljplanen, utan den byggnadsrätt som bolaget faktiskt utnyttjat enligt den ursprungliga detaljplanen

Högsta förvaltningsdomstolen motiverade sitt beslut enligt följande:

Enligt 29 § 1 mom. i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen ska man då man bestämmer beskattningsvärdet för mark beakta bland annat fastighetens användningsändamål och byggrätt.

Bolaget har utnyttjat sin fastighet som byggnadsplats för en 1 940 kvadratmeter stor bostadsbyggnad. Med beaktande av fastighetens användningsändamål ska beskattningsvärdet för den av bolaget ägda tomtens mark inte fastställas utgående från byggnadsrätten om 1 100 kvadratmeter enligt den nu gällande detaljplanen, utan den byggnadsrätt om 1 940 kvadratmeter som bolaget faktiskt utnyttjat enligt den ursprungliga detaljplanen. Det har i målet inte heller visats att beskattningsvärdet då skulle bli större än det gängse värde som avses i 32 § 1 mom. i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen.

Högsta förvaltningsdomstolen beviljade tillitsskydd i målet, varför bolaget behövde inte betala mera skatt på grund av den större byggnadsrätten för de år som besvären gällde.

Högsta förvaltningsdomstolens beslut gällde en detaljplan med s.k. alternativa (dubbla) planbestämmelser enligt vilka den tidigare tillåtna byggnadsrätten har nedsatts genom en ny detaljplan men det var tillåtet att utföra reparationer på ett sätt som motsvarar nybyggnad utan hinder av vad som i planen i övrigt bestämts om bl.a. tomtens våningsyta så att reparationen på ett sätt som motsvarar nybyggnad inte får öka våningsytan som bestäms i det ovan nämnda byggnadslovet.

I dessa fall ökar den ändrade rättspraxis storleken på den byggnadsrätt som ska beaktas som grund för värderingen av mark och höjer därigenom beskattningsvärden jämfört med den tidigare rättspraxis. Skatteförvaltningen skyddar dock fastighetsskattskyldigas berättigade förväntningar om fastighetsskattens storlek genom att bevilja dem tillitsskydd.

Därför tillämpas den ändrade ståndpunkten om att marken värderas enligt den faktiskt utnyttjade byggnadsrätten först fr.o.m. skatteåret 2019 i situationer där byggnadsrätten enligt den gällande detaljplanen överskrids.

2.5.3 Bygglov för underjordiska utrymmen

En fastighet kan också ha ett bygglov för underjordiska utrymmen. Detta ger rätt att placera utrymmen enligt det huvudsakliga användningsändamålet för byggnaden under jord. Ett bygglov för underjordiska utrymmen kan i detta fall jämföras med ett bygglov för utrymmen ovan jord, och bygglovet påverkar i sin tur värdet av marken.

Enligt 29 § 1 mom. i värderingslagen ska fastighetens användningsändamål beaktas vid bestämmandet av beskattningsvärdet för mark beaktas, och i bestämmelsen görs ingen åtskillnad av bygglov för utrymmen ovan eller under jord. Enligt dessa grunder ansåg även högsta förvaltningsdomstolen i sitt avgörande HFD 1.8.2012 liggare 2101 att man vid fastställandet av beskattningsvärdet för fastigheters mark skulle beakta både bygglov för utrymmen ovan jord och bygglov för utrymmen under jord.

2.5.4 Bygglov som inte utnyttjas till fullo

Beskattningsvärdet för byggnadsmark fastställs enligt ändamålet för vilket byggnadsmarken har anvisats i planen. Om användningsändamålet för byggnadsmark ändras i en ny plan, värderas byggnadsmarken enligt det nya användningsändamålet.

Enligt 29 § 3 mom. i värderingslagen ska värdet av en tomt minskas i skälig mån, om byggrätten för denna eller byggplats inte har utnyttjats helt och hållet och om värdet av de byggnader som är belägna på den inte är litet i jämförelse med tomtvärdet.

Med stöd av den ovan nämnda bestämmelsen kan dock beskattningsvärdet jämkas i de fall då användningen av byggplatsen betydligt avviker från den planenliga användningen och om det på byggplatsen finns en byggnad som används för boende och är i gott skick. I planen har byggplatsen placerats till exempel på ett kvartersområde för bostadshöghus (AK) eller affärs- och kontorsbyggnader (K), och på byggplatsen finns ett småhus i gott skick. I detta fall finns det för byggplatsen ett bygglov som inte har utnyttjats till fullo och som dock eventuellt inte kan utnyttjas utan att riva en byggnad som finns på byggplatsen.

Det faktum att det oanvända bygglovet inte kan utnyttjas på en lång tid kan i värderingen beaktas genom att sänka beskattningsvärdet i enlighet med de kommunspecifika värderingsanvisningarna. Bestämmelsen tillämpas inte, om byggnaderna på byggplatsen däremot är i så dåligt skick att de praktiskt taget bara har ett rivningsvärde. Om det finns ett bygglov som inte har utnyttjas till fullo för affärs- och kontorstomter, höjer det i allmänhet fastighetens värde, och därför värderas byggplatsen som normalt.

I värderingsanvisningen har hänsyn tagits till att ett bygglov enligt planen i allmänhet inte utnyttjas helt till fullo. Om ett bygglov inte har utnyttjats, utgör det inte en grund för att sänka beskattningsvärdet för en byggplats, om det inte påvisas att möjligheterna att utnyttja bygglovet till fullo är begränsade. I beskattningspraxisen har man ansett att ingen sänkning ska göras, om minst 2/3 har utnyttjats av bygglovet.

En jämkning av beskattningsvärdet blir inte aktuell, om byggplatsen har skaffats först, och man sedan har bebyggt platsen i mindre utsträckning än vad bygglovet tillåter.

2.5.5 Nedsättningsformel för glesbygdsområden

Om en byggplats är större än normalt, tar man i glesbygdsområden hänsyn till storleken genom att tillämpa en särskild nedsättningsformel i värderingen. Nedsättningsformeln tillämpas också på strandplanområden. Till exempel i 2 § i Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark 2019 har nedsättningsformeln definierats på följande sätt:

Då arealen för en byggplats är större än sedvanligt i glesbygden beaktas detta genom att man vid värderingen tillämpar en nedsättningsformel. När arealen för en byggplats är större ska enhetspriset (områdespriset) nedsättas på så sätt att byggplatsen upp till 3 000 m² värderas till fullt värde varefter den överstigande andelen upp till 5 000 m² värderas till hälften av grundvärdet och arealen mellan 5 000 och 10 000 m² till en fjärdedel av grundvärdet. Den del som överstiger 10 000 m² värderas till 10 % av grundvärdet.

De byggplatser i ett glesbygdsområde som bildats tidigare och som värderats till fullt värde för högst 2 000 m² ska värderas till fullt värde upp till 2 000 m² varefter den överstigande andelen av byggplatsen upp till 5 000 m² värderas till hälften av grundvärdet och den del vars areal är mellan 5 000 och 10 000 m² värderas till en fjärdedel av grundvärdet. Den del som överstiger 10 000 m² värderas till 10 % av grundvärdet.

Oavsett nedsättningsformeln är enhetspriset (områdespriset) alltid minst 1 euro per kvadratmeter.

Nedsättningsformeln ska tillämpas enligt byggnadsplats och inte enligt fastighet. Om en fastighet har flera outbrutna byggplatser, tillämpas nedsättningsformeln på var och en byggplats separat. I fråga om en byggplats inom en jordbruksenhet innebär detta att förutsättningarna för att tillämpa nedsättningsformeln undersöks separat för varje byggplats, om ett område till exempel i en strandplan har anvisats separata byggplatser.

I avsaknad av någon annan utredning anses varje byggplats ha en areal om 3 000 m². Beskattningsvärdet beräknas separat för varje byggplats. Om det inte finns någon utredning om byggplatserna, ska hela det byggplatsområde som inte har planerats, bortsett från bebyggda och utarrenderade byggplatser, betraktas som en enda ”byggplats” när nedsättningsformeln tillämpas.

2.5.6 Tillskottsmark utan bygglov

Tillskottsområde som inte har bygglov och ligger intill en skattskyldigs byggplats värderas tillsammans med den egentliga byggplatsen som om de hörde till en och samma byggplats och fastighet. Båda markerna beaktas tillsammans när en nedsättning som grundar sig på byggplatsens storlek tillämpas i enlighet med nedsättningsformeln som beskrivits ovan.

Motsvarande princip tillämpas också i situationer där den ena av fastigheterna har en strandgräns. När fastigheterna värderas som en enda byggplats vid tillämpningen av nedsättningsformeln, värderas också båda som strandbyggplats.

I fråga om värdet görs beräkningen med tre decimalers noggrannhet.

Beskattningsvärdet för tillskottsmarken inom detaljplanområdet beräknas utifrån bestämmelserna i detaljplanen. Nedsättningsformeln tillämpas inte i dessa fall.

2.5.7 Nedsättningsformel för ett detaljplanområde

Enhetspriset på överstora industri- och lagerområden inom ett detaljplanområde nedsätts enligt Skatteförvaltningens beslut så att byggplatsen upp till en areal om 20 000 m² värderas till fullt värde och till överskridande del upp till 50 000 m² till hälften av grundpriset och i fråga om arealer över 50 000 m² till en fjärdedel av grundpriset.

I övriga situationer tillämpas inte nedsättningsformeln för ett detaljplanområde, utan beskattningsvärdet av en byggplats beräknas direkt enligt arealen eller bygglovet samt enligt grunderna som framlagts i de kommunspecifika tomtpriskartorna och värderingsanvisningarna.

2.5.8 Jämkning av beskattningsvärdet inom ett detaljplanområde

I de kommunspecifika värderingsanvisningarna har man eventuellt jämkat beskattningsvärdena även för andra än överstora industri- och upplagsområden. Skatteförvaltningens anvisning upphäver inte dessa kommunspecifika värderingsanvisningar. Om dessa innehåller instruktioner om en stegvis jämkning av beskattningsvärdena för stora fastigheter, ska dessa och andra kommunspecifika värderingsanvisningar fortfarande iakttas.

2.5.9 Byggplatser som gränsar mot en strand

I värderingsanvisningarna har strandbyggplatser inom glesbygdsområden getts ett högre värde än andra byggplatser. En byggplats betraktas som en strandbyggplats om den gränsar mot ett strandområde och strandlinjen är mer än 10 meter lång. Även byggplatser med gemensamma stränder betraktas som strandbyggplatser, om byggplatsen gränsar mot en samfälld strand.

Byggplatser som gränsar mot ett tillandningsområde behandlas i följande kapitel.

Strandrätter har i allmänhet kunnat tas i beaktande i de kommunspecifika värderingsanvisningarna. I avsaknad av någon annan utredning anses 75 procent av värdet av en motsvarande byggplats med egen strand som värdet av en strandbyggplats, om ett separat värde inte har bekräftats för byggplatsen i värderingsanvisningarna.

2.5.10 Tillandningsområde

Tillandningsområden är markområden som i allmänhet frigjorts genom landhöjning eller en bestående sänkning av vattennivån. Tillandningsområden kan också uppstå genom markanläggning eller dränering eller fördämning av vattendrag eller ändring av flödesriktningen. Markområden som blottats till följd av tillfällig sänkning av vattennivån betraktas inte som tillandningsområden.

Ett tillandningsområde hör i allmänhet inte till en fastighet, utan till den som äger vattenområdet. Ofta ägs vattenområden av delägarlag, till exempel delägarlägenheterna omkring vattenområdet (samfälld tillandning). Det är fråga om en enskild tillandning, då det vattenområde på vilket den bildats i sin helhet tillhör en viss fastighet.

Fastighetsbildningslagen (554/1995) ger ägaren till den intilliggande fastigheten en relativt omfattande rätt och i vissa fall också skyldigheten att lösa in tillandningen. Vattenlagen (587/2011) och lagen om samfälligheter (758/1989)

Möjligheten att fastighetsägaren kan använda tillandningen skiljer sig sist och slutligen inte så mycket från en situation där ägaren löser in tillandningen. Då skulle endast rätten för de andra delägarna i delägarlaget att färdas på den inlösta tillandningen upphöra. Beroende på fastighetens form kan rätten att färdas över området dock fortsätta med stöd av allemansrätten.

Marken hos en fastighet som gränsar till ett tillandningsområde värderas även utan annektering av tillandningsområdet som en strandbyggplats, om den motsvarar en strandbyggplats eller en byggplats med samfälld strand. Huruvida man beslutar att lösa in eller låter bli att lösa tillandningen påverkar i regel inte användningen av och områdespriset på fastigheten.

Detta värderingsförfarande för fastigheter som gränsar till tillandningsområden får också stöd av Högsta domstolens senaste avgöranden avseende inlösenersättningar HD 1996:103 och HFD 2000:38.

HD 1996:103: Ett tillandningsområde som var föremål för inlösen kunde användas i anslutning till en lägenhet som gränsade till tillandningsområdet och som användes som semestertomtfastighet. Genom inlösen av tillandningsområdet blev lägenheten en byggplats för semesterbostäder med privat strand. Vid prövningen av beloppet av inlösenersättningen beaktade man värdet på tillandningen i överlåtarens besittning, och man ansåg att det bland annat påverkades av möjligheten att använda tillandningsområdet i samband med den inlösande fastigheten, eftersom det kunde kostateras ha påverkat områdets värde.

HD 2000:38: Ett tillandningsområde som var föremål för inlösen och som gränsade till en lägenhet, som i strandplanen anvisats som byggplats för semesterbostäder och som allmän park. Vid prövningen av den ersättning för inlösen som avses i 200 § i fastighetsbildningslagen beaktade man möjligheten att använda tillandningsområdet i framtiden i samband med lägenheten med semesterbostäder.

Vid bestämmandet av beskattningsvärdet för mark ska man enligt värderingslagen beakta bland annat fastighetens läge, användningsändamål, byggrätt och trafikförbindelser, hur långt de kommunaltekniska arbetena framskridit och den skäliga prisnivå som har konstaterats på basis av de priser som betalts på orten. Enligt skatteförvaltningens beslut ska man vid beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark använda kommunvisa tomtpriskartor och värderingsanvisningar.

Om fastigheten som gränsar till tillandningen undantagsvis inte kan utnyttja tillandningen beaktas den inte när man fastställer värdet på mark för fastigheten. Efter annekteringen av tillandningsområdet till fastigheten värderas fastighetens mark enligt samma principer som de andra strandbyggplatserna i området.

Det kan finnas byggnader och konstruktioner som omfattas av fastighetsskatt på tillandningsområden. Enligt 2 § 2 mom. 3 punkten i fastighetsskattelagen omfattas byggnadsmark som hör till samfällighet som avses i lagen om samfälligheter (758/1989) eller samfälld skog som avses i lagen om samfällda skogar (109/2003) av fastighetsskatt. Även byggnader och konstruktioner som är någon annans än markägarens omfattas av fastighetsskatt enligt 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen.

2.5.11 Gatu- och parkområden

Ett område som ursprungligen planerats som byggnadsmark beskattas som byggnadsmark så länge som den faktiskt används för byggnader, även om marken genom en planändring anvisas för något annat byggändamål, till exempel gatu- eller parkområde. Arealen av byggnadsmarken minskas således inte när planen har bekräftats.

Som värdet av park- och gatuområden betraktas 20 procent av områdespriset på en byggplats för småhus inom ett motsvarande område. Beskattningsvärdet är dock även i dessa fall minst minimivärdet enligt Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. 

2.5.12 Byggplatser för allmänna byggnader

Värdet av byggplatser för offentliga byggnader har i allmänhet bekräftats i de kommunspecifika värderingsanvisningarna. Dessa byggplatser för offentliga byggnader omfattar bland annat byggplatser för förvaltningsbyggnader, skolor, social- och hälsovårdsbyggnader, kyrkor, museer samt andra kulturbyggnader, likaså sportplaner, om de har bygglov.

Om ett värde inte har bekräftats för byggplatserna i värderingsanvisningarna, kan byggplatser för offentliga byggnader som ligger utanför ett planområde, men dock inom ett tätortsområde, värderas på samma sätt som en byggplats för småhus eller en byggplats för bostadshöghus inom området. Byggplatser för offentliga byggnader utanför ett tätortsområde värderas enligt värdet som allmänt tillämpas inom ett glesbygdsområde.

Även om en byggplats antecknats som byggplats för en offentlig byggnad i planen, kan det också finnas någon annan byggnad än en sådan som ska betraktas som en offentlig byggnad i planen, till exempel en vanlig kontorsbyggnad. Då finns det också alternativa användningsändamål för tomten, och av denna orsak värderas byggplatsen enligt den faktiska användningen.

2.5.13 Beskattningsvärdet för mark för ett vattenkraftverk

Mark som används av ett vattenkraftverk indelas i egentlig byggplats och annat område för vattenkraftverk. Marker, inklusive dammar, för kraftverkets ovan- och underliggande regleringsbassänger samt övriga mark- och vattenområden som ägs av ett vattenkraftbolag ingår inte i beskattningsvärdet för marken.

Beskattningsvärdet för den egentliga byggplatsen för ett vattenkraftverk beräknas enligt värdet som tillämpas på en industritomt inom området. Andra kraftverksområden värderas enligt det lägsta områdespriset som tillämpas på en byggplats för småhus inom området.

I beslutet om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för en byggplats fastställs minimivärdet av områden som omfattas av fastighetsskatt. Minimivärdet av ett kraftverksområde inom ett glesbygdsområde anses alltid vara det ovan nämnda minimivärdet. Till exempel områdespriset för 2019 är oavsett nedsättningsformeln minst 1 €/m². Beskattningsvärdet blir då minst 0,75 euro/m².

Regleringsbassängerna och de konstgjorda bassängerna, inklusive markerna, likställs med vattenområde, och för dessa fastställs inte ett värde separat. Andra dammar än de som omedelbart betjänar ett kraftverk är i regel jorddammar. Endast markerna för dessa har ett värde. I avsaknad av någon annan utredning kan beskattningsvärdet beräknas på samma sätt som värdet av ett kraftverksområde. Andra eventuella vattenområden samt skogsmark och impediment faller utanför fastighetsskatten.

2.5.14 Fastigheter där man inte får bygga och som inte kan utnyttjas som en del av en byggplats

Fastigheter som också omfattas av fastighetsskatt inkluderar bland annat fastigheter för vilka bygglov i enlighet med 19 kap. i markanvändnings- och bygglagen (MBL 132/1999) inte kan beviljas eller undantagsbeslut i enlighet med 23 kap. inte kan meddelas, samt fastigheter som på grund av sina egenskaper inte kan utnyttjas som tilläggsmark till en byggplats eller där jordmånen är sådan att fastigheten inte lämpar sig för byggande.

Den skattskyldige ska lägga fram en tillförlitlig utredning av egenskaperna som ligger till grund för yrkandet på ett lägre beskattningsvärde, till exempel en utredning av att fastigheten inte ens med stöd av en dispens får bebyggas. Därtill ska den skattskyldige lägga fram en utredning om hur byggförbudet minskar fastighetens värde.

Avvikande från minimivärdet kan de ovan nämnda fastigheterna vid avsaknad av någon annan utredning värderas till 20 procent av områdespriset på byggnadsmarken som anvisats i områdespriskartan, om priser för dessa områden inte har separat fastställts i kommunspecifika områdespriskartorna. Vid värderingen beaktas inte det sedvanliga avdraget för det målsatta värdet från områdespriset (värdering till 75 procent), utan minskningen beräknas direkt från områdespriset. Värdet av markgrunden kan emellertid inte understiga 0,20 €/m², eftersom minimivärdet för markgrund enligt 2 § i Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark alltid är minst 1,00 €/m².

Beskattningsvärdet för en fastighet sätts dock inte ned på grund av ett tillfälligt byggförbud. Kommunen kan för området till exempel meddela ett byggförbud som avses i 53 § i MBL när en detaljplan ska göras upp eller ändras. Till sin karaktär är detta byggförbud tillfälligt till följd av att det upphör när planen vinner laga kraft.

3 Värdering av byggnader och konstruktioner

3.1 Allmänna principer

Enligt finansministeriets närmare föreskrifter anses som värdet för byggnader, konstruktioner och vattenkraftverk återanskaffningsvärdet minskat med årliga åldersavdrag (värderingslagen 30 §). Finansministeriet utfärdar årligen en förordning om grunderna för anskaffningsvärdet av byggnader (till exempel förordning 1122/2019 gäller fastighetsbeskattningen för skatteåret 2020).

Beskattningsvärdet för byggnader bestäms således schablonmässigt utifrån byggnadens återanskaffningsvärde minskat med åldersavdrag. I motsats till fallet då det gäller värdering av mark beaktas inte områdesskillnaderna i värderingen av byggnader. Byggnader värderas således enligt samma grunder i hela landet.

De ovan nämnda reglerna tillämpas också vid fastställandet av värdet av en bostadsbyggnad inom en jordbruksenhet. Enligt värderingslagen 31 § 2 mom. 1 punkten betraktas däremot den del av anskaffningsutgiften för en byggnad eller en konstruktion som vid skatteårets utgång inte har avskrivits vid inkomstbeskattningen som värdet av en jordbruksbyggnad eller en konstruktion som finns inom en jordbruksenhet. På samma sätt beräknas värdet av de produktionsbyggnader inom en jordbruksenhet som ägs av ett aktiebolag som bedriver jordbruk.

Finansministeriet har utfärdat en separat förordning om grunderna för beräkningen av återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner (1121/2019).

3.2 Återanskaffningsvärde

Med återanskaffningsvärdet av en byggnad avses de sannolika momsfria byggkostnaderna för ett nybygge som svarar mot det som värderas, om byggnaden uppfördes på nytt vid värderingstidpunkten. Som värdet för byggnader, konstruktioner och vattenkraftverk anses återanskaffningsvärdet minskat med följande årliga åldersavdrag:

I förordningen om återanskaffningsvärdet har värderingsanvisningar sammanställts för varje typ av byggnad. Enligt anvisningarna beräknas återanskaffningsvärdet av en byggnad utifrån byggnadens storlek samt kvalitets- och utrustningsnivå. Förordningen innehåller separata värderingsanvisningar för beräkningen av återanskaffningsvärdet av bland annat bostadsbyggnader, kontorsbyggnader, butiksbyggnader och industribyggnader. Återanskaffningsvärdet av en byggnad erhålls genom att multiplicera arean eller volymen av byggnaden med grundvärdet av arean eller volymen korrigerad med den aktuella byggnadens utrustningsnivå på det sätt som föreskrivs i förordningen. I situationer som tas upp separat i förordningen påverkar även byggnadsåret och -materialet grundvärdet av en byggnad.

De värden som tas upp i förordningen grundar sig på de genomsnittliga byggkostnaderna, och dessa står för 75 procent av återanskaffningsvärdet. Värdena i förordningen granskas varje år så att de svarar mot förändringen i byggnadskostnadsindexet. Grunden för granskningen är indexförändringen mellan juni året före skatteåret och juni under skatteåret. Till exempel i fastighetsbeskattningen för skatteåret 2020 granskas indexförändringen mellan juni 2018 och juni 2019. De faktiska byggkostnaderna kan endast användas vid värdering av byggnader och konstruktioner som avses i 21 § 1 mom. i förordningen samt vid jämförelse av en byggnads kvalitetsstandard med den genomsnittliga byggnadsstandarden. Momsen som ingår i byggkostnaderna beaktas inte. Också i återanskaffningsvärdena av de byggnader och konstruktioner som värderats enligt byggkostnaderna görs en korrigering som motsvarar den ovan nämnda ändringen i byggkostnadsindexet.

En värdering av en byggnad ska vanligen utföras genom att man tillämpar förordningen om återanskaffningsvärdet som sådan. Endast i de fall där antingen den skattskyldige eller skattemyndigheten kan visa att en byggnad väsentligt avviker från den genomsnittliga byggnadsstandarden, ska man avvika från de värden som anges i förordningen. Enligt 1 § i förordningen kan dock avvikelsen vara högst ± 30 procent.

Förutom de byggnader som tas upp i förordningen om återanskaffningsvärdet innehåller Skatteförvaltningens årliga harmoniseringsanvisning instruktioner för att beräkna värdet av växthus, silor för lagring av säd, övertryckshallar, bergrum, matsalar, parkeringshus, sim- och ishallar samt antennmaster. De värden som tas upp i harmoniseringsanvisningen grundar sig också på de genomsnittliga byggkostnaderna, och dessa står för 75 procent av återanskaffningsvärdet.

Från återanskaffningsvärdet av en byggnad görs de åldersavdrag som tas upp i värderingslagen 30 §, och då erhålls beskattningsvärdet för byggnaden. Beskattningsvärdet för en byggnad är i regel inte detsamma som dess sannolika överlåtelsepris. Försäljningspriset på en byggnad eller de faktiska byggkostnaderna har i regel ingen betydelse då man fastställer återanskaffningsvärdet. Om det sammanlagda beloppet av beskattningsvärdena för en fastighets fastighetsskattepliktiga delar och förmåner är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa delar och förmåner, anses det gängse värdet som värdet av fastighetens fastighetsskattepliktiga delar och förmåner enligt 32 § i värderingslagen (se kapitel 4 nedan).

En byggnads utrustning är ett skatteobjekt till den del den beaktas vid värderingen av byggnaden. Av förordningen om återanskaffningsvärde och denna anvisning framgår det mer exakt för varje byggnadstyp vilket slags utrustning som har beaktats i värderingen. Med tanke på beskattningsvärdet har det ingen betydelse hur materialen i en byggnad har avskrivits i bokföringen.

3.3 Begreppet byggnadsarea

Med byggnadsarea avses i förordningen om återanskaffningsvärdet den area (sammanlagda area) i vilken inräknats areorna enligt yttermått av samtliga våningar, källare och värmeisolerade vindsrum.

Till arealen inräknas inte balkonger, utrymmen under skyddstak eller utrymmen där den fria höjden understiger 160 cm. Till arean räknas inte större än ringa öppningar i mellanbjälklaget, såsom så kallade ljusschakt och ljusgårdar. Till arean räknas inte heller portgångar och dörrsmygar som är djupare än ytterväggens tjocklek och inte heller arean av pelare, pilastrar, kanaler, skorstenar e.d. Normala genomgångsöppningar mellan våningarna räknas däremot till arean. Däremot räknas normala trapphus mellan våningarna till arean.

Den area av en byggnad som fastställs i förordningen om återanskaffningsvärdet avviker från definitionen i 115 § i markanvändnings- och byggnadslagen (MBL) på så sätt att alla värmeisolerade utrymmen och källarutrymmen i sin helhet räknas till arean av en byggnad. Vanligen är arean av en byggnad enligt förordningen om återanskaffningsvärdet lite större än, eller åtminstone i samma storleksklass, som våningsytan enligt markanvändnings- och byggnadslagen.

Den totala ytan och våningsytan beräknas enligt samma princip: ytan är summan av nivåernas ytor beräknad enligt den yttre sidan av ytterväggarna. Till den totala ytan räknas inte utrymmen som är lägre än 160 centimeter, balkonger eller ytor under skyddstak.

Till våningsytan räknas inte vinds- eller källarutrymmen som används för något annat ändamål än det huvudsakliga användningsändamålet. Alla utrymmen i den egentliga våningen räknas till våningsytan oavsett användningsändamålet. I en våning som inte omfattar en källarvåning eller en vind, är våningsytan och den sammanlagda arean lika stora.

Vad gäller arean av kontors-, social-, lager- och parkeringsutrymmen i kontors- och industribyggnader enligt 3 § i förordningen beräknas arean på samma sätt som man beräknar en lägenhetsyta. Enligt Finlands Standardiseringsförbund SFS rf:s standard Byggnadsareor (SFS 5139:2011) är lägenhetsyta den yta som begränsas av den inre av ytan av väggarna runt bostaden samt den inre ytan av i bostaden befintliga bärande och andra för byggnaden nödvändiga byggnadsdelar. Med andra ord räknas lägenhetsytan utifrån innermåtten, utan att man beaktar bärande väggar och kanaler.

3.4 Antal våningar i en byggnad

I anvisningarna för Befolkningsregistercentralens byggprojektanmälan (blankett RH1) ges följande instruktioner om anmälan av antalet våningar:

"Till antalet våningar räknas alla helt eller huvudsakligen ovanför markytan liggande våningar, där det finns bostads- eller arbetsrum eller utrymmen i enlighet med byggnadens huvudsakliga syfte. Antalet våningar uppges i heltal. Om antalet våningar varierar i olika delar i byggnaden, uppges det antal våningar som finns i största delen av byggnaden."

I fastighetsbeskattningen räknas också utrymmen under markytan till antalet våningar. I det följande avsnittet (3.5) beskrivs närmare hur antalet våningar räknas i fastighetsbeskattningen. Avsnittet behandlar hur byggnader värderas enligt byggnadstyp.

3.5 Värdering av byggnader enligt byggnadstyp

3.5.1 Allmänt om betydelsen av byggnadstyp

Byggnadstypen fastställs utifrån uppgifterna om byggnadens egenskaper, och dess faktiska användningsändamål är följaktligen inte det enda kriteriet för fastställandet. I följande punkter finns en redogörelse för de olika punkterna i förordningen om återanskaffningsvärdet grupperade enligt användningsändamål. Punkterna är i samma ordning som i förordningen.

3.5.2 Småhus (4 §)

Med ett småhus avses ett separat egnahemshus, parhus eller radhus, där ingången till bostadslägenheterna i allmänhet har ordnats direkt från marknivå utan särskild trappuppgång. Ett egnahemshus som används under fritiden värderas som ett småhus.

3.5.2.1 Arean av ett småhus

Till arean av en byggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar utifrån yttermåtten (se bild 1 i exempelbilagan). Arealen omfattar inte balkonger och skyddstak eller utrymmen som är lägre än 160 cm. En vind och en veranda inkluderas endast om de är värmeisolerade. Med arean av ett radhus och ett parhus avses arean av hela byggnaden.

Om man har för avsikt att bygga en vindsvåning för boende i ett småhus, har vindsvåningen även inkluderats i den sammanlagda arean av byggnaden i bygglovet. I byggnadsfasen byggs en vind vanligen på så sätt att det finns värmeisolering i väggarna och taket på vindsutrymmet och att endast ytmaterial och inredning samt eventuella mellanväggar och golvbeläggningar fattas. I enlighet med förordningen räknas arean av värmeisolerade vindsutrymmen till arean av en byggnad.

Följaktligen inräknas arealen på ett värmeisolerat vindsutrymme som inte ännu har byggts färdigt för bostadsändamål i den beskattningsbara arealen till den del som dess fria höjd överskrider 160 cm. Samma förfarande tillämpas för halvfärdiga källarvåningar.

De balkongutrymmen som finns inne i en byggnad räknas in i arean av byggnaden till den del som deras fria höjd överstiger 160 centimeter.

När man justerar grundvärdet för arean utifrån arean av en byggnad, räknas även en halvfärdig källare in i arean.

3.5.2.2 Källarutrymmen i småhus (6 §)

En källare anses vara slutligt behandlad när fukt- och värmeisolering samt ytmaterial och uppvärmningsapparater (rör, värmeelement osv.) är monterade i golvet och i väggarna.

Om källarutrymmen är slutligt behandlade vid byggnadsfasen eller vid ett senare skede och man i den ifrågavarande källaren byggt utrymmen som motsvarar bostadsutrymmen, såsom bastu-, omklädnings-, eller brasrum, hobbyrum, poolrum, uppvärmt lager eller garage, anses källaren inte vara ofullbordad utan slutligt behandlad.

Ofullbordade källare har varit vanliga i 1½- våningsbyggnader med källare som har byggts före 1960. Ofta har dessa källare också slutligt behandlats för att kunna användas på ett mer modernt sätt. Om källarutrymmena är delvis ofullbordade (bilgarage, lager, pannrum) och delvis slutligt behandlade, kan endast arean av ofullbordade källare värderas enligt förordningens 6 §. Vad gäller nya småhus anses källaren vara ofullbordade endast på basis av en separat utredning.

En sänkning av grundvärdet som görs på basis av arean påverkar värdet av hela byggnaden. Om till exempel en byggnads area är 100 m², av vilken 30 m² är en ofullbordad källare som i huvudsak används som lager, räknas återanskaffningsvärdet enligt följande: 70 m² räknas utifrån det grundvärde som justerats på basis av byggnadens egenskaper och värdet på den ofullbordade källaren på 30 m² räknas enligt det värde som anges i förordningens 6 §.

3.5.2.3 Utrustning i småhus

Om ett småhus saknar utrustning som tas upp i förteckningen i förordningen, sänks grundvärdet av arean på det sätt som anges mer exakt i förordningen. Ett småhus anses ha en vattenledning, ett avlopp och elektricitet utan en separat utredning.

Med vattenledning avses ett sådant vattenledningssystem som är fast monterat i byggnaden, till vilket vatten leds från ett lokalt vattenledningsnät eller från en brunn (schakt- eller borrbrunn), antingen med tryck eller med en pump.

Med avlopp avses ett avloppssystem som är fast monterat i byggnaden och som rinner ut i ett lokalt avloppsnät, i en sedimenteringsbrunn eller en sluten avloppsbrunn eller i ett minireningsverk. Med avlopp avses inte jordgropar som är avsedda för att behandla så kallat gråvatten.

Med centralvärme avses ett vätskeburet uppvärmningssystem, där värmekällan är olja, trä eller kol, fjärrvärme eller jord- eller luftvärme. Som centralvärme betraktas även ackumulerande eluppvärmning samt luftcentraluppvärmning som innebär att en byggnad värms upp med cirkulerande luft.

Direktelvärme, oljekaminvärme och ugnsvärme är inte centralvärme. I direkt eluppvärmning uppvärms en byggnad direkt genom ett värmeelement, golvuppvärmning som har kopplats direkt till elnätet e.d. Det är inte heller fråga om centralvärme, om uppvärmningen har ordnats med luftvärmepumpar eller ackumulerande eldstäder.

Ett småhus anses vara utrustat med elektricitet, om byggnaden är ansluten till ett elnät eller om 230 volts elektricitet leds till byggnaden, oberoende av produktionssättet för elenergin.

3.5.3 Bostadshöghus (7 §)

Med ett bostadshöghus avses bostadsbyggnader som omfattar minst två våningar och flera bostadslägenheter, vanligen bostadsbyggnader av sten, och där det finns särskilda ovanpå varandra belägna bostäder.

Även ett så kallat lägenhetshotell som i fråga om byggnadstypen svarar mot ett bostadshöghus kan värderas som ett bostadshöghus. Ett lägenhetshotell avviker från traditionell hotellinkvartering på så sätt att det i allmänhet inte tillhandahåller sidotjänster, till exempel frukost, som hotell vanligtvis gör. Lägenhetshotellen har inte heller restaurang- och lobbyutrymmen som är vanliga i hotellbyggnader. Jämförelsen av ett lägenhetshotell med ett bostadshöghus påverkas inte heller av att ett lägenhetshotell tillhandahåller restaurangtjänster och andra sidotjänster i en separat byggnad. Ett lägenhetshotell kan också vara en del av ett vanligt bostadshöghus där de övriga lägenheterna används för stadigvarande boende.

Närmare information om ändring av användningsändamålet för en byggnad finns nedan i avsnitt 3.5.13.1.

3.5.3.1 Arean av ett bostadshöghus

Till arean av en byggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar utifrån yttermåtten (se bild 3 i exempelbilagan). I arean ingår inte balkonger och skyddstak eller bostadsutrymmen som är lägre än 160 centimeter. En balkong räknas dock till arean av en byggnad om den är täckt och värmeisolerad. Balkonginglasning betraktas inte som värmeisolering. En vind inkluderas endast om den är värmeisolerad.

3.5.3.2 Andra uppgifter som påverkar värdet av ett bostadshöghus

Källarvåningarna räknas in i våningsantalet. En vind räknas inte in i våningsantalet om den inte är värmeisolerad. Det våningsantal som förmedlas från Myndigheten för digitalisering och befolkningsdata omfattar inte källarvåningar under markytan. Om antalet våningar varierar i olika delar i byggnaden, uppges det antal våningar som finns i största delen av byggnaden.

Alla lägenheter räknas in i lägenhetsantalet oberoende av deras användningsändamål. Följaktligen räknas även affärs- och kontorslägenheter in i lägenhetsantalet.

Om det finns en hiss i ett bostadshöghus höjs grundvärdet på bostaden. Om en hiss byggs i en byggnad efter att den har färdigställts, ska hissutrustning läggas till i dess egenskaper. Det har ingen betydelse om hissen finns inne i byggnaden eller utanför ytterväggarna. En hiss som byggs utanför en byggnad påverkar dock även arean av en byggnad. En så kallad stolhiss som finns inne i en byggnad anses inte vara en hiss som avses i förordningen.

3.5.4 Fritidsbostäder (9 §)

Med en fritidsbostad avses en byggnad som i huvudsak är avsedd att användas för fritidsbruk, såsom en sommarstuga.

3.5.4.1 En fritidsbostad som kan jämställas med ett småhus (12 §)

En bostadsbyggnad som i fråga om storleken, användningssättet eller byggnads- eller utrustningsstandarden avsevärt avviker från en vanlig fritidsbostad anses vara ett småhus.

Ett minst 80 m² stort fritidshus som lämpar sig för användning året runt och som i fråga om utrustningen kan likställas med småhus kan betraktas som ett småhus. En byggnad kan inte ses som ett småhus enbart enligt ett enda kriterium, till exempel byggnadens storlek. Avgörandet görs utifrån en helhetsbedömning.

Semesterbostäder som används inom näringsverksamhet och som hyrs ut året runt värderas också som småhus.

3.5.4.2 Kolonistugor och sommarhyddor

Utgångspunkten när man värderar kolonistugor och sommarhyddor är den byggnadstyp som framgår av Myndighetens för digitalisering och befolkningsdata byggnadsklassificering. Byggnadstypen anses vara fritidsbostad om byggnadstypen eller byggnadskostnaderna för en kolonistuga eller sommarhydda som ska betraktas som konstruktion inte är tillgängliga.

3.5.4.3 Arean av en fritidsbostad

Till arean av en byggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar utifrån yttermåtten (se bild 2 i exempelbilagan). Arealen omfattar inte balkonger och skyddstak eller utrymmen som är lägre än 160 cm. En vind och en veranda inkluderas endast om de är värmeisolerade.

De balkongutrymmen som finns inne i en byggnad räknas in i arean av byggnaden till den del som deras fria höjd överstiger 160 centimeter.

3.5.4.4 Veranda

Med en veranda avses ett avgränsat utrymme med tak som är fast anslutet till en byggnad, nås genom en utgång från bostaden och är så stor att man kan uppehålla sig på denna. Arean av en veranda inkluderas inte i arean av en fritidsbostad, utan för denna beräknas ett separat värde utifrån dess area⁴. Värdet av verandan höjer byggnadens återanskaffningsvärde.

---

⁴ I förordningen om återanskaffningsvärde 10 § 2 mom. 3 punkten fastställs årligen det eurobelopp per kvadratmeter veranda med vilket återanskaffningsvärdet höjs.

3.5.4.5 Vinterbonad fritidsbostad

Med en vinterbonad fritidsbostad avses en byggnad med uppvärmning och en tillräcklig isolering eller väggstyrka för att byggnadens temperatur ska hållas på minst +15 grader. Uppvärmningen kan vara en ackumulerande öppen spis, kamin eller elektriska värmeelement.

3.5.4.6 Utrustning i en fritidsbostad

En fritidsbostad har el när byggnaden har anslutits till elnätet eller när elström på 230V leds till denna, oavsett hur elenergin produceras.

Med avlopp avses ett avloppssystem som är fast monterat i byggnaden och som rinner ut i ett lokalt avloppsnät, i en sedimenteringsbrunn eller en sluten avloppsbrunn eller i ett minireningsverk. Med avlopp avses inte jordgropar som är avsedda för att behandla så kallat gråvatten.

Med vattenledning avses ett vattenledningssystem som är fast monterat i byggnaden, till vilket vatten leds från ett lokalt vattenledningsnät eller från en brunn (schakt- eller borrbrunn), antingen med tryck eller med en pump.

En fritidsbostad har en wc om denna spolas med vatten och har ett system som anslutits till ett avlopp. En kemisk toalett eller en elektrisk torrtoalett ses inte som wc-utrustning.

En bastu i en byggnad ses som utrustning som höjer värdet av en fritidsbostad.

3.5.5 Ekonomi- och garagebyggnader (13 §)

Med en ekonomi- och garagebyggnad avses en särskild bastubyggnad samt en särskild ekonomi- och garagebyggnad.

Ett garage eller lager som utgör en fast del av en byggnad ses som en del av den aktuella byggnaden och beaktas i arean eller volymen av en byggnad.

3.5.5.1 Arean av en ekonomibyggnad

Arean av en ekonomibyggnad och andra egenskapsuppgifter mäts på det sätt som anges ovan i den punkt som gäller bostadsbyggnader.

3.5.5.2 Strukturen på en ekonomibyggnad

Enhetsvärdet i 13 § 2 mom. tillämpas på värmeisolerade byggnader och på byggnader som även i övrigt är avsedda för långvarigt bruk utifrån byggnadssättet. En bastubyggnad värderas på samma sätt, även om egentligt värmeisoleringsmaterial inte har monterats i dess stomstrukturer. En bastu är en byggnad som är avsedd för långvarigt bruk, och vad gäller byggkostnaderna är den mer värdefull än en byggnad med lätt konstruktion.  

Det enhetsvärde som anges separat i förordningen om återanskaffningsvärdet används för ekonomibyggnader med lätt konstruktion och vanligen för ekonomibyggnader som inte är värmeisolerade samt för garagebyggnader.

Vad gäller gamla uthus utan golv tillämpas de mest lämpliga värderingsgrunderna, dvs. värderingsgrunderna för ekonomibyggnader med lätt konstruktion, på så sätt att avvikelsen är −30 procent.

Som återanskaffningsvärdet på ett skyddstak (bland annat carport) betraktas de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande konstruktion. Åldersavdraget för en konstruktion är 10 % liksom för andra konstruktioner (VärdL 30 § 1 mom. 3 punkt). Som skyddstak betraktas ett utrymme där det saknas minst en vägg.

Om det inte går att få reda på byggkostnaderna för ett skyddstak, kan en uppskattning av de genomsnittliga byggkostnaderna göras. Som grund för uppskattningen används det värde i enlighet med förordningen om anskaffningsvärdet av en ekonomibyggnad som inte är värmeisolerad med en nedsättning på 30 procent.

En carport under samma tak i anslutning till en byggnad inkluderas inte i arean av byggnaden, utan värderas som en konstruktion som hör till byggnaden.

3.5.5.3 Fritidsbostad eller bastu/ekonomibyggnad

En byggnad värderas huvudsakligen utifrån användningsändamålet i bygglovet. Till exempel en ekonomibyggnad med en kokvrå ansågs kräva ett bygglov för en fritidsbostad (HFD 2004:3).

Vid värderingen av en byggnad ska hänsyn även tas till om bastu- eller ekonomibyggnaden är den enda byggnad på fastigheten vilken lämpar sig för boende (HFD 1999:83, HFD 20.5.1997 liggare 1234, HFD 1985-B-II-580).

HFD 1999:83: Enligt ett bygglov hade en bastubyggnad på 24,9 m² färdigställs för en fastighet 1982. Byggnaden hade bastuutrymmen på 11,9 m² som omfattade ett omklädningsrum och en bastu samt ett brasrum på 13 m². Från verandan på 9,4 m² fanns separata ingångar till bastuutrymmena och brasrummet. På fastigheten hade en fritidsbostad på 71 m² färdigställts 1985. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att bastubyggnaden var en ekonomibyggnad som avses i 13 § i förordningen om återanskaffningsvärdet.

HFD 20.5.1997 liggare 1234: På en tomt som ägdes av skattskyldiga parter hade en byggnad på 24 m² färdigställts 1987. Bygglovet hade beviljats för att bygga en bastubyggnad med en bastu på 4,7 m², ett tvättrum på 5,2 m² och ett omklädningsrum på 10,1 m². I beskattningen hade byggnaden behandlats som en fritidsbostad, och enligt detta hade beskattningsvärdet för byggnaden bekräftats och bostadsinkomsten fastställts. År 1990 hade dessutom en fristående fritidsbyggnad på 109 m² byggts på tomten. Efter färdigställandet av den egentliga bostadsbygganden skulle den aktuella byggnaden betraktas som en ekonomibyggnad som avses i 13 § i förordningen om anskaffningsvärdet och 131 § 1 mom. 2 punkten i ISkL. Enligt beskattningsvärdet för denna skulle den bostadsinkomst som avses i 1 § 1 mom. i lagen om beskattning av bostadsinkomst i vissa fall bekräftas.

HFD 1985-B-II-580: En byggnad på 30 m² som fanns på en fritidsfastighet och som omfattade en bastu på 10 m² och ett rum på 20 m² samt en veranda ansågs vara en fritidsbostad i enlighet med 9 § i förordningen om återanskaffningsvärdet och inte en ekonomibyggnad som avses i 13 § i samma beslut.

3.5.6 Kontorsbyggnader (14 §)

Med en kontorsbyggnad avses en byggnad vars utrymmen i huvudsak är byggda till kontorsutrymmen eller som huvudsakligen används som kontor. Enligt till exempel Statistikcentralens byggnadsklassificering utgörs kontorsbyggnader av privata och offentliga kontors- och förvaltningsbyggnader, banker och försäkringsanstalter. En byggnad anses vara i huvudsaklig kontorsanvändning, om över 50 procent av dess area är avsedd för kontorsplatser.

Även en hotell- och motellbyggnad kan ses som en kontorsbyggnad. Vad gäller hotellbyggnader i trä som har byggts före 1960 används samma värderingsgrund som för bostadsbyggnader. Likaså svarar så kallade lägenhetshotell för det mesta i fråga om byggnadstypen mot bostadshöghus, se ovan avsnitt 3.5.3.

Närmare information om ändring av användningsändamålet för en byggnad finns nedan i avsnitt 3.5.13.1.

3.5.6.1 Arean av en kontorsbyggnad

Till arean av en byggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar utifrån yttermåtten (se bild 4 i exempelbilagan). Till arean räknas även eventuella hiss- och VVS-maskinrum på taket. Till arean räknas inte balkonger och skyddstak eller utrymmen som är lägre än 160 centimeter.

3.5.6.2 Andra uppgifter som påverkar värdet av en kontorsbyggnad

Volymen av en byggnad behövs för att räkna den genomsnittliga våningshöjden i en kontorsbyggnad. Såväl varma som kalla utrymmen räknas till volymen av en byggnad utifrån yttermåtten (se bild 4).

Arean av ett lager räknas utifrån innermåtten (se bild 4). Endast de brandsektionerade lagerutrymmena räknas som lagerutrymmen i en kontorsbyggnad. Små lagerutrymmen i en kontorsbyggnad, vilka vanligen inte är brandsektionerade, inkluderas inte i lagerarean.

Skyddsutrymmen (VS-utrymmen) i en kontorsbyggnad är till sin struktur brandsektionerade, och följaktligen räknas de som lagerutrymmen i en byggnad. Ofta används skyddsutrymmen även som lagerutrymmen.

Tekniska utrymmen ses inte som lagerutrymmen i en kontorsbyggnad. Dessa utrymmen är nödvändiga för verksamheten i en byggnad och har beaktats i grundvärdet av en byggnad.

Arean av parkeringsutrymmen i en byggnad räknas utifrån innermåtten. De parkeringsutrymmen som i vertikalt läge finns ovanför eller under byggnaden anses vara parkeringsutrymmen i en kontorsbyggnad. Parkeringsutrymmen utanför en byggnads vertikala linjer värderas som parkeringshus i enlighet med harmoniseringsanvisningen. Parkeringsrutor på gården eller förgården räknas inte till antalet parkeringsrutor i en kontorsbyggnad eller i ett parkeringshus. Inte heller parkeringsrutor för små fordon (motorcyklar o.d.) räknas som parkeringsrutor för bilar.

Om det finns en hiss (hissar) i en byggnad, räknas arean av hisstrummorna (se bild 5 i exempelbilagan) genom att man multiplicerar arean av hisschaktets botten med det antal våningar som nås med hissarna.

Vad gäller formen på en byggnad väljs det lämpligaste av de alternativ som finns i förteckningen som gäller kontorsbyggnader i förordningen om återanskaffningsvärdet.

Av de luftkonditioneringsalternativ som tas upp i förteckningen i förordningen om återanskaffningsvärdet väljs det alternativ som bäst svarar mot byggnadens egenskaper. Eftersom klassificeringsbegreppen endast är indikativa, görs valet enligt kostnadsgrunderna. Till exempel vad gäller en kontorsbyggnad som har luftkonditionering med möjlighet till nedkylning, men inte till särskild reglering för varje rum, väljs luftkonditionering med möjlighet till nedkylning och särskild reglering för varje rum som alternativ för luftkonditioneringsutrustning. Kostnaden för en kylanordning är större än tilläggskostnaden för en särskild reglering för varje rum.

I nya kontorsbyggnader anses det alltid finnas ett maskinellt system för till- och frånluft samt luftkonditionering som kan regleras särskilt för varje rum.

3.5.7 Butiksbyggnader (16 §)

Med en butiksbyggnad avses en byggnad som i huvudsak innehåller butiksutrymmen. Lagerutrymmenas andel av byggnadsarean kan dock vara avsevärd. Den punkt som gäller butiker i förordningen om återanskaffningsvärdet kan även tillämpas för att värdera restaurang-, bar- och kafébyggnader.

Butiksbyggnader har delats in i tre klasser i Statistikcentralens byggnadsklassificering; 0310 Butikshallar, 0311 Affärs- och varuhus, handelscentra, 0319 övriga butiksbyggnader. Butikshallar (0310) har vanligtvis en våning, är av hallkaraktär och innehåller butiksbyggnader. Vad gäller byggnadsstandarden motsvarar de en butiksbyggnad som avses i förordningen.

Avvikelsen för nya affärs- och varuhus samt köpcentra enligt klass 0311 i Statistikcentralens klassificering anses i regel vara +20 %. I fråga om byggnadsstandarden avviker byggnader av typen köpcentrum från butiksbyggnader av hallkaraktär då det gäller mer mångformiga utrymmeslösningar samt lagernivå och byggmaterial.

Om ett butiksutrymme finns i en byggnad som är byggd huvudsakligen till bostadshus värderas byggnaden som en bostadsbyggnad.

3.5.7.1 Volymen av en butiksbyggnad

Såväl varma som kalla utrymmen inkluderas i en butiksbyggnads volym, räknat enligt yttermåtten (se bild 6 i exempelbilagan).

Till exempel täckta icke-värmeisolerade utomhusbutiksutrymmen som avgränsats med väggar och som finns i anslutning till en järnaffär inkluderas i volymen och arean av butiksbyggnaden. 

3.5.7.2 Arean av en butiksbyggnad

Till den totala arean av en butiksbyggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar utifrån yttermåtten (se bild 4 i exempelbilagan). Till arean räknas även eventuella hiss- och VVS-maskinrum på taket. Till arean räknas inte balkonger och skyddstak eller utrymmen som är lägre än 160 centimeter. En vind inkluderas endast om den är värmeisolerad.

Vid en uppskattning av hur stor andel av en butiksbyggnad arean av lagerutrymmena upptar beräknas dock arean av utrymmena enligt de inre måtten (se bild 5 i exempelbilagan).

Parkeringsutrymmen i en källare ses som källarutrymmen. Om det i källarvåningen finns exempelvis butiks- eller restaurangutrymmen, anses dessa inte vara källarutrymmen, även om de helt eller delvis finns i en källarvåning under jord.

I motsats till kontorsbyggnader behöver ett utrymme som räknas som lagerutrymme i en bostadsbyggnad inte vara värmeisolerat. Som lagerutrymmen betraktas utrymmen där produkter som säljs i en butik lagras⁵. Likaså anses täckta soprum, oavsett placering, vara lagerutrymmen. Också lastbryggor som räknas till volymen och arean av en butiksbyggnad anses vara lager. Skyddsrum ses som källar- eller lagerutrymmen.

Omklädningsrum, sociala utrymmen och tekniska utrymmen ses inte som lagerutrymmen. De tekniska utrymmena omfattar bland annat maskinrum, utrymmen för el- och luftkonditioneringsandordningar och rökspärrsutrymmen.

---

⁵ Lagerutrymmen omfattar bland annat, flaskrum, frysrum, utrymmen för mottagning av varor, terminal, förvaringsutrymmen för fisk-, kött- och kycklingprodukter samt grönsaker. Gräddningspunkter, diskar och skåp som finns i en butik är butiksutrymmen. Den kalla hyllan för mjölkprodukter varifrån kunderna själva kan plocka sina produkter är likaså butiksutrymmen. Däremot är den mjölkterminal bakom hyllan som avskilts med en gardin lagerutrymme.

3.5.7.3 Antal våningar i en butiksbyggnad

Även källare räknas till antalet våningar. En vind räknas till antalet våningar endast om den är värmeisolerad. Om antalet våningar varierar i olika delar i byggnaden, uppges det antal våningar som finns i största delen av byggnaden.

Ett maskinrum för luftkonditionering som finns på taket av en butik räknas till antalet våningar endast om det i fråga om byggmetoden svarar mot en byggnadsvåning och inte är endast ett anordningsskydd runt maskinerna och om maskinrummet dessutom tar upp största delen av takytan.

3.5.8 Industribyggnader (18 §)

Med en industribyggnad avses en produktions- och lagerbyggnad för industriändamål samt därmed jämförbar byggnad, såsom reparationsverkstad, servicestation, målarverkstad, verkstad, småindustribyggnad, bageri och kvarn.

Med en servicestation avses en butik som distribuerar bränsle och som omfattar ett tvätt- och/eller serviceutrymme för fordon av hallkaraktär. Byggnader som i huvudsak innehåller butiks- och/eller restaurang-/kaféutrymmen värderas som butiksbyggnader.

Förutom vanliga industriella produktions- och lagerbyggnader kan den punkt som gäller industribyggnader i förordningen tillämpas även för att värdera stora lager och idrottsbyggnader av hallkaraktär.

3.5.8.1 Volymen av en industribyggnad

Såväl varma som kalla utrymmen räknas till volymen av en industribyggnad, räknat utifrån yttermåtten (se bild 7 i exempelbilagan).

3.5.8.2 Arean av en industribyggnad

Till den totala arean av en industribyggnad räknas arean av alla våningar, källare och vindar enligt yttermåtten (se bild 7 i exempelbilagan). I arean inkluderas även eventuella hiss- och VVS-maskinrum på taket. Till arean räknas inte balkonger och skyddstak eller utrymmen som är lägre än 160 cm. En vind inkluderas endast om den är värmeisolerad.

3.5.8.3 Andra faktorer som påverkar värdet av en industribyggnad

Även en källare inkluderas i våningsantalet i en industribyggnad. Gångplan som är vanliga i industribyggnader, till exempel metallgallergolv, och som tar upp endast en del av utrymmet räknas inte som en våning.

Våningsantalet behövs då man räknar hur antalet våningar påverkar grundvärdet för en kubikmeter. Om en byggnad i huvudsak har fler än två våningar, justeras grundvärdet för en kubikmeter på det sätt som anges i förordningen om anskaffningsvärdet.

Det kubikmeterspecifika grundvärdet av en byggnad sänks eller höjs enligt nivån på värmen och vattenledningarna (VV) samt luftkonditionering och belysning (VE).

Arean av sociala utrymmen, kontorsutrymmen och våtutrymmen beräknas enligt de inre måtten när deras andel av byggnadens totala area uträknas.

3.5.9 Värdet av en jord- och skogsbruksbyggnad och en konstruktion inom en jordbruksenhet

De vanligaste jordbruksbyggnaderna omfattar olika produktions- och lagerbyggnader/-konstruktioner samt djurstall som används i jordbruksverksamheten. Som jordbruk betraktas utöver det egentliga jordbruket även annan jord- och skogsbruksverksamhet som bedrivs vid en jordbruksenhet och som inte betraktas som en separat rörelse.

Verksamhet som bedrivs i anknytning eller i samband med gårdsbruk betraktas i beskattningen som en separat rörelse när det är fråga om en handelsträdgård, fiskodling och pälsdjursuppfödning som bedrivs i stor skala. Även en kvarn, en såg eller någon annan dylik anläggning som i betydande utsträckning även förädlar produkter som skaffats från andra ställen i försäljningssyfte, ska i beskattningen betraktas som en separat rörelse. Byggnader som har uppförts för hobbyverksamhet (till exempel ridning) inom en jordbruksenhet är inte produktionsbyggnader.

Bland annat maskinskydd för maskiner som används inom skogsbruk och byggnader som används för torkning och lagring av ved för försäljning anses vara skogsbruksbyggnader. Lagerbyggnader för brännved som används för uppvärmning av byggnader i ett privat hushåll hör inte till skogsbruksbyggnader.

Den oavskrivna anskaffningsutgiften för produktionsbyggnader inom jord- och skogsbruk, dvs. utgiftsresten, överförs årligen till fastighetsbeskattningen från inkomstskattedeklarationen som lämnas in av den skattskyldige.

Byggnader som används inom jordbruksbinäring (till exempel semesterstugor som hyrs ut) värderas enligt den aktuella byggnadstypen i enlighet med förordningen och återanskaffningsvärdet.

3.5.10 Värdering av jordbruksbyggnader när verksamheten upphör eller förändras

Användningen och värderingen av produktionsbyggnader förändras i allmänhet i beskattningen, om jordbruksverksamheten upphör eller förändras.

Produktionsbyggnader som är i rivningsskick eller permanent tagits ur bruk anses inte ha något värde, och därför påförs ingen fastighetsskatt för dessa. Den skattskyldige ska lägga fram en redogörelse för byggnadernas skick och urbruktagande.

När en produktionsbyggnad inom ett jordbruk överförs för användning inom skogsbruk beräknas värdet av byggnaden i skogsbruket på den oavskrivna utgiftsresten.

När en produktionsbyggnad inom ett jordbruk överförs till någon annan förvärvskälla för näringsverksamhet ska den skattskyldige redogöra för byggnadens egenskaper och användningsändamål. Utifrån redogörelsen värderas byggnaden i enlighet med förordningen om återanskaffningsvärdet. Samtidigt ska den skattskyldige lägga fram en redogörelse för eventuella ändringar och ombyggnader av byggnaden som påverkar värderingen av byggnaden.

När en byggnad som är i användbart skick överförs till ett privat hushåll för att användas som lager eller till exempel djurhobbyn ska den skattskyldige lämna en redogörelse för byggnadens egenskaper och användningsändamål. Utifrån redogörelsen värderas byggnaden i enlighet med förordningen om återanskaffningsvärdet. Även i dessa situationer ska den skattskyldige lägga fram en redogörelse för eventuella ändringar och ombyggnader av byggnaden som påverkar värderingen av byggnaden.

Den oavskrivna utgiftsresten anses vara återanskaffningsvärdet för en byggnad som har ett värde och som inte har överförts för annan användning. Från återanskaffningsvärdet görs de årliga åldersavdragen i enlighet med värderingslagen. Dessa byggnader omfattar till exempel relativt nya areamässigt stora boskapsekonomibyggnader som står tomma efter att verksamheten lagts ned och för vilka man inte har någon användning i ett privat hushåll.

3.5.11 Övriga byggnader och konstruktioner (21 §)

3.5.11.1 Vissa offentliga byggnader och andra byggnader som är i allmänt bruk

Förordningen om återanskaffningsvärdet 21 § 2 mom. innehåller dessutom en förteckning över kalkylgrunderna för återanskaffningsvärdet av vissa offentliga byggnader och andra byggnader som är i allmänt bruk. I förordningen om återanskaffningsvärdet har dessa byggnader indelats i fyra grupper: 1) byggnader inom vårdbranschen, 2) samlingsbyggnader, 3) undervisningsbyggnader och 4) byggnader för trafik och andra byggnader. Vid valet av byggnadstyp ska man i den mån det är möjligt beakta byggnadens användningsändamål och struktur.

Största delen av utrymmena i allaktivitets- och idrottsbyggnader omfattar idrotts- och konditionssalar, dessutom finns det kontors-, mötes-, lager-, köks-, kafé- samt tvätt- och omklädningsutrymmen i dessa byggnader. Idrottsbyggnader av hallkaraktär som i fråga om byggnadsstandard och egenskaper avviker från allaktivitets- och idrottshus som tas upp i förordningen om återanskaffningsvärdet kan värderas som industri-/lagerbyggnader.

Med en läktarbyggnad avses en byggnad som också har tvätt-, omklädnings-, uppehålls- och hallutrymmen. Enbart en läktarkonstruktion är inte en läktarbyggnad som avses i förordningen om återanskaffningsvärdet, och dess värde fastställs på basis av byggkostnaderna.

Med en telekommunikationsbyggnad avses till exempel en telefon-, länk- och telestationsbyggnad. Förutom utrymmen för anläggningar kan det finnas bostads-, kontors- och lagerutrymmen i en sådan byggnad. Anläggningsskydd vid dessa byggnader är inte en sådan telekommunikationsbyggnad som avses i förordningen om återanskaffningsvärdet.

3.5.11.2 Byggnader och konstruktioner som inte tas upp i förordningen om återanskaffningsvärdet eller Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning

Om ingen av de ovan redogjorda punkterna i förordningen om återanskaffningsvärdet eller i harmoniseringsanvisningen kan tillämpas för att värdera en byggnad eller en konstruktion, ska värderingen grunda sig på en utredning om byggnaden eller konstruktionen vilken har getts av ägaren samt på bygg- eller anskaffningskostnaderna. Som återanskaffningsvärde av en byggnad eller konstruktion betraktas 75 procent av de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande byggnad eller konstruktion.

En konstruktion kan definieras som en fast anordning som inte är en byggnad, en maskin eller en fristående anordning. Till exempel en bro, en brygga, en läktare, ett bränsledistributionstak eller ett vindkraftverkstorn kan ses som en konstruktion. Med kaj avses inte en sedvanlig bad- eller båtbrygga vid en fritidsbostad.

3.5.12 Byggnad har flera användningsändamål

Om en byggnad har flera användningsändamål, beräknas återanskaffningsvärdet enligt det huvudsakliga användningsändamålet. Används dock en betydande del av byggnaden för annat ändamål än det huvudsakliga användningsändamålet, kan byggnadens delar värderas särskilt (förordningen om återanskaffningsvärdet 20 §).

Om delarna i en byggnad värderas separat, påverkas inte den skatteprocent som tillämpas för byggnaden, utan skatteprocenten fastställs enligt byggnadens faktiska huvudsakliga användningsändamål.

3.5.13 Andra omständigheter som ska beaktas vid tillämpningen av förordningen om återanskaffningsvärdet

3.5.13.1 Ändring av byggnadstyp

När typen av byggnad ändras till någon annan när byggnaden färdigställts (en kontorsbyggnad ändras till exempelvis ett bostadshöghus) och de åtgärder som krävs för ändringen av byggnadstypen har vidtagits i byggnaden, värderas byggnaden enligt dess faktiska byggnadstyp. En ändring av byggnadstypen kräver ett tillstånd för att ändra användningsändamålet.

Återanskaffningsvärdet beräknas enligt den nya byggnadstypen först när byggnaden tagits i bruk för det nya användningsändamålet (HFD 2017:49). Det är alltså inte fråga om sådan byggande som kan jämförs med nybyggnation, där byggnaden redan i byggskedet värderas enligt dess kommande egenskaper och användningsändamål.

HFD 2017:49: A Ab har i januari 2011 köpt en byggnad som uppförts som industribyggnad och tidigare använts som en sådan. I byggnaden har åren 2011–2013 utförts stora rivnings- och reparationsarbeten. Efter att de slutförts har byggnaden 16.5.2013 tagits i bruk som kontorsbyggnad.

Den fråga som skulle avgöras var om byggnadens beskattningsvärde när fastighetsbeskattningarna för skatteåren 2012 och 2013 verkställdes skulle beräknas enligt bestämmelserna om industribyggnad eller bestämmelserna om kontorsbyggnad, dvs. från vilken tidpunkt byggnadens användningsändamål skulle anses ha ändrats.

Förvaltningsdomstolen hade ansett att byggnaden vid utgången av år 2011 inte längre kunde användas som industribyggnad. Det ifrågavarande byggnadsprojektet, där byggnadens användningsändamål ändrades, kunde jämställas med nybyggnation. Enligt förvaltningsdomstolen skulle byggnaden således betraktas som industribyggnad vid fastighetsbeskattningarna för skatteåren 2012 och 2013.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg i motsats till förvaltningsdomstolen att den situation som det var fråga om inte kunde jämställas med nybyggnation. Vid nybyggnation har en byggnad inte något tidigare användningsändamål, i motsats till vad som var fallet i det situation som högsta förvaltningsdomstolen hade att bedöma. Det var naturligt att en byggnads användningsändamål medan rivnings- och byggarbeten pågick förblev detsamma som det var när arbetena inleddes. Följaktligen kunde det inte vid fastighetsbeskattningen anses att byggnadens användningsändamål har förändrats förrän byggnaden har tagits i bruk för sitt nya användningsändamål. Byggnaden på fastigheten skulle således i enlighet med sitt tidigare användningsändamål betraktas som industribyggnad ännu vid fastighetsbeskattningarna för skatteåren 2012 och 2013. (Omröstning 4-1)

3.5.13.2 Utbyggnad av byggnad

I en utbyggnad av en byggnad är det fråga om att utvidga arean av en byggnad som bildar ett byggnadskomplex. Fristående byggnader som förbundits med varandra bildar inte ett byggnadskomplex. Till exempel så kallade stadshus (townhouse) där byggnaderna horisontalt är förbundna med varandra, dock så att varje byggnad har egen husteknik och egna utgångar, tolkas vart och ett som en fristående byggnad.

I vertikala utbyggnader (byggnaden byggs ut lodrätt uppåt eller nedåt) ändras byggnadens area, utrustningsnivå och år för beräkningen av åldersavdraget (se närmare om åldersavdrag nedan i avsnitt 3.6 Åldersavdrag).

Horisontala utbyggnader (en byggnad byggs ut vågrätt) beaktas antingen som ett tillskott till byggnadens area eller som en delbyggnad.Icke-fristående obetydliga utbyggnader behandlas inte som delbyggnader, utan deras inverkan beaktas i byggnadens area, utrustningsnivå och åldersavdrag. De största utbyggnaderna behandlas som delbyggnader.

Värderingen görs enligt hela byggnadens egenskaper.

Industribyggnader värderas i regel som en byggnad på vilken man tillämpar samma egenskaper avseende värme och vattenledningar samt ventilation och belysning. Om byggnadsdelarna har olika egenskaper avseende värme och vattenledningar samt ventilation och belysning och egenskaperna av någon del av byggnaden inte betjänar de övriga delarna av byggnaden, kan man för de olika byggnadsdelarna använda egenskaper avseende värme och vattenledningar samt ventilation och belysning som avviker från varandra.

Vid värderingen av byggnader beaktas i regel hela byggnadens egenskaper och utrustning. Till exempel om den gamla byggnadsdelen inte är utrustad med någon vattenledning och den nya är det, anses det i värderingen att båda delbyggnaderna är utrustade med en vattenledning i och med att vattenledningen betjänar även den gamla byggnadsdelen.

Huruvida byggnaden har byggts färdig på en gång eller i delar har ingen betydelse för bedömningen av byggnadsdelarnas utrustningsnivå. Beskattningsvärdet beräknas enligt den nya byggnadstypen om byggnadstypen ändras i och med tillbyggnadsprojektet.

3.5.13.3 Utbyggnader av konstruktioner

Återanskaffningsvärdet av konstruktioner fastställs på basis av de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande konstruktion.

Konstruktionens beskattningsvärde är återanskaffningsvärdet från vilket kalkylmässiga åldersavdrag enligt det årliga slitaget har gjorts sedan konstruktionen färdigställdes.

Utbyggnader och andra reparationer än årsreparationer sänker åldersavdraget i beskattningen. För konstruktionen fastställs ett nytt år för beräkningen av åldersavdraget i proportion till byggkostnaderna och byggåren, om konstruktionen byggs ut eller om.

Det nya året för beräkningen av åldersavdraget uträknas på följande sätt:

[(byggkostnader x år) + (byggkostnader x år)…]
                      byggkostnader totalt

När maximiåldersavdragen har uppnåtts tar man inte längre hänsyn till de gångna åren vid fastställande av det nya beräkningsåret för åldersavdraget för en om- eller utbyggd konstruktion. Åldersavdraget sänker inte längre värdet av en byggnad eller en konstruktion som är i användning när minimibeskattningsvärdet nåtts inom ett visst antal år (VärdL 30 § 4 mom.). Värdet av till exempel en konstruktion som används är trots åldersavdragen minst 20 procent av dess återanskaffningsvärde. I fråga om gamla byggnader skulle tillämpningen av det faktiska byggåret hindra korrigeringen av åldersavdragen för konstruktioner som på annat sätt om- eller utbyggts på det sätt som avses i 30 § 3 mom. i värderingslagen.

3.5.13.4 Lastbryggor

Lastbryggor och andra täckta utrymmen som avskilts med sidoväggar inkluderas i arean och volymen av en byggnad.

3.5.14 Värdering av vissa byggnader och konstruktioner

3.5.14.1 Byggnader som byggts på vatten

Återanskaffningsvärdet av en byggnad som flyter på vatten beräknas enligt samma grunder som en motsvarande byggnad som uppförts på mark (till exempel en flytande villa likställs med en fritidsbostad, ett flytande kontor i en kontorsbyggnad osv.). En pontondel påförs inte en separat skatt.

Ett fartyg som tagits upp i farkost- eller fartygsregistret likställs inte med en uppförd byggnad eller konstruktion och påförs inte fastighetsskatt.

Då det gäller lätta konstruktioner som placerats på vatten, som inte har någon botten och som har förankrats i havsbottnen (båtskjul e.d.) beräknas återanskaffningsvärdet oftast utifrån byggkostnaderna.

3.5.14.2 ”Presenningshallar” med metallstomme

Som grund för beräkningen av återanskaffningsvärdet av hallar som har en metallstomme och som har täckts med PVC-plast används värdena som getts industri-/lagerbyggnader i förordningen om återanskaffningsvärdet så att man på basis av den lätta konstruktionen gör en nedsättning av återanskaffningspriset med en avvikelseprocent på 30 procent.

På grund av sin konstruktion (PCV-täckning) betraktas PCV-hallar dock inte som lagerbyggnader när åldersavdraget beräknas (VärdL 30 § 1 mom. 2 punkten), utan som lagerkonstruktioner (VärdL 30 § 1 mom.3 punkten). För konstruktionen görs ett åldersavdrag på 10 procent per år.

Om en presenningshall med metallstomme rivs och återuppförs, räknas det år då hallen ursprungligen färdigställdes som året då den återuppförda hallen färdigställdes, om hallens täckmaterial och stomme är de ursprungliga. Om hallens täckmaterial förnyas i samband med att den återuppförs, betraktas det år då täckmaterialet förnyades som året för beräkningen av åldersavdraget.

Högsta förvaltningsdomstolens årsboksavgörande HFD 2016:102 handlade om två PVC-hallar som ägaren hyrde ut som lager, maskin- och arbetslokaler o.d. Hall 1 hade en area på 600 m² och en volym på 4 000 m³ och hall 2 en area på 315 m² och en volym på 2 100 m³. Hallarnas stommar var i varmförzinkat stål, och täckmaterialet var en PVC-väv som spändes över stålstommen. Hallarna förankrades på en jämn mark- eller asfaltyta med till exempel kilar som slogs ner i marken. Det krävdes inga betonggrunder eller andra fasta konstruktioner för att resa hallarna. Det typiska hyresavtalet var ett- eller tvåårigt, varefter hallarna monterades ner och flyttades till en annan plats för att hyras ut till en ny kund eller förvaras i bolagets lager.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att det inte var fråga om byggnader eller konstruktioner som tas upp i 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen, och av denna anledning skulle fastighetsskatt inte påföras.

Högsta förvaltningsdomstolen motiverade sitt beslut på följande sätt:

”Varken fastighetsskattelagen eller lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen innehåller föreskrifter om vad som avses med en byggnad eller en konstruktion, och tolkningen av lagen stöds inte heller på något sätt av förarbetena till de aktuella lagarna. Det centrala skatteobjektet är en fastighet i såväl fastighetsskattelagen som lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen. Med tanke på detta kan det anses vara motiverat att begreppen byggnad och konstruktion om möjligt tolkas på samma sätt då det gäller båda lagarna. I 5 § 1 mom. 3 punkten i lagen om överlåtelseskatt föreskrivs att vad denna lag stadgar om fastighet gäller också en byggnad eller konstruktion som på ett bestående sätt betjänar användningen av en fastighet. Det vore således konsekvent att på motsvarande sätt anse att även 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen ska tillämpas på byggnader och konstruktioner som betjänar användningen av en fastighet permanent.

De PVC-hallar som bolaget äger placeras endast tillfälligt på fastigheter som kunderna var innehavare av och de var inte avsedda att permanent betjäna användningen av fastigheten. När man dessutom tog hänsyn till det sätt på vilket hallarna förankrats i marken samt att de lätt kunde monteras ner och flyttas, skulle hallarna inte betraktas som sådana i 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen avsedda byggnader eller konstruktioner på vilka tillämpas fastighetsskattelagens bestämmelser om fastigheter. För hallarna skulle således inte påföras fastighetsskatt.”

PVC-hallar och andra byggnader och konstruktioner omfattas även efter att beslutet meddelades i regel av fastighetsskatt. Den skattskyldige ska klargöra att konstruktionen inte kommer att vara i fastighetens permanenta användning och att den är lätt att demontera och flytta om hen anser att den inte är en konstruktion som avses i 2 § 2 mom. 1 punkten i FSkL.

Endast det att en konstruktion är lätt att demontera och flytta innebär inte att det är fråga om en tillfällig byggnad eller konstruktion som inte är avsedd att permanent betjäna användningen av fastigheten. Vid bedömning av permanensen ska vikt läggas vid hur länge byggnaden eller konstruktionen finns på fastigheten. Åtminstone byggnader eller konstruktioner som står kvar högst ett eller ett par år ska betraktas som tillfälliga konstruktioner. 

3.5.14.3 Parktransformatorer och andra samhällstekniska byggnader

En parktransformator anses vara ett anläggningsskydd med fast koppling till transformatoranordningar och är således inte en konstruktion eller byggnad som omfattas av fastighetsskatt.

Övriga samhällstekniska byggnader som är större än obetydliga (över 5 m²) anses omfattas av fastighetsskatt och ska värderas enligt de grunder som föreskrivs i förordningen om återanskaffningsvärdet för en byggnadstyp som svarar mot byggnaden.

3.5.14.4 Djurstall och ridmaneger

Punkt 3.5.9 i denna anvisning innehåller en närmare beskrivning av hur grunderna bestäms för värderingen av djurstall och ridmaneger som hör till jordbrukets förvärvskälla. Återanskaffningsvärdet för byggnader som inte hör till ett gårdsbruk beräknas enligt anvisningarna nedan. 

3.5.14.4.1 Häststall

Det finns noggranna regler för uppförande av häststall. Kraven gäller bland annat spiltornas storlek och stallets höjd samt ventilationen i byggnaden. Stallen ska också ha ett brandlarmsystem.

I fråga om byggnadstypen svarar ett häststall närmast mot en industribyggnad, och därför beräknas värdet av denna enligt samma grunder som i fråga om en industribyggnad. Det kubikmeterspecifika grundvärdet av en byggnad sänks eller höjs enligt nivån på värmen och vattenledningarna (VV) samt luftkonditionering och belysning (VE).

En närmare redogörelse för beräkningen av återanskaffningsvärdet finns i punkt 3.5.8 i denna anvisning.

3.5.14.4.2 Maneger

I fråga om byggnadstypen svarar en ridmanege närmast mot en industribyggnad, och därför beräknas värdet av denna enligt samma grunder som i fråga om en industribyggnad. Det kubikmeterspecifika grundvärdet av en byggnad sänks eller höjs enligt nivån på värmen och vattenledningarna (VV) samt luftkonditionering och belysning (VE).

En närmare redogörelse för beräkningen av återanskaffningsvärdet finns i punkt 3.5.8 i denna anvisning.

3.5.14.4.3 Gödselstäder

Lagringen av gödsel är noggrant reglerad. Gödsel kan lagras i en täckt gödselstad, öppen gödselstad eller i ett tillfälligt gödsellager. En täckt gödselstad på minst 100 m2 värderas som en industribyggnad. Det kubikmeterspecifika grundvärdet av en byggnad sänks eller höjs enligt nivån på värmen och vattenledningarna (VV) samt luftkonditionering och belysning (VE). En gödselstad som inte är täckt betraktas som en konstruktion.

En närmare redogörelse för beräkningen av återanskaffningsvärdet finns i punkt 3.5.8 i denna anvisning.

3.5.14.4.4 Svinstior, hönshus och andra djurstall

Det finns noggranna regler om hur svinstior, hönshus och andra djurstall ska byggas. Kraven gäller bland annat utrymmenas storlek och ventilation. Ett brandlarmsystem ska också installeras.

Till följd av det ovan nämnda är det också motiverat att beräkna återanskaffningsvärdet av dessa djurstall som industri-/lagerbyggnader i enlighet med förordningen om återanskaffningsvärdet.

Grunderna för fastighetsskatt på djurstall som hör till jordbrukets förvärvskälla bestäms enligt punkt 3.5.9 i denna anvisning. 

3.5.14.4.5 Skugghus på pälsdjursfarmar

De så kallade skugghusen på pälsdjursfarmar omfattas i form av konstruktioner av fastighetsbeskattningen. Centralskattenämnden har 12.4.1993 utfärdat avgörandet CSN 43/1993 om minkhus. Enligt avgörandet påfördes minkhusen fastighetsskatt, och värdet av dessa bestämdes utifrån byggkostnaderna. Till byggkostnaderna räknas häckar, burar, rörsystem o.d. utrustning.

Om det inte går att få reda på byggkostnaderna för ett enskilt skugghus, kan en uppskattning av de genomsnittliga byggkostnaderna göras. Som grund för uppskattningen används det värde i enlighet med förordningen om återanskaffningsvärdet av en industri-/lagerbyggnad med en nedsättning på 30 procent. Också i detta fall behandlas ett skugghus som en konstruktion.

3.5.14.5 Fiskodlingsbassänger

Bassänger för fiskodling och annat är konstruktioner vars beskattningsvärde fastställs utifrån de genomsnittliga byggkostnaderna för motsvarande konstruktioner. Dessa omfattar även bassänger som konstruerats genom att avlägsna marksubstanser. Återanskaffningsvärdet är 75 procent av de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande bassäng. Som byggkostnader räknas inte kostnader för maskiner och anläggningar.

Om fiskodlingen bedrivs i naturliga vattendrag eller sjöar, anses bassängens värde hänföra sig till enbart de byggda konstruktionerna (till exempel dammar).

3.5.14.6 Hamnkonstruktioner

Värdet av hamnterminalbyggnader beräknas enligt de föreskrivna grunderna för trafikbyggnader i förordningen om återanskaffningsvärdet.

Övriga hamnkonstruktioner betraktas som konstruktioner och deras återanskaffningsvärde bestäms utifrån byggkostnaderna. Maskiner och anordningar i hamnkonstruktioner omfattas inte av fastighetsskatt. Till exempel en fast körramp anses vara en konstruktion, medan en körramp som kan höjas och sänkas anses vara en maskin eller anordning.

3.5.14.7 Små gårdsbyggnader med lätt konstruktion

Små gårdsbyggnader med lätt konstruktion på högst 5 m2, till exempel lekstugor, trädgårdsskjul, vedskjul, täckta soprum och andra motsvarande konstruktioner, som finns inom ett gårdsområde som hör till egnahemshus och fritidsbyggnader, samt sedvanliga bryggor och andra konstruktioner i anslutning till sommarstugor behöver inte deklareras för fastighetsbeskattning, om dessa saknas i beskattningen. De omfattas inte av fastighetsskatt.

3.5.14.8 Växthus

Växthus värderas enligt uppgifterna i Skatteförvaltningens årliga harmoniseringsanvisning. Värderingen påverkas av materialet i växthusets stomme och täckmaterial. Exempelvis i fastighetsbeskattningens harmoniseringsanvisning 2019 (Dnr VH/2814/00.01.00/2019) som tillämpas i fastighetsbeskattningen för 2020 har värdena per kvadratmeter fastställts enligt följande:

• Återanskaffningsvärdet för växthus med glasstålstomme med värme och bevattning är 131,16 euro/m².
• Återanskaffningsvärdet för växthus med glasstålstomme utan värme och bevattning är 93,84 euro/m².
• Återanskaffningsvärdet för växthus med plastträstomme med värme och bevattning är 68,18 euro/m².
• Återanskaffningsvärdet för växthus med plastträstomme utan värme och bevattning är 43,45 euro/m².
• Återanskaffningsvärdet för växthus med akryltäckning/stålstomme med värmeanordning är 191,16 euro/m².

3.5.14.9 Växthus med lätt konstruktion som är större än 5 m²

Alla flyttbara konstruktioner är konstruktioner. Också konstruktioner som på grund av strukturen kan användas endast en kort tid är konstruktioner.

Enligt 9 § i inkomstskattelagen för gårdsbruk (GårdsSkL, 543/1967) avdras anskaffningsutgiften för en byggnad och konstruktion enligt avskrivningar som fastställs utifrån den oavskrivna delen av anskaffningsutgiften, och avskrivningen som avses i 2 mom. 3 punkten får vara högst 20 procent av den icke avskrivna anskaffningsutgiften för växthus och annan lätt konstruktion. Enligt GårdsSkL blir utgiftsresten för produktionsbyggnaderna som omfattar de skattepliktiga oavskrivna anskaffningsutgifterna för växthus grunden för fastighetsskatten.

Enligt lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet påförs växthus som används i näringsverksamhet eller som är i egen användning ingen fastighetsskatt, om dessa har rivits 31.12.

Om det inte är fråga om en lätt konstruktion, utan ett växthus som uppförts på en fast grund (betong, asfalt eller block), räcker det inte att plasttäckningen avlägsnas för vintern (31.12) för att dessa inte ska omfattas av fastighetsskatt.

3.5.15 Byggnader som ska skyddas

Kulturhistoriskt värdefulla fastigheter kan förklaras som skyddad. Användnings- och byggnadsbegränsningar kan anknyta till fastigheten, bland annat enligt lagen om fornminnen (295/1963), MBL eller lagen om skyddande av byggnadsarvet (498/2010). Om de ovan nämnda begränsningarna sänker fastighetens ekonomiska värde, kan detta i skälig utsträckning beaktas när värdet av fastigheten fastställs.

Inverkan av skyddsbeslutet på fastighetens värde undersöks från fall till fall utifrån en redogörelse som lämnats av fastighetsägaren. Om fastigheten har förklarats skyddad, är inte endast detta en tillräcklig grund för att sänka beskattningsvärdet.

Också värdet av en skyddad byggnad kan nedsättas, om byggnaden har skadats eller på annat sätt förlorat mer i värde än vad åldersavdragen förutsätter, till exempel på grund av att det nödvändiga underhållet av byggnaden inte har gjorts.

3.5.16 Halvfärdiga byggnader och konstruktioner

Fastighetsskatt påförs en byggnad eller konstruktion när byggarbetet har påbörjats. Om en byggnad är halvfärdig när fastighetsskatt påförs, beräknas värdet av byggnaden på basis av förordningen om återanskaffningsvärdet av byggnader som om byggnaden vore färdig. Beskattningsvärdet för byggnaden blir en andel av hela byggnadens återanskaffningsvärde som svarar mot graden av slutförande. Graden av slutförande bestäms enligt situationen vid utgången av föregående år.

En halvfärdig konstruktion kan värderas på basis av byggkostnaderna så att konstruktionens återanskaffningsvärde bestäms utifrån byggkostnaderna för konstruktionen. Som beskattningsvärde för en halvfärdig konstruktion bekräftas då den andel av konstruktionens återanskaffningsvärde som svarar mot graden av slutförande. Som bestämningsgrund används 75 procent av de uppskattade genomsnittliga byggkostnaderna för konstruktionen.

I fastighetsbeskattningen anses byggnaden vara färdig när tillstånd för att ta byggnaden i användning har beviljats. Om byggnaden står halvfärdig flera år, ska den skattskyldige lämna in den projektansvarige mästarens eller byggnadsinspektörens utlåtande om graden av slutförande av projektet.

Om källaren, plan 2 eller vindsutrymmet inte har färdigställts, men tillstånd har beviljats för att ta byggnaden i användning, anses byggnaden inte vara halvfärdig. I denna situation anses ett småhus vara färdigt trots att de sista finslipningarna inte har gjorts. Om byggnaden har beviljats ett tillstånd för partiellt ibruktagande, kan byggnaden anses vara halvfärdig enligt en anmälan från den skattskyldige.

Också halvfärdiga byggnader som i form av omsättningstillgångar hör till byggfirmor värderas för fastighetsbeskattningen som om byggnaden vore färdig, och beskattningsvärdet blir den andel som svarar mot graden av slutförande.

Vid utgången av året före skatteåret för fastighetsbeskattningen kan följande procentuella andelar enligt datum då uppförandet av en byggnad påbörjades och avslutades ses som graden av slutförande av byggnaden, om ingen annan utredning har lagts fram. Om datum för färdigställandet inte är känt, kan 50 procent betraktas som graden av slutförande, om det inte finns någon annan utredning.

Datum för påbörjande	Datum för färdigställande	Grad av slutförande
året före fastighetsskatteåret	före 1.3 följande år	80 %
året före fastighetsskatteåret	1.3 eller därefter följande år	50 %

3.5.17 Allmänt om kraftverk

Som kraftverk kan man betrakta bland annat alla slags anläggningar som producerar elkraft. Dessa omfattar förutom vattenkraftverk sådana kraftverk som producerar el, dvs. kärnkraftverk, vindkraftverk och anläggningar som använder olika brinnande bränslen.

3.5.18 Återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner

Återanskaffningsvärdet av ett kraftverk och dess konstruktioner beräknas primärt utifrån utredningar som lämnas av de skattskyldiga. I fråga om vattenkraftverksfastigheter fastställs beskattningsvärdet separat:

• för vattenkraftsbyggnader och konstruktioner,
• vattenkraft och
• mark.

VTT har gjort undersökningar om återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och vattenkraft.  En utredning har sammanställts om byggkostnaderna för vattenkraftverken i VTT:s undersökning.

Finansministeriet utfärdar varje år en förordning om grunderna för beräkningen av återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner⁶. Vid beräknandet av återanskaffningsvärdet av ett vattenkraftverk beaktas de direkta utgifterna för anskaffningen av kraftverkskonstruktioner (1 § i förordningen). Vid beräkningen av återanskaffningsvärdet av ett vattenkraftverk  beaktas bland annat dammar för kraftverkets behov, rensnings- och uppdämningsarbeten för kraftverket även i fråga om anläggningsarbetena.

Om det inte går att reda ut de ursprungliga byggkostnaderna för ett vattenkraftverk på ett tillförlitligt sätt, bestäms återanskaffningsvärdet utifrån de genomsnittliga byggkostnaderna som ges i förordningen om återanskaffningsvärdet.

---

⁶ Finansministeriets förordning om grunderna för återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner.

3.5.19 Återanskaffningsvärde som beräknats utifrån de genomsnittliga byggkostnaderna för ett vattenkraftverk

De värden som tas upp i förordningen grundar sig på de genomsnittliga byggkostnaderna för en motsvarande byggnad. Som grund för återanskaffningsvärdet har 75 procent av kostnaderna använts. Värdena i förordningen granskas varje år så att de svarar mot förändringen i byggnadskostnadsindexet. Grunden för granskningen är indexförändringen mellan juni året före skatteåret och juni under skatteåret. Till exempel i fastighetsbeskattningen för skatteåret 2021 granskas indexförändringen mellan juni 2019 och juni 2020.

Andra byggnader, konstruktioner och anordningar än de som direkt betjänar ett vattenkraftverk inkluderas inte i återanskaffningsvärdet av vattenkraftverk och dess konstruktioner. Till exempel fiskodlingsanläggningar, kontors-, lager-, verkstads- och bostadsbyggnader, turbiner, generatorer, dammluckor, lyftkranar osv. beaktas inte. För dessa byggnader och konstruktioner beräknas återanskaffningsvärdet på samma sätt som för andra motsvarande byggnader och konstruktioner.

Maskiner och anordningar som betjänar produktionsverksamheten, till exempel elproduktionen, räknas inte till anskaffningsutgiften för byggnader och konstruktioner. Dessa anordningar omfattas inte heller av fastighetsskatt.

3.5.20 Beskattningsvärde för vattenkraft

Beskattningsvärdet beräknas separat för forsar som har byggts eller som byggs, vars fallhöjd är minst tre meter och vars befintliga eller kommande effekt är minst 500 kilowatt. Beskattningsvärdet för vattenkraft beräknas som produkten av forsens effekt och värdet av effektenheten.

Forsens effekt beräknas enligt forsens fallhöjd (h) och medelvattenföring (MQ) med formeln P = 8,2 * MQ * h, där P är forsens effekt i kilowatt, MQ är medelvattenföringen kubikmeter per sekund, h är den totala fallhöjden i meter som svarar mot medelvattenföringen och siffran 8,2 koefficienten.

Medelvattenföringen i forsen beräknas under en period på 30 år och kontrolleras tidvis.

Som grundvärde för forsens effekt används 100 €/kW. Grundvärdet korrigeras med två korrigeringskoefficienter K1 och K2.

Korrigeringskoefficienten K1 beaktar variationen i kostnaderna för elproduktionen under de olika årstiderna. Korrigeringskoefficienten K2 beaktar skillnaderna i kostnaderna för anskaffningen av ett kraftverk enligt fallhöjden.

Korrigeringskoefficienten K1 beräknas med hjälp av förhållandet mellan vinter- och årsvattenföringen enligt de rådande regleringsförhållandena vid beräkningstidpunkten. Vintervattenföringen är forsens medelvattenföring under perioden 1.11– 31.3 och årsvattenföringen forsens medelvattenföring under perioden 1.5– 3.4. Förhållandet mellan vintervattenföringen och årsvattenföringen beräknas som medelvärdet av de årliga förhållandena under en period på 30 år.

Korrigeringskoefficienten K1 erhålls med hjälp av medelvärdet av förhållandet mellan vinter- och årsvattenföringen (a) på följande sätt:

K1	a
0,9	<0,5
1,0	1,0
1,1	>1,5

Mellanvärdena beräknas proportionellt.

Korrigeringskoefficienten K2 beräknas enligt fallhöjden (h) på följande sätt:

K2	h (meter)
0,7	3
1,3	30 eller högre

Mellanvärdena beräknas proportionellt.

För vattenkraften fastställs fastighetsskatten enligt fastighetsskatteprocenten som tillämpas för marken. Skatteförvaltningen fattar ett separat beslut om granskningen av beskattningsvärdet för vattenkraft. Värdet av vattenkraft granskas inte årligen såsom återanskaffningsvärdet av byggnader, och inga årsavdrag görs från detta.

Beskattningsvärdet för vattenkraftverkets mark har behandlats i avsnitt 2.5.13.

3.5.21 Vindkraftverk

Återanskaffningsvärdet av ett vindkraftverk anses vara 75 procent av byggkostnaderna för vindkraftverkets torn, dvs. grunden, stommen och maskinrummet. Skatteförvaltningen har gett en separat anvisning om hanteringen av vindkraftverk och deras byggplatser vid beskattningen.

3.5.22 Kärnkraftverk och andra kraftverk

Finansministeriets förordning om grunderna för beräkningen av återanskaffningsvärdet av byggnader innehåller inga separata värderingsgrunder för beräkningen av återanskaffningsvärdet av ett kärnkraftverk eller andra kraftverk. Som återanskaffningsvärdet av dessa byggnader beräknas således 75 procent av byggkostnaderna för den aktuella byggnaden.

3.6 Åldersavdrag

3.6.1 Allmänt om fastställande av grunderna för åldersavdrag

Beskattningsvärdet för en byggnad erhålls när de årliga åldersavdragen görs från dess återanskaffningsvärde. I värderingslagen (30 §) har åldersavdragen indelats i sex grupper enligt byggnadstyp. Åldersavdragsprocenten har fastställts separat enligt huruvida byggnadens bärande konstruktion är i trä eller sten. Åldersavdraget bestäms uttryckligen enligt den bärande konstruktionen och inte exempelvis enligt ytterväggarnas beläggning.

Värderingslagen innehåller en uttömmande beskrivning av ålderavdragsprocenten. Däremot innehåller lagen inte en uttömmande förteckning över alla de byggnadstyper på vilka ålderavdragsprocenten som hänför sig till en viss grupp kan tillämpas. Följande förteckning innehåller utöver de byggnadstyper som tas upp i lagen även exempel på byggnadstyper som hör till de olika åldersavdragsgrupperna.

1. bostads- eller kontorsbyggnad och annan motsvarande byggnad i trä 1,25 procent och motsvarande i sten 1 procent;
   Utöver bostads- och kontorsbyggnader även sjukhus, hälsocentraler, kommunal- och seniorhem, sanatorier, vård- och rehabiliteringsinrättningar, servicehem, barnhem, skolhem, skolor, kurscentraler, teatrar, konsert- och kongressbyggnader, bibliotek, museer, konstgallerier, församlingshus, ungdomsgårdar, kyrkor, allaktivitets- och idrottshus, stadion- och läktarbyggnader, buss-, järnvägs-, och hamnterminaler, kaserner, fängelser och brandstationer.

2. en butiks-, lager-, fabriks-, verkstads-, och ekonomibyggnad samt annan jämförbar byggnad i trä samt annan kraftstation än sådan som hör till ett vattenkraftverk 5 procent och motsvarande i sten 4 procent;
   Utöver butiks-, lager-, fabriks-, verkstads-, och ekonomibyggnader även flygterminaler⁷ servicebyggnader, datakommunikationsbyggnader såsom telefon-, länk- och signalstationsbyggnader, bergsskydd, matserveringar, parkeringshus, simhallar, ishallar, kraftverk (andra än kraftstationer som hör till ett vattenkraftverk), siloer och vattentorn.

3. lagerkonstruktion och annan konstruktion 10 procent;
   Det åldersavdrag på 10 procent som tillämpas på lagerkonstruktioner och andra konstruktioner kan även tillämpas på växthus och övertryckshallar. Åldersavdraget på 10 procent gäller inte lagerbyggnader för vilka åldersavdraget är 4 eller 5 procent beroende på den bärande konstruktionen.

4. byggnad, damm, bassäng och annan konstruktion som hör till ett vattenkraftverk 1 procent,

5. byggnad eller konstruktion som direkt betjänar verksamheten vid ett kärnkraftverk 2,5 procent,

6. byggnad och konstruktion som hör till ett vindkraftverk 2,5 procent (Lag om ändring av 30 § i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen, 812/2013).

Om en byggnad har uppförts i faser, beräknas åldersavdragen separat för varje byggnadsdel. I fråga om utbyggnader med obetydlig area kan åldersavdragen ha beräknats utifrån året för färdigställandet vägt med areorna⁸.

Åldersavdragen för en bostadsbyggnad som används kan uppgå till högst 70 procent. Bostadsbyggnader omfattar småhus, fritidsbostad och bostadshöghus.

För byggnader, bassänger, dammar och konstruktioner som hör till ett vattenkraftverk, byggnader och konstruktioner som direkt betjänar verksamheten vid ett kärnkraftverk samt byggnader och konstruktioner som hör till ett vindkraftverk kan åldersavdragen uppgå till högst 60 procent.

Åldersavdragen för byggnader i annan användning än de ovan nämnda kan uppgå till högst 80 procent.

Även en byggnad som är i användbart skick och som tillfälligt tagits ur bruk betraktas som en byggnad som används. För en byggnad som är fullständigt oanvändbar och slutgiltigt tagits ur bruk har inget minimivärde föreskrivits i lagen. Åldersavdragen kan således uppgå till mer än 80 procent av återanskaffningsvärdet.

Åldersavdragen för delbyggnader bestäms utifrån byggnadstypen och byggmaterialet på det sätt som beskrivits ovan. Åldersavdraget kan således vara olika för delarna i samma byggnad, om delarna är av olika byggnadstyper. I anslutning till ett småhus finns en carport under samma tak som huset. Carportens andel värderas i detta fall som en konstruktion vars åldersavdrag är 10. Åldersavdragsprocenten för bostadsdelen i trä är 1,25.

Avvikande från det ovan nämnda betraktas den del av anskaffningsutgiften som inte skrivits av i inkomstbeskattningen som värdet av produktionsbyggnader inom en jordbruksenhet och konstruktioner inom ett gårdsbruk.

---

⁷ Baseras på HFD:s beslut HFD 24.4.2018/194.

⁸ Året för beräkningen av åldersavdragen vägt med byggnadens areor beräknas på följande sätt:

(den gamla byggnadsdelens m² x byggnadsår) + (utbyggnadens m² x byggnadsår) / den totala arean

Till exempel i ett småhus på 100 m² som byggts 1992 görs en utbyggnad på 5 m² 2016.

(100 m² x 1992) + (5 m² x 2016) / 105 m² = 1993, dvs. det nya året för beräkningen av åldersavdraget är 1993

3.6.2 Minskning av en byggnads värde

I vissa fall kan avsteg göras från den schablonmässiga beräkningen av åldersavdraget för en byggnad. Om byggnaden eller konstruktionen har skadats eller i övrigt sjunkit i värde mer än vad åldersavdragen förutsätter, ska återanskaffningsvärdet minskas med ett belopp som motsvarar värdeminskningen (värderingslagen 30 § 3 mom.). I beskattningspraxisen har bestämmelsen tolkats så att återanskaffningsvärdet nedsätts med ett belopp som svarar mot värdeminskningen. I detta fall kan avvikelseprocenten till och med vara större än -30 procent.

3.6.3 Totalrenoveringar, betydande underhåll och ombyggnader

Åldersavdragsprocenten beskriver värdeminskningen för en byggnad vars skötsel och underhåll har genomförts som normalt. I detta fall har de underhålls- och reparationsåtgärder vidtagits i byggnaden som användningen av byggnaden och den fasta utrustningen och de fasta anordningarna som hör till denna kräver. De nödvändiga skötsel- och underhållsarbetena får således inte ha en höjande inverkan på beskattningsvärdet. Däremot kan en fortlöpande försummelse av dessa arbeten leda till en nedsättning av värdet.

Har i huset, byggnaden eller konstruktionen sedan de har blivit färdiga utförts totalrenoveringar eller betydande underhållsarbeten, skall åldersavdraget sänkas enligt prövning (värderingslagen 30 § 3 mom.). Inverkan av totalrenoveringar och betydande underhållsarbeten på byggnadens värde ska bedömas från fall till fall. Inverkan av en totalrenovering bedöms utifrån värdet som beräknas för året då reparationerna genomförs. Omfattande totalrenoveringar av hustekniken eller andra byggnadsdelar som genomförs under två eller flera år bedöms utifrån värdet som beräknas för året då totalrenoveringsprojektet avslutas.

Om totalrenoveringarna leder till att byggnadens egenskaper påverkar beskattningsvärdet (till exempel om arean av ett småhus blir större till följd av att mera rum byggs i källaren eller på vinden, luftkonditionering installeras i en kontorsbyggnad, en hiss installeras i ett bostadshöghus), beräknas beskattningsvärdet för byggnaden på basis av de nya uppgifterna om egenskaperna. En enskild åtgärd av denna typ påverkar inte nödvändigtvis byggnadens ekonomiska användningstid. Även om beskattningsvärdet ändras så att det svarar mot de nya uppgifterna, finns det ingen orsak att minska åldersavdragen, om inte totalrenoveringarna  också innebär att byggnadens ekonomiska användningstid förlängs.

Det är ofta svårt att bedöma inverkan av olika typer av totalrenoveringar. Av denna anledning används följande tabell som hjälp⁹. I tabellen framläggs de mest betydande totalrenoveringarna som får en höjande inverkan på byggnadens värde.

Om en totalsanering har genomförts så att bygganden är som ny, ska den värderas som en motsvarande nybyggnad. Inverkan av totalrenoveringar får inte heller när följande schablonmässiga procent används vara större än 75 procent av kostnaderna för totalrenoveringarna eller underhållet.

I tabellen framläggs de mest betydande totalrenoveringarna som får en höjande inverkan på byggnadens värde.

Åtgärd	Inverkan i procentenheter
Renovering av centralvärme, inklusive rörsystem. Renovering av centralvärmeutrustningens värmekälla (oljepanna, värmeväxlare för fjärrvärme, luftvattenvärmepump, jordvärmepump etc.) utan förnyelse av relaterade värmerörledningar inverkar inte på beloppet av åldersavdraget.	5 %
Renovering av vattenledningsanordningar.	5 %
Renovering av avloppsanordningar. Renovering av vatten- och avloppsrör enligt beläggnings- eller strumpmetoden likställs med stambyte.	5 %
Renovering av elanordningar. Fast installerade elledningar, -uttag och -avbrytare har förnyats.	5 %
Maskinell luftkonditionering har installerats.	5 %
Dörrarna har bytts ut.	1 %
Fönstren har bytts ut.	6 %
Yttertaket har förnyats. Om ett tak enbart har målats eller ett tegeltak ytbehandlats påverkar det inte åldersavdraget.	3 %
Ny beläggning på ytterväggarna. Ny panel eller annan beläggning på ytterväggarna. Om väggarna endast målas påverkar det inte åldersavdraget.	2 %
Yttre tilläggsisolering. En värme-, dvs. isoleringsputsning av ytterväggarna innebär att man fäster en isoleringsskiva på ytterväggen och sprutputsar denna. I åtgärden är det fråga om både en totalrenovering  (ny beläggning) och en ombyggnad (tilläggsisolering). Total inverkan av åtgärden 10 %.	8 %

Om ett avloppssystem för dagvatten (regn- och smältvatten) förnyas eller byggs, påverkar detta inte byggnadens åldersavdrag eller beskattningsvärde. Tidigare var det tillåtet att leda dagvattnet till ett dike, men numera ska dagvattnet ledas till stadens eller kommunens avloppsnät. Detta är inte alltid möjligt utan att bygga ett pumphus. Pumpverk installeras för att avlägsna dagvatten och förlänger inte i sig den tekniska drifttiden för byggnaden.

---

⁹ Denna tabell som har sammanställts för att bedöma inverkan av totalrenoveringar grundar sig ursprungligen på VTT:s utredning av inverkan av olika åtgärder på byggnaders tekniska och ekonomiska ålder. Tabellen har senare bearbetats och kompletterats i enlighet med beskattningspraxisen.

3.7 Särskilda situationer då det gäller beräkningen av återanskaffningsvärdet av en byggnad

3.7.1 Allmänt om avvikelse från återanskaffningsvärdena

Beräkningen av återanskaffningsvärdet av byggnader och konstruktioner grundar sig på den genomsnittliga byggnadsstandarden, de genomsnittliga byggkostnaderna samt användningen och slitaget i genomsnitt.

Om en schablonmässig beräkning av återanskaffningsvärdet inte ger det rätta beskattningsvärdet, kan avsteg från denna göras enligt vissa förutsättningar. I detta fall ändras återanskaffningsvärdet med en procent som svarar mot värdeförändringen (avvikelseprocent). Tillämpningen av avvikelseprocenten grundar sig alltid på de egenskaper hos byggnaden som avviker från det som de i genomsnitt är i motsvarande byggnader.

3.7.2 Avvikelse från den genomsnittliga byggnadsstandarden

I 1 § i förordningen om återanskaffningsvärdet föreskrivs följande: ”Vid bestämmandet av byggnaders återanskaffningsvärden används följande medelvärden per kvadratmeter och kubikmeter. Om en byggnads byggnadsstandard avviker väsentligt från den genomsnittliga byggnadsstandarden, ska dessa värden enligt prövning höjas eller sänkas, dock med högst 30 procent.”

Avsteg kan således göras från det schablonmässiga beskattningsvärdet för byggnader eller konstruktioner, om byggnaden eller konstruktionen i fråga om materialet avviker från den genomsnittliga byggnadsstandarden. I detta fall kan avvikelsen från de schablonmässiga värdena vara högst ± 30 procent De gällande byggbestämmelserna förutsätter dock en viss miniminivå som i fråga om alla nya byggnader och konstruktioner ska uppnås och vilken man även i reparationsbyggande till tillämpliga delar ska försöka uppnå. Detaljerade uppgifter om byggbestämmelserna finns i Finlands byggbestämmelsesamling (RakMK).

Låga byggkostnader (till exempel talkoarbete eller material som fåtts som donationer) visar i sig inte att avsteg har gjorts från den genomsnittliga byggnadsstandarden. I fastighetsbeskattningen värderas sinsemellan identiska byggnader till samma värde.

Om de låga byggkostnaderna beror på att material av sämre kvalitet än i genomsnitt används, ska en tillförlitlig utredning lämnas om detta. Beroende på byggnadstyp påverkar vissa egenskaper hos eller viss utrustning i byggnaden eller avsaknaden av dessa beskattningsvärdet för byggnaden redan genom grunderna för beräkningen av schablonmässiga beskattningsvärden som avses i förordningen om återanskaffningsvärde.

Inte heller användning av begagnat eller återvunnet byggmaterial innebär att man skulle ha avvikit från den genomsnittliga byggstandarden, om materialet svarar mot nytt material. En byggnads återanskaffningsvärde bör inte sättas ned med stöd av 1 § i förordningen om återanskaffningsvärde till exempel i de fall att användbara gamla stockar använts i en ny byggnad.

Om avsteg görs från den genomsnittliga byggnadsstandarden, kan även avsteg med en höjande effekt göras från värdena i förordningen om återanskaffningsvärdet. Till exempel återanskaffningsvärdet av köpcentrum kan höjas till följd av att deras byggnadsstandard (dyra ytmaterial, många rulltrappor och olika typer av utrymmeslösningar) avviker från sedvanliga butiksbyggnaders byggnadsstandard (utrymme av hallkaraktär och enkla utrymmeslösningar).

3.7.3 Avvikelse på grund av skador

Enligt 30 § 3 mom. i värderingslagen: ”Om byggnaden eller konstruktionen har skadats eller i övrigt sjunkit i värde mer än vad åldersavdragen förutsätter, ska återanskaffningsvärdet minskas med ett belopp som motsvarar värdeminskningen. Har det gjorts ombyggnadsarbeten eller betydande underhållsarbeten i byggnaden eller konstruktionen sedan de blivit färdiga, ska åldersavdraget sänkas enligt prövning.”

Avsteg från det schablonmässiga återanskaffningsvärdet av en byggnad eller konstruktion kan göras även i det fall att byggnaden eller konstruktionen efter färdigställandet har förlorat i värde på grund av skador eller någon annan orsak (till exempel kraftigare slitage än normalt) som är mer omfattande än åldersavdragen förutsätter. Rabatt ges genom att återanskaffningsvärdet med en avvikelseprocent som skadan och/eller det mer än genomsnittligt större slitaget förutsätter. I detta fall kan avvikelseprocenten även vara högre än 30.

Den skattskyldige ska lägga fram en redogörelse för de genomförda reparationerna i fastighetsskattedeklarationen när byggnadsskadorna har reparerats. Det är inte längre motiverat att sänka beskattningsvärdet för en byggnad eller en konstruktion efter en reparation av till exempel mögelskador. Dessutom påverkar ombyggnader och väsentliga reparationsåtgärder nivån på åldersavdraget.

Avsteg från beräkningen av ett schablonmässigt återanskaffningsvärde förutsätter alltid en tillförlitlig redogörelse för byggnadens egenskaper, skador, slitage eller på grund av någon annan orsak. Av redogörelsen ska det framgå hur avvikelsen påverkar byggnadens värde och/eller användningen av denna.

3.8 Behandlingen av ett byggnadskomplex som separata byggnader

Högsta förvaltningsdomstolens årsboksbeslut HFD 2019:82 inverkar på värderingen av en viss typ av byggnadskomplex och hur skattesatsen fastställs för dem. På basis av beslutet kan delbyggnader som hör till byggnadskomplex i vissa situationer inte endast värderas som separata byggnader, utan den skattesats som tillämpas på delbyggnaderna kan också fastställas enligt deras användningsändamål i stället för enligt hela byggnadskomplexets användningsändamål.

Om de villkor som anges i detta kapitel uppfylls kan en del av ett byggnadskomplex behandlas som en självständig, separat byggnad i fastighetsbeskattningen, även om det inte handlar om en så kallad 3D-fastighet.

Sammanfattning av beslutet:

”Bostads Ab A ägde en bråkdel av en tomt i B stad. Tre av de övriga delägarna var bostadsaktiebolag och en ett fastighetsaktiebolag som ägde merparten av marken. På tomten hade byggts ett köpcenter och ovanpå det flervånings bostadshus. Byggnadshelhetens totalareal var 43 327 kvadratmeter, varav köpcentrets andel var 36 304 kvadratmeter. Det åttavånings bostadshus som Bostads Ab A ägde var till sin areal 2 095 kvadratmeter. Parterna hade genom ett avtal om delad besittning avtalat om byggnadernas ägande, placering, hustekniska system, och vilka av affärsbyggnadernas utrymmen som kom i bostadsaktiebolagens besittning.

Frågan gällde om den bostadsbyggnad som Bostads Ab A ägde, i fastighetsbeskattningen skulle betraktas som en del av den övriga byggnadshelheten, då den allmänna fastighetsskatteprocenten var tillämplig, eller om bostadsbyggnaden skulle anses vara en separat byggnad, då fastighetsskatteprocenten för en byggnad för stadigvarande boende var tillämplig.

Med beaktande av hur den bostadsbyggnad Bostads Ab A ägde hade separerats från den övriga byggnadshelheten genom ägande, besittning och husteknik, skulle bostadsbyggnaden anses vara en separat byggnad.”

I motiveringen till beslutet konstateras följande:

”I 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen föreskrivs det också om tillämpningen av bestämmelserna om fastigheter då en byggnad eller en konstruktion är någon annans än markägarens, och i 6 § 3 mom. föreskrivs det om en sådan byggnads eller konstruktions ägares skyldighet att betala fastighetsskatt. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar att fastighetsskattelagstiftningen inte definierar begreppet byggnad eller konstruktion som avses i bestämmelserna. Eftersom Bostads Ab A emellertid ensamt äger den bostadsbyggnad för vilken bolaget har påförts skatt, ska det betraktas som en stark utgångspunkt – med beaktande av fastighetsbeskattningens karaktär av objektbeskattning – att skatten påförs uteslutande på basis av detta objekts egenskaper.

I 2 § 2 mom. 1 punkten i fastighetsskattelagen hänvisas det till byggnader och konstruktioner som värderas i enlighet med kap. 5 i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen och de bestämmelser och beslut som utfärdats med stöd av det. Den bostadsbyggnad som Bostads Ab A äger har vid fastighetsbeskattningen inte endast beskattats separat utan även värderats som ett från ett köpcentret separat flervåningsbostadshus. Högsta förvaltningsdomstolen anser att man dock inte direkt utifrån den separata värderingen kan dra den slutsatsen att det handlar om en självständig byggnad. Enligt 20 § i finansministeriets ovan nämnda förordningar om grunder för återanskaffningsvärdet av byggnader kan nämligen en byggnads olika delar också värderas separat. Möjligheten att göra en separat värdering och genomförandet av en sådan värdering tyder dock i varje fall här på att fastighetsbeskattningens schablonmässiga karaktär inte utgör ett hinder för att behandla en bostadsbyggnad som bolaget äger som ett separat beskattningsobjekt.

Det att byggnadskomplexet i fråga har beviljats ett gemensamt byggnadslov saknar betydelse vid avgörandet av ärendet. Definitionen av byggnad i markanvändnings- och bygglagstiftningen utgör inte en definition av en byggnads självständighet. Frågan om huruvida ett byggnadskomplex ska behandlas som en eller flera byggnader i tillstånds- och övervakningsförfarandet avgörs från fall till fall utifrån syftet med tillämpningen av nämnda lagstiftning. Eftersom registreringen av byggnader i befolkningsdatasystemet till väsentlig del baserar sig på byggnadslov, saknar det också betydelse om byggnadskomplexet har införts i registret som en enda byggnad.

Den bostadsbyggnad som Bostads Ab A äger kan inte i byggnadstekniskt hänseende betraktas som en helt självständig byggnad. Eftersom bostadsbyggnaden har byggts ovanpå köpcentrets översta bjälklag, utgör köpcentret bostadsbyggnadens grund och således en väsentlig del av bostadsbyggnaden. Å andra sidan har man såsom framgår av avtalet om delad besittning velat separera Bostads Ab A:s bostadsbyggnad beträffande byggnadstekniken och användbarheten från det övriga byggnadskomplexet på ett så effektivt sätt som möjligt.

Med beaktande av hur Bostads Ab A:s bostadsbyggnad beträffande ägande, besittning och byggnadsteknik har separerats från det övriga byggnadskomplexet, bedömer högsta förvaltningsdomstolen med stöd av det ovan anförda att bostadsbyggnaden ska anses vara en självständig, separat byggnad i fastighetsbeskattningen. I den fastighetsbeskattning som verkställts för bostadsbyggnaden i fråga för åren 2014 och 2015 ska således fastighetsskattesatsen för en stadigvarande bostadsbyggnad tillämpas.”

Enligt 20 § i den förordning som finansministeriet årligen utfärdar om grunder för återanskaffningsvärdet av byggnader har en byggnads delar också hittills kunnat värderas separat, om en betydande del av byggnaden används för annat än det huvudsakliga användningsändamålet. Högsta förvaltningsdomstolens beslut ändrar rättspraxis på så sätt att sådana delar som tidigare betraktades som en byggnads delbyggnader nu kan behandlas som helt självständiga, separata byggnader om följande villkor uppfylls: byggnaden är beträffande ägande, besittning och byggnadsteknik separerad från det övriga byggnadskomplexet.

Med separation av en byggnads ägande avses att en eller flera delbyggnader och det övriga byggnadskomplexet har olika ägare och att besittningen av dem har separerats till egna, självständiga helheter genom ett avtal om delning av besittningen. Tidigare har man ansett att ett avtal om delning av besittningen inte inverkar på fastighetsbeskattningen. Ägarna till en fastighet som ägs i kvotdelar kan ingå ett ömsesidigt avtal om delning av besittningen där man avtalar om användningen och besittningen av fastigheten. Ett avtal om delning av besittningen av en fastighet kan skrivas in i Lantmäteriverkets lagfarts- och inteckningsregister som en särskild rättighet som hänför sig till fastigheten.

Ägandet av markbottnen och byggnaderna kan dock vara fördelat på olika parter. Ägarna till ett byggnadskomplex kan avtala om besittningen av byggnadskomplexet också i sådana situationer där de inte äger markbottnen (fastigheten). I sådana situationer kan dock besittningsavtalet inte skrivas in i lagfarts- och inteckningsregistret över fastigheter. Men även i dessa situationer kan en separation av ägandet och besittningen genom ett ömsesidigt avtal mellan byggnadskomplexets ägare godkännas i fastighetsbeskattningen.

Separationen av byggnadstekniken innebär inte att byggnaderna är helt självständiga och separerade från varandra. Detta är omöjligt bl.a. i situationer där de ligger helt eller delvis utanpå varandra. Årsboksbeslutet HFD 2019:82 gällde ett fall där en bostadsbyggnad hade byggts ovanpå ett köpcenters översta bjälklag och köpcentret utgjorde grund för bostadsbyggnaden och således en väsentlig del av bostadsbyggnaden. Å andra sidan hade man på det sätt som framgår av avtalet om delad besittning strävat efter att separera Bostad Ab A:s bostadsbyggnad så effektivt som möjligt från det övriga byggnadskomplexet beträffande byggnadstekniken och användbarheten.

Ett tecken på att man har velat separera byggnadstekniken och användbarheten så effektivt som möjligt är bl.a. att byggnaderna har separat byggnadsteknik (VVSE-anslutningar) och att byggnadsdelarna inte används av andra byggnader. Av praktiska orsaker godkänns dock exempelvis passage till en byggnad via en annan byggnad.

4 Nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet till gängse värde

4.1 Allmänt om gängse värde i fastighetsbeskattningen

I fastighetsbeskattningen fastställs beskattningsvärdet för en fastighet utifrån bestämmelserna som tas upp i kapitlen 2 och 3 ovan. De värden som har beräknats utifrån dessa och som tillämpas i fastighetsbeskattningen leder praktiskt taget i regel till att värdena blir lägre än de gängse värdena. Detta beror på att de värden som iakttas är genomsnittliga, och dessutom har lättnader på 25 procent getts för dessa. Till exempel vid värderingen av mark tillämpas inte det genomsnittliga priset (områdespriset) som sådant, utan ett värde som är 25 procent lägre än områdespriset (målsatt värde). Detta är motiverat bland annat till följd av att man vid bestämningen av värdet inte har kunnat beakta alla de omständigheter som påverkar värderingen av en enskild fastighet, till exempel väderstrecket då det gäller läget av en byggplats.

Om det totala beskattningsvärdet av andelar och förmåner som omfattas av fastighetsskatt är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa andelar och förmåner, kan fastigheten på den skattskyldiges skriftliga yrkande granskas separat och, i det fall att bestämmelserna i 32 § i värderingslagen tillåter det, en nedsättning av dess gängse värde göras. Detta förutsätter att den skattskyldige lämnar en redogörelse för de särskilda byggnadskarakteristika som ligger till grund för det gängse värdet.

Vid en jämförelse med det gängse värdet betraktas en fastighet som ett enhetligt komplex, även om dess delar värderas separat. En nedsättning av värdet görs således inte på grund av att beskattningsvärdet för någon fastighetsdel (mark eller byggnad) överstiger dess gängse värde.

Enligt 32 § 2 mom. i värderingslagen avses med gängse värde det gängse värde som egendomen hade vid utgången av året före året för fastighetsbeskattningen i ägarens besittning på den plats där den fanns eller egendomens sannolika överlåtelsepris, om det är större än det nämnda värdet.

En nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet görs således inte enbart på basis av det sannolika överlåtelsepriset, utan inverkan av det sannolika överlåtelsepriset på beskattningsvärdet bedöms bland annat på basis av vilket värde fastigheten har för dess ägare.

Till exempel enbart den köpesumma som avtalats mellan oberoende parter på den fria fastighetsmarknaden påvisar inte fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen. Beskattningsvärdet för en fastighet kan sättas ned till det gängse priset på basis av köpesumman för fastigheten endast om den skattskyldige t.ex. lägger fram utredningar om att fastigheten inte ens med stöd av en dispens får bebyggas och inte kan utnyttjas som en del av en intilliggande byggplats som ägs av den skattskyldige.

4.2 Rättspraxis om det gängse priset av en fastighet

Inverkan av det sannolika överlåtelsepriset på fastighetens beskattningsvärde har behandlats i högsta förvaltningsdomstolens årsboksavgörande HFD 2014:128 där man tog ställning till inverkan av överlåtelsebegränsningar i värderingen av en fastighet. Sammanfattning av beslutet:

”Frågan gällde vilken inverkan de överlåtelsebegränsningar som enligt lagen om bostadsrättsbostäder gäller fastigheter som används för bostadsrättsbostäder ska ha för värderingen av fastigheterna vid fastighetsbeskattningen. Överlåtelsebegränsningarna ansågs ha inverkan på det sannolika överlåtelsepris för fastigheten som avses i 32 § i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen, men inte på fastighetens värde i ägarens besittning. När enligt nämnda bestämmelse som fastighetens gängse värde betraktas dess sannolika överlåtelsepris endast i det fall att det sannolika överlåtelsepriset överstiger fastighetens värde i ägarens besittning, ansågs beskattningsvärdena för de ifrågavarande fastigheterna inte ha fastställts till ett högre värde än det gängse värdet på den grunden att överlåtelsebegränsningarna inte hade beaktats vid värderingen. Omröstning 4–1.”

I motiveringarna till beslutet konstateras följande:

”De aktuella överlåtelsebegränsningarna ska inte anses påverka värdet av en fastighet som innehas av ägaren, utan endast det sannolika överlåtelsepriset. Inverkan av överlåtelsebegränsningarna bestäms enligt lagen om bostadsrättsbostäder i väsentlig utsträckning på basis av omständigheter som hänför sig till fastighetsägaren. När hänsyn tas till karaktären av fastighetsskatten som en objektskatt på det sätt som framgår av regeringens proposition till fastighetsskattelag är det motiverat att värdera fastigheter utifrån egenskaperna av varje fastighet, och de ägarspecifika omständigheterna ska i princip inte ges någon vikt.”

I detta fall hade den skattskyldige yrkat på att fastigheterna som hen ägde skulle påföras fastighetsskatt på basis av maximiöverlåtelsepriset i enlighet med lagen om bostadsrättsbostäder. Maximiöverlåtelsepriset var lägre än det värde som beräknades på basis av fastigheternas egenskaper. Som stöd för sitt yrkande åberopade den skattskyldige högsta förvaltningsdomstolens förhandsbeslut HFD 1993-B-531 och den beskattnings- och rättspraxis som skapats på basis av denna. Enligt beslutet ska det sannolika överlåtelsepriset som beror på överlåtelsebegränsningar beaktas när beskattningsvärdet för fastigheter fastställs.

I sitt beslut konstaterade högsta förvaltningsdomstolen att lagstiftningen har ändrats, och därför kunde rättspraxisen i sin tidigare form inte tillämpas. Med stöd av de tidigare tillämpade11 och 25 § i förmögenhetsskattelagen  värdet av en fastighet till gängse värde, om det värde som beräknades utifrån fastighetens egenskaper var lägre, och om man med gängse värde avsåg det sannolika överlåtelsepriset.

I 32 § i värderingslagen som varit i kraft sedan 2006 föreskrivs att om det sammanlagda beloppet av beskattningsvärdena för en fastighets fastighetsskattepliktiga delar och förmåner är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa delar och förmåner, anses det gängse värdet som värdet av fastighetens fastighetsskattepliktiga delar och förmåner. Med gängse värde avses således enligt den gällande lagstiftningen primärt värdet av en fastighet som är i ägarens besittning. Med gängse värde avses det sannolika överlåtelsepriset på en fastighet endast om det är högre än värdet av fastigheten som innehas av ägaren. Enligt högsta förvaltningsdomstolens beslut ska 32 § 2 mom. i värderingslagen inte i strid med dess ordalydelse tolkas så att man med gängse värde alltid avser högst fastighetens sannolika överlåtelsepris.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att beskattningsvärdet för fastigheterna inte hade bekräftats till ett högre värde än det gängse värdet till följd av att överlåtelsebegränsningarna inte hade beaktats i värderingen. I fallet HFD 2014:128 blev slutresultatet att värdena som grundade sig på fastigheternas egenskaper bekräftades som beskattningsvärdet för fastigheterna.

Högsta förvaltningsdomstolens beslut medförde förändringar i den tidigare tolkningen och beskattningspraxisen. Den ändrade tolkningen tillämpades första gången när fastighetsskatt påfördes 2015. Till följd av årsboksbeslutet HFD 2014:128 har fastighetsskatt också påförts för aravahyreshus i regel enligt ett värde som beräknats utifrån fastighetens egenskaper och inte utifrån fastigheternas sannolika överlåtelsepris. Av denna anledning har man i fråga om aravahyreshus inte längre sedan 2015 behövt lämna en kalkyl över beloppet av överlåtelseersättningen till Skatteförvaltningen.

Beslutet HFD 2014:128 handlade om fastställande av beskattningsvärdet för bostadsrättsbostäder, men motiveringarna i avgörandet kan allmängiltigt tillämpas även i andra fall där det gängse värdet ska fastställas. Beslutet medförde en förändring i tolkningen och beskattningspraxisen gällande förutom aravahyreshus även andra situationer i vilka man vid tillämpningen av 32 § i värderingslagen undantagsvis betraktat det lägre sannolika överlåtelsepriset i stället för värdet som beräknats utifrån fastighetens egenskaper som fastighetens beskattningsvärde.

Högsta förvaltningsdomstolens beslut och motiveringen till detta underströk tolkningen att det gängse värdet av en egendom i ägarens besittning i princip är lika med det värde som beräknats utifrån fastighetens egenskaper. Beslutet bekräftar även den praxis att beskattningsvärdet inte sänks bara på den grund att det sannolika överlåtelsepriset för en fastighet exempelvis till följd av prisnivån på fastighetsmarknaden underskrider det värde som är baserat på fastighetens egenskaper. Om hänsyn tas till fastighetsskattens karaktär som objektskatt är det motiverat att de ägarspecifika förhållandena, till exempel att en fastighet inte utnyttjas till fullo, inte beaktas vid uppskattningen av fastighetens gängse värde. I dessa fall ska man påvisa förutom fastighetens prisnivå även att fastighetens värde i ägarens besittning underskrider det värde som .som grundar sig på fastighetens egenskaper.

Högsta förvaltningsdomstolens beslut HFD:2018:161 handlar om gängse värde i ägarens besittning som baseras på fastighetens egenskaper. I beslutet tog man ställning till om det beskattningsvärde som fastställts för fastigheten i enlighet med de schablonmässiga beräkningsgrunderna överskred det gängse värde som avses i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen och utgör det maximala beskattningsvärdet för en fastighet. Sammanfattning av beslutet:

"Som beskattningsvärde på den av A Ab ägda före detta ämbetshusfastigheten hade i årets 2014 fastighetsbeskattning fastställts 3 577 166 euro. A Ab hade köpt fastigheten av den finska staten år 2013 till ett pris om 250 000 euro och bedrev uthyrning av kontorslokaler på fastigheten. I ärendet skulle avgöras huruvida det beskattningsvärde som fastställts för fastigheten i enlighet med de schablonmässiga beräkningsgrunderna enligt lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen (värderingslagen) överskred det gängse värde som avsågs i samma lag och utgör det maximala beskattningsvärdet för en fastighet.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att 32 § 2 mom. i värderingslagen ger uttryck för två alternativa metoder för fastställande av gängse värde. Bägge metoder innebär värdering av fastigheten på basis av dess individuella egenskaper. Det gängse värdet av en fastighet i ägarens besittning påvisas som utgångspunkt av dess ekonomiska bruksvärde för ägaren i den verksamhet som fastigheten används för. Följaktligen påverkas det gängse värdet av en fastighet som används för uthyrningsverksamhet väsentligen av de hyresinkomster som står till buds och därav föranledda utgifter. Likaså är det överlåtelsepris som använts vid anskaffningen av en fastighet, särskilt då denna ligger nära i tiden, en indikation på det gängse värdet av fastigheten i ägarens besittning.

Även då värderingen avser egendomens värde i ägarens besittning, kan uppgiften om objektets sannolika överlåtelsepris vara av betydelse.

Under de aktuella förhållandena fann högsta förvaltningsdomstolen ett totalt värde på 400 000 euro, överskridande anskaffningspriset, utgöra det gängse värdet av fastigheten vid fastighetsbeskattningen. Omröstning 2+1-2.”

I detta fall hade den skattskyldiga yrkat på att som fastighetens köpesumma på 250 000 euro eller värden enligt de uppskattningar som bolaget lagt fram skulle användas som fastighetens beskattningsvärde. Som grund för sitt yrkande hade den skattskyldige bl.a. framfört att byggnaden var ett före detta ämbetshus som hade ursprungligen byggts för statligt bruk, byggnaden var i dåligt skick och delvis olämplig för uthyrning och företagsverksamhet. Enligt den skattskyldige hade fastighetens köpesumma fastställts efter ändringarna i förhållandena på orten. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade i motiveringarna till sitt avgörande bland annat följande:

"Enligt 32 § 2 mom. i värderingslagen avses med gängse värde i regel fastighetens värde i ägarens besittning och sannolika överlåtelsepris endast om det är större än fastighetens värde i ägarens besittning.

Högsta förvaltningsdomstolen har tidigare tagit ställning till fastighetens gängse värde som avses i 32 § 2 mom. i värderingslagen i sitt årsboksbeslut HFD 2014:128. Beslutet handlade om vilken inverkan överlåtelsebegränsningar på fastigheter som används för bostadsrättsbostäder har för värderingen av fastigheterna vid fastighetsbeskattningen. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att lagrummet inte ska tolkas emot ordalydelsen så att man med gängse värde alltid skulle avse högst det sannolika överlåtelsepriset. Därmed skulle i detta fall fastigheters beskattningsvärden inte anses ha fastställts till ett högre värde än det gängse värdet på den grunden att överlåtelsebegränsningarna enligt lagen om bostadsrättsbostäder inte hade beaktats vid värderingen. Dessutom ansåg högsta förvaltningsdomstolen att det med beaktande av fastighetsskattens natur av en objektskatt som framgår av regeringens proposition om fastighetsskattelagen (RP 50/1992 rd) är motiverat att värdera fastigheterna enligt varje fastighets egenskaper.

Om värderingen av fastigheten i det aktuella fallet konstaterar högsta förvaltningsdomstolen att 32 § 2 mom. i värderingslagen ger uttryck för två alternativa metoder för fastställande av gängse värde. Bägge metoder innebär värdering av fastigheten på basis av dess individuella egenskaper.

Högsta förvaltningsdomstolen anser att gängse värde på en fastighet i ägarens besittning i princip är dess ekonomiska bruksvärde för ägarna i den verksamhet där fastigheten används. Följaktligen påverkas det gängse värdet av en fastighet som används för uthyrningsverksamhet väsentligen av de hyresinkomster som står till buds och därav föranledda utgifter.

Då köparen har införskaffat fastigheten av en oberoende part och i en normal marknadssituation, kan köpesumman för fastigheten ur köparens synvinkel anses ha bildats utifrån fastighetens framtida ekonomiska bruksvärde med hänsyn till fastighetens användningssyfte, skick och läge. Således ska fastighetens anskaffningspris ses som ett belägg för fastighetens gängse värde i ägarens besittning, om fastigheten skaffats vid en tidpunkt som ligger nära värderingstidpunkten. Om det har gått en längre tid från fastighetens anskaffning är anskaffningspriset i regel av mindre betydelse, eftersom fastighetens värde i ägarens besittning påverkas även av förhållandena efter anskaffningen som kan även ha ändrats. På motsvarande sätt minskas betydelsen av anskaffningspriset som ett belägg för fastighetens gängse värde av eventuella ovanliga marknadsförhållanden vid köptidpunkten.

Dessutom kan uppgiften om fastighetens sannolika överlåtelsepris ha betydelse för fastställandet av fastighetens gängse värde i ägarens besittning. Särskilt i de fall då fastigheten har flera möjliga användare som fastigheten lämpar bra till och tillräckligt med efterfrågan riktas på fastigheten på marknaden, kan fastighetens värde i ägarens besittning inte markant avvika från dess sannolika överlåtelsepris. På samma sätt är det möjligt att det sannolika överlåtelsepriset väl beskriver fastighetens värde i ägarens besittning, till exempel i situationer där den verksamhet som ägaren utövat på fastigheten upphört, och det inte längre finns användning för fastigheten.”

Skatteförvaltningen konstaterar att utgångspunkten för värderingen av fastigheter vid fastighetsbeskattningen är ett schablonmässigt värde som beräknats enligt värderingslagen. Denna utgångspunkt framgår tydligt av avgörandet HFD 2014:128. Såsom framgår av högsta förvaltningsdomstolens beslut HFD:2018:161, kan man avvika från denna utgångspunkt på basis av förhållandena för det vid var tid aktuella fallet. I dessa fall ska fastighetens gängse värde uppskattas enligt 32 § 2 mom. i värderingslagen. Enligt denna bestämmelse och högsta förvaltningsdomstolens beslut är fastighetens gängse värde i regel fastighetens värde i ägarens besittning och sannolika överlåtelsepris endast om det är större än fastighetens värde i ägarens besittning. Bägge metoder innebär värdering av fastigheten på basis av dess individuella egenskaper.

4.3 Om värdering av fastigheter på basis av deras individuella egenskaper

Så som det konstaterats i beslutet HFD 2018:161 ovan, fastställs inte värdet på en fastighet i ägarens besittning enligt 32 § 2 mom. i värderingslagen enbart utifrån en grund. Vid fastställandet av gängse värde ska man från fall till fall beakta användningssyftet för fastigheten och dess ekonomiska bruksvärde i verksamheten i fråga, fastighetens anskaffningspris och ‑tidpunkt samt parterna i köpet. Därtill kan fastställandet av gängse värde påverkas av fastighetens sannolika överlåtelsepris och marknadssituationen. Nedan behandlas dessa grunder närmare.

Enligt beslutet HFD 2018:161 är gängse värde på en fastighet i ägarens besittning i princip ett belägg för dess ekonomiska bruksvärde för ägarna i den verksamhet där fastigheten används. Följaktligen har de hyresinkomster som kan fås utifrån fastigheten och de utgifter som orsakas av detta en central inverkan på gängse värde på en fastighet som är till exempel i hyresanvändning. Om en fastighet är i dåligt skick och därför inte kan användas i hyresverksamhet, kan detta beaktas då gängse värde fastställs.

I enlighet med avgörandet HFD 2018:161, ska också fastighetens anskaffningspris ses som ett belägg för fastighetens gängse värde i ägarens besittning, om fastigheten skaffats vid en tidpunkt som ligger nära värderingstidpunkten och köpet ingåtts mellan oberoende parter. I så fall kan det anses att köpesumman för fastigheten, ur köparens synvinkel, bildats utifrån fastighetens framtida ekonomiska bruksvärde med hänsyn till fastighetens användningssyfte, skick och läge. Å andra sidan är anskaffningspriset på fastigheten inte nödvändigtvis ett belägg för dess värde i ägarens besittning, om det är länge sedan fastigheten skaffades, affären ingåtts med parter i intressegemenskap eller om affären gjorts i ovanliga marknadsförhållanden.

Fastighetens sannolika överlåtelsepris kan också vara av betydelse då fastighetens gängse värde i ägarens besittning fastställs. Fastighetens gängse värde i ägarens besittning kan inte avsevärt avvika från dess sannolika överlåtelsepris, om fastigheten har flera potentiella användare och den har tillräcklig marknadsefterfrågan. På samma sätt är det möjligt att det sannolika överlåtelsepriset väl beskriver fastighetens värde i ägarens besittning, till exempel i situationer där den verksamhet som ägaren utövat på fastigheten upphört, och det inte längre finns användning för fastigheten.

Å andra sidan påverkas inte fastighetsvärderingen av enbart en låg marknadsefterfrågan eller avsaknad i sin helhet av sådan eller lokal låg prisnivå på fastigheter. Sådana omständigheter är med andra ord inte ensamma belägg för att det fastighetsvärde vilket räknats utifrån fastighetens egenskaper överstiger dess gängse värde.

Om man enligt en utredning som lämnats av den skattskyldige anser att det gängse värdet är beskattningsvärdet för en fastighet, blir inga flera åldersavdrag från det gängse värdet eller andra rabatter på de schablonmässiga värdena aktuella.

5 Exempelbilaga

5.1 Stenbrott samt grus-, ler- och torvtäkt och annan förmån

Nedan följer en närmare redogörelse för beräkningen av beskattningsvärdet för stenbrott eller grus-, ler- eller torvtäkt och annan förmån som ska beskattas i enlighet med 31 § 1 mom. i värderingslagen.

5.1.1 Inkomst av förmån

Inkomsten kan utöver försäljningsinkomsten av marksubstanser omfatta även annan hyresinkomst eller annan ersättning som grundar sig på utnyttjandet av ett täktområde för marksubstanser.

Som inkomst av förmån beaktas inte inkomster av vidareförädling av marksubstanser, till exempel sållning av grus och sand, torkning av torv eller tillverkning av torvbriketter eller tjänster som anknyter till marksubstanser, till exempel transport till kunder. Dessa beaktas inte på grund av att beskattningsvärdet fastställs utifrån den återstående förmånen, dvs. vanligtvis värdet av marksubstanserna som finns kvar i marken. Dessa inkluderar inte det tilläggsvärde som kan tillföras genom vidareförädling när substanserna tagits upp från marken.

5.1.2 Volymen av marksubstanserna

Utöver försäljningsintäkterna och andra intäkter krävs en utredning av volymen av de marksubstanser som tagits upp så att volymen av de återstående substanserna kan uppskattas vid utgången av året före skatteåret.

De marksubstanser som går till försäljning prissätts vanligtvis enligt kubikmeter eller vikt. Ett undantag är torv som prissätts enligt dess energimängd.

Volymen av marksubstanserna ökar då dessa tas upp från marken. I avsaknad av någon annan utredning har man i beskattningspraxisen ansett att till exempel volymen av grus blir cirka 1,4 gånger större. I beräkningen av den återstående substansmängden ska volymerna omvandlas så att de kan mätas med samma mått så att inte området avskrivs snabbare än det de facto används. Innan beskattningen verkställs ska man reda ut huruvida täktvolymen av marksubstanserna har uppgetts i kubikmeter fast eller löst mått i tillståndet eller avtalet.

Volymen av torv i en torvmosse mäts enligt energimängden i megawattimmar (MWh). Energitorv produceras som antingen stycketorv¹⁰ eller frästorv¹¹. Energihalten i stycketorv är cirka 1,4 MWh/m3l. Energihalten i frästorv är cirka 0,9 MWh/m3l.

---

¹⁰ Stycketorv är energitorv som tagits upp från en torvmosse och bearbetats mekaniskt till stycken. Vanligtvis torkas stycketorv i solen på en torvmosse.

¹¹ Frästorv är energitorv som tagits upp från en torvmosse genom att fräsa upp den från ytan av mossen och torka den. Vanligtvis torkas frästorv i solen på en torvmosse.

5.1.3 Avdrag i beräkningen av nettoinkomsten

5.1.3.1 Allmänt om avdrag

Som avdrag beaktas alla kostnader som täkten av marksubstanser ger upphov till.

Till exempel tillståndsavgifterna, kostnaderna för planer och röjning och andra kostnader av engångskaraktär samt kostnaderna för att ta upp marksubstanser delas då verksamheten påbörjas enligt marksubstanserna som kan tas upp vid beräkningen av nettoinkomsten per kubikmeter. Med tanke på värderingen har det ingen betydelse att motsvarande kostnader dras av enligt kassa- eller prestationsprincipen. Den skattskyldige kan dock välja beräkningssättet och då årligen redogöra för de direkta intäkterna av förmånen och de direkta kostnaderna för att ta upp marksubstanserna.

Oavsett beräkningssätt ska en utredning alltid läggas fram om anskaffningspriset för området, etableringsutgifterna i anslutning till verksamhetsstarten och de uppskattade utgifterna för att lägga ned verksamheten.

5.1.3.2 Anskaffningspris

Vid beräkningen av nettoinkomsten avdras marksubstansernas andel av den ursprungliga anskaffningsutgiften för täktområdet från värdet av förmånen. Marksubstansernas andel anses vara anskaffningsutgiften för marksubstansområdet med avdrag för värdet av området när täkterna upphör.

Anskaffningsutgift för köpt marksubstansområde

Som anskaffningsutgift för ett marksubstansområde betraktas anskaffningspriset på området och av de direkta kostnaderna i anslutning till fastighetsaffären överlåtelseskatt, lagfarts- och avstyckningskostnader samt andra direkta kostnader som affären gett upphov till.

Om man i samma affär utöver marksubstansområdet också köpt annan egendom, och köpebrevet innehåller en tillförlitlig utredning av hur köpesumman hänför sig till de olika delarna av fastigheten, betraktas marksubstansområdets andel av köpesumman som dess anskaffningsutgift. Om köpesumman inte har fördelats på ett tillförlitligt sätt mellan olika egendomsposter, fördelas den totala köpesumman mellan de förvärvade egendomsposterna i proportion till deras gängse värden. Också utgifterna som direkt hänfört sig till anskaffningen fördelas mellan de olika egendomsposterna i proportion till deras gängse värden.

När det gängse värdet för ett marksubstansområde inom en fastighet fastställs, kan man i avsaknad av någon annan utredning ta hjälp av Skatteförvaltningens anvisning Värdering av tillgångar i arvs- och gåvobeskattningen som var i kraft under anskaffningsåret. I anvisningen behandlas fastställandet av värdet av ett grustäktsområde och värdet av ett torvtäktsområde. Metoden för att fastställa värdet av ett grustäktsområde kan även tillämpas för att fastställa anskaffningsutgiften för andra täktområden för marksubstanser.

Anskaffningsutgift för marksubstansområde som erhållits vederlagsfritt

I fråga om vederlagsfria förvärv används det värde som bekräftats i arvs- och gåvobeskattningen som anskaffningsutgift för ett marksubstansområde, om arvlåtaren eller gåvogivaren inte har bedrivit skattepliktig täkt och försäljning av marksubstanser.

Om redan arvlåtaren eller gåvogivaren bedrivit täkt och försäljning av marksubstanser, fortsätter avskrivningen av marksubstanserna i mottagarens beskattning på den oavskrivna anskaffningsutgift som arvlåtaren eller gåvogivaren hade vid förvärvstidpunkten. Skatteförvaltningen anser att man vid beräkningen av nettoinkomsten i dessa situationer på motsvarande sätt som i fråga om anskaffningsutgiften för marksubstanser ska dra av den oavskrivna anskaffningsutgift för marksubstanser som arvlåtaren eller gåvogivaren hade vid förvärvstidpunkten.

Om marksubstansområdet har skaffats i en affär av gåvokaraktär (vederlaget uppgår till högst ¾ av det gängse värdet), är anskaffningsutgiften för marksubstansområdet summan av värdet som bekräftats i gåvobeskattningen och den betalda köpesumman.

Om man genom samma förvärv skaffar även annan egendom, fördelas köpesumman samt de direkta kostnaderna i anslutning till anskaffningen, gåvobeskattningsvärdet eller arvsbeskattningsvärdet mellan egendomsposterna i proportion till deras gängse värden.

Uppdelningen av anskaffningsutgiften för marksubstansområdet i marksubstans- och markandelar

Anskaffningsutgiften för ett marksubstansområde delas i andelar för marken och för marksubstanser som kan tas från området i proportion till deras gängse värden.

Markens gängse värde anses vara det värde som området har när täkterna har upphört. Värdet påverkas till exempel av planläggningssituationen (HFD 6.10.1976 liggare 3723). Marksubstansernas andel av anskaffningspriset kan fastställas på ett tillförlitligt sätt när marktäktstillståndet har beviljats till följd av att det först då har klargjorts hur mycket marksubstanser som kan säljas och vilket det gängse värdet av dessa är.

5.1.3.3 Etableringskostnader och kostnader för att lägga ner verksamheten.

De avdragsgilla kostnaderna omfattar förutom anskaffningspriset även till exempel kostnader för tillstånd¹², planer och undersökningar samt eventuella kostnader för röjning och dikning av området innan verksamheten inleds.

Vid beräkningen av nettoinkomsterna beaktas även kostnaderna för landskapsgestaltningen av området och andra så kallade efterarbeten som genomförs i syfte att återställa området i dess ursprungliga skick.

---

¹² Summan av avgifterna för tillstånd som betalas under verksamheten kan uppskattas på basis av det första året.

5.1.3.4 Utgifter för att ta upp och lösgöra marksubstanser

Utgifterna för att ta upp och lösgöra marksubstanser utgör direkta utgifter för att lösgöra marksubstanser. Dessa omfattar bland annat lönekostnader, avskrivningar på maskiner och anläggningar och kostnader för användningen av dessa samt kostnader för sprängning.

Däremot beaktas inte utgifter för vidareförädling av marksubstanser, till exempel sållning av grus och sand, torkning av torv eller tillverkning av torvbriketter eller tjänster som anknyter till marksubstanser, till exempel transport till kunder.

Under det första året bör man vara särskilt omsorgsfull då det gäller att hålla isär etableringskostnaderna och de direkta kostnaderna för att ta upp marksubstanser. Vid beräkningen av kubikspecifika avdrag delas anskaffningspriset och etableringsutgifterna samt övriga kostnader som inte direkt hänför sig till marktäkterna med hela volymen av marksubstanser som kan tas upp, medan de direkta utgifterna för att ta upp marksubstanser delas med volymen av marksubstanserna som tagits upp.

5.1.4 Beräkning av beskattningsvärdet för stenbrott samt grus-, ler- och torvtäkt och annan förmån

Beskattningsvärdet för en fastighet beräknas enligt situationen vid utgången av året före skatteåret.

Primärt beräknas beskattningsvärdet på följande sätt:

{(Försäljningsinkomst € under det första året / volymen av marksubstanserna som såldes under det första året) x volymen av marksubstanserna i marktäktstillståndet – [(Anskaffningspris € – värde när täkterna upphört € + etableringsutgifter €) / volymen av marksubstanserna i marktäktstillståndet + (täktutgifterna € under det första året / volymen av marksubstanserna som tagits upp under det första året) x volymen av marksubstanserna i marktäktstillståndet} x (den återstående volymen av marksubstanser / återstående tid) x [(1+0,08, dvs. en ränta på 8 % har använts)^{återstående tid} – 1] / [0,08 x (1 + 0,08)^{återstående tid} ]= beskattningsvärde

Beloppet av inkomsten av varje marksubstansenhet¹³ erhålls när försäljningsinkomsten eller annan inkomst under det första året delas med volymen av marksubstanserna som sålts. Om denna multipliceras med volymen av marksubstanser som kan tas upp, erhålls beloppet av inkomsten av marksubstanser under den tid förmånen är i kraft. Motsvarande beräkningssätt tillämpas på hyresinkomst och andra inkomster som erhålls på basis av marksubstanser. Från denna inkomst avdras rörelsekostnaderna.

Värdet av området efter nedläggning av täktverksamheten dras av från anskaffningspriset varefter etableringsutgifterna och slutsumman delas med volymen av marksubstanserna som kan tas upp. På detta sätt erhålls beloppet av de kostnader för varje marksubstansenhet som täkterna ger upphov till och som inte är beroende av volymen av marksubstanserna som årligen tas upp. Beloppet av de direkta kostnaderna för att ta upp marksubstanser erhålls genom att dela täktutgifterna med volymen av marksubstanser som tagits upp.

Genom att från försäljningsinkomsten för varje marksubstansenhet dra av de anknytande, ovan beräknade utgifterna för varje marksubstansenhet, erhålls nettoinkomsten av varje marksubstansenhet som multipliceras med den återstående volymen av marksubstanser och tidskvoten. På denna beräknas i sin tur kapitalvärdet enligt en räntesats på åtta procent för den återstående giltighetstiden för förmånen. Det erhållna kapitalvärdet är förmånens beskattningsvärde.

Den skattskyldige kan dock välja beräkningssättet för de årliga försäljningsintäkterna och täktkostnaderna. I detta fall kan beskattningsvärdet beräknas på följande sätt:

{Försäljningsinkomst € vart och ett år / volymen av marksubstanserna som tagits upp vart och ett år – [Anskaffningspris € - värde när täkterna upphört € + etableringsutgifter €) / volymen av marksubstanser i marktäktstillståndet + täktutgifter vart och ett år / volymen av marksubstanser som tagits upp vart och ett år]} x (volymen av de återstående marksubstanserna / återstående tid) x [(1+0,08, dvs. en ränta på 8% har använts) ^{återstående tid} – 1] / [0,08 x (1 + 0,08)^{återstående tid}] = beskattningsvärde

Detta beräkningssätt innebär att de årliga försäljningsinkomsterna och täktutgifterna beaktas vid beräkningen av nettoinkomsterna.

Beloppet av inkomsten enligt marksubstansenhet erhålls genom att dela försäljningsinkomsten med volymen av marksubstanser. I princip utgår man från att marksubstanserna inte har sålts från lagerhögar, utan direkt från marken. På motsvarande sätt delas täktutgifterna med volymen av marksubstanser. I princip utgår man från att marksubstanser inte har tagits upp för lagring.

Anskaffningsprisets och etableringsutgifternas andel av kostnaderna beräknas genom att dela dessa med den totala volym av marksubstanstäkten som fastställts i marktäktstillståndet.

På detta sätt kan utgifterna för täkterna per marksubstansenhet och andelen per marksubstansenhet av anskaffningspriset och etableringsutgifterna dras av från försäljningsinkomsten per marksubstansenhet. Den nettoinkomst per marksubstansenhet som beräknats på detta sätt multipliceras med den återstående volymen av marksubstanserna och tidskvoten. På denna beräknas i sin tur kapitalvärdet enligt en räntesats på åtta procent för den återstående giltighetstiden för förmånen. Det erhållna kapitalvärdet är förmånens beskattningsvärde.

Texten ”återstående tid” i det upphöjda indexet har skrivits som potensmärke. Den återstående tiden räknas i år med en precision på dagar. Till exempel 3 år är 1 095 dagar/365 dagar.

I exemplet har avrundade värden använts på grund av att man för tydlighetens skull delat in den ovan nämnda formeln i flera beräkningsmoment. I beräkningen av beskattningsvärdet används oavrundade värden.

På motsvarande sätt, om området hade utarrenderats och ett engångsarrende för detta erhållits för fem år, skulle beskattningsvärdet ha beräknats på följande sätt:

Från det erhållna engångsarrendet avdras hela anskaffningsutgiften + eventuella utgifter, och då erhålls nettoinkomsten för hela arrendetiden. Nettoinkomsten/år beräknas, och denna kapitaliseras enligt den återstående tiden och en räntesats på 8 procent. Arrendet behandlas som en nettoinkomst.

---

¹³ Beroende på vilket beräkningssätt den skattskyldige har valt kan enheten för beräkningen av volymen av marksubstanserna vara volymen eller vikten av marksubstanserna eller energimängden i dessa

¹⁴ Anskaffningspris och etableringsutgifter (0,662 €/k-m3f) med tillägg av täktutgifterna (0,10 €/ m3 f).

¹⁵ Koefficienten beräknas enligt en räntesats på 8 procent och 1 581 återstående dagar på följande sätt: (1,081 581/365 – 1) / (0,08 x 1,081 581/365) = 3,54.

5.2 Beskattningsvärde för byggnader

Varje år bekräftar finansministeriet grunderna för återanskaffningsvärdet av byggnader. I exemplet används värden som bekräftats i fastighetsbeskattningen för skatteåret 2020.

5.2.1 Arean av ett småhus (bild 1)

Plan 1: 12,50 m x 8,50 m = 106,25 m²
Plan 2: 12,50 m x 5,30 m = 66,25 m²
Källare: 12,50 m x 4,00 m = 50,00 m²

Totalt: 222,50 m²

5.2.2 Arean av och beskattningsvärdet för en fritidsbostad och veranda

Arean av en fritidsbostad och veranda (bild 2)

5.2.3 Arean av ett bostadshöghus (bild 3)

Källare: 13,3 m x 32,0 m (byggnadens längd) = 425,6 m²
ostadsvåningar (13,3 m + 2,0 m) x 32,0 m x 7 våningar = 3 427,2 m²
Maskinrum för hissen: 3,5 m x 3,5 m (längd) = 12,2 m²
Totalt: 3 865,0 m²

5.2.4 Arean av en kontorsbyggnad (bild 4)

35,00 m x 11,30 m + 3,00 m x 7,00 m = 395,50 m² + 21,00 m² = 416,50 m² x 2 plan = 833,00 m²

Brandsektionerade lagerutrymmen i kontorsbyggnaden 7,50 m x 3,60 m = 27,00 m²

Arean av ett hisschakt (bild 5):

Schaktets djup x bredd enligt innermåtten x antal våningar som nås med hissen

1,60 m * 1,20 m x 2 = 3,84 m²

I exempelbyggnaden finns två lika stora hissar. Den totala arean av hisschakten blir då 7,68 m².

Våningshöjden påverkar det kvadratmeterspecifika återanskaffningsvärdet av kontorsbyggnaden så att när den genomsnittliga våningshöjden är mer än 3,2 meter, men högst 3,5 meter, görs ett tillägg i enlighet med förordningen om återanskaffningsvärdet till grundvärdet för varje 5 centimeter som överstiger den nedre gränsen (3,2 meter).

5.2.5 Arean av en butiksbyggnad (bild 6)

28 m x 32 m – 5 m x 4 m = 876 m²

Volym:

28 m x 32 m x 5 m (byggnadens höjd) = 4 480 m³

Arean av ett lager:

5,0 m x 9,0 m + 10,0 m x 8,0 m + 8,0 m x 4,0 m = 157 m²

Volymen påverkar det kubikmeterspecifika återanskaffningsvärdet av butiksbyggnaden så att när den genomsnittliga volymen är mer än 700 m² görs ett tillägg i enlighet med 17 § i förordningen om återanskaffningsvärdet till grundvärdet för varje 100 m² som överstiger den nedre gränsen (700 m2). Avdraget har graderats så att avdragsbeloppet sänks efter 2 500 m² och inverkan av avdraget upphör helt efter 10 000 m².

En våningshöjd på mer än 3 meter i en butiksbyggnad får en sänkande inverkan på återanskaffningsvärdet. I förordningen om återanskaffningsvärdet föreskrivs en nedsättning för varje 10 centimeters överskridning av den nedre gränsen (3 meter). Efter 6,2 meter blir nedsättningen konstant enligt föreskrifterna i förordningen om återanskaffningsvärdet.