Momsbeskattning av konstverk, samlarföremål och antikviteter

I anvisningen behandlas försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter i mervärdesbeskattningen. Om momsbeskattning av begagnade varor har en egen anvisning publicerats med namnet Momsbeskattning av begagnade varor.

Från och med början av 2025 tillämpas marginalbeskattning inte på konstverk, samlarföremål och antikviteter när den nedsatta skattesatsen har tillämpats på köpet eller importen. På motsvarande sätt får den nedsatta skattesatsen för konstföremål inte tillämpas på försäljning från och med den 1 januari 2025, om marginalbeskattningsförfarandet tillämpas på försäljningen.

I den här anvisningsuppdateringen har man dessutom beaktat ändringarna i skattesatsen som trädde i kraft 1.9.2024 och 1.1.2025 och ändringen av gränsen för verksamhet i liten skala som trädde i kraft 1.1.2025.

1 Allmänt om momsbeskattningen av varuförsäljning

Mervärdesskatt ska betalas på rörelsemässig försäljning av varor och tjänster (MomsL 1 §). Med vara avses materiella föremål samt elektricitet, gas, värme, kyla och andra med dem jämförbara energinyttigheter. Med tjänst avses allt annat som kan säljas i form av rörelse. (MomsL 17 §)

På försäljning av varor ska betalas moms oberoende av om det är fråga om handel med en ny vara eller till exempel en vara som redan varit i bruk. Momsbeloppet beräknas vanligtvis genom att det momsfria försäljningspriset multipliceras med den tillämpliga skattesatsen. På försäljning tillämpas i regel den allmänna skattesatsen, om inte annat föreskrivits i mervärdesskattelagen. På försäljning av ett konstverk, till exempel, kan man i vissa situationer tillämpa en nedsatt skattesats på 14 %.

I vissa situationer kan säljaren också tillämpa en undantagsregel vid beräkningen av momsbeloppet. I handel med konstverk, samlarföremål och antikviteter är det nämligen vanligt att köpmannen köper varan av en privatperson. När köpmannen har köpt varan momsfritt av en privatperson och säljer varan vidare inklusive moms, innehåller försäljningspriset den dolda moms som har ingått i inköpspriset för privatpersonen. För att undanröja den dolda moms som ingår i priset kan man i vissa vidareförsäljningssituationer tillämpa marginalbeskattningsförfarandet. Då beräknas momsbeloppet inte utifrån det momsfria försäljningspriset utan återförsäljaren betalar momsen på sin vinstmarginal, dvs. differensen mellan försäljningspriset och inköpspriset på varan. Tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet är frivilligt.

Försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter, liksom andra varor, är undantagen moms om säljaren är en näringsidkare som bedriver verksamhet i liten skala. Som näringsidkare med verksamhet i liten skala anses en säljare vars omsättning högst är 20 000 euro under det innevarande kalenderåret och det föregående kalenderåret (MomsL 3 §). Om en säljare som bedriver verksamhet i liten skala emellertid bedriver affärsverksamhet, kan säljaren på ansökan bli momsskyldig för försäljningen (MomsL 12 § 1 mom.). Läs mer om gränsen för verksamhet i liten skala och hur omsättningen beräknas i anvisningen Momsfri verksamhet i liten skala.

2 Definitionen av konstverk, samlarföremål och antikviteter i momsbeskattningen

I mervärdesskattelagen definieras vad som avses med konstverk, samlarföremål och antikviteter. Om det handlar om ett konstverk, ett samlarföremål eller ett antikt föremål betraktas det inte som en begagnad vara. Definitionen av begreppen är viktig eftersom försäljningen av konstverk, samlarföremål och antikviteter berörs av egna bestämmelser medan andra bestämmelser gäller för andra begagnade varor.

Om en begagnad vara inte uppfyller definitionen av konstverk, samlarföremål eller antikvitet kan marginalbeskattningsförfarandet för begagnade varor på vissa villkor tillämpas. Läs mer om marginalbeskattningsförfarandet vid försäljning av begagnade varor i anvisningen Momsbeskattning av begagnade varor.

2.1 Definition av konstverk

Ett konstverk är ett individuellt resultat av upphovsmannens konstnärliga, skapande arbete. När två personer gör ett konstverk av samma motiv kommer de antagligen inte fram till samma slutresultat. Ett konstverk är i fråga om användningsändamålet och -värdet enbart ett konstverk. Konstverk säljs ofta i gallerier och på utställningar. De hålls framlagda till exempel på muséer och i andra offentliga lokaler.

I momsbeskattningen baseras definitionen av ett konstverk på tulltariffkoderna. Enligt mervärdesskattelagen avses med konstverk följande varor som har klassificerats i tulltaxan (MomsL 79 c §):

1. tavlor, konstgrafiska originalblad och andra föremål som hör till position 9701 eller 9702 00 00;

Konstföremål är tavlor, kollage och andra målningar och teckningar som konstnären gjort själv. Konstverk är även konstgrafiska originalblad, avtryck och litografier, tryckta direkt i svartvitt eller färg från en eller flera tryckformar som konstnären framställt för hand, oavsett vilken teknik och vilket material som använts, dock med undantag för mekaniska eller fotomekaniska förfaranden.

Som konstverk betraktas däremot inte byggnadsplaner och -ritningar, tekniska ritningar och andra planer och ritningar för industriellt, kommersiellt, topografiskt eller liknande ändamål. Som konstverk betraktas inte heller föremål som är målade och dekorerade för hand, teaterkulisser och liknande.

2. skulpturer som hör till position 9703 00 00 och avgjutningar vars utförande är begränsat till åtta och övervakat av konstnären eller hans efterföljande rättsinnehavare;

Originalskulpturer och -statyer oavsett materialet är konstverk under förutsättning att de är helt utförda av konstnären. Som konstverk betraktas också avgjutningar vars utförande är begränsat till åtta stycken och övervakat av konstnären eller hans efterföljande rättsinnehavare.

3. tapisserier som hör till position 5805 00 00 och väggbonader som hör till position 6304 00 00, under förutsättning att de är handvävda efter originalritningar av konstnären och att det finns högst åtta exemplar av varje;

Som konstverk betraktas handvävda tapisserier och väggbonader handgjorda efter originalritningar av konstnären, högst åtta exemplar av varje.

I beskattningspraxisen har som konstverk betraktats till exempel ryor som enligt konstnärens ursprungliga design tillverkats som väggtextilier i högst åtta exemplar, och damaster, dvs. väggbeklädnader, om konstnären själv har designat modellerna och också skapat arbetena eller om någon annan tillverkat dessa under övervakning av konstnären, högst åtta exemplar.

4. fotografier tagna av konstnären, tryckta av hen eller under hens tillsyn, signerade och numrerade samt begränsade till 30 exemplar, oavsett storlek och underlag.

Även fotografier som tagits av konstnären och av vilka tryck tagits på ovan nämnda sätt är konstverk om de är signerade och numrerade och deras antal har begränsats till 30. Ett fotografi som uppfyller ovannämnda förutsättningar kan benämnas konstfotografi.

Konstverk har gjorts av konstnären själv. Ett konstverk tillverkas i allmänhet som ett unikt exemplar och det är inte fråga om en handelsvara av allmän karaktär. Som konstverk har man till exempel betraktat handmålade unika verk på porslinsplattor eller helheter av plattor. Om en produkt emellertid är ett bruksföremål, som en tallrik, betraktas den inte som ett konstverk.

I vissa situationer kan även en kopia betraktas som ett konstverk. Utöver konstverk i original betraktas som konstverk även avgjutningar av skulpturer vars utförande är begränsat till åtta stycken och övervakat av konstnären eller hans rättsinnehavare samt tapisserier och väggbonader, under förutsättning att de är handvävda efter originalritningar av konstnären och att det finns högst åtta exemplar av varje. Som konstverk betraktas även fotografier tagna av konstnären, tryckta av hen eller under hens tillsyn, signerade och numrerade samt begränsade till 30 exemplar, oavsett storlek och underlag.

Enligt unionsdomstolens dom i målet C-145/18, Regards Photographiques, är ett fotografi ett konstverk om det uppfyller förutsättningarna i direktivet. Ett fotografi ska betraktas som ett konstverk om det är taget av konstnären, tryckt av hen eller under ens tillsyn, signerat och numrerat samt begränsat till 30 exemplar. Enligt domen ska bedömningen göras enligt objektiva, klara och tydliga kriterier. Vid bedömningen ska ingen uppmärksamhet fästas till exempel vid fotografiernas konstnärliga karaktär.

Bruksföremål och prydnadsföremål är inga konstverk. I rätts- och beskattningspraxisen har man inte betraktat till exempel konsthantverksprodukter avsedda som bruksföremål som sådana konstverk som avses i mervärdesskattelagen, även om de framställts som unika exemplar.

Keramik- och emaljföremål är inte konstverk förutom om de kan betraktas som originalskulpturer. Originalskulpturer som hör till position 9703 00 00 är nämligen konstverk även om de tillverkats av keramik eller emalj.

I beskattningspraxisen har följande produkter inte heller betraktats som konstverk:

• trätavlor som tillverkats med en CNC-maskin enligt beställarens bild
• tredimensionella landskapsminiatyrer (dioramor) där man använt bilder i gamla krigsböcker
• byggnadsminiatyrer som tillverkats enligt en arkitekts ritningar
• mattor, poppanadukar, bordslöpare och -dukar
• hushålls- och prydnadsföremål av keramik (till exempel kaffekoppar, muggar, tallrikar och krukor)
• hus-, trädgårds- och bastutomtar av lera som har karaktären av massproducerade varor
• postkort som tillverkats genom att fotografera akvareller och trycka dessa i ett boktryckeri
• bilder som tatuerats på en människas hud eller
• individuellt handgjorda möbler och armaturer.

2.2 Definition av samlarföremål

Med samlarföremål avses i momsbeskattningen frimärken, skattemärken, frankostämplar, förstadagskuvert, helsaker och motsvarande varor. Om ovannämnda föremål är oanvända är de samlarföremål endast om de inte är eller är avsedda att bli gångbara eller om deras pris bestäms på grundval av samlarvärdet.

Samlarföremål är även samlingar och föremål för samlingar av zoologiskt, botaniskt, mineralogiskt, anatomiskt, historiskt, arkeologiskt, paleontologiskt, etnografiskt eller numismatiskt värde.

Även definitionerna av samlarförmålen baseras på tulltariffkoderna. Med samlarföremål avses följande i tulltaxan klassificerade varor (MomsL 79 d §):

1. frimärken, skattemärken, frankostämplar, förstadagskuvert, helsaker och motsvarande som hör till position 9704 00 00, förutsatt att de inte är eller avsedda att bli gångbara eller att deras pris bestäms på grundval av samlarvärdet; och
2. samlingar och föremål för samlingar av zoologiskt, botaniskt, mineralogiskt, anatomiskt, historiskt, arkeologiskt, paleontologiskt, etnografiskt eller numismatiskt intresse.

I ett beslut av Högsta förvaltningsdomstolen år 1996 var det fråga om jubileumsmynt. Högsta förvaltningsdomstolen betraktade jubileumsmyntet som ett samlarföremål med numismatiskt värde.

HFD 31.12.1996 liggare 4058: Ett bolag hade momsfritt köpt jubileumsmynt hos centralbanken och sålde dem vidare med tillägg för kostnader och bidrag. Eftersom jubileumsmyntet såldes till ett pris som var högre än dess nominella värde och antalet slagna mynt var begränsat, var mynten inte avsedda att användas som lagligt betalningsmedel utan de var samlarföremål med numismatiskt värde som avses i 79 d § i mervärdesskattelagen. Bolaget kunde således tillämpa marginalbeskattningsförfarandet som avses i 79 a § i mervärdesskattelagen på försäljningen av jubileumsmynten.

2.3 Definition av antikvitet

Med antikviteter avses i momsbeskattningen föremål, andra än konstverk och samlarföremål, med en ålder av mer än 100 år (MomsL 79 e §). När det gäller gamla föremål ska man således först kontrollera om föremålet uppfyller kriterierna för antingen konstverk eller samlarföremål. Därefter ska föremålets ålder kontrolleras.

Om föremålet inte uppfyller definitionen av konstverk eller samlarföremål är det en antikvitet, förutsatt att det är över 100 år gammalt.

3 Försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter i Finland

3.1 Försäljning i Finland

När Finland har beskattningsrätt ska den finska mervärdesskattelagen tillämpas på försäljningen. Därför är det viktigt att fastställa i vilka situationer Finland har rätt att beskatta försäljningen av ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet.

När konstverket, samlarföremålet eller antikviteten överlåts till en kund i Finland har Finland rätt att beskatta försäljningen. Finland har beskattningsrätt till exempel om en köpman som driver en stenfotsbutik i Rovaniemi säljer en antikvitet till en kund som besöker butiken och kunden får ta antikviteten med sig efter köpet.

Finland har också rätt att beskatta försäljningen av ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet som ska transporteras till kunden om transporten börjar i Finland. Även om Finland i dessa fall har rätt att beskatta försäljningen kan försäljningen på vissa villkor vara befriad från moms (se kapitel 4 Utrikeshandel med konstverk, samlarföremål och antikviteter).

Om säljaren importerar ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet från områden utanför EU till Finland för vidareförsäljning här, har Finland beskattningsrätt även beträffande försäljningen i fråga.

Om Finland har beskattningsrätt framgår det av mervärdesskattelagen vilken skattesats som ska tillämpas på försäljningen och hur den moms som ska betalas på försäljningen ska räknas ut.

3.2 Tillämplig skattesats på försäljningen

3.2.1 Allmän skattesats

På försäljning av varor tillämpas i regel den allmänna skattesatsen (25,5 %). Från den allmänna skattesatsen kan man avvika endast om försäljningen uppfyller kraven på tillämpning av nedsatt skattesats eller uppfyller villkoren för momsfrihet.

När en återförsäljare säljer inköpta konstverk, samlarföremål eller antikviteter i sitt eget namn till kunderna, tillämpas i regel den allmänna skattesatsen på försäljningen. Säljaren tillämpar den allmänna skattesatsen på försäljningen också när hen sporadiskt köper in konstverk för momspliktig vidareförsäljning. Återförsäljaren kan emellertid på vissa villkor tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på försäljningen, varvid momsen beräknas utifrån vinstmarginalen, inte utifrån hela försäljningspriset. Läs mer om marginalbeskattningsförfarandet i kapitel 3.3 Marginalbeskattningsförfarandet vid försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter.

Om återförsäljaren agerar som förmedlare, dvs. säljer konstverk, samlarföremål eller antikviteter i konstnärens namn, tillämpas den allmänna skattesatsen på förmedlingsarvoden som återförsäljaren får för försäljningar i Finland.

I Skatteförvaltningens anvisning Momsbeskattning av kommissionshandel och förmedlingsverksamhet kan du läsa mer om behandlingen av moms på försäljning när en vara eller en tjänst säljs med hjälp av ett ombud.

3.2.2 Nedsatt skattesats som tillämpas på försäljning av konstverk

I vissa situationer tillämpas en nedsatt skattesats på 14 % i stället för den allmänna skattesatsen. Den nedsatta skattesatsen på 14 % tillämpas på försäljningen om

1. den produkt som säljs är ett konstverk som avses i mervärdesskattelagen (läs mer i kapitel 2.1, Definition av konstverk)
2. säljaren är:
   • upphovsmannen eller dennes rättsinnehavare eller
   • sporadisk, annan näringsidkare än en momsskyldig återförsäljare (MomsL 79 a § 3 mom.) och
3. marginalbeskattningsförfarandet inte tillämpas på försäljningen.

Den nedsatta skattesatsen tillämpas på den första försäljningen av ett konstverk som sker i upphovsmannens affärsverksamhet. Dessutom tillämpas den nedsatta skattesatsen när ett konstverk säljs av upphovsmannens rättsinnehavare. Rättsinnehavarna är i allmänhet ett dödsbo eller arvingar. När ett dödsbo säljer ett konstverk efter upphovsmannens död tillämpas den nedsatta skattesatsen på försäljningen om dödsboet bedriver försäljning i form av affärsverksamhet.

Eftersom den nedsatta skattesatsen endast kan tillämpas på försäljning av konstverk, så kan nedsatt skattesats inte tillämpas på försäljning av samlarföremål och antikviteter.

I Centralskattenämndens lagakraftvunna förhandsavgörande 12.10.2005 var det fråga om försäljning av tavlor som en ansvarig bolagsman i ett kommanditbolag hade målat till bolaget. Centralskattenämnden ansåg att kommanditbolagets försäljning var en sådan första försäljning som avses i lagen och därmed skulle den nedsatta skattesatsen tillämpas på försäljningen.

CSN 2005/71: På den första försäljningen av tavlor som en ansvarig bolagsman i ett kommanditbolag hade målat och sålt till bolaget skulle moms betalas enligt skattesatsen 8 %. Förhandsavgörande för tiden 12.10.2005–31.12.2006.

Om rättigheterna till ett konstverk som skapats av en arbetstagare överförs utifrån ett arbetsavtal till det aktiebolag som är arbetsgivare, har man i beskattningspraxisen på motsvarande sätt ansett att det handlar om en första försäljning när aktiebolaget säljer konstverket. Om rättigheterna till ett konstverk som skapats av en delägare överförs från delägaren till aktiebolaget (avtal) handlar det också om första försäljning när aktiebolaget säljer konstverket. I en sådan situation kan aktiebolaget tillämpa den nedsatta skattesatsen på 14 % på den första försäljningen av konstverket.

Den nedsatta skattesatsen tillämpas även om någon annan än en momsskyldig återförsäljare säljer konstverket. Då handlar det i allmänhet om ett konstverk som ingått i de anläggningstillgångar som omfattas av säljarens momspliktiga affärsverksamhet och som säljaren har beslutat att avstå från. På dylik försäljning av enstaka konstverk tillämpas den nedsatta skattesatsen. En momsskyldig återförsäljare kan däremot inte tillämpa den nedsatta skattesatsen.

Det är även möjligt att konstverket har varit framlagt i en representationslokal hos någon annan än en momsskyldig återförsäljare. Då har näringsidkaren inte kunnat dra av momsen i inköpspriset på konstverket med stöd av MomsL 114 §. Moms betalas inte på sådan försäljning av ett enstaka konstverk (MomsL 61 §).

Om en momsskyldig återförsäljare säljer ett konstverk, som hen köpt in av en konstnär, i sitt eget namn till köparen tillämpas den allmänna skattesatsen på återförsäljarens försäljning. Om en momsskyldig återförsäljare däremot säljer konstverk i konstnärens namn, dvs. endast agerar som förmedlare, kan konstnären tillämpa den nedsatta skattesatsen på den första försäljningen. Däremot ska den allmänna skattesatsen tillämpas på förmedlingsarvodet. Läs mer om kommissionshandel och förmedlingsverksamhet i Skatteförvaltningens anvisning Momsbeskattning av kommissionshandel och förmedlingsverksamhet.

3.2.3 Momsfrihet vid överlåtelse av upphovsrätt

Momsfri är endast sådan försäljning som i lag föreskrivits vara momsfri. Exempelvis är vissa överlåtelser av upphovsrätter momsfria enligt mervärdesskattelagen. Momsfriheten grundar sig på administrativa omständigheter samt på att dylika ersättningar i allmänhet beskattas som en del av försäljningspriset på den nyttighet som säljs för att konsumeras.

Moms betalas inte på följande ersättningar som erhållits med stöd av upphovsrätt (MomsL 45 § 1 mom. punkterna 4 och 5):

• överlåtelse av rättigheter enligt 1, 4 eller 5 § i upphovsrättslagen (404/1961) eller på ersättning som erhållits på grund av denna rätt
  
  1, 4 och 5 § i upphovsrättslagen fastställer att skaparen har upphovsrätt till verket, dess bearbetning (t.ex. en översättning) och ett samlingsverk.
• överlåtelse av rättigheter som grundar sig på upphovsrättslagen eller på ersättningar som på grund av denna rätt erhållits enligt 19 a, 26, 26 a, 26 i eller 47 a § i upphovsrättslagen.
  
  19 a, 26, 26 a, 26 i och 47 § i upphovsrättslagen stadgas om ersättningar som erhålls för överlåtandet rätten enligt upphovsrättslagen eller utifrån rätten (bl.a. låneersättning och återförsäljningsersättning)

Momsfriheten har begränsats till ovannämnda ersättningar för överlåtelse av upphovsrätt. Momsfriheten gäller emellertid inte ersättning som fås för (MomsL 45 § 2 mom.):

• överlåtelse av rätten till fotografier,
• överlåtelse av rätten till reklamverk,
• överlåtelse av rätten till mjukvara eller
• överlåtelse av visningsrätten till filmer, videoprogram eller motsvarande program.

Momsfriheten gäller inte heller de ersättningar som en organisation som företräder innehavarna av upphovsrätten får för överlåtelse av en rättighet eller på grund av denna rätt (Moms 45 § 3 mom.).

Enligt 1 § i upphovsrättslagen har den som har skapat ett litterärt eller konstnärligt verk upphovsrätt till verket. En konstnär betalar ingen moms på överlåtelse av en sådan upphovsrätt eller på ersättning som i övrigt erhållits med anledning av upphovsrätten. Om ett verk som skapats av en konstnär emellertid är ett fotografi ska konstnären betala moms på ersättning för överlåtelse av rätten att publicera fotografiet.

HFD 28.5.2001 liggare 1256: A Ab bedrev verksamhet med publikation av tidskrifter, och för denna hade bolaget från B Ab köpt artiklar för att publiceras i tidskrifterna och fotografier i anslutning till dessa. Enligt 45 § 1 mom. 4 punkten i mervärdesskattelagen är skrivararvodet för en tidningsartikel momsfri, och ersättningen för en överlåtelse av publikationsrätten till ett fotografi momspliktig enligt 45 § 2 mom. i lagen. Momsbehandlingen av en tidningsartikel som består av en skriven text och fotografier bestämdes inte enhetligt genom tillämpning av den så kallade huvudsaklighetsprincipen, utan separat för vardera produkten. Av denna anledning skulle B Ab:s debitering delas så att skrivararvodena var momsfria och överlåtelserna av publikationsrättigheterna till fotografierna momspliktiga. A Ab hade i enlighet med 102 § i mervärdesskattelagen rätt att dra av momsen som ingick i anskaffningspriset för publikationsrättigheterna till fotografierna.

3.3 Marginalbeskattningsförfarandet vid försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter

Marginalbeskattningsförfarandet är ett sätt att beräkna den moms som ska betalas på försäljning.  Vid marginalbeskattningsförfarandet beräknas momsen på vinstmarginalen, dvs. på differensen mellan varans inköpspris och försäljningspris i stället för försäljningspriset.

Säljaren kan tillämpa marginalbeskattningsförfarandet om de lagstadgade förutsättningarna för förfarandet uppfylls. Om förutsättningarna uppfylls är det frivilligt att tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på försäljning av konstverk, samlarföremål eller antikviteter eller på försäljning av begagnade varor. En återförsäljare kan, för varje försäljningstransaktion, välja att tillämpa antingen de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen eller marginalbeskattningsförfarandet om försäljningen uppfyller villkoren för detta.

Om återförsäljaren väljer att tillämpa marginalbeskattningsförfarandet, kan återförsäljaren välja att tillämpa förfarandet per försäljningstransaktion (per vara) eller per skatteperiod (förenklat förfarande).

Om återförsäljaren inte tillämpar marginalbeskattningsförfarandet omfattas försäljningen av de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen. Då ska momsen beräknas på det sätt som beskrivs nedan i kapitel 5.1.

Marginalbeskattningsförfarandet kan tillämpas på försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter när följande villkor uppfylls:

1. försäljningsobjektet är ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet
2. säljaren är en momsskyldig återförsäljare
3. varans inköpspris har varit momsfritt
4. varan har köpts för momspliktig återförsäljning (återförsäljningssyfte).

Nedan följer en närmare genomgång av förutsättningarna för tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet när den vara som säljs är ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet.

3.3.1 Försäljningsobjektet är ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet

Konstverk, samlarföremål och antikviteter har definierats i kapitel 2 i denna anvisning. Om den produkt som säljs är ett konstverk, ett samlarföremål eller en antikvitet som avses i mervärdesskattelagen kan säljaren på vissa villkor tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på försäljningen.

Om produkten inte uppfyller kriterierna för konstverk, samlarföremål eller antikviteter, kan marginalbeskattningsförfarandet trots detta tillämpas på försäljningen. Marginalbeskattningsförfarandet kan nämligen, på vissa villkor, även tillämpas vid handel med begagnade varor.

Förutsättningarna för tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet varierar beroende på om det är konstverk, samlarföremål och antikviteter eller om det är begagnade varor som är föremål för försäljning. Därför är det viktigt att identifiera när det är fråga om konstverk, samlarföremål och antikviteter och när det är fråga om begagnade varor.

Läs mer om definitionen av begagnade varor och förutsättningarna för tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet vid försäljning av begagnade varor i anvisningen Momsbeskattning av begagnade varor.

3.3.2 Momsskyldig återförsäljare

I marginalbeskattningsförfarandet avses med återförsäljare en momsskyldig som i form av affärsverksamhet köper konstverk, samlarföremål eller antikviteter i Finland eller ett annat EU-land för momspliktig vidareförsäljning. Med återförsäljare avses dessutom en momsskyldig som i form av affärsverksamhet importerar konstverk, samlarföremål och antikviteter från länder utanför EU till Finland för momspliktig vidareförsäljning i Finland. (MomsL 79 a § och MomsL 79 g §)

3.3.3 Villkor för varuinköpet

I fråga om konstverk, samlarföremål och antikviteter kan marginalbeskattningsförfarandet endast tillämpas på vissa typer av varuinköp. Följande inköp av konstverk, samlarföremål och antikviteter gör det möjligt att tillämpa marginalbeskattningsförfarandet:

a) Inköp av icke-momsskyldig

En momsskyldig återförsäljare kan tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på konstverk, samlarföremål och antikviteter som har köpts momsfritt av en privatperson eller av en juridisk person som inte är näringsidkare. Med juridisk person avses exempelvis en icke-momsskyldig förening, stiftelse eller ett dödsbo. Marginalbeskattningsförfarandet kan också tillämpas på inköp av konstverk, samlarföremål eller antikviteter från icke-momsskyldiga som bedriver verksamhet i liten skala.

Ett icke-momsskyldigt konkursbo är också en sådan juridisk person som inte betraktas som näringsidkare, under förutsättning att konkursboet inte självständigt fortsätter driva affärsverksamheten i det företag som gått i konkurs och inte har anmält sig som momsskyldigt för den tid konkursgäldenärens affärsegendom ska realiseras. Således kan en momsskyldig återförsäljare tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på inköp och vidareförsäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter från ett icke-momsskyldigt konkursbo.

Däremot får marginalbeskattningsförfarandet inte tillämpas om den nedsatta skattesatsen har tillämpats på de konstföremål som överlåtits till återförsäljaren. Om återförsäljaren får en inköpsfaktura där den nedsatta skattesatsen har tillämpats på transaktionen, får återförsäljaren inte tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på vidareförsäljning av varan i fråga. Marginalbeskattningsförfarandet tillämpas inte heller om nedsatt skattesats har tillämpats på inköp som utgör gemenskapsinterna förvärv av konstföremål från ett annat EU-land. Från och med 1.1.2025 trädde ändringen gällande detta i kraft.

På försäljning av konstverk tillämpas den nedsatta skattesatsen på 14 %, då säljaren är upphovsmannen eller dennes rättsinnehavare eller en sporadisk annan näringsidkare än en momsskyldig återförsäljare. Den nedsatta skattesatsen på 14 % tillämpas också på EU-varuinköp, när ett konstverk köps från ett annat EU-land av en momsskyldig konstnär eller dennes rättsinnehavare.

b) Inköp från en näringsidkare vars försäljning har befriats från moms i enlighet med en bestämmelse i MomsL (till exempel 61 § eller 223 § i MomsL) eller någon motsvarande bestämmelse i en annan medlemsstat.

Marginalbeskattningsförfarandet kan tillämpas på varuhandel om säljarens försäljning har varit momsfri med stöd av mervärdesskattelagen. I en motsvarande situation är marginalbeskattningsförfarandet tillämpligt även på försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter.

c) Inköp i Finland eller från ett annat EU-land av en annan återförsäljare som har tillämpat marginalbeskattningsförfarandet på försäljningen.

Förutom ovan nämnda inköp kan marginalbeskattningsförfarandet tillämpas på inköp av konstverk, samlarföremål eller antikviteter som görs av en annan återförsäljare av dylika varor, antingen i Finland eller i ett annat EU-land, förutsatt att säljaren har tillämpat marginalbeskattningsförfarandet på sin försäljning.

e) Konstverk, samlarföremål och antikviteter som man själv importerat

En momsskyldig återförsäljare, till exempel en konst- eller antikvitetshandlare, får också tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på konstverk, samlarföremål och antikviteter som hen själv importerat. Även i denna situation kan återförsäljaren alltid välja om hen tillämpar marginalbeskattningsförfarandet eller mervärdesskattelagens allmänna bestämmelser på den momspliktiga importen och den momspliktiga vidareförsäljningen av konstverk, samlarföremål och antikviteter. Oberoende av om återförsäljaren tillämpar marginalskatteförfarandet eller inte, ska återförsäljaren i sin momsdeklaration deklarera momsen på importen som en skatt som ska betalas. Om återförsäljaren tillämpar marginalbeskattningsförfarandet, deklarerar hen inte momsen på de konstverk, samlarföremål och antikviteter som hen importerat från länder utanför EU som en skatt som ska dras av, utan behandlar importens skattegrund utökad med momsen på importen som ett marginalskatteinköp. Hela försäljningspriset som debiteras av kunden behandlas i dessa fall som försäljning som marginalbeskattas.

Tillämpningen av marginalbeskattningsförfarandet på konstverk som importerats från områden utanför EU kan vara motiverad för återförsäljarens del till exempel då återförsäljaren redan tillämpar marginalbeskattningsförfarandet på vidareförsäljningen av varor som hen förvärvat momsfritt.

Återförsäljaren får inte tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på vidareförsäljningen av ett konstföremål som hen importerat då den nedsatta skattesatsen har tillämpats på importen av föremålet.

3.3.4 Återförsäljningssyfte

Tillämpningen av marginalbeskattningsförfarandet förutsätter vidare, att återförsäljaren har köpt varan i återförsäljningssyfte. Exempelvis en köpman som handlar med begagnade varor köper konstverk, samlarföremål och antikviteter för att sälja dem vidare. Köpmannen gör då anskaffningarna i återförsäljningssyfte.

Det kan också finnas ett återförsäljningssyfte då en återförsäljare säljer varor i sitt eget namn, men för exempelvis varuägarens räkning. Till exempel en auktionsförrättare kan sälja varor som ska betraktas som konstverk i sitt eget namn, men för en privatpersons eller en annan icke-momsskyldig varuägares räkning. Då agerar auktionsförrättaren som en s.k. kommissionär. I dessa fall anses auktionsförrättaren ha köpt varorna i återförsäljningssyfte och marginalbeskattningsförfarandet kan, då förutsättningarna i övrigt uppfylls, tillämpas på inköpet och försäljningen. Om marginalsbeskattningsförfarandet tillämpas är auktionsförrättarens försäljningspris det pris som köparen betalar till auktionsförrättaren. Inköpspriset är däremot det pris som auktionsförrättaren redovisar till uppdragsgivaren. Läs mer om kommissionshandel och förmedlingsverksamhet i anvisningen Momsbeskattning av kommissionshandel och förmedlingsverksamhet.

Såväl EU-domstolen som högsta förvaltningsdomstolen och centralskattenämnden har avgjort ärenden gällande när en momsskyldig återförsäljare har anskaffat begagnade varor i återförsäljningssyfte. I dessa fall var det bilar som såldes som begagnade varor och före återförsäljningen hade de använts för uthyrning. I fallen prövades huruvida de använda bilarna, trots detta andra användningsändamål, skulle anses vara köpta i återförsäljningssyfte. Läs mer om rättspraxisen i Skatteförvaltningens anvisning Momsbeskattning av begagnade varor.

För andra branscher än handel med begagnade bilar finns det tills vidare ingen rättspraxis gällande tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet då en återförsäljare tar begagnade varor i annan användning innan de säljs vidare, eller då den begagnade varan ursprungligen anskaffats för något annat ändamål än för vidareförsäljning. Om verksamheten emellertid bedrivs under omständigheter som kan jämföras med handeln med begagnade bilar, kan motsvarande tolkningar tillämpas även i andra branscher. Om verksamheten inte bedrivs under motsvarande omständigheter, bör man begära ett förhandsavgörande från Skatteförvaltningen eller centralskattenämnden.

3.3.5 Frivillig tillämpning, exempelberäkningar

Om villkoren för att tillämpa marginalbeskattningsförfarandet uppfylls kan återförsäljaren välja om hen på försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter tillämpar marginalbeskattningsförfarandet eller de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen. Momsbeloppet kan variera beroende på vilket förfarande som väljs. Följande exempel illustrerar skillnaden:

4 Utrikeshandel med konstverk, samlarföremål och antikviteter

4.1 Försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter till utlandet

Mervärdesskattelagens bestämmelser om utrikeshandel med varor är i regel tillämpliga som sådana även på utrikeshandel med konstverk, samlarföremål och antikviteter. Läs mer om internationell varuhandel i Skatteförvaltningens anvisningar Mervärdesbeskattning i EU-varuhandeln, Mervärdesbeskattning vid distansförsäljning av varor och Mervärdesbeskattningen i exporthandeln.

Nedan följer exempel på momsbehandling vid försäljning av konstverk i olika situationer av internationell handel.

4.2 Köp av konstverk, samlarföremål och antikviteter från utlandet

Köp av varor från ett annat EU-land eller från ett land utanför EU medför i allmänhet momsskyldighet för en köpare i Finland. När varor köps från ett annat EU-land är köparen i allmänhet skyldig att betala moms på det gemenskapsinterna förvärvet. När varor däremot köps från ett land utanför EU är köparen i allmänhet skyldig att betala moms på importen. På köp tillämpas i regel mervärdesskattelagens allmänna bestämmelser om internationell handel.

I allmänhet bestäms den tillämpliga skattesatsen på ett gemenskapsinternt förvärv och import enligt den skattesats som är tillämplig på försäljningen av motsvarande produkt i Finland. Således tillämpas i regel den allmänna skattesatsen på både gemenskapsinterna förvärv och import. I fråga om konstverk som avses i mervärdesskattelagen (MomsL 79 c §) kan den nedsatta skattesatsen under vissa förutsättningar tillämpas även på gemenskapsinterna förvärv eller import.

Den nedsatta skattesatsen på 14 % tillämpas på köp av konstverk från ett annat EU-land (gemenskapsinternt förvärv) om konstverket köps från ett annat EU-land 1) direkt av en momsskyldig upphovsman eller dennes rättsinnehavare (till exempel ett dödsbo eller 2) av en annan momsskyldig näringsidkare än en momsskyldig återförsäljare. Om den nedsatta skattesatsen har tillämpats på köpet får köpet inte behandlas som ett marginalskatteköp. Om marginalbeskattningsförfarandet däremot redan har tillämpats på köpet får den nedsatta skattesatsen inte tillämpas på försäljningen (MomsL 85 § 4 mom.).

Om konstverket däremot köps från en momsskyldig återförsäljare i ett annat EU-land ska den allmänna skattesatsen tillämpas på köpet av konstverket.

Om en momsskyldig säljare från ett annat EU-land har antecknat det andra EU-landets moms på fakturan till den finska köparen, får den finska köparen inte deklarera momsen som momsavdrag i Finland.

När ett konstverk som avses i mervärdesskattelagen köps från ett land utanför EU ska alltid den nedsatta skattesatsen på 14 % tillämpas på importen. Den nedsatta skattesatsen tillämpas på import oberoende vem man köper konstverket av eller vem som är konstverkets importör. Den nedsatta skattesatsen på 14 % tillämpas även om säljaren i ett land utanför EU är en momsskyldig återförsäljare. Om den nedsatta skattesatsen har tillämpats på importen får marginalbeskattningsförfarandet inte tillämpas på försäljningen av varorna i fråga (MomsL 85 § 4 mom.).

Momsbeskattningens allmänna bestämmelser om rätt till avdrag tillämpas på avdrag gällande moms som ska betalas på ett gemenskapsinternt förvärv eller på import. Om en anskaffning görs för momspliktig affärsverksamhet, är den moms som betalats på inköpet avdragsgill för förvärvaren. Om inköpet däremot behandlas som ett marginalskatteinköp ska den moms som betalats enligt den allmänna skattesatsen på inköpet inte deklareras som momsavdrag, utan momsbeloppet ska utöver inköpspriset läggas till bland marginalskatteinköpen.

I det följande ges exempel på situationer inom internationell handel där en nyttighet köps till Finland från utlandet.

5 Beräkning och deklaration av moms

5.1 Allmänt

Momsbeloppet beräknas utifrån skattegrunden, dvs. det momsfria försäljningspriset och skattesatsen enligt följande:

Skattegrunden består av det vederlag som fås för försäljningen utan skattens andel. Vederlaget är i sin tur det pris som säljaren och köparen har avtalat om, och som innehåller alla pristillägg. Skattegrunden omfattar alla eventuella pristillägg som säljaren debiterar köparen, till exempel leveranskostnader. I skattegrunden inräknas även faktureringstillägg. På pristillägg tillämpas samma skattesats som på den sålda produkten.

Till grund för momsen på försäljning räknas direkta stöd och bidrag som hänför sig till priset på varan eller tjänsten exklusive momsbeloppet (MomsL 79 §). Om den första försäljningen av ett konstverk sker med nedsatt skattesats, ska samma skattesats tillämpas även på ett direkt stöd som hänför sig till priset. Om konstnären däremot får ett allmänt stöd eller bidrag som inte hänför sig direkt till försäljningen/försäljningarna ska ingen moms betalas på stödet. Läs mer i anvisningen Understöd och bidrag i mervärdesbeskattningen.

5.2 Marginalbeskattning

Marginalbeskattning är ett alternativt sätt att beräkna den moms som ska betalas på försäljning. Läs mer om förutsättningarna för tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet i kapitel 3.3 Marginalbeskattningsförfarandet vid försäljning av konstverk, samlarföremål och antikviteter.

Vid tillämpning av marginalbeskattningsförfarandet beräknas momsen på vinstmarginalen, dvs. differensen mellan försäljningspriset och inköpspriset. Vinstmarginalen kan beräknas antingen per vara eller enligt det s.k. förenklade förfarandet. Den momsskyldiga kan tillämpa båda metoderna även parallellt, om inköpen och försäljningarna hålls åtskilda i bokföringen.

Marginalskatteinköpen och -försäljningarna ska hållas åtskilda i bokföringen även vid inköp och försäljningar som deklareras enligt de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen.

5.2.1 Förfarande per vara

Vid förfarande per vara räknas vinstmarginalen skilt för varje sålt föremål. Skattegrunden är skillnaden mellan det vederlag som erhållits för försäljningen av föremålet och föremålets inköpspris, dvs. vinstmarginalen minskad med momsens andel. Vinstmarginalen innehåller alltså momsen (MomsL 79 a och 79 j §). Skattesatsen i marginalbeskattningsförfarandet är densamma som skattesatsen för försäljningar som sker enligt de allmänna bestämmelserna. Vad gäller konstföremål får den nedsatta skattesatsen dock inte tillämpas om marginalbeskattningsförfarandet tillämpas på försäljningen.

Vid beräkningen av vinstmarginalen ska som försäljningspris betraktas det vederlag som erhållits genom försäljning av konstverket, samlarföremålet eller antikviteten, dvs. det mellan köparen och säljaren avtalade priset inklusive moms och samtliga pristillägg, till exempel de förpacknings- och transportkostnader som säljaren debiterar köparen för.

Vid beräkningen av vinstmarginalen ska som konstverkets, samlarföremålets eller antikvitetens inköpspris betraktas det momsfria pris som betalats till säljaren av varan och som innehåller alla pristillägg, till exempel de förpacknings- och transportkostnader som säljaren debiterar köparen för. Till inköpsprisen får däremot inte läggas andra kostnader, exempelvis transportkostnader som någon annan än säljaren debiterat, eller kostnader för reparation eller försäljning. Begagnade varor som köpts momsfritt för att används vid reparation av konstverk, samlarföremål och antikviteter som omfattas av marginalbeskattningsförfarandet, såsom reservdelar, kan dock behandlas som marginalskatteinköp.

Om återförsäljaren har importerat konstverk, samlarföremål eller antikviteter till Finland från områden utanför EU, anses föremålets inköpspris i marginalbeskattningsförfarandet vara den skattegrund som tillämpats vid importen ökad med importmomsens belopp (den allmänna skattesatsen). Om den nedsatta skattesatsen har tillämpats på importen av konstföremålet får köpet dock inte alls behandlas som ett marginalskatteinköp och därmed tillämpas marginalskatteförfarandet inte på försäljningen av varan. (se kapitel 3.2.2 om tillämpning av den nedsatta skattesatsen)

Om vinstmarginalen på varan är negativ, blir det ingen moms att betala. Vid tillämpning av förfarande per vara får en uppkommen negativ marginal inte bokföras till godo för andra marginalbeskattade försäljningar av konstverk, samlarföremål och antikviteter, och den får inte heller dras av från skattegrunden för försäljning av andra konstverk, samlarföremål och antikviteter.

Inköpspriset för varan dras av från försäljningspriset för varan under försäljningsmånaden.

5.2.2 Förenklat förfarande

I det förenklade förfarandet är skattegrunden vinstmarginalen för hela skatteperioden utan momsens andel. Skatteperiodens vinstmarginal beräknas genom att dra av inköpspriserna på de marginalbeskattade varor som köpts under skatteperioden från försäljningspriserna på de marginalbeskattade varor som sålts under skatteperioden. Denna skillnad utgör vinstmarginalen och den innehåller momsen (MomsL 79 k §). Tillämpning av det förenklade förfarandet påverkar inte skattesatsen, utan skattesatsen är densamma som vid försäljning enligt de allmänna bestämmelserna. Den nedsatta skattesatsen på konstföremål och marginalbeskattningsförfarandet får dock inte tillämpas på samma transaktion. Om en återförsäljare säljer produkter underställda flera olika skattesatser enligt marginalbeskattningsförfarandet, ska produkterna bokföras grupperade enligt skattesats.

I allmänhet är skatteperioden en kalendermånad. En skatteperiod behöver inte vara en kalendermånad, utan den kan också vara ett kvartal eller ett kalenderår (se anvisningen Skatteperiod för moms och ändringarna i den).

I allmänhet uppkommer moms att betala på vinstmarginalen. Om marginalen för skatteperioden emellertid är negativ, uppkommer ingen moms som ska betalas för försäljningen av konstverk, samlarföremål och antikviteter, och då ska man i momsdeklarationen inte deklarera någon moms överhuvudtaget bland de skatter som ska betalas på försäljningarna. Vinstmarginalen är negativ om inköpspriserna för skatteperioden (en kalendermånad, ett kvartal eller ett år) är högre än försäljningspriserna. Den negativa marginalen kan läggas till den följande skatteperiodens marginalbeskattade inköp. Efter räkenskapsperiodens utgång kan den negativa marginalen överföras till den följande räkenskapsperioden. Den negativa marginalen får inte behandlas på något annat sätt. Till exempel den moms som beräknats på den negativa marginalen får inte bokföras som avdrag från försäljningsmoms av nya varor eller som tillägg till skatt som ska dras av.

5.2.3 Upphävande av marginalbeskattningsförfarandet

Om återförsäljaren senare beslutar att inte tillämpa marginalbeskattningsförfarandet på ett inköp som hen har behandlat som marginalskatteinköp, ska återförsäljaren upphäva bokningen av marginalskatteinköpet i bokföringen. Bokningen av marginalskatteinköpet ska upphävas också om villkoren för tillämpning av förfarandet inte uppfylls. Efter upphävningen tillämpas de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen på försäljningen.

En upphävning av marginalbeskattningsförfarandet innebär i praktiken att inköpspriset avförs från marginalskatteinköpen. Om importmoms (med allmän skattesats) har betalats på inköpspriset av samlar- eller antikföremål kan den betalade importmomsen i samband med upphävningen deklareras som skatt som ska dras av.

Läs mer om upphävning av marginalbeskattningsförfarandet i Skatteförvaltningens anvisning Momsbeskattning av begagnade varor.

6 Periodisering

6.1 Periodisering av moms på försäljning

Den moms som ska betalas på försäljning av varor hänförs i allmänhet till den månad under vilken varan har levererats till kunden (prestationsprincipen). Försäljning under räkenskapsperioden kan i avvikelse från prestationsprincipen alternativt hänföras enligt datumet på fakturan till köparen (faktureringsprincipen). Undantag utgörs av situationer där säljaren får en förskottsbetalning före leveransmånaden. Den moms som i fråga om förskottsbetalningen ska betalas på försäljningen ska alltid hänföras till den månad under vilken säljaren har fått betalningen (betalningsprincipen).

I avvikelse från det ovannämnda kan en momsskyldig i vissa situationer alltid tillämpa den ovan beskrivna betalningsprincipen vid hänförandet av momsen, även om det inte skulle handla om en förskottsbetalning. Momsskyldiga vars omsättning under räkenskapsperioden är högst 500 000 euro kan tillämpa betalningsprincipen. Betalningsprincipen kan också tillämpas av momsskyldiga som inte omfattas av bokföringslagens tillämpningsområde eller som har rätt att upprätta bokslut enligt betalningsprincipen eller inget bokslut alls. När dessa momsskyldiga iakttar betalningsprincipen ska momsen hänföras senast till den månad under vilken det gått 12 månader från leveransen av den sålda varan.

6.2 Periodisering vid marginalskatteförfarandet

När en återförsäljare beräknar momsen på försäljningen enligt marginalskatteförfarandet påverkas periodiseringen av sättet att beräkna vinstmarginalen.

Om återförsäljaren beräknar vinstmarginalen per vara, läggs varans inköpspris till de inköp som ska marginalbeskattas per vara först under försäljningsmånaden och samtidigt läggs också försäljningspriset till de försäljningar som ska marginalbeskattas per vara. Försäljningarna och inköpen hänförs alltså till den sålda varans leveranstidpunkt.

Vid det förenklade förfarandet att beräkna marginalskatten är skatteperiodens (en kalendermånad, ett kvartal eller ett kalenderår) vinstmarginal skillnaden mellan det sammanlagda beloppet av vederlagen för varor som sålts under skatteperioden och som omfattas av marginalbeskattningsförfarandet, och det sammanlagda beloppet av inköpspriserna för varor som anskaffats under skatteperioden och som omfattas av nämnda förfarande. Momsfria inköp bokförs på kontot för inköp som ska marginalbeskattas under den månad under vilken varan har tagits emot. På kontot för inköp som ska marginalbeskattas bokförs till förtullningsbeslutets datum även skattegrunden för importmomsen på konstverk, samlarföremål och antikföremål med allmän skattesats och den deklarerade importmomsen.

Om marginalbeskattningsförfarandet ska upphävas, ska det tillägg som görs till skatteperiodens vinstmarginal periodiseras till den kalendermånad under vilken köparen har debiterats för försäljningen eller varan har tagits i annat bruk (MomsL 140 § 2 mom.).

6.3 Periodisering av avdrag

När momsavdrag ska periodiseras tillämpas motsvarande principer (prestationsprincipen, faktureringsprincipen och betalningsprincipen) som tillämpas för periodiseringen av den moms som ska betalas på försäljning. För inköp av konstverk som är underställda nedsatt skattesats gäller emellertid en undantagsregel för hur man tidsmässigt ska hänföra inköpen.

Moms som ingår i inköp som gjorts för sådan momspliktig verksamhet som berättigar till avdrag hänförs i regel till den skatteperiod under vilken den köpta varan eller tjänsten har mottagits (prestationsprincipen). Under räkenskapsperioden kan man iaktta faktureringsprincipen, dvs. använda faktureringstidpunkten för att hänföra inköpen till rätt tidpunkt. Vid räkenskapsperiodens utgång ska man emellertid övergå till prestationsprincipen. Trots det ovan nämnda ska betalningsprincipen tillämpas på förskottsbetalningar, dvs. förskottsbetalningar ska bokföras till den skatteperiod under vilken inköpspriset betalades.

Om den momsskyldiga tillämpar betalningsprincipen vid bokföringen av försäljningarna (MomsL 137 §) ska hen iaktta betalningsprincipen även vid periodiseringen av avdragen för inköpen. Således ska avdragen hänföras till den månad under vilken inköpspriset har betalats. Om den momsskyldiga inte är bokföringsskyldig eller om den momsskyldiga har rätt att upprätta ett bokslut enligt betalningsprincipen eller låta bli att upprätta ett bokslut, får hen hänföra avdraget till den månad inköpspriset betalades.

Ett avdrag som görs för ett gemenskapsinternt förvärv ska hänföras till samma kalendermånad som den moms som ska betalas för det gemenskapsinterna förvärvet.

För konstföremål hänförs avdragen på inköpen annorlunda. När en momsskyldig återförsäljare till exempel köper ett konstverk i hemlandet och inköpspriset omfattar moms som beräknats enligt den nedsatta skattesatsen på 14 %, ska återförsäljaren hänföra avdraget till den månad under vilken konstverket säljs vidare.

Undantagsregeln om periodisering tillämpas även på konstverk som köpts från ett annat EU-land (gemenskapsinternt förvärv) eller från områden utanför EU (import) vars moms beräknats enligt den nedsatta skattesatsen på 10 %. Då återförsäljaren tillämpar mervärdesskattelagens allmänna bestämmelser på försäljningen ska hen även hänföra avdraget för den moms som betalats på inköpet till den månad under vilken konstverket säljs.

7 Verifikat och fakturaanteckningar

Försäljnings- och köpverifikat utgör grunden för det momsbelopp som ska deklareras. Den momsskyldiga ska inkludera dem i sitt bokföringsmaterial. Verifikaten ska sparas i minst sex år räknat från utgången av det år då räkenskapsperioden har avslutats.

Med försäljningsverifikat avses försäljningsfakturor, kontantkvitton, kassakvitton, köpebrev eller andra handlingar av vilka framgår den vara försäljaren sålt till köparen.

I ett verifikat över försäljning av konstverk, samlarföremål eller antikviteter ska bland annat det momsfria försäljningspriset, momsbeloppet enligt skattesatserna samt fakturans slutsumma specificeras. Om försäljningen är momsfri ska försäljningens momsfrihet och grunden till detta framgå av försäljningsverifikatet. Dessutom ska säljarens FO-nummer framgå av försäljningsverifikatet. I försäljningsverifikatet ska dessutom den sålda varan och tidpunkten för överlåtelsen av detta specificeras.

Försäljningsverifikatet ska ha en hänvisning till marginalbeskattningsförfarandet (”vinstmarginalbeskattning – konstverk” eller ”vinstmarginalbeskattning – samlarföremål och antikviteter”) om säljaren har tillämpat marginalbeskattningsförfarandet på försäljningen. Då får momsbeloppet inte antecknas på fakturan.

På ett verifikat som ges till en konsument behöver man enligt mervärdesskattelagen inte specificera momsbeloppet. Enligt lagen om skyldighet att erbjuda kvitto vid kontantförsäljning (658/2013) ska en kund dock i regel alltid erbjudas ett kvitto. För kvittot har vissa krav om informationsinnehållet satts upp i lagen, och enligt denna ska bland annat betalningen för varor eller tjänster och det skattesatsspecifika momsbeloppet som ska betalas eller den skattesatsspecifika grunden för momsen framgå av kvittot. Bokföringslagen (1336/1997) innehåller bestämmelser om verifikat för bokföringsskyldiga (2 kap. 5 § i bokföringslagen).

Läs mer i anvisningen Faktureringskraven vid mervärdesbeskattningen.

ledande skattesakkunnig Mika Jokinen

ledande skattesakkunnig Anne Klemola