Arvs- och gåvobeskattning i internationella situationer

Bifogade anvisning behandlar de bestämmelser och avtalsmoment som ska tillämpas vid arvs- och gåvobeskattningen i situationer med internationella arv och gåvor. Avsikten med dessa anvisningar är att förenhetliga praxisen vid tillämpning av de internationella rättsnormer som avser arvs- och gåvobeskattning. Anvisningen behandlar inte de bestämmelser som gäller beskattningsförfarandet och den berör inte heller arbetsmetoderna.

Anvisningen har utarbetats och uppdaterats av sakkunniga inom arvs- och gåvobeskattningen vid Huvudstadsregionens skattebyrå.

1 Anvisningens ändamål

Avsikten med dessa anvisningar är att förenhetliga praxisen i samband med tillämpning av de internationella rättsnormer som avser arvs- och gåvobeskattning.

I anvisningen behandlas sådana konkreta rättsliga föreskrifter och avtalsmoment, som i samband med arvs- och gåvobeskattningen tillämpas på sådana situationer, där det är frågan om internationella arv och gåvor.

I anvisningen behandlas egentligen inte bestämmelser som ansluter sig till beskattningsförfarandet och man kommer inte heller fram med anvisningar som ansluter sig till arbetsmetoder.

Rättsnormer och avtalsbestämmelser som behandlas i anvisningen betraktas utgående från följande tre internationella situationer.

I kapitel 6 behandlas skattskyldigheten av personer som hör till vissa specialgrupper.

Före dessa kapitel behandlar man i det följande kapitlet frågan om, med vilka villkor personen kan anses vara bosatt i en viss stat.

2 Begreppet boende i samband med arvs- och gåvobeskattningen   

2.1 Boningsstat som förutsättning för skattskyldighet  

Personens boningsstat har central betydelse med tanke på arvs- och gåvoskattskyldighetens uppkomst och omfattning. Skatt ska betalas för förvärvets fulla värde, om åtminstone den ena av förvärvets parter bodde i Finland. Boningsstaten har dessutom central betydelse såsom en förutsättning för att skatteavtal kan tillämpas.

2.2  Boende i Finland enligt ArvsskatteL

2.2.1 Enda bostad i Finland

En person anses vara bosatt i Finland, om han eller hon har till sitt förfogande endast en för stadigvarande boende avsedd lägenhet som finns i Finland. Den omständigheten, om personen besitter bostaden till exempel såsom ägare eller om bostaden förvaltas över till exempel på grund av hyreskontrakt har ingen betydelse.

Betydelse saknar även det att personen är medborgare i en annan stat, att personen arbetar eller vistas i en annan stat, att personens familj eller förmögenhet finns i en annan stat eller att personens övriga omständigheter är förknippade med någon annan stat.

2.2.2 Flera bostäder i olika stater

Om personen har till sitt förfogande förutom en bostad i Finland även en bostad i en främmande stat, anses personen vara bosatt i Finland, om bostaden här är personens egentliga bostad och hem (ArvsskatteL 4.3 § och 18.4 §). Med personens egentliga bostad och hem avses den bostad där personen har för avsikt att bo varaktigt.

Frågan om, i vilken bostad personen har för avsikt att bo varaktigt, avgörs fall för fall med beaktande av alla de omständigheter som utvisar boendets varaktighet. Sådana omständigheter är bl.a.

• staten där familjemedlemmarnas bostad finns
• staten där arbetsplatsen finns och arbetets varaktighet där
• staten där personen bedriver sin företagsverksamhet
• boendets varaktighet i envar bostad
• verklig vistelsestat och vistelsens varaktighet
• staten där egendomen finns

Dessutom kan man ta i beaktande juridiska omständigheter, liksom till exempel

• hemkommun som införts i befolkningsdatasystemet (lag om hemkommun 4-6 §)
• inkomstbeskattningens avgörande (allmän eller begränsad skattskyldighet)
• medborgarskap (medborgarskapslag 7 § och 3 kap.)
• uppehållstillstånd (utlänningslag 4 kap.)

Om en finsk medborgare som har flyttat från Finland till en främmande stat har i inkomstbeskattningen betraktats som allmänt skattskyldig med stöd av den s.k. 3 årsregeln eller om det är frågan om en sådan persons dödsbo, kan avgörandet inte tas i beaktande i arvs- och gåvobeskattningen (ISkL 11.3 § och 17.4 §).

Personens anses i dessa fall bo i den stat, till vilken den viktigaste delen av de nämnda omständigheterna hänför sig. Även om personen hade för avsikt att flytta varaktigt till en annan stat, har den här omständigheten ingen betydelse då man avgör frågan om personens boningsstat, om flyttning inte hade skett då skattskyldigheten började.

Personens boningsstat byts omedelbart då han har varaktigt bosatt sig i sitt nya boningsland. Om personen även efter flyttningen har anknytningar till avgångsstaten, anses han bo i den nya staten, om han har för avsikt att stanna där varaktigt.

2.3 Dubbelboende

2.3.1 Begreppet dubbelboende

Med dubbelboende avses en sådan situation, där personen i enlighet med Finlands skattelag bor i Finland och i enlighet med en främmande stats skattelag i respektive stat. Dubbelboende kan bero till exempel på, att personen anses enligt en främmande stas lagstiftning bo i den stat under en viss utsatt tid oberoende av utflyttning, medan han anses enligt ArvsskatteL bo i Finland genast efter inflyttningen.

För undanröjande av dubbelbeskattning i samband med dubbelboende finns det i vissa skatteavtal bestämmelser om, i vilken avtalsslutande stat arvlåtaren anses vara bosatt. Dessa skatteavtalssituationer behandlas i det följande.

2.3.2 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde både i Finland och i Norge, Danmark eller Island

2.3.2.1 Definition av dubbelboende

Arvlåtaren eller gåvogivaren anses vara bosatt i Finland samt i Norge, Danmark eller Island, om man ska för arv betala

• arvs- eller gåvoskatt till Finland med den grund, att arvlåtaren eller gåvogivaren har bott i Finland på sätt som avses i ArvsskatteL och
• skatt till Norge, Danmark eller Island med den grund att arvlåtaren eller gåvogivaren har bott i respektive stat på sätt som avses i där ikraftvarande lag eller är medborgare i respektive stat (Det samnordiska avtalet som avser skatt på arv och gåva 4 art. 1 stycket).

2.3.2.2 Stadigvarande bostads belägenhetsstat som huvudregel

I den i den förra punkten nämnda situationen som avser dubbelboende anses arvlåtaren eller gåvogivaren ha bott i den avtalsslutande stat, där personen hade stadigvarande bostad.

Om arvlåtaren eller gåvogivaren hade stadigvarande bostad i flera stater, anses personen ha bott i den stat, där hans eller hennes personliga och ekonomiska förhållanden var mest betydande (centrum för levnadsintressen) (Det samnordiska avtalet som avser skatt på arv och gåva 4 art. 2 stycket).

Om man inte kan avgöra, i vilken avtalsslutande stat arvlåtarens eller gåvogivarens centrum för levnadsintresse fanns och personen inte hade haft stadigvarande bostad i någondera avtalsslutande stat, anses han eller hon ha bott i den stat, där han eller hon vistades varaktigt. Om arvlåtaren eller gåvogivaren vistades varaktigt i flera stater eller inte vistades i någondera staten, anses personen ha bott i den stat vars medborgare personen var.

Om arvlåtaren eller gåvogivaren var medborgare i flera stater eller i ingendera stat, ska boendet avgöras genom en överenskommelse mellan de avtalsslutande staterna.

2.3.2.3 Medborgarskapsstaten är boningsstat i samband med invandring

I samband med situationer som avser dubbelboende, som avses i punkt 2.3.2.1 anses arvlåtaren eller gåvogivaren ha bott i den avtalsslutande stat, vars medborgare han eller hon var (Det samnordiska avtalet som avser skatt på arv och gåva 4 art. 3 stycket), om

• personen hade medborgarskap i endast en avtalsslutande stat, och
• han eller hon bodde vid frånfället i medborgarstaten samt även i en annan avtalsslutande stat med annan grund än medborgarskap och
• han eller hon hade bott i den stat, vars medborgare han eller hon inte är, sammanlagt en kortare tid än 5 år (tidsperioder för tillfälliga frånvaron medräknade) av de sju senaste åren.
  

2.3.3 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Finland och i Sverige före 24.8.2007

Sverige har sagt upp det samnordiska arvs- och gåvoskatteavtalet så, att dess giltighet gick ut för Sveriges vidkommande 24.8.2007. Vad ovan i punkt 2.3.2 har förklarats om Norge, Danmark eller Island, gäller således även för Sverige, om skattskyldigheten har börjat före 24.8.2007.

2.3.4 Arvlåtaren bodde i Finland och i Nederländerna

Om arvlåtaren bodde enligt ArvsskatteL i Finland och dessutom i Nederländerna enligt skattelagen som var i kraft där, anses personen ha bott med stöd av skatteavtalet i den stat, dit hans eller hennes personliga och ekonomiska intressen koncentreras (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 1 art. 4.3 §).

Om den avlidnes hemort inte kan bestämmas med stöd av resp. föreskrift, ska de behöriga myndigheterna i de bägge staterna separat komma överens om ärendet fall för fall.

Diplomater och tjänstemän i konsulat, som har utsänts av en annan avtalsslutande stat och som vid frånfället var ackrediterade i en annan stat, ska anses ha bott vid frånfället i den förstnämnda staten, om deras hemort enligt lagstiftningen i den förstnämnda staten var där (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 1 art. 4.3 §).

2.3.5 Arvlåtaren bodde i Finland och i Frankrike

Om arvlåtaren bodde enligt ArvsskatteL i Finland och dessutom i Frankrike enligt skattelagen som var i kraft där, anses personen ha bott med stöd av skatteavtalet i den stat, där hans eller hennes stadigvarande hem finns (Arvsskatteavtalet med Frankrike 2 art c punkten). Med stadigvarande hem avses den plats, med vilken arvlåtarens personliga intressen är mest betydande (centrum för levnadsintressen). I detta fallet ska frågan om hemort avgöras med iakttagande av saker som nämnts ovan i punkt 2.2.2.

Om hemorten inte kan bestämmas på basis av den här regeln, bestäms den på basis av huvudsaklig vistelse. Om arvlåtaren har vistats lika länge i de bägge staterna, bestäms hemorten på basis av medborgarskap. Om arvlåtaren är medborgare i de bägge staterna eller är medborgare i ingendera staten, avgörs ärendet genom en överenskommelse mellan behöriga myndigheter i staterna i fråga.

2.3.6 Arvlåtaren bodde i Finland och i Schweiz

Om arvlåtaren bodde enligt ArvsskatteL i Finland och dessutom i Schweiz enligt skattelagen som var i kraft där, anses personen ha bott med stöd av skatteavtalet i den stat, där hans eller hennes hemort finns (Arvsskatteavtalet med Schweiz 3 art 1 punkten).

Arvlåtarens hemort anses finnas i den stat, där han eller hon hade stadigvarande bostad (Arvsskatteavtalet med Schweiz 27.12.2956 2 art 2 punkten) Om arvlåtaren hade stadigvarande bostad både i Finland och i Schweiz betraktas som hans eller hennes hemort den plats, med vilken personens personliga intressen är mest betydande (centrum för levnadsintressen). I detta fallet ska frågan om boningsstat avgöras med iakttagande av saker som nämnts ovan i punkt 2.2.2.

Om arvlåtarens hemort inte kan avgöras enligt de ovan nämnda föreskrifterna, betraktas som hans eller hennes hemort den plats, där arvlåtaren vistades varaktigt. Vistelsen är varaktig, om den sker i sådana omständigheter, av vilka man kan dra den slutsats, att personens avsikt inte är att vistas där endast tillfälligt.

Om arvlåtaren anses ha vistats i de bägge staterna eller i ingendera staten, betraktas som hans eller hennes hemort den stat, vars medborgare personen var. Hemorten avgörs genom ett avtal mellan myndigheter i de avtalsslutande staterna, om arvlåtaren var medborgare i bägge stater eller i ingendera staten.

2.4 EU – personalens boningsstat

Den skatterättsliga hemorten för EU – tjänstemän och för övriga anställda byts inte, om personen på grund av sin tjänsteutövning flyttar till en annan EU – medlemsstat (Protokoll om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier 14 art). En sådan persons boningsstat avgörs i enlighet med ArvsskatteL och eventuellt skatteavtal utan att ta i beaktande flyttning som beror på handhavande av EG – uppgifter. Personen anses således fortsättningsvis bo i den medlemsstat, där hans eller hennes skatterättsliga hemort fanns.

Bestämmelsen i artikeln avser inkomstbeskattningen, förmögenhetsbeskattningen och arvsbeskattningen.  Den tillämpas således inte på gåvobeskattningen.

Bestämmelsen i artikeln gäller även för maken till personen i fråga, förutsatt att maken inte utövar någon egen yrkesverksamhet, samt för barn som de nämnda personerna försörjer tillsammans.

Artikeln gäller även för kommissionens ledamöter och domare vid EG – domstolen, men däremot inte för EU – parlamentets ledamöter eller medlemsstaternas representanter som arbetar i olika EU – organ.

Se även skriftligt spörsmål till EU – kommissionen E-3143/02 (www.eur-lex.europa.eu).

2.5 Juridisk persons boningsstat

En privaträttslig stiftelse, förening, religionssamfund och annan juridisk person samt offentligrättsliga samfund som genom testamente eller gåva har fått egendom anses vara bosatta i den stat, enligt vars lagstiftning den juridiska personen har etablerats och registrerats.

3 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Finland

3.1 Förutsättningar för skattskyldighet  

3.1.1 Förutsättningen är förvärv på grund av arv, testamente, gåva eller personförsäkring

Förutsättningen för skattskyldighet är, att egendom har erhållits på grund av arv, testamente eller gåva (ArvsskatteL 1.1 §). Frågan om, vem som har rätt att erhålla egendom och hur mycket, avgörs i vissa fall enligt lagstiftning som är i kraft i en främmande stat. Sådana fall har behandlats i punkterna 3.3 – 3.6 nedan.

3.1.2 Boende i Finland som förutsättning för skattskyldighet

Eftersom arvlåtaren eller gåvogivaren bodde vid skattskyldighetens början i Finland, är egendomens mottagare skyldig att betala arvs- och gåvoskatt för den erhållna egendomen (ArvsskatteL 4.1 § 1 punkten och 18.1 § 1 punkten). Frågan om boende i Finland avgörs med iakttagande av anvisningarna i punkterna 2.2 och 2.3 ovan.

3.2 Förutsättningar för tillämpning av främmande stats lagstiftning

I arvs- och gåvobeskattningen tillämpas en främmande stats lagstiftning om det skattepliktiga förvärvet helt eller delvis bestäms enligt en främmande stats lagstiftning (punkterna 3.3 – 3.6).

Den skattskyldige ska såvitt möjligt ge skattebyrån en utredning om innehållet i den främmande stats lag som ska tillämpas. Om skattebyrån inte känner till innehållet i den främmande stats lag som ska tillämpas och ingen utredning om den fås, kan lagstiftningen i Finland tillämpas i beskattningen.

Med främmande stats lagstiftning avses i denna anvisning sådana i en främmande stats lagstiftning ingående föreskrifter som gäller rätt att genom skattepliktigt förvärv erhålla egendom och förvärvets omfattning.

Med främmande stats lagstiftning avses däremot inte lagstiftningen gällande arvs- och gåvoskatt i den främmande staten. Skyldigheten att betala arvs- och gåvoskatt bestäms i alla situationer enligt lagstiftningen i Finland och de skatteavtal gällande arv och gåva som Finland har ingått.

3.3 Bestämmande av arvet enligt främmande stats lagstiftning

3.3.1 Finlands ärvdabalk som huvudregel

I arvsbeskattningen som verkställs efter en person som vid sin död varit bosatt i Finland ska arvingarna och arvslott bestämmas på basis av Finlands ärvdabalk, om personen vid sin död hade hemvist i Finland (ÄB 26:5).

Med hemvist i Finland avses den kommun som har antecknats i befolkningsdatasystemet (Befolkningsdatalagen 4.1 §, Lag om hemkommun 2 § och 22 §).

3.3.2 Arvlåtaren är en utländsk invandrare

Arvsordningen och arvslott bestäms på basis av främmande stats arvslagstiftning, o

• arvlåtaren var vid sin död medborgare i en främmande stat
• arvlåtarens förra hemort var i en främmande stat, och
• arvlåtaren hade bott i Finland kortare tid än 5 år omedelbart före sin död (ÄB 26:5).

Arvet bestäms i detta fall på basis av arvslagstiftningen som är i kraft i den stat vars medborgare arvlåtaren var.

Hade arvlåtaren emellertid med beaktande av alla omständigheter en väsentligt närmare anknytning till någon annan stat än den som han eller hon var medborgare i vid sin död, skall lagen i den förstnämnda staten tillämpas. (ÄB 26:5).

3.3.3 Arvlåtaren är medborgare i ett annat nordiskt land

Arvsordningen och arvslott bestäms på basis av främmande stats arvslagstiftning, om

• arvlåtaren var vid frånfället medborgare i Sverige, Danmark, Norge eller Island och
• arvlåtaren hade inte haft hemort i Finland oavbrutet i minst under 5 senaste levnadsår och
• arvingen eller testamentstagaren, vars rätt beror därav, yrkar på inom sex månader från frånfälle eller senast vid arvskiftet, att medborgarskapsstatens lag ska tillämpas (det samnordiska arvsavtalet 1 art.).

Arvet bestäms i detta fall på basis av arvslagstiftningen som är i kraft i den stat vars medborgare arvlåtaren var.

3.3.4 Testamente om tillämpning av främmande stats lagstiftning

Trots de ovan förklarade anvisningarna bestäms arvslotterna enligt en främmande stats arvslagstiftning, om arvlåtaren har bestämt därom genom testamente (ÄB 26:2). Såsom lag som ska tillämpas kan bestämmas

• lagen i arvlåtarens medborgarskapsstat eller
• lagen i arvlåtarens hemortsstat eller
• lagen i arvlåtarens tidigare hemortsstat eller
• den stats lag, som tillämpas vid avvittring.

Tidpunkten för bestämmandet av lagen som ska tillämpas är samma som tidpunkten för testamentsyttringens utfärdande eller testatorns dödsdag.

Om arvlåtaren var vid frånfället medborgare i Sverige, Danmark, Norge eller Island, kan man med testamente inte bestämma om den lag som ska tillämpas på arv. Arvslotterna bestäms i detta fall enligt de bestämmelser som förklarats under den förra underrubriken.

3.3.5 Frågor som ska avgöras enligt främmande stats lag

Då arvslott bestäms med iakttagande av främmande stats lagstiftning, ska man enligt resp. statens lagstiftning avgöra frågor som gäller

1. lagbestämd arvsrätt och rätt att ta arv eller testamente
2. arvsordning och arvslott,
3. laglott och annan motsvarande skyddad andel i kvarlåtenskap,
4. beaktande av förskott på arv och gåva vid arvskifte samt skyldighet att återbära förskott på arv och gåva,
5. förverkande av arvsrätt och arvlåtares rätt att göra arvinge arvlös samt arvsrättens upphörande till följd av preskription, arvsavsägelse eller på någon motsvarande grund,
6. rätten att göra testamente eller ge något annat förordnande för dödsfalls skull, deras materiella giltighet och rättsverkningar samt återkallande och hävande av sådana rättshandlingar,
7. rätten att hålla kvarlåtenskapen oskiftad i sin besittning, rätten att råda över och använda egendom som hör till kvarlåtenskapen eller rätten till avkastning på kvarlåtenskapen eller egendom som hör till den, och
8. rätten till underhåll eller bidrag ur kvarlåtenskapen (ÄB 26:7).

3.3.6 Rätt arvlåtare i efter varandra följande förvärv

Om en person som vid sin död bodde i Finland har genom sitt testamente förordnat om sin egendom så, att den efter den primära mottagarens död går över till en sekundär mottagare och testamentets primära mottagare bodde vid sin död i en främmande stat, anses egendomen i fråga ha tillfallit den sekundära testamentstagaren från den i Finland bosatta testatorn, då den primära mottagaren avled. Äganderättstestamenten mellan makar är sådana typiska s.k. begränsade äganderättstestamenten.

Motsvarande efter varandra följande förvärv kan även grunda sig på lagstiftning (t.ex. efterlevande makens och subsidiära arvingars rätt till arv varom bestäms i ÄB 3:1).

3.4 Lagstiftning som ska tillämpas i samband med avvittring

3.4.1 Tillämpning av Finlands äktenskapslag som huvudregel

Om arvlåtaren var gift vid frånfället, ska man i arvsbeskattningen bestämma den egendom, som den efterlevande maken eller arvingarna är skyldiga att i samband med avvittring av kvarlåtenskapen överlåta till en annan part. Den här egendomen bestäms normalt med iakttagande av avvittringsbestämmelserna i den finska äktenskapslagen i sådana situationer, där arvlåtaren hade hemort i Finland vid frånfället.

Med hemvist i Finland avses den kommun som har antecknats i befolkningsdatasystemet (Befolkningsdatalagen 4.1 §, Lag om hemkommun 2 § och 22 §).

3.4.2 Främmande stats lagstiftning vid inflyttning

Vid avvittring tillämpas likväl främmande stats lag, om

• arvlåtarens förra hemort var i en främmande stat, och
• arvlåtaren och dennes make hade bott i Finland kortare tid än fem år, då arvlåtaren dog, eller
• arvlåtarens make inte hade hemvist i Finland då arvlåtaren dog (ÄL 129.2 §)

I dessa fall bestäms de på äktenskap baserade förmögenhetsrättigheterna och skyldigheterna enligt lagstiftningen i den stat där makarna har eller har senast haft gemensam hemort.

Då tidsfristen om fem år räknas, tar man i beaktande även boende i Finland innan hemvist beviljats. Om makarna har flyttat till Finland på olika tidpunkter, räknas makarnas boendetid från den tidpunkt då den maken som anlänt senare hade bosatt sig i Finland.

3.4.3 Makarna är medborgare i ett annat nordiskt land

Den i förra punkten nämnda utsatta tiden är två år, om makarnas förra hemvist var i ett annat nordiskt land än Finland och båda makar var medborgare i ett annat nordiskt land än Finland då de gifte sig samt då den ena maken dog (Den nordiska äktenskapskonventionen 3 art.).

3.4.4 Finlands äktenskapslag i samband med återinvandring

Avvittringsbestämmelserna i den finska äktenskapslagen ska likväl tillämpas omedelbart efter det att båda makar har fått hemvist i Finland, om båda makar har tidigare under äktenskapstiden haft hemvist i Finland eller båda makar är medborgare i Finland då den ena maken dör (återinflyttning).

3.4.5 Främmande stats avvittringsgrund och invandring

Trots flyttning till Finland och boende här ska man vid avvittring tillämpa lagen i en främmande stat, om avvittringsgrunden hade uppkommit innan Finlands äktenskapslag skulle ha tillämpats (ÄL 129.3 §). Avvittringsgrunder kan vara äktenskapets upplösning, hemskillnad eller ett anhängigt äktenskapsskillnadsärende. Lagen som tillämpas är lagstiftningen i den stat, som tillämpades på makarnas förmögenhetsförhållande då avvittringsgrunden uppstod.

3.4.6 Avtal om tillämpning av främmande stats lagstiftning

Oberoende av de ovan beskrivna anvisningar ska främmande stats äktenskapslag tillämpas, om makarna har genom äktenskapsförord kommit överens därom. (ÄL130 §). Såsom lag som ska tillämpas kan bestämmas

• lagen i den stat där den ena maken har hemvist vid avtalstidpunkten
• lagen i den stat vars nationalitet den ena maken har vid avtalstidpunkten, eller
• om makarna inte har hemvist i samma stat, lagen i den stat där makarna tidigare haft gemensamt hemvist.

3.5 Efterlevande makes besittningsrätt till bostad i Finland

3.5.1 Förutsättningarna för besittningsrätt

Trots att man vid avvittring tillämpar främmande stats lag, har den efterlevande maken likväl den i 3:1a § ÄB avsedda besittningsrätten till en bostad som hör till kvarlåtenskapen, om

• bostaden finns i Finland, och
• erhållande av besittningsrätt ska betraktas som skäligt (ÄL 134 §).

Då skäligheten uppskattas, tar man i beaktande egendomen som hör till den efterlevande maken samt den egendom som efterlevande maken får vid avvittring eller i arv eller genom testamente.

Om de nämnda förutsättningarna inte uppfylls, bestäms efterlevande makes besittningsrätt enligt den främmande stats lag som tillämpas vid avvittringen.

3.5.2 Arvlåtaren är medborgare i ett annat nordiskt land

Om en arvlåtare som har bott i Finland var vid frånfället medborgare i Sverige. Danmark, Norge eller Island, har den efterlevande maken i ÄB 3:1a § avsedd besittningsrätt till en bostad som hör till kvarlåtenskapen även i ett sådant fall att efterlevande maken inte har besittningsrätt med stöd av medborgarstatens lagstiftning som ska tillämpas på arvet (det nordiska arvsskatteavtalet 2 art.).

Efterlevande maken har i ovan nämnda situationer likväl inte besittningsrätt, om

• arvlåtaren hade inte haft hemort i Finland oavbrutet i minst under 5 senaste levnadsår och
• arvlåtarens bröstarvinge yrkar på tillämpning av lagstiftningen i arvlåtarens nationalitetsstat, och
• efterlevande maken var inte medborgare i Finland då han eller hon gifte sig.

3.6 Fast egendom i en främmande stat

3.6.1 Egendomen ingår i kvarlåtenskap

Om fast egendom som finns i en främmande stat ingår i kvarlåtenskap av en arvlåtare som vid frånfället bodde i Finland och det i staten i fråga är i kraft specialbestämmelser om respektive egendom

• för att skydda en näring eller utövandet av ett yrke, eller
• för att bevara ärvd egendom oskiftad i en släkts ägo, eller
• andra därmed jämförbara särskilda bestämmelser,

ska dessa bestämmelser iakttas även om Finlands ärvdabalk skulle tillämpas på den övriga kvarlåtenskapsegendomen (ÄB 26:8).

Frågan därom, huruvida egendomen som finns en främmande stat utgör lös eller fast egendom avgörs i enlighet med lagen i den stat där egendomen finns.

3.6.2 Överlåtelse av fast egendom

Formbestämmelserna för överlåtelse av en fastighet som finns i en främmande stat bestäms enligt lagstiftningen i fastighetens belägenhetsstat (Romfördraget 4 art. 3 punkten och 9 art. 6 punkten, www.finlex.fi, på finska).

Om donering eller köp av gåvonatur av en fastighet i strid mot formbestämmelserna enligt lagen i denna stat inte är bindande, kan man inte i gåvobeskattningen anse, att egendom hade fåtts som gåva (jfr JB 2:1 och 4:2).

3.7 Skattepliktig egendom

Skattepliktig egendom är all egendom som ingår i ett kvarlåtenskapsrättsligt förvärv eller en gåva oberoende av i vilken stat egendomen finns. Betydelse saknar även det, vilken stats medborgare arvlåtaren var eller om egendomens mottagare bodde i Finland eller inte.

Undantag utgörs av egendom som med stöd av skatteavtal är fri från arvsskatt (punkt 3.9).

3.8 Värdering av egendom som finns utomlands

I ArvsskatteL ingår inte bestämmelser om värdering av egendom som finns i en främmande stat. På värderingen tillämpas således de allmänna bestämmelserna om värdering.

Om egendomens gängse värde inte kan utredas på annat sätt, värderas egendomen med iakttagande av Skattestyrelsens och skatteverkens värderingsanvisningar i tillämpliga delar. I det följande behandlas värdering av vissa egendomsposter i internationella situationer.

3.8.1 Värdepapper

Aktier i utländska börsbolag och andra offentligt noterade utländska värdepapper värderas i första hand i enlighet med börsnoteringar i Helsingforsbörsen. Om värdepapperet inte har noterats på Helsingforsbörsen, ska värdepapperet värderas enligt noteringen på en internationell värdepappersbörs (t.ex. London, New York, Frankfurt och Tokio).
Värdepapper som inte noterats offentligt värderas genom att bestämma bolagets substansvärde och avkastningsvärde på basis av bolagets bokslutsuppgifter.

3.8.2 Fast egendom

En fastighet som finns i en främmande stat kan värderas på basis av jämförelseköp, fastighetens anskaffningspris eller avkastningen.

Grunderna för värdering av egendom som finns annanstans än i Finland ska antecknas iskattedeklarationen eller i bouppteckningen. Förklaring ska finnas till exempel om prisnoteringar som utgjort grunden för värdering av värdepapper.

3.8.3 Värdetidpunkt

Egendomens gängse värde bestäms på basis av den tidpunkt då skattskyldigheten har börjat.

3.9 Egendom som med stöd av skatteavtal är fri från arvsskatt

3.9.1 Kvarlåtenskapen innehåller egendom som finns i Nederländerna

3.9.1.1 Arvsskattefri egendom

Arvsandel och testamenterad egendom är fri från arvsskatt till den del som i den ingår egendom som nämns i följande förteckning (Arvsskatteavtal med Nederländerna 2 och 3 art.).

• fast egendom som finns i Nederländerna samt till egendomen hörande tillbehör och lösöre
• inteckningslån och andra fordringar, vars säkerhet består av fast egendom som finns i Nederländerna
• förmögenheten i rörelse eller fritt yrke som arvlåtaren bedrivit och som hör till ett fast driftställe Nederländerna

För den här egendomen kan skatt påföras endast i Nederländerna.

Frågan om, huruvida egendomen som finns i Nederländerna är fast egendom eller inte avgörs enligt Nederländernas lagstiftning.

Arvsskatt påförs även på ovan nämnd skattefri egendom, men från arvsskatten avdras den del som hänför sig till den skattefria egendomen (punkt 3.9.1.3.).

3.9.1.2 Skulder som hänför sig till arvsskattefri egendom

Skuld, som hänför sig till arvsskattefri egendom eller vars säkerhet består av sådan egendom, dras av endast från värdet av resp. egendom. Om skulden är större än egendomens värde, dras den överskridande delen från värdet av den skattepliktiga egendomen (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 5 art.).

Annan än ovan nämnd skuld dras av endast från skattepliktig egendom. Om den här skulden överskrider egendomens värde, dras den överskridande delen av från den arvsskattefria egendomen.

3.9.1.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatt som fastställs för en arvinge eller testamentstagare avdras beloppet av den arvsskatt, som skulle tas ut för kvarlåtenskapsandelen i ett sådant fall att egendomen skulle innehålla egendom som är skattepliktig endast i Nederländerna (dvs. arvsskattefri egendom i Finland) (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 8 art. 1 §).

För beräkning av skattebeloppet som ska dras av bestäms kvarlåtenskapens värde på nytt enbart på basis av den egendom, som är fri från arvsskatt. Från egendomen i fråga avdras skulderna som hänför sig därtill (se förra punkten). Andelar av kvarlåtenskap beräknas på basis av behållningen av kvarlåtenskapen som bestämts så här. Skatten som ska dras av är lika med arvsskatten som tas ut för andel av kvarlåtenskapen som fåtts så här.

3.9.2 Kvarlåtenskapen innehåller egendom som finns i Frankrike

3.9.2.1 Arvsskattefri egendom

Arvsandel och testamenterad egendom är fri från arvsskatt till den del som i den ingår egendom som nämns i följande förteckning (Arvsskatteavtal med Frankrike 3-6 art.).

• fast egendom i Frankrike och dess tillbehör
• levande eller döda inventarier som betjänar lant- och skogsbruk i Frankrike
• sådana till fast egendom i Frankrike hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom, samt
• nyttjanderätter till fast egendom i Frankrike
• förmögenhet som hör till ett privat företags fasta driftställe i Frankrike
• lös företagsförmögenhet som hör till yrkesutövares fasta inrättning i Frankrike
• annan materiell lös egendom i Frankrike, inbegripet möbler, linnekläder och husgeråd liksom även konstföremål och -samlingar

För den här egendomen kan skatt påföras endast i Frankrike.

Som fast egendom betraktas inte i fast egendom intecknade fordringsrätter.

Frågan om, huruvida ett föremål som finns i Frankrike eller en rättighet som ansluter sig därtill utgör fast egendom eller om de kan anses höra till fastighetens tillbehör, avgörs enligt lagstiftningen som är i kraft i Frankrike.

Arvsskatt påförs även på ovan nämnd skattefri egendom, men från arvsskatten avdras den del som hänför sig till den skattefria egendomen (punkt 3.9.2.3.).

3.9.2.2 Skulder som hänför sig till skattefri egendom

Skulder som hänför sig till skattefria tillgångar som hänför sig till ett privat företags fasta driftställe i Frankrike dras av från värdet av dessa tillgångar.

Skuld vars säkerhet består av nedan nämnd skattefri egendom i Finland dras av endast från värdet av resp. egendom (Skatteavtalet med Frankrike 8 art.).

• fast egendom i Frankrike och dess tillbehör
• sådana till fast egendom i Frankrike hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom, samt
• förmögenhet som hör till ett privat företags fasta driftställe i Frankrike
• lös företagsförmögenhet som hör till yrkesutövares fasta inrättning i Frankrike

Om sådan skuld inte kan dras av i sin helhet från de nämnda tillgångarna, avdras den överskridande delen endast från tillgångar som är skattepliktiga i Frankrike. Om det inte finns sådan egendom som är skattepliktig i Frankrike eller om den överskridande delen inte kan i sin helhet dras av från värdet av skattepliktiga tillgångar i Frankrike, avdras den överskridande delen av skulderna från tillgångar som är skattepliktiga i Finland.

3.9.2.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatt som fastställs för en arvinge eller testamentstagare dras av den del, som hänför sig till den skattefria egendom som ingår i andelen av kvarlåtenskapen (Skatteavtalet med Frankrike 9 art.). Innan skatten som ska dras av beräknas, ska man från den skattefria egendomen dra av beloppet av skulder som hänför sig därtill (se punkten ovan).

3.9.3 Kvarlåtenskapen innehåller egendom som finns i Schweiz

3.9.3.1 Arvsskattefri egendom

Arvsandel och testamenterad egendom är fri från arvsskatt till den del som i den ingår egendom som nämns i följande förteckning (Arvsskatteavtal med Schweiz 2 art. och inkomstskatteavtalet 27.12.1956 med Schweiz 3 art 2 punkten).

• fast egendom i Schweiz och dess tillbehör
• levande och döda inventarier i Schweiz som hör till lant- eller skogsbruk
• sådana till fast egendom i Schweiz hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom
• nyttjanderätter till fast egendom i Schweiz
• rättigheter till fasta eller föränderliga ersättningar (royaltyn), som fås för användning av mineralfyndigheter, källor eller andra fyndigheter i Schweiz

Den här egendomen är arvsskattepliktig endast i Schweiz.

Som fast egendom betraktas inte fordringar, vilkas säkerhet består av inteckning i fast egendom.

Det vad som betraktas som fast egendom eller dess tillbehör och vad som betraktas som rättighet eller nyttjanderätt som kan likställas med fast egendom, bestäms enligt lagarna i den stat där egendomen finns.

Arvsskatt påförs även på ovan nämnd skattefri egendom, men från arvsskatten avdras den del som hänför sig till den skattefria egendomen (punkt 3.9.3.3.).

3.9.3.2 Skulder som hänför sig till arvsskattefri egendom

Från värdet av arvsskattefri egendom avdras den andel av den avlidnes skulder, som motsvarar värdet av dessa tillgångar av det totala värdet av den avlidnes alla tillgångar från vilka skulder inte har dragits av (Skatteavtalet med Schweiz  4 art.).

Den övriga delen av skulderna dras av från värdet av den egendom som är skattepliktig i Finland.

3.9.3.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatt som fastställs för en arvinge eller testamentstagare dras av den del, som hänför sig till den skattefria egendom som ingår i andelen av kvarlåtenskapen (Skatteavtalet med Schweiz, avslutningsprotokollet.). Innan skatten som ska dras av beräknas, ska man från den skattefria egendomen dra av beloppet av skulder som hänför sig därtill (se punkten ovan).

3.10 Avräkning av utländsk skatt

3.10.1 Förutsättningar för skatteavräkning

I andra skatteavtalssituationer än de som nämns nedan i punkterna 3.10.3 och 3.10.4 avdras från arvs- och gåvoskatten den främmande stats skatt som betalts för samma förvärv (ArvsskatteL 4.2 § och 18.2 §).

Förutsättningen för avräkning av utländsk skatt är, att

• egendomens mottagare bodde i Finland då skattskyldigheten började, och
• den skattskyldige har betalat skatt till en främmande stat på grund av förvärvet (arv, testamente, gåva, försäkringsersättning), och
• den skattskyldige påförs arvs- eller gåvoskatt på samma egendom i Finland.

Endast den skatt som har betalts till främmande stat får dras av. Skatt som tillfaller en delstat eller regionala skattetagare är inte avdragbar.

Benämningen av den främmande statens skatt har ingen betydelse, om förutsättningarna för avräkning föreligger. Skatten kan således kallas till exempel för kvarlåtenskapsskatt eller inkomstskatt.

Avräkning av utländsk skatt får inte dras av från den del av arvs- och gåvoskatten som hänför sig till följande egendom.

• fast egendom i Finland
• aktier eller andelar i samfund vars tillgångar till mer än hälften utgörs av fast egendom i Finland (ArvsskatteL 4.1 § 2 punkten och 18.1 § 2 punkten)

3.10.2 Skatteavräkningens storlek

Skatteavräkningen är lika stor som skattebeloppet i främmande stat.

Avräkningen får likväl inte vara större än det belopp som motsvarar en lika stor andel av arvs- och gåvoskatten som den i förvärvet ingående egendomen i den främmande staten utgör av förvärvets hela skattepliktiga belopp.

Skatt enligt annan valuta än valutan inom euroområdet omvandlas till euro enligt valutakursen för den dag då skattskyldigheten började (Kauppalehden valuuttakurssihistoria).

Om den skattskyldige har rätt till avräkning av skatt från flera än en stat, räknas avräkningens maximibelopp för varje stats skatt för sig.

3.10.3 Skatteavräkning – egendom i ett annat nordiskt land

3.10.3.1 Egendomen finns i Norge, Danmark eller Island

Om sådan egendom som räknas upp nedan ingår i kvarlåtenskapsförvärv eller i gåva, avdras det från arvs- och gåvoskatten skatten som för egendomen i fråga påförts i den stat där egendomen finns (Nordiska arvsskatteavtalet 5 art. Och 10 art. 1 och 2 stycket).

• fast egendom som finns i Norge, Danmark eller Island samt därtill hörande tillbehör
• aktier i ett bolag, vars huvudsakliga och faktiska ändamål är att äga fast egendom i Norge, Danmark eller Island

Frågan därom, huruvida egendomen utgör fast eller lös egendom avgörs enligt lagstiftningen i den stat där egendomen finns.

Med fast egendom avses likväl alltid följande egendom.

• tillbehör till fast egendom
• levande och döda inventarier i lantbruk och skogsbruk
• byggnader
• rättigheter, på vilka man tillämpar civilrättens bestämmelser om fast egendom
• nyttjanderätt till fast egendom
• rättigheter till föränderliga eller fasta ersättningar för nyttjandet av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång

Från skatten som fastställs i Finland avdras dessutom den skatt som staten där egendomen finns har fastställt för följande egendom (Nordiska arvsskatteavtalet 6 art.).

• rörelseidkarens lösa företagsegendom som hör till ett fast driftställe i Norge, Danmark eller Island
• yrkesutövarens lösa företagsegendom som hör till ett fast driftställe i Norge, Danmark eller Island

Skatt som egendomens belägenhetsstat har fastställt kan inte dras av till större belopp än vad som arvs- och gåvoskatt förorsakas i Finland.

Rätt till avräkning har också skattskyldig som bor i en främmande stat.

3.10.3.2 Egendomen finns i Sverige

Sverige har sagt upp det samnordiska arvs- och gåvoskatteavtalet så, att dess giltighet gick ut för Sveriges vidkommande 24.8.2007. Vad ovan har förklarats om skatteavräkning i fråga om egendom som finns i Norge, Danmark eller Island gäller således även för egendom som finns i Sverige, om skattskyldigheten har börjat före 24.8.2007.

3.10.4 Avräkning av Förenta staternas förbundsstats skatt

3.10.4.1 I kvarlåtenskap ingår egendom som finns i Förenta Staterna

Om i arvsandelen eller i egendom som har fåtts på grund av testamente ingår egendom som finns i Förenta Staterna, avdras från arvsskatten i Finland den förbundsstatens skatt som i Förenta Staterna påförts för egendomen i fråga (Skatteavtalet med USA V art. 2 stycket).

Man kan dra av endast förbundsstatens kvarlåtenskapsskatt vid namn Federal Estate Tax. Delstaternas kvarlåtenskaps- eller arvsskatter är inte avdragbara.

Förbundsstatens kvarlåtenskapsskatt kan inte dras av mera än vad som av egendom som finns i Förenta Stater förorsakas arvsskatt i Finland.

Rätt till skatteavräkning har också arvingar och testamentstagare som bor i en främmande stat.

3.10.4.2 Egendom finns annanstans än i Finland eller Förenta Staterna

Om arvlåtaren var vid frånfället medborgare i Förenta Staterna och i kvarlåtenskapsförvärvet ingår egendom som finns annanstans än i Finland eller i Förenta stater, avdras från arvsskatten den förbundsstatens skatt som i Förenta Staterna fastställts för egendomen i fråga (Arvsskatteavtalet med USA V art. 3b punkten).

Såsom skatteavräkning avdras den del av jämförelseskatten, som skatten i Finland utgör av de sammanlagda skatterna i Finland och i Förenta Staterna. Jämförelseskatten är den stats skatt, vars belopp är mindre än skatten i den andra staten.

Rätt till skatteavräkning har också arvingar och testamentstagare som bor i en främmande stat.

3.11 Särskilda frågor   

3.11.1 Resekostnader såsom bouppteckningskostnader

Om arvlåtarens enda arvinge bodde i en främmande stat och har utfört uppgifter som ansluter sig till bouppteckningen, kan resekostnaderna som berott på resor till Finland på grund av handhavandet av uppgifterna betraktas i sin helhet eller delvis såsom skattefria bouppteckningskostnader.

3.11.2 Kumulering av en utländsk gåva

Om skatt inte behöver betalas för en utländsk gåva på grund av att Finland inte hade beskattningsrätt med stöd av 18.1 § i ArvsskatteL, kan gåvan inte läggas till skattepliktig andel av kvarlåtenskapen eller till en senare gåva såsom s.k. 3 års gåva (ArvsskatteL 16.1 § 2 punkten, 19 § 3 punkten och 20.2 §).

Om den ovan nämnda gåvan läggs såsom förskott på arv till kvarlåtenskapens värde, ska gåvans värde subtraheras från värdet av arvsandelen som gåvotagande arvingen har fått.

3.11.3 Avdragande av utländsk skatt som fastställts för kumulerad gåva

Om man har med stöd av 18.2 § ArvsskatteL eller ett skatteavtal gjort ett skatteavdrag på gåvoskatt som fastställts för gåva och värdet av en sådan gåva läggs inom 3 år till erhållen andel av kvarlåtenskap eller till gåvan, ska man från arvs- och gåvoskatten som fastställs för det sammanlagda beloppet av dessa förvärv avräkna förutom gåvoskatten som tidigare betalts för gåva även skatteavdragets belopp (20.2 § ArvsskatteL).

3.11.4 Utländskt kvarlåtenskapsförvärv och 17 § ArvsskatteL

Om arvsskatt inte fastställts i Finland för arvingen eller testamentstagare därför, att Finland inte har beskattningsrätt med stöd av 4.1 § i ArvsskatteL eller enligt skatteavtal och arvingen eller testamentstagaren dör inom två efter förvärvet, avräknas egendomens värde enligt 17 § i ArvsskatteL inte i arvsbeskattningen av den senare avlidna personen.

3.11.5 Utländsk skatt som har betalts för en tidigare gåva och 17 § i ArvsskatteL

Om arvsskatt inte fastställts i Finland för arvingen eller testamentstagaren därför, att Finland inte har beskattningsrätt med stöd av 4.1 § ArvsskatteL och arvingen eller testamentstagaren dör inom två år efter förvärvet, kan utländsk skatt som eventuellt betalts för det tidigare förvärvet inte avräknas med stöd av 17 § i ArvsskatteL från arvsskatten som fastställs för den senast avlidnes arvingar eller testamentstagaren.

3.11.6 Generationsväxlingslättnad för företagsförmögenhet i en främmande stat

Om i förvärvet ingår företagsförmögenhet som avses i 55.1 § i ArvsskatteL, som finns i en främmande stat och om de i föreskriften nämnda förutsättningarna för skattelättnad uppfylls, berättigar även företagsförmögenheten som finns i en främmande stat till lättnad.

Se även EG – domstolens domslut 17.1.2008, asia C-256/06 samt 25.10.2007, asia C-464/05.

Då lättnaden räknas ut ska värdet av sådan egendom bestämmas till ett värde som är lägre än det gängse värdet med iakttagande i tillämpliga delar av bestämmelserna i 55 § 2 och 3 mom. i ArvsskatteL.

4 Arv eller gåva från utlandet till Finland

4.1 Förutsättningar för skattskyldighet   

4.1.1 Förutsättningen är förvärv på grund av arv, testamente, gåva eller personförsäkring

Förutsättningen för arvs- och gåvoskattskyldighet är, att egendom har fåtts som arv, genom testamente eller som gåva (ArvsskatteL 1.1 §). Skattskyldighet uppkommer under vissa förutsättningar på grund av försäkringsersättning som fåtts av en personförsäkring eller på grund av annat därmed jämförbart ekonomiskt stöd. Frågan om, genom hurudant förvärv egendom har fåtts, avgörs enligt grundprinciperna i rättspraxisen som gäller i Finland.

Däremot frågan om, vem som har rätt att genom nämnt förvärv erhålla egendom och hur mycket, avgörs i regel enligt lagstiftningen i arvlåtarens eller gåvogivarens boningsstat. I punkterna 4.2 – 4.7 nedan har man behandlat närmare sådana situationer, där Finlands ärvdabalk ska tillämpas på förvärvet.

4.1.2 Boende i Finland som förutsättning för skattskyldighet

Om egendomens mottagare bodde vid skattskyldighetens början i Finland, är han eller hon skyldig att betala arvs- och gåvoskatt för den erhållna egendomen (ArvsskatteL 4.1 § 1 punkten och 18.1 § 1 punkten). Frågan om boende i Finland avgörs med iakttagande av anvisningarna i punkt 2.2 ovan.

4.2 Förutsättningar för tillämpning av främmande stats lagstiftning

I arvs- och gåvobeskattningen tillämpas en främmande stats lagstiftning om det skattepliktiga förvärvet helt eller delvis bestäms enligt en främmande stats lagstiftning (punkterna 3.3 – 3.6).

Den skattskyldige ska såvitt möjligt ge skattebyrån en utredning om innehållet i den främmande stats lag som ska tillämpas. Om skattebyrån inte känner till innehållet i den främmande stats lag som ska tillämpas och ingen utredning om den fås, kan lagstiftningen i Finland tillämpas i beskattningen.

Med främmande stats lagstiftning avses i denna anvisning sådana i en främmande stats lagstiftning ingående föreskrifter som gäller rätt att genom skattepliktigt förvärv erhålla egendom och förvärvets omfattning.

Med främmande stats lagstiftning avses däremot inte lagstiftningen gällande arvs- och gåvoskatt i den främmande staten. Skyldigheten att betala arvs- och gåvoskatt bestäms i alla situationer enligt lagstiftningen i Finland och de skatteavtal gällande arv och gåva som Finland har ingått.

4.3 Bestämmande av arv enligt Finlands ärvdabalk

4.3.1 Lagen i arvlåtarens hemstat som huvudregel

I arvsbeskattningen som verkställs efter en person som vid sin död varit bosatt i en främmande stat ska arvingarna och arvslott bestämmas på basis av Finlands ärvdabalk, om personen vid sin död hade hemvist i Finland (ÄB 26:5).

I det följande behandlas situationer där arv bestäms i enlighet med Finlands ärvdabalk.

4.3.2 Utvandringssituationer

Arvingarna och arvslott bestäms med iakttagande av Finlands ärvdabalk, om

• arvlåtarens förra hemort var i Finland och
• arvlåtaren var medborgare i Finland vid sin död eller
• arvlåtaren hade bott i den nya hemstaten kortare tid än 5 år omedelbart före sin död (ÄB 26:5).

Med hemvist avses den kommun som har antecknats i befolkningsdatasystemet (Befolkningsdatalagen 4.1 §, Lag om hemkommun 2 § och 22 §).

Om arvlåtaren var medborgare i sin nya hemstat eller hade bott i staten i fråga i minst 5 års tid omedelbart före sin död, tillämpar man på arvet lagstiftningen i arvlåtarens nya hemstat.

Om arvlåtaren var medborgare i en annan stat än Finland eller i sin nya hemstat och hade inte bott i sin nya hemstat i minst 5 års tid omedelbart före sin död, tillämpar man på arvet lagstiftningen i den stat vars medborgare arvlåtaren var.

Arvingarna och arvsandelarna bestäms oberoende av arvlåtarens medborgarskap och boendetid enligt Finlands ärvdabalk, om arvlåtaren har med beaktande av alla omständigheter närmare förbindelser med Finland än med medborgarstaten (ÄB 26:5).

4.3.3 En finländare har hemvist i ett annat nordiskt land vid frånfälle

Arvingarna och arvslott bestäms enligt Finlands ärvdabalk, om

• arvlåtaren var medborgare i Finland vid sin död och
• arvlåtaren hade vid sitt frånfälle hemort i Sverige, Danmark, Norge eller Island, och
• arvlåtarens förra hemort var i Finland, och
• arvlåtaren hade inte haft hemort i sin senaste hemstat oavbrutet i minst under 5 senaste levnadsår, och
• arvingen eller testamentstagaren, vars rätt beror därav, yrkar på inom sex månader från frånfället eller senast vid arvskiftet, att Finlands ärvdabalk ska tillämpas (det samnordiska arvsavtalet 1 art.).

4.3.4 Testamente om tillämpning av Finlands ärvdabalk

Trots de ovan förklarade anvisningarna bestäms arvingarna och arvslott enligt Finlands ärvdabalk, om arvlåtaren har bestämt därom genom testamente (ÄB 26:6). En tilläggsförutsättning är, att

• arvlåtaren var finsk medborgare då han gav sin testamentbestämmelse eller vid sin död eller
• han hade hemvist i Finland då han gav sin testamentbestämmelse, vid sin död eller tidigare.

Trots dessa tilläggsförutsättningar bestäms arvingarna och arvslott enligt Finlands ärvdabalk, om

• arvlåtaren var gift då testamentbestämmelsen gavs, och
• vid avvittringen mellan den efterlevande maken och arvingarna ska Finlands äktenskapslag tillämpas.

4.4 Lagstiftning som ska tillämpas i samband med avvittring

4.4.1 Lagstiftning i makarnas hemstat som huvudregel

Om arvlåtaren var gift vid frånfället, ska man i arvsbeskattningen bestämma den egendom, som den efterlevande maken eller arvingarna är skyldiga att i samband med avvittring av kvarlåtenskapen överlåta till en annan part. Den här egendomen bestäms normalt enligt lagstiftningen i den stat, där makarna hade gemensamt hemvist då den ena maken dog (ÄL 129.1 §).

4.4.2 Utvandringssituationer

Om makarna har flyttat tillsammans från Finland till en främmande stat, tillämpar man Finlands äktenskapslag i kvarlåtenskapsavvittring, om makarna hade bott i den främmande staten kortare tid än fem år omedelbart före den ena makens frånfälle (ÄL 129.2 §).

Finlands äktenskapslag tillämpas trots utflyttning från landet även då den efterlevande maken stannar i Finland eller hade flyttat till en annan stat än dit arvlåtaren hade flyttat.

Då tidsfristen om fem år räknas, tar man i beaktande även boende i den främmande staten innan hemvist beviljats. Om makarna har flyttat från Finland på olika tidpunkter, räknas makarnas boendetid från den tidpunkt då den maken som anlänt senare hade bosatt sig i den främmande staten.

4.4.3 Medborgare i de nordiska länderna

I kvarlåtenskapsavvittring tillämpas Finlands äktenskapslag, om

• båda makar var medborgare i ett annat nordiskt land än sin nya boningsstat då äktenskapet ingicks samt då den ena maken dog, och
• makarnas gemensamma hemvist var vid arvlåtarens frånfälle i Sverige, Danmark, Norge eller Island, och
• makarnas tidigare gemensamma hemvist var i Finland och
• makarna hade bott i den nya boningsstaten kortare tid än två år omedelbart före arvlåtarens frånfälle (Den nordiska äktenskapskonventionen 3 art.).

Finlands äktenskapslag tillämpas trots utflyttning från landet även då den efterlevande maken stannar i Finland eller hade flyttat till en annan stat än dit arvlåtaren hade flyttat.
Om makarna flyttar tillsammans utanför de nordiska länderna, bestäms lagen som ska tillämpas vid avvittringen enligt äktenskapslagen (Den nordiska äktenskapskonventionen 4a art.) (punkt 4.4.2).

4.4.4 Främmande stats lag i samband med återflyttning

I samband med återflyttning tillämpas främmande stats lagstiftning utan karens genast då båda makar har fått hemvist i samma stat. Förutsättningen är, att makarna har tidigare under äktenskapstiden haft hemort i staten i fråga eller är medborgare i staten i fråga då den ena maken dör.

4.4.5 Ansökan om äktenskapsskillnad före utflyttning -> Finlands äktenskapslag

Trots flyttning till en främmande stat och boende där ska man vid avvittring tillämpa Finlands äktenskapslag, om avvittringsgrunden hade uppkommit innan den främmande statens lagstiftning skulle ha tillämpats (ÄL 129.3 §).

4.4.6 Avtal om tillämpning av Finlands äktenskapslag

Oberoende av de ovan beskrivna anvisningarna ska Finlands äktenskapslag tillämpas, om makarna har genom äktenskapsförord kommit överens därom. (ÄL130 §). Förutsättningen är, att

• åtminstone den ena maken har haft hemvist i Finland då avtalet ingåtts, eller
• åtminstone den ena maken har varit medborgare i Finland då avtalet ingåtts, eller
• makarnas gemensamma hemort har tidigare under äktenskapstiden varit i Finland, om makarna inte vid avtalstidpunkten har hemvist i samma främmande stat.

Om makarna hade hemvist i Finland på avtalsdagen, ska avtalet registreras i Finland, för att det skulle vara formellt giltigt (ÄL 131 §).

4.5 Efterlevande makes besittningsrätt till bostad i Finland

4.5.1 Förutsättningarna för besittningsrätt

Trots att man vid avvittring tillämpar främmande stats lag, har den efterlevande maken likväl den i 3:1a § ÄB avsedda besittningsrätten till en bostad som hör till kvarlåtenskapen, om

• bostaden finns i Finland, och
• erhållande av besittningsrätt ska betraktas som skäligt (ÄL 134 §).

Då skäligheten uppskattas, tar man i beaktande egendomen som hör till den efterlevande maken samt den egendom som efterlevande maken får vid avvittring eller i arv eller genom testamente.

Om de nämnda förutsättningarna inte uppfylls, bestäms efterlevande makes besittningsrätt enligt den främmande lag som ska tillämpas på avvittringen.

4.5.2 En finländare har hemvist i ett annat nordiskt land vid frånfället

Om en finsk medborgare vid sitt frånfälle hade hemvist i Sverige. Danmark, Norge eller Island, har den efterlevande maken i ÄB 3:1a § avsedd besittningsrätt till en bostad som hör till kvarlåtenskapen även i ett sådant fall att efterlevande maken inte har besittningsrätt med stöd av hemviststatens lagstiftning som ska tillämpas på arvet (det samnordiska arvsskatteavtalet 3 art.). En ytterligare förutsättning är att arvlåtaren inte hade stadigvarande hemvist i nämnda stat minst under sina sista fem levnadsår.

Bostadens besittningsrätt är inte beroende av det, i vilken stat bostaden finns. Besittningsrätten kan, då förutsättningarna uppfylls, fås även för en bostad som finns i en främmande stat.

4.6 Lagen som tillämpas på gåvor och köp av gåvonatur

4.6.1 Lagen i gåvogivarens hemviststat

På löfte om gåva och fullbordande av gåvan samt på köp av gåvonatur tillämpas lagstiftningen i den stat, där egendomens överlåtare bodde vid överlåtelsetidpunkten (Romfördraget 4 art. 2 punkten).

4.6.2 Överlåtelse av fast egendom

Om överlåtelsens föremål utgör fast egendom, tillämpar man på överlåtelsen och på dess form lagstiftningen i den stat där egendomen finns (Romfördraget 4 art. 3 punkten och 9 art. 6 punkten).

Om donering av en fastighet i strid mot formbestämmelserna enligt lagen i denna stat inte är bindande, kan man inte i gåvobeskattningen anse, att egendom hade fåtts som gåva (jfr JB 2:1 och 4:2).

4.7 Lagstiftning som ska tillämpas på livförsäkring

På avtal om livförsäkring tillämpas lagen i den stat där försäkringstagaren är varaktigt bosatt vid den tidpunkt då avtalet ingås (9 § i lagen om tillämplig lag vid vissa försäkringsavtal av internationell karaktär).

En tilläggsförutsättning är, att

• både försäkringsbolaget och försäkringstagaren har hemvist i EES – stat, och
  • försäkringsavtalet har ingåtts i försäkringsbolagets verksamhetsställe som finns i en EES – stat, och
• försäkringstagaren är varaktigt bosatt i en EES – stat.

I ett livförsäkringsavtal kan man också komma överens om, att på försäkringen ska tillämpas lagen i försäkringstagarens hemviststat (10 § i lagen om tillämplig lag vid vissa försäkringsavtal av internationell karaktär).

I andra än i de ovan nämnda situationerna ska på försäkringsavtal som avses i denna lag tillämpas bestämmelserna i lagstiftningen i den stat, där verksamhetsenheten för försäkringsbolaget som betalt försäkringsersättningen finns, om man inte i försäkringsavtalet särskilt överenskommit om tillämpning av lagstiftningen i en annan stat (13 § i lagen om tillämplig lag vid vissa försäkringsavtal av internationell karaktär, Romfördraget 4 art. 2 punkten).

Enligt lagen som ska tillämpas på livförsäkring avgörs bl.a. frågan om, vem som har rätt till livförsäkringen, om man avstår från ersättningen.

4.8 Tidpunkten för skattskyldighetens början

4.8.1 Skattskyldigheten börjar från frånfället

Skyldighet att erlägga arvsskatt inträder vid arvlåtarens död (ArvsskatteL 5 §). Om egendomen fås på grund av testamentets villkor eller eljest senare än vid arvlåtarens tillfälle, skattskyldigheten börjar förs då egendomen har erhållits (ArvsskatteL 7 §).

4.8.2 Skattskyldigheten börjar då egendomen erhålls

Arvsskatteskyldigheten börjar senare än vid arvlåtarens frånfälle, om arvingarna har förlorat bestämmanderätten till kvarlåtenskapen på grund av att kvarlåtenskapen har överlåtits i konkurs eller till officiell boförvaltare i en sådan situation att dödsboet är överskuldsatt (HFD 20.10.1995/4179, HFD 1946 I 8, KS 3:1).

Om kvarlåtenskapen innehåller egendom som finns i en främmande stat, kan dödsboets officiella utredning inledas snart efter frånfället i enlighet med lagstiftningen i den stat där egendomen finns. Till den officiella utredningen ansluter sig i allmänhet utredningsförvaltningens ensamrätt till att bestämma om kvarlåtenskapen i den stat där egendomen finns.

I en sådan situation kan arvingarna inte ännu vid arvlåtarens frånfälle anses ha fått officiell utredning underkastad egendom. I dessa fall inleds arvsskattskyldigheten först efter det att egendomen har överlåtits från den officiella utredningen till delägarnas bestämmanderätt.

Officiell utredning som inletts i en främmande stat kan omfatta endast egendom som finns i respektive stat. I fråga om egendom som fallit utanför officiell förvaltning inleds arvsskattskyldigheten i regel vid arvlåtarens frånfälle.

4.8.3 Flera inledningstidpunkter

Om egendom som omfattas av officiell förvaltning överlåts till arvingar i flera rater, börjar arvsskattskyldigheten för respektive överlåtelsens vidkommande då egendomen tas emot. Arvsbeskattningen verkställs i dessa fall för respektive rats vidkommande självständigt genom ett separat beskattningsbeslut.

4.9 Skattepliktig egendom

Egendom som ingår i i Finland bosatt persons kvarlåtenskapsandel eller gåva är till alla delar skattepliktig oberoende av i vilken stat egendomen finns. Betydelse har inte heller det, vilken stats medborgare egendomens överlåtare och mottagare är.

Arvsskattepliktig egendom är också skatt på kvarlåtenskapen som eventuellt betalts från dödsboets tillgångar. Om skatten på kvarlåtenskap inte ingår i egendomen som anmälts för arvsbeskattningen, ska den läggas därtill innan skatten fastställs. Kvarlåtenskapsskattesystemet tillämpas bl.a. i USA, Storbritannien och Nya Zeeland.

4.10 Egendom som befriats från arvsskatt genom skatteavtal

4.10.1 Arvlåtaren bodde vid frånfället i Nederländerna

4.10.1.1 Arvsskattefri egendom

Om arvlåtaren bodde i Nederländerna vid frånfället, är egendomen som ingår i förvärvet som i Finland bosatt arvs- eller testamentstagare får fri från arvsskatt.

Arvsskatt ska likväl betalas för kvarlåtenskapen till den del som i den ingår egendom som räknas upp i följande förteckning (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 2 och 3 art.).

• fast egendom som finns i Finland samt till egendomen hörande tillbehör och lösöre
• inteckningslån och andra fordringar, vars säkerhet består av fast egendom som finns i Finland
• förmögenheten i rörelse eller fritt yrke som arvlåtaren bedrivit och som hör till ett fast driftställe i Finland

För annan egendom än den som nämnts i förteckningen kan skatt påföras endast i Nederländerna.

Frågan om, huruvida i Finland befintlig egendom är fast eller inte, avgörs enligt lagstiftningen i Finland.

Med fast egendom likställs inte aktier i fastighets- eller bostadsaktiebolag som berättigar till besittning av en lägenhet i Finland. För dem kan således skatt inte påföras i Finland.

4.10.1.2 Inriktning av skulderna

Skuld, som hänför sig till i Finland skattepliktig egendom eller vars säkerhet består av sådan egendom, dras av endast från värdet av resp. egendom. Om skulden är större än egendomens värde, dras den överskridande delen av från värdet av den arvsskattefria egendomen (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 5 art.).

Annan än ovan nämnd skuld dras av endast från värdet av den arvsskattefria egendomen. Om den här skulden överskrider egendomens värde, dras den överskridande delen av från den skattepliktiga egendomen.

4.10.1.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatten kan avdrag inte göras, eftersom avdragandet av skatten i fallet i fråga ankommer på skattemyndigheten i Nederländerna (Arvsskatteavtalet med nederländerna 8 art. 2 §).

4.10.2 Arvlåtaren bodde vid frånfället i Frankrike

4.10.2.1 Arvsskattefri egendom

Om arvlåtaren bodde i Frankrike vid frånfället, är egendomen som ingår i arvslott eller testamentsegendom som i Finland bosatt arvs- eller testamentstagare får fri från arvsskatt.

Arvsskatt ska likväl betalas för kvarlåtenskapen till den del som i den ingår egendom som räknas upp i följande förteckning (Arvsskatteavtalet med Frankrike 3-6 art.).

• fast egendom i Frankrike och dess tillbehör
• levande eller döda inventarier som betjänar lant- och skogsbruk i Finland
• sådana till fast egendom i Finland hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom, samt
• nyttjanderätter till fast egendom i Finland
• förmögenhet som hör till ett privat företags fasta driftställe i Finland
• lös företagsförmögenhet som hör till yrkesutövares fasta inrättning i Finland
• annan materiell lös egendom i Finland, inbegripet möbler, linnekläder och husgeråd liksom även konstföremål och -samlingar

Som fast egendom betraktas inte i fast egendom intecknade fordringsrätter.

Frågan om, huruvida ett föremål som finns i Finland eller en rättighet som ansluter sig därtill utgör fast egendom eller om de kan anses höra till fastighetens tillbehör, avgörs enligt lagstiftningen som är i kraft i Finland.

Med fast egendom likställs inte aktier i fastighets- eller bostadsaktiebolag som berättigar till besittning av en lägenhet i Finland. För dem kan således arvsskatt inte påföras i Finland.
rvsskatt fastställs också för skattefri egendom, men från skatten dras av den andel som hänför sig till den skattefria egendomen (punkt 4.10.2.3).

4.10.2.2 Inriktning av skulderna

Skulder som hänför sig till skattefria tillgångar som hör till ett privat företags fasta driftställe i Finland dras av från värdet av dessa tillgångar.

Skuld vars säkerhet består av nedan nämnd skattepliktig egendom i Finland dras av endast från värdet av resp. egendom (Arvsskatteavtalet med Frankrike 8 art.).

• fast egendom i Finland och dess tillbehör
• sådana till fast egendom i Finland hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom, samt
• förmögenhet som hör till ett privat företags fasta driftställe i Finland
• lös företagsförmögenhet som hör till yrkesutövares fasta inrättning i Finland

Om sådan skuld inte kan dras av i sin helhet från de nämnda tillgångarna, avdras den överskridande delen från tillgångar som endast är skattepliktiga i Frankrike. Om det inte finns sådan egendom som är skattepliktig i Frankrike eller om den överskridande delen inte kan i sin helhet dras av från värdet av skattepliktiga tillgångar i Frankrike, avdras den överskridande delen av skulderna från tillgångar som är skattepliktiga i Finland.

Övriga skulder och boets avdrag dras av från tillgångar som är skattepliktiga i Frankrike.

4.10.2.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatt som fastställs för en arvinge eller testamentstagare dras av den del, som hänför sig till den i kvarlåtenskapsandelen ingående endast i Frankrike skattepliktiga egendomen (Arvsskatteavtalet med Frankrike 9 art.). Innan skatten som ska dras av beräknas, ska man från denna egendom dra av beloppet av skulder som hänför sig därtill (se punkten ovan).

4.10.3 Arvlåtaren bodde vid frånfället i Schweiz

4.10.3.1 Skattefri egendom

Om arvlåtaren bodde i Schweiz vid frånfället, är egendomen som ingår i arvslott eller testamentsegendom som i Finland bosatt arvs- eller testamentstagare får fri från arvsskatt i Finland.

Arvsskatt ska likväl betalas för kvarlåtenskapen till den del som i den ingår egendom som räknas upp i följande förteckning (Arvsskatteavtalet med Schweiz 2 art. och Inkomstsskatteavtalet 27.12.1956 med Schweiz, 3 art. 2 punkten).

• fast egendom i Finland och dess tillbehör
• levande och döda inventarier i Finland som hör till lant- eller skogsbruk
• sådana till fast egendom i Finland hänförliga rättigheter, på vilka man tillämpar privaträttsliga bestämmelser om fast egendom
• nyttjanderätter till fast egendom i Finland
• rättigheter till fasta eller föränderliga ersättningar (royaltyn), som fås för användning av mineralfyndigheter, källor eller andra fyndigheter i Finland

Som fast egendom betraktas inte fordringar, vilkas säkerhet består av inteckning i fast egendom.

Frågan om, huruvida i Finland befintlig egendom eller därtill hänförlig rättighet till sin natur fast eller lös och vad som utgör till fast egendom hörande tillbehör, bestäms enligt lagstiftningen i Finland.

Med fast egendom likställs inte aktier i fastighets- eller bostadsaktiebolag som berättigar till besittning av en lägenhet i Finland. För dem kan således arvsskatt inte påföras i Finland.
Arvsskatt fastställs också för skattefri egendom, men från skatten dras av den andel som hänför sig till egendomen som är fri från arvsskatt (punkt 4.10.3.3).

4.10.3.2 Inriktning av skulderna

Från värdet av arvsskattefri egendom som finns i Finland avdras den andel av den avlidnes skulder, som motsvarar värdet av dessa tillgångar av det totala värdet av den avlidnes alla tillgångar från vilka skulder inte har dragits av (Skatteavtalet med Schweiz 4 art.).

Den övriga delen av skulderna avdras från värdet av skattefri egendom som finns i Schweiz.

4.10.3.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatt som fastställs för en arvinge eller testamentstagare dras av den del, som hänför sig till den skattefria egendom som ingår i andelen av kvarlåtenskapen och som finns i en annan avtalsslutande stat (Arvsskatteavtalet med Schweiz, avslutningsprotokollet.). Innan skatten som ska dras av beräknas, ska man från den skattefria egendomen dra av beloppet av skulder som hänför sig därtill.

4.10.4 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Norge Danmark eller Island

4.10.4.1 Skattefri egendom

Om arvlåtaren eller gåvogivaren bodde vid frånfället i Norge, Danmark eller Island, är egendomen som i Finland bosatt arv-, testaments- eller gåvotagare förvärvar skattefri i Finland (Det nordiska arvsskatteavtalet 7 art.).

Arvsskatt ska likväl betalas för kvarlåtenskapen till den del som i den ingår egendom som räknas upp i följande förteckning (Det nordiska arvsskatteavtalet 5 art.). 

• fast egendom som finns i Finland samt därtill hörande tillbehör
• aktier i ett bolag, vars huvudsakliga och faktiska ändamål är att äga fast egendom i Finland

Frågan om, huruvida i Finland befintlig egendom är fast eller inte, avgörs enligt lagstiftningen i Finland.

Med fast egendom avses likväl alltid följande egendom.

• tillbehör till fast egendom
• levande och döda inventarier i lantbruk och skogsbruk
• byggnader
• rättigheter, på vilka man tillämpar civilrättens bestämmelser om fast egendom
• nyttjanderätt till fast egendom
• rättigheter till föränderliga eller fasta ersättningar för nyttjandet av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång

Skattepliktig egendom i Finland är dessutom följande lös egendom (Det nordiska arvsskatteavtalet 6 art.).

• lös företagsegendom som hör till yrkesutövarens fasta driftställe i Finland
• lös företagsegendom som hör till yrkesutövarens fasta ställe i Finland

När skatt påförs den skattepliktig egendom som ingår i förvärvet, tas den skattefria egendomen inte alls i beaktande.

4.10.4.2 Inriktning av skulderna

Från värdet av i Finland skattepliktig egendom avdras den andel av skulder och förpliktelser, som motsvarar värdet av de skattepliktiga tillgångarna av tillgångarnas totala värde (Det nordiska arvsskatteavtalet 9 art.).

Den övriga delen av skulderna avdras från värdet av den skattefria egendomen som finns i arvlåtarens eller gåvogivarens boningsstat.

4.10.4.3 Avdragande av arvsskatten

Från arvsskatten som påförs i Finland görs inga avdrag, eftersom undanröjande av dubbelbeskattningen ankommer på arvlåtarens eller gåvogivarens boningsstat (Det nordiska arvs- och gåvoskatteavtalet 10 art.).

4.10.5 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Sverige före 24.8.2007

Sverige har sagt upp det samnordiska arvs- och gåvoskatteavtalet så, att dess giltighet gick ut för Sveriges vidkommande 24.8.2007. Vad ovan i punkt 4.10.4 har förklarats om behandling av skattefri egendom gäller även för en sådan situation, där arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Sverige då skattskyldigheten började och skattskyldigheten började före 24.8.2007.

4.11 Avräkning av utländsk skatt

4.11.1 Förutsättningar för skatteavräkning

I andra skatteavtalssituationer än de som nämns i punkt 4.11.3 avdras från arvs- och gåvoskatten den främmande stats skatt som betalts för samma förvärv (ArvsskatteL 4.2 § och 18.2 §).

Förutsättningen för avräkning av utländsk skatt är att

• egendomens mottagare bodde i Finland då skattskyldigheten började, och
• den skattskyldige har betalat skatt till en främmande stat på grund av förvärvet (arv, testamente, gåva, försäkringsersättning), och
• den skattskyldige påförs arvs- eller gåvoskatt på samma egendom i Finland.

Endast den skatt som har betalts till främmande stat får dras av. Skatt som tillfaller en delstat eller regionala skattetagare är inte avdragbar.

Benämningen av den främmande statens skatt har ingen betydelse, om förutsättningarna för avräkning föreligger. Skatten kan således kallas till exempel för kvarlåtenskapsskatt eller inkomstskatt.

Avräkning av utländsk skatt får inte dras av från den del av arvs- och gåvoskatten som hänför sig till följande egendom.

• fast egendom i Finland
• aktier eller andelar i samfund vars tillgångar till mer än hälften utgörs av fast egendom i Finland (ArvsskatteL 4.1 § 2 punkten och 18.1 § 2 punkten)

4.11.2 Skatteavräkningens storlek

Skatteavräkningen är lika stor som skattebeloppet i främmande stat.
Avräkningen får likväl inte vara större än det belopp som motsvarar en lika stor andel av arvs- och gåvoskatten som den i förvärvet ingående egendomen i den främmande staten utgör av förvärvets hela skattepliktiga belopp.

Om föremålet för utländsk skatt är fast egendom i Finland eller aktier eller andelar i ett bolag, av vars tillgångar över hälften utgör fast egendom i Finland, får utländsk skatt likväl inte dras av från den skatt i Finland som fastställts för egendomen i fråga.

Skatt i annan valuta än valutan inom euroområdet omvandlas till euro enligt valutakursen för den dag då skattskyldigheten började (Kauppalehden valuuttakurssihistoria, www.kauppalehti.fi).

Om den skattskyldige har rätt till avräkning av skatt från flera än en främmande stat, räknas avräkningens maximibelopp för varje stats skatt för sig.

4.11.3 Avräkning av amerikansk förbundsstats skatt

4.11.3.1 I kvarlåtenskapsförvärvet ingår egendom som finns i Förenta Staterna

Om i arvsandelen eller i egendom som har fåtts på grund av testamente ingår egendom som finns i Förenta Staterna, avdras från arvsskatten i Finland den förbundsstatens skatt som i Förenta Staterna påförts för egendomen i fråga (Skatteavtalet med USA V art. 2 stycket).

Man kan dra av endast förbundsstatens kvarlåtenskapsskatt vid namn Federal Estate Tax. Delstaternas kvarlåtenskaps- eller arvsskatter är inte avdragbara.

Förbundsstatens kvarlåtenskapsskatt kan inte dras av mera än vad som av egendom som finns i Förenta Stater förorsakas arvsskatt i Finland.

Rätt till skatteavräkning har också arvingar och testamentstagare som bor i en främmande stat.

4.11.3.2 Egendom finns annanstans än i Finland eller Förenta Staterna

Om arvlåtaren bodde vid frånfället i Förenta Staterna och i kvarlåtenskapsförvärvet ingår egendom som finns annanstans än i Finland eller i Förenta stater, avdras från arvsskatten den förbundsstatens skatt som i Förenta Staterna fastställts för egendomen i fråga (Arvsskatteavtalet med USA V art. 3b punkten).

Såsom skatteavräkning avdras den del av jämförelseskatten, som skatten i Finland utgör av de sammanlagda skatterna i Finland och i Förenta Staterna. Jämförelseskatten är den stats skatt, vars belopp är mindre än skatten i den andra staten.

Rätt till skatteavräkning har också arvingar och testamentstagare som bor i en främmande stat.

5 Förvärvets parter utomlands, egendom i Finland

5.1 Förutsättningar för skattskyldighet  

Arvsskatt ska inte betalas, om ingendera av kvarlåtenskapens, gåvans eller försäkringens mottagare bodde i Finland då skattskyldigheten började. (ArvsskatteL 4.1 § 1 punkten och 18.1 § 1 punkten).

För kvarlåtenskapsförvärvet eller gåvan ska arvs- eller gåvoskatt likväl betalas till den del som det i förvärvet ingår egendom som nämns nedan.

5.2 Skattepliktig egendom

Skattepliktig egendom är

• fast egendom i Finland, och
• aktier eller andelar i samfund vars tillgångar till mer än hälften utgörs av fast egendom i Finland (ArvsskatteL 4.1 § 2 punkten och 18.1 § 2 punkten) (CSN 1997:40).

Skattepliktig egendom är i praktiken aktier i sådana bostads- eller fastighetsaktiebolag, vilkas hemvist är i Finland.

Följande egendom utgör inte fast egendom.

• andel i ett oskiftat dödsbo, även om endast fast egendom skulle ingå i kvarlåtenskapen (HFD 1980 B II 622).
• byggnad, som finns på en fastighet som ägs av någon annan än byggnadens ägare
• arrenderätt eller annan rätt till besittning av fast egendom
• fordringsrätt, vars säkerhet består av fast egendom
• rätt att ta upp marksubstanser

Såsom fast egendom betraktas likväl fastighetens varaktiga och överförbara arrenderättigheter. Sådana är i praktiken stadstomternas arrenderätter.

5.3 Lagstiftning som tillämpas på arv

På arv tillämpas Finlands ärvdabalk, om arvlåtaren var vid sitt frånfälle medborgare i Finland och personen hade i sitt testamente bestämt, att Finlands lag ska tillämpas på arvet (ÄB 26:1 2 punkten).

I annat fall ska frågan om lagstiftning som ska tillämpas på arvet avgöras enligt lagstiftningen den främmande staten.

I följande fall bestäms lagen som ska tillämpas på arvet likväl enligt bestämmelserna om val av lagen i Finlands ärvdabalk (ÄB 26:1, 3 och 4 punkten).

• arvlåtaren var medborgare i Finland och varken boutredning eller arvskifte förrättas i den stat, där arvlåtaren hade bo eller hemvist, eller
• i kvarlåtenskapen ingår egendom i Finland och varken boutredning eller arvskifte förrättas i fråga om den här egendomen i den stat där arvlåtaren hade bo och hemvist

5.4 Lagstiftning som ska tillämpas i samband med avvittring

Frågan om lagstiftning som ska tillämpas i samband med avvittring ska avgöras enligt lagstiftningen i den främmande staten.

I följande fall bestäms lagen som ska tillämpas på avvittringen likväl enligt lagvalsbestämmelserna i Finlands äktenskapslag (ÄL 127.1 §).

• makarnas sista gemensamma bo eller hemvist var i Finland och den ena maken är eller vid sitt frånfälle hade fortsättningsvis bo och hemvist här, eller
• ärendet avser egendom i Finland.

5.5 Skatteavtalssituationer

5.5.1 Arvlåtaren bodde vid sitt frånfälle i Nederländerna, Schweiz eller Frankrike

Om arvlåtaren bodde vid sitt frånfälle i Nederländerna, Schweiz eller Frankrike, är de i punkt 5.2 nämnda aktierna och andelarna arvsskattefri egendom i Finland.

För aktier och andelar kan arvsskatt inte påföras ens i sådant fall att arvingen eller testamentstagaren skulle bo i Finland.

Även om Finland skulle med stöd av skatteavtal kunna beskatta även annan lös egendom än de nämnda aktierna och andelarna, kan för sådan egendom inte fastställas arvsskatt i Finland, eftersom rätt till beskattning inte finns med stöd av ArvsskatteL.

5.5.2 Arvlåtaren eller gåvogivaren bodde i Norge Danmark eller Island

Finland skulle enligt skatteavtalet kunna beskatta även annan lös egendom än aktier och andelar som nämns i punkt 5.2. Trots detta kan för sådan lös egendom inte påföras arvsskatt i Finland, eftersom rätt till beskattning inte finns med stöd av ArvsskatteL.

5.5.3 Arvlåtaren bodde vid sitt frånfälle i USA eller vad medborgare i USA

Finland skulle enligt skatteavtalet kunna beskatta även annan lös egendom än aktier och andelar som nämns i punkt 5.2. Trots detta kan för sådan lös egendom inte påföras arvsskatt i Finland, eftersom rätt till beskattning inte finns med stöd av ArvsskatteL.

5.6 Skulder och avdrag

Från värdet av den i 5.2 avsedda i Finland skattepliktiga egendomen får avdras de skulder och förpliktelser som hänför sig till den. Från skulder, förpliktelser och dödsboets kostnader som inte kan hänföras till en viss egendom dras från de i Finland skattepliktiga tillgångarna av den proportionella andel som motsvarar de i Finland skattepliktiga tillgångarnas andel av värdet på hela kvarlåtenskapen (ArvsskatteL 9 § 4 mom.).

En skuld, förpliktelse eller kostnad som hänför sig till den i Finland skattefria egendomen får inte dras av från den här skattepliktiga egendomen.

Om värdet av den i Finland skattefria egendomen enligt det ovan anförda är mindre än värdet av de skulder, förpliktelser och kostnader som ska dras av från den, dras den överstigande andelen av från värdet av den i Finland skattepliktiga egendomen (HFD:1989-B-564).

6 Om skatteskyldighet för vissa specialgrupper

6.1 Utländska juridiska personers skattskyldighet

6.1.1 Rättsförmåga såsom förutsättning för skattskyldighet

Skattskyldig är den som på grund av arv, gåva eller testamente erhåller egendom (ArvsskatteL 1. 1 §). Med skattskyldig avses både fysiska och juridiska personer. Juridiska personer är bl.a. bolag, föreningar och stiftelser samt andra samfund, som har förmågan att få rättigheter (rättsförmåga).

Frågan om personens rättsförmåga avgörs enligt lagstiftningen i den stat där den juridiska personen är registrerad. Samfundet får rättsförmåga då det har grundats i enlighet med lagstiftningen som gäller för det samt registrerats i handels-, förenings- eller stiftelseregistret.
Egendomen kan på motsvarande sätt anses ha tillfallit en utländsk juridisk person, om den har grundats och registrerats i enlighet med hemstatens lagstiftning och det har rättsförmåga i enlighet med hemstatens lagstiftning.

Rättsförmågan kan också grunda sig på ett internationellt avtal, genom vilket den juridiska personen har grundats (punkt 8).

6.1.2 Trust och skattskyldighet

6.1.2.1 En trust är inte en juridisk person

Det kan i internationella situationer vara oklart, om en sammanslutning varom bestäms i en främmande stats lagstiftning ska betraktas som separat juridisk person eller inte. Särskilt till exempel trustarrangemanget som ingår i lagstiftningen i Förenta Staterna och i Storbritannien har inte i den finska och inte heller i den övriga europeiska rättspraxisen betraktats som särskild juridisk person. Egendomen kan i dessa fall inte anses ha tillfallit själva trusten. Tuulikki Mikkola, Trust-instituutio: Lainvalintaan ja tunnustamiseen liittyviä näkökohtia, s. 10)

6.1.2.2 Avsikten med familjerättslig trust

Truster som förekommer i arvs- och gåvobeskattningen är i allmänhet familjerättsliga truster, vilkas avsikt är att garantera, att egendomen förblir i familjens och släktens besittning. För detta ändamål har i trustens stadgar bestämts om egendomens förvaltning och om uppgifter och befogenheter hos personer som deltar däri.

Trustens stadgar begränsar samtidigt familjemedlemmarnas eller släktingarnas, som är trustens förmånstagare, bestämmanderätt om trustegendomen. Bestämmanderätt har till dessa delar i allmänhet överlåtits till den som förvaltar över trusten. Egendomens överföring till förmånstagarens fria bestämmanderätt har kunnat uppskjutas t.ex. till en tidpunkt, då förmånstagaren blir fullvuxen.

6.1.2.3 Trustegendomens faktiska ägande

Trustsituationerna ska bedömas separat för varje enskilt fall med beaktande av trustens ändamål och andra bestämmelser om trustmedlemmarnas rättigheter, uppgifter och befogenheter som givits i trustens stiftelseurkund.

Trustens avsikt är i allmänhet inte att överföra äganderätt till den som förvaltar över trusten (trustee). Trustförvaltarens uppgift är i allmänhet endast att för trustmedlemmarnas räkning sköta egendomen som överförts till trusten. Den saken, att trustförvaltaren kan få äganderätten tecknad på sitt eget namn, varvid han uppträder som egendomens formella ägare, saknar betydelse.

I arvsbeskattningen kan man i dessa fall normalt utgå från, att trustegendomens formella äganderätt har övergått till trustens förmånstagare (Tuulikki Mikkola, Trust-instituutio: Lainvalintaan ja tunnustamiseen liittyviä näkökohtia, s. 19). Skattskyldiga för egendom som överförts till en trust är således i allmänhet trustens förmånstagare.

Om trustegendomen ska anses ha tillfallit förmånstagarna i samband med grundandet av trusten, kan en senare överlåtelse av trustegendomen till förmånstagarnas besittning inte betraktas som separat förvärv av en gåva.

Äganderätten till tillgångarna i en trust kan dock inte anses ha övergått till trustens förmånstagare i situationer då det helt är beroende på prövning av trustens förvaltare huruvida trustegendomen ska överlåtas till förmånstagarna. I sådana fall övergår äganderätten till förmånstagarna först när förmånstagaren har fått tillgångarna i sin besittning och bestämmer över dem. På motsvarande sätt börjar skyldigheten att betala arvs- eller gåvoskatt från denna tidpunkt.

6.2 Allmännyttighet av utländska juridiska personer

6.2.1 Privaträttsliga samfund

6.2.1.1 Samfundets hemvist finns utanför det europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)

En förening, stiftelse eller annat privaträttligt samfund ska inte betala arvs- eller gåvoskatt, om samfundet kan betraktas som allmännyttigt. (ArvsskatteL 2.1 §). Ett samfund är allmännyttigt, om det har ett allmännyttigt syftemål och det även genom sin verksamhet förverkligar syftemålet.  Ett samfunds syftemål är allmännyttigt till exempel då det är vetenskapligt eller konstnärligt eller främjar folkupplysningen, landets försvar eller det inhemska näringslivet.

Ett samfund kan i allmänhet betraktas som allmännyttigt om det betjänar Finlands officiella förmån. En ideell förening eller stiftelse kan normalt anses främja Finlands officiella förmån, om den har grundats och registrerats enligt Finlands lagstiftning och den har hemvist här.  I Finland registrerade samfund och deras hemvist har antecknats i skatteförvaltningens och patent- och registerstyrelsens företags- och organisationsdatasystem (www.ytj.fi).

Om samfundets syftemål och verksamhet förverkligar endast en främmande stats interna intressen, kan föreningen inte anses vara ett allmännyttigt samfund i Finland. I rättspraxisen har man ansett, att utomlands registrerat samfund inte kan betraktas som allmännyttigt i Finland då det inte hade anknytning till Finland (HFD 1959 I 21, HFD 1973 II 595).

6.2.1.2 Samfundets hemvist finns inom det europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)

Ett samfund, en stiftelse eller ett annat privaträttsligt samfund, vars hemvist finns i en stat som hör till det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet är inte skyldig att betala arvs- eller gåvoskatt för förvärvad egendom, om

• samfundet skulle vara allmännyttigt enligt 2.1 § i ArvsskatteL, om samfundets hemvist skulle vara i Finland och
• samfundet har befriats från arvs- och gåvoskatt enligt skattelag som är i kraft i samfundets hemviststat (EG – domstolen, ärendet C-386/04.)

6.2.2 Samfund som är skattefria med stöd av skatteavtal

6.2.2.1 Samfundets hemvist i Nederländerna eller i Frankrike

Om samfundets hemvist är i Nederländerna eller i Frankrike, anses det vara allmännyttigt i Finland, om

• motsvarigt finskt samfund skulle vara allmännyttigt enligt 2.1 § i ArvsskatteL, om samfundets hemvist skulle vara i Finland och
• samfundet har befriats från arvs- och gåvoskatt enligt den interna lagstiftningen i dess hemviststat (Arvsskatteavtalet med Nederländerna 7 art. och Arvsskatteavtalet med Frankrike 12 art.).

6.2.2.2 Grekiska staten och dess offentligrättsliga samfund

Gåva som givits den grekiska staten eller dess offentligrättsliga samfund är fri från gåvoskatt, om

• föremålet för gåvan är fast egendom i Finland eller Grekland (avtalsstaten), och
• gåvogivaren bodde i Finland eller i nämnda avtalsstat eller var medborgare i nämnda avtalsstat då gåvan gavs, och
• till gåvan ansluter sig ett villkor, enligt vilket fast egendom som utgör föremål för gåvan används för vetenskapliga eller kulturella ändamål och till allmän nytta (Gåvoskatteavtalet med Grekland 1 art 1 och 3 kapitel).

Med fast egendom likställs aktier och andelar i ett bolag, av vars tillgångar största delen utgörs av fast egendom i avtalsstaten.

6.2.3 Utländska religionssamfund

6.2.3.1 Samfundets hemvist finns utanför det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)

Arvs- och gåvoskatt betalas inte för egendom, som har givits till församling eller ett annat religionssamfund (ArvsskatteL 2.1 §).

I föreskriften avsedda församlingar är församlingar som hör till den Evangelisk lutherska kyrkan i Finland och till det Ortodoxa kyrkosamfundet i Finland. Andra religionssamfund är sådana religionssamfund som har registrerats på basis av religionsfrihetslagen.

I Finland registrerade församlingar och andra religionssamfund har införts i Patent- och registerstyrelsens register över religionssamfund (www.prh.fi), (religionsfrihetslagen 16 §).

Om ett religionssamfund inte har registrerats i en stat som hör till det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, kan samfundet inte betraktas som ett skattefritt religionssamfund.

6.2.3.2 Samfundets hemvist inom det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)

Ett religionssamfund, vars hemvist finns i en stat som hör till det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet är inte skyldig att betala arvs- eller gåvoskatt för förvärvad egendom, om

• samfundet skulle vara allmännyttigt enligt 2.1 § i ArvsskatteL, om samfundets hemvist skulle vara i Finland och
• samfundet har befriats från arvs- och gåvoskatt enligt skattelag som är i kraft i samfundets hemviststat (EG – domstolen, ärendet C-386/04.)

6.2.4 Främmande stater och deras offentligrättsliga samfund

Arvs- och gåvoskatt betalas inte för egendom som har givits till staten eller dess inrättning, landskap, kommun, samkommun samt barmhärtighets- eller undervisningsanstalt (ArvsskatteL 2.1 §).

I föreskriften avsedda offentligrättsliga samfund är finska staten eller de offentligrättsliga samfund och inrättningar som bestämts i Finlands lagstiftning. Främmande stater och deras inrättningar kan således inte betraktas som skattefria offentligrättsliga samfund.

6.2.5 EU och dess organ, inrättningar och ämbetsverk

EU och dess organ, inrättningar och ämbetsverk är fria från arvs- och gåvoskatt (protokoll om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier 3 art.). Förutsättningen är att egendomen tas ut för organens officiella användning (jfr L om överlåtelseskatt 3 §).

Europarådet har befriats från skyldigheten att betala arvs- och gåvoskatt för egendom som det erhållit (det allmänna avtalet om Europarådets immunitet och privilegier 7 art. punkt a).

6.3 Internationella organisationer och andra samfund som är skattefria med stöd av internationella avtal

Följande internationella organisationer har befriats från skyldighet att betala arvs- och gåvoskatt för egendom som de erhållit. Förteckningen är inte uttömmande.

• Organisationen för gemensamt försvarsmateriellsamarbete (OCCAR) (4 art. 1 stycket)
• Den europeiska organisationen för kärnforskning (6 art, 1 stycket)
• Europeiska skogsinstitutet (X art, 1 stycket)
• Internationella havsrättsdomstolen (9 art, 1 stycket)
• Internationella brottmålsdomstolen (8 art, 1 stycket)
• Nordiska Investeringsbanken (9 art.).
• Organisationen för förbud mot kemiska vapen (OPCW) (3 art, 6a stycket)
• Latinamerikanska investeringsbolaget (9. stycket, a punkten)
• Nordiska mijöfinansieringsbolaget (NEFCO) (9 art. 1 stycket)
• Nordiska utvecklingsfonden (9 art 1 stycket)
• Europol (4 art, 1 stycket)
• Kommissionen för skydd av Östersjön (5 art, 1 stycket)
• Ministerrådet AVS (4 art, 1 stycket)
• Internationella havsbottenmyndigheten (183 art, 1 stycket)
• Europeiska patentorganisationen (4 art, 1 punkten)
• Europeiska rymdorganisationen (V art, 1 stycket)
• Den gemensamma råvarufonden (48 art, 1 stycket)
• Europeiska samarbetsorganet för meteorologiska satellitfrågor (EUMETSAT) (5 art, 1 stycket)
• Europeiska telesatellitorganisationen (EUTELSAT) (4 art, 1 stycket)
• Internationella satellitorganisationen inom sjöfart (INMARSAT) (4 art, 1 stycket)
• Internationella telesatellitorganisationen (INTELSAT) (4 art, 1 stycket)
• Kommissionen för skydd av Östersjöområdets marina miljö (9 art, 2 stycket)
• Europeiska centret för medellånga prognoser (4 art, 1 stycket)
• Europeiska frihandelssammanslutningen (6 art, a punkten)
• Internationella atomenergiorganisationen (8 § a punkten)
• Förenta Nationerna (FN) (7 § a punkten)
• FN:s fackorgan ( 9 § a punkten)
  Internationella arbetsorganisationen
  Förenta Nationernas livsmedels- och jordbruksorganisationen
  Förenta Nationernas organisation för utbildning, vetenskap och kultur
  Internationella civila luftfartsorganisationen
  Internationella valutafonden
  Internationella banken för återuppbyggnad
  Världshälsoorganisationen
  Världspostföreningen
  Internationella teleunionen

6.4 Skattskyldighet för diplomater m.m.

6.4.1 Utländska diplomater och personalen i vissa internationella organisationer

Personer som i Finland tjänstgör vid en främmande stats diplomatiska beskickning eller vid ett konsulat, deras familjemedlemmar och enskilda tjänstepersonal är skattskyldiga endast till den del som gäller fast eller därmed jämförbar egendom som ingår i förvärvet (ArvsskatteL 4.4 § och 18.5 §). Förutsättningen är dessutom, att personen inte är finsk medborgare.

Beskickningar och konsulat samt deras adresser har räknats upp på utrikesministeriets webbplats (www.formin.finland.fi).

De ovan nämnda bestämmelserna gäller även för personer som i Finland är anställda vid Förenta nationerna, något av dess fackorgan eller Internationella atomenergiorganisationen (IAEA) och för deras familjemedlemmar och enskilda tjänstepersonal.

6.4.2 Privilegier som grundar sig på statsfördrag

Privilegier som gäller för diplomater tillämpas även på personer som är anställda även hos andra internationella organisationer än de som nämns ovan, om man har i statsfördraget som avser organisationens i fråga har kommit överens om privilegiet (t.ex. punkt 6.3).

6.4.3 Medlemmar i EU – parlamentet m.m.

Privilegier som gäller för diplomater gäller inte för medlemmar i EU – parlamentet eller för de medlemsstaters representanter som medverkar i EU:s förvaltningsorgan.

Ledande skattesakkunnig Tero Määttä

Överinspektör Jarmo Salminen