Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: kansainväliset tilanteet

Tämä ohje korvaa aikaisemman Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: kansainväliset tilanteet -ohjeen. Ohjetta on päivitetty ja lisäksi seuraavia kohtia on täydennetty:

• Lukuun 2.3.1.2.2 on lisätty uusi esimerkki.
• Lukuun 2.4.2 on lisätty uusi kappale ja esimerkki.
• Lisätty uusi luku 3.3.2.3 Tulo on lähdeveron alaista, mutta tulosta ei pidätetä veroa, joka sisältää uuden esimerkin.
• Täsmennetty lukua 5.1 Avainhenkilölain mukainen palkka.
• Täsmennetty lukua 5.8 Rajoitetusti verovelvolliselle maksettu työkorvaus tai rojalti.

Lisäksi ohjeeseen on tehty teknisluonteisia täsmennyksiä. Muilta osin ohjeen linjaukset vastaavat sisällöltään aikaisempaa ohjetta.

Ohjeen esimerkeissä käytetyt työntekijän työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksujen määrät ovat vuoden 2023 tasolla. Kunakin vuonna voimassa olevat määrät ovat vakuuttamistietojen sivulla. Työntekijän työeläkevakuutusmaksun määränä esimerkeissä on käytetty alle 53-vuotiailla ja yli 62-vuotiailla käytössä olevaa määrää.

Kun ohjeessa käsitellään verovapaita matkakustannusten korvauksia, kuten päivärahoja, kilometrikorvauksia ja ateriakorvauksia, niiden enimmäismäärät ovat vuoden 2023 voimassa olleen päätöksen mukaiset. Kunakin vuonna voimassa olevat määrät ovat Verohallinnon päätöksessä verovapaista matkakustannusten korvauksista.

Tutustu lisäksi seuraaviin tulorekisteri.fi-sivujen ohjeistuksiin, joissa on kuvattu taulukkomuodossa, mitä tietoja ilmoittamisessa tarvitaan kansainvälisissä tilanteissa:

• Ulkomailla työskentelyn ilmoittaminen
• Suomessa työskentely: suomalainen suorituksen maksaja
• Suomessa työskentely: ulkomainen suorituksen maksaja

1 Tiedonantovelvollisuus kansainvälisissä tilanteissa

1.1 Yleistä kansainvälisten tietojen ilmoittamisesta

Tulonsaajalle ulkomailla tehdystä työstä maksetut tulot ja muut tiedot ilmoitetaan tulorekisteriin palkkatietoilmoituksella silloin, kun tiedot tarvitaan verotusta varten tai kun tulonsaaja on vakuutettu Suomessa. Vastaavasti ulkomailta Suomeen tulleelle työntekijälle Suomessa työskentelystä maksetut tulot ilmoitetaan palkkatietoilmoituksella.

Tulotiedot on ilmoitettava tulorekisteriin kansainvälisissä työskentelytilanteissa aina, jos maksajalla on tiedonantovelvollisuus jollekin tulorekisteriä käyttävälle tiedon käyttäjälle. Esimerkiksi jos tulonsaaja on vakuutettu Suomessa, suorituksen maksajalla on tiedonantovelvollisuus tulorekisteriin työeläkelaitoksille ja muille sosiaalivakuuttajille. Tällöin ei ole merkitystä sillä, maksaako tulon ulkomainen vai kotimainen työnantaja tai missä työ tehdään.

Suomalaisen työnantajan on ilmoitettava palkkatietoilmoituksella tietoja tulorekisteriin seuraavissa kansainvälisissä tilanteissa:

• Ulkomailla työskentelystä maksettu tulo (ulkomailla ja Suomessa asuvalle henkilölle).
• Ulkomailta Suomeen töihin tulevalle tulonsaajalle maksettu tulo Suomessa työskentelystä.
• Ulkomaisen konserniyhtiön maksama palkka ulkomailla työskentelystä, kun suomalainen työnantaja on lähettänyt työntekijän ulkomaille ja tämä on vakuutettu Suomessa.
• Ulkomaan työskentelystä sovittu vakuutuspalkka.
• Lisätiedot ulkomaan työskentelystä Verohallintoa varten (niin sanottu kuuden kuukauden sääntö).
• Lisätiedot pohjoismaisesta työskentelystä Verohallintoa varten.

Tässä ohjeessa suomalaisella työnantajalla tarkoitetaan:

• Suomessa asuvaa luonnollista henkilöä
• Suomessa perustettua yritystä.

Lisäksi suomalaiseen työnantajaan rinnastetaan:

• ulkomainen yritys, jolla on kiinteä toimipaikka Suomessa
• ulkomainen yhteisö, joka on Suomessa yleisesti verovelvollinen.

Ilmoitusta tulorekisteriin ei kuitenkaan anneta, jos suomalainen yritys harjoittaa toisessa valtiossa liiketoimintaa kiinteässä toimipaikassa ja maksaa ulkomailla tehdystä työstä rajoitetusti verovelvolliselle työntekijälle palkkaa, joka rasittaa kiinteän toimipaikan tulosta. Jos työtä on tehty myös Suomessa, ilmoitusvelvollisuus on vain, jos työ on tehty palkanmaksukauden aikana yksinomaan tai pääasiallisesti Suomessa tuloverolain 10 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaisesti. Jos työ on tehty yksinomaan tai pääasiallisesti Suomessa, ilmoitetaan koko palkanmaksukauden palkka eli myös ulkomailla tehdyn työn osuus. Lisäksi ilmoitus on aina annettava, jos työntekijä on vakuutettu Suomessa.

1.2 Ulkomaille rekisteröity yritys työnantajana

Verotuksessa yritystä pidetään ulkomaisena silloin, kun yritystä ei ole perustettu Suomen lainsäädännön mukaan tai yrityksen rekisteröity kotipaikka on muualla kuin Suomessa.

Ulkomaisen yrityksen ilmoitusvelvollisuuteen tulorekisteriin vaikuttaa se, onko yritys Suomessa yleisesti vai rajoitetusti verovelvollinen. Ulkomainen yritys on yleensä Suomessa rajoitetusti verovelvollinen. Poikkeuksen muodostaa ulkomainen yhteisö, joka on Suomessa yleisesti verovelvollinen silloin, kun sillä on Suomessa tosiasiallinen johtopaikka.

Lue lisää ulkomaisen yrityksen yleisestä ja rajoitetusta verovelvollisuudesta Verohallinnon ohjeista Toiminnan aloittaminen Suomessa sekä Yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö Suomessa.

1.2.1 Yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö

Tuloverolain mukaan ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen silloin, kun sillä on Suomessa tosiasiallinen johtopaikka. Yleisesti verovelvolliseen yhteisöön sovelletaan samoja säännöksiä kuin sellaiseen yhteisöön, jonka rekisteröity paikka on Suomessa. Yhteisöä pidetään suomalaisena työnantajana ja sillä on samat ilmoitusvelvollisuudet tulorekisteriin kuin suomalaisella työnantajalla.

Tämän ohjeen kohdassa 4 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan ilmoitusvelvollisuus käsiteltäviä ohjeita ei sovelleta silloin, kun työnantaja on yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö. Yleisesti verovelvollinen yhteisö antaa tiedot tulorekisteriin samalla tavalla kuin Suomessa rekisteröity yhteisö.

1.2.2 Rajoitetusti verovelvollinen ulkomainen yritys

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella yrityksellä on tuloverotuksen kiinteä toimipaikka Suomessa, yritys rinnastetaan suomalaiseen työnantajaan ja sillä on samat ilmoitusvelvollisuudet tulorekisteriin kuin suomalaisella työnantajalla.

Tässä ohjeessa termillä ’ulkomainen työnantaja’ tarkoitetaan rajoitetusti verovelvollista ulkomaista yritystä, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Myös tällaisella yrityksellä on tietyissä tilanteissa velvollisuus ilmoittaa tulorekisteriin tietoja maksamistaan palkoista. Lisäksi ulkomaisen työnantajan, joka vuokraa työntekijöitä Suomessa olevalle työn teettäjälle, on annettava tulorekisteriin verotusta varten tietoja muun muassa työntekijän työskentelystä Suomessa.

Ulkomaisena työnantajana pidetään myös henkilöä, joka toimii työnantajana eikä asu Suomessa (rajoitetusti verovelvollinen).

Ulkomaisen työnantajan on annettava palkkatietoilmoitus tulorekisteriin seuraavissa tilanteissa:

• Suomessa työskentelevälle tulonsaajalle maksetaan palkkaa, ja
  • tulonsaaja on vakuutettu Suomessa
  • tulonsaaja oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan, vaikka hän ei olisikaan vakuutettu Suomessa
  • työntekijä on rajoitetusti verovelvollinen vuokratyöntekijä, ja työntekijän asuinvaltion ja Suomen välisen verosopimuksen mukaan Suomella on verotusoikeus palkkaan tai Suomen ja asuinvaltion välillä ei ole verosopimusta.
• Ulkomailla työskentelevälle tulonsaajalle maksetaan palkkaa, ja tulonsaaja on vakuutettu Suomessa.

Lisäksi ulkomaisen työnantajan, joka vuokraa ulkomailta tulevan työntekijän Suomessa olevalle työn teettäjälle, on annettava tulorekisteriin Verohallintoa varten vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus.

Jos rajoitetusti verovelvollinen ulkomainen yritys, jolla ei ole Suomessa tuloverotuksen kiinteää toimipaikkaa, maksaa tulonsaajalle työkorvausta, yrityksen ei tarvitse ilmoittaa työkorvausta tulorekisteriin, vaikka tulonsaaja asuisi Suomessa.

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella yrityksellä on Suomessa tuloverotuksen kiinteä toimipaikka, sen on annettava tiedot tulorekisteriin myös maksamastaan työkorvauksesta samalla tavalla kuin suomalaisen yrityksen. Tietoa ei kuitenkaan tarvitse ilmoittaa, jos yritys on maksanut työkorvausta rajoitetusti verovelvolliselle ulkomailla tehdystä työstä tai työkorvaus ei muutoin ole Suomesta saatua tuloa tuloverolain 10 §:n mukaan.

Ulkomaisen työnantajan ilmoittamisesta on tarkempaa ohjeistusta kohdassa 4 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan ilmoitusvelvollisuus.

1.3 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan edustaja

Velvollisuus antaa tiedot tulorekisteriin on joko ulkomaisella työnantajalla tai sen edustajalla. Rajoitetusti verovelvollinen ulkomainen työnantaja on velvollinen antamaan palkkatietoilmoituksen ja työnantajan erillisilmoituksen tulorekisteriin, jos työnantaja on merkitty ennakkoperintärekisteriin. Jos työnantajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin, ulkomaisen työnantajan edustajalla on toissijainen velvollisuus ilmoittaa tulorekisteriin verotuksessa tarvittavat tiedot. Jos edustaja ei kuitenkaan ilmoita tietoja, ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tiedot. Edustajasta on säädetty työntekijöiden lähettämisestä annetun lain 8 §:ssä.

Edustajalla on velvollisuus ilmoittaa tulorekisteriin työnantajan puolesta seuraavat tiedot (laki verotusmenettelystä 15a §:n 3 momentti):

• Ulkomaisen työnantajan maksama palkka Suomessa tehdystä työstä silloin, kun ulkomainen vuokratyönantaja on vuokrannut työntekijän Suomessa olevalle työn teettäjälle ja kun työntekijän asuinvaltion ja Suomen välinen verosopimus ei estä Suomea verottamasta palkkaa.
• Ulkomaisen työnantajan maksama palkkatulo silloin, kun palkansaaja oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan.

Lisäksi edustajan on annettava vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus, kun työntekijä aloittaa työskentelyn Suomessa. Aloittamisilmoituksella on ilmoitettava tiedot ulkomaisen vuokratyöntekijän työskentelyn arvioidusta kestosta ja palkan määrästä sekä työn teettäjästä silloin, kun työntekijän asuinvaltion ja Suomen välinen verosopimus ei estä Suomea verottamasta työntekijän palkkaa.

Edustajan velvollisuudesta ilmoittaa edellä mainitut tiedot on säädetty verotusmenettelystä annetun lain 15a §:ssä.

Ilmoitusvelvollisuus vakuuttajille on kuitenkin aina ulkomaisella työnantajalla silloin, kun tulonsaaja tulee vakuuttaa Suomessa riippumatta siitä, onko työnantajalla edustajaa vai ei.

1.4 Yleisesti ja rajoitetusti verovelvollinen tulonsaaja

Maksetut suoritukset ilmoitetaan tulorekisteriin palkkatietoilmoituksella. Ilmoitus ja tulolajit ovat samat kaikille tulonsaajille, sekä rajoitetusti verovelvollisille että yleisesti verovelvollisille. Kun tulonsaaja on rajoitetusti verovelvollinen, palkkatietoilmoituksella on kuitenkin annettava tiettyjä lisätietoja tulonsaajasta, katso kohta 1.5. Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus ovat verotukseen vaikuttavia tietoja. Ne eivät vaikuta vakuuttamisvelvollisuuteen.

Yleisesti verovelvollisena pidetään henkilöä, jonka varsinainen asunto ja koti ovat Suomessa tai joka oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan. Ulkomaille muuttanutta Suomen kansalaista pidetään pääsääntöisesti yleisesti verovelvollisena muuttovuoden jälkeen kolme kalenterivuotta.

Rajoitetusti verovelvollisena pidetään henkilöä, jonka asunto ja koti ovat ulkomailla ja joka ei oleskele Suomessa yli kuutta kuukautta yhtäjaksoisesti. Suomalaisen työnantajan on annettava ilmoitus rajoitetusti verovelvolliselle henkilölle maksetuista suorituksista riippumatta siitä, onko suorituksesta pitänyt periä lähdeveroa tai ennakonpidätystä taikka onko henkilö vakuutettu Suomessa. Ilmoitus on annettava myös korvauksesta, joka rajoitetusti verovelvolliselle on maksettu ulkomailla tehdystä työstä.

Tietyissä tilanteissa suomalaisen maksajan tulee antaa ilmoitus myös rajoitetusti verovelvolliselle yritykselle maksetuista suorituksista. Yritystä pidetään rajoitetusti verovelvollisena, jos sitä ei ole perustettu Suomen lainsäädännön mukaan tai jos sen rekisteröity kotipaikka ei ole Suomi. Katso tarkempi ohjeistus rajoitetusti verovelvolliselle yritykselle maksettujen suoritusten ilmoittamisesta tulorekisteriin luvusta 5.8 Rajoitetusti verovelvolliselle maksettu työkorvaus tai rojalti.

Ulkomainen yhteisö on kuitenkin Suomessa yleisesti verovelvollinen silloin, kun sillä on tosiasiallinen johtopaikka Suomessa. Yleisesti verovelvolliselle yhteisölle maksetut suoritukset ilmoitetaan tulorekisteriin samalla tavalla kuin Suomeen rekisteröidylle yhteisölle maksetut suoritukset.

Tuloverolaissa on lisäksi sellaisia säännöksiä yleisestä verovelvollisuudesta, jotka koskevat joitakin erityisryhmiä, kuten Suomen ulkomaan edustustoissa tai kansainvälisissä järjestöissä työskenteleviä.

Verovelvollisuusasemasta on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus sekä verosopimuksen mukainen asuminen - luonnolliset henkilöt ja ulkomaisten yritysten osalta ohjeissa Toiminnan aloittaminen Suomessa sekä Yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö Suomessa.

1.5 Tulonsaajan ja maksajan lisätiedot kansainvälisissä tilanteissa

Kansainvälisissä tilanteissa tulot ilmoitetaan käyttäen samoja palkkatietoilmoituksen tulolajeja riippumatta siitä, onko tulonsaaja yleisesti vai rajoitetusti verovelvollinen. Jos saaja on rajoitetusti verovelvollinen, on tulonsaajan tietoihin lisäksi merkittävä: Rajoitetusti verovelvollinen: Kyllä. Verovelvollisuusasema (yleisesti verovelvollinen tai rajoitetusti verovelvollinen) ilmoitetaan sen mukaan, mikä se on ollut tulon maksuhetkellä.

Jos rajoitetusti veroverollisen saamasta lähdeveron alaisesta tulosta (esimerkiksi palkasta) on toimitettu ennakonpidätys lähdeveron sijaan, annetaan tieto Ennakonpidätyksen alainen tulo: Kyllä. Maksaja voi toimittaa lähdeveron alaisesta tulosta ennakonpidätyksen vain, jos tulonsaaja esittää kyseiselle vuodelle lasketun rajoitetusti verovelvollisen verokortin, joka on voimassa maksupäivänä.

Tulonsaajan lisätietona ilmoitetaan Ulkomailla työskentelevä henkilö silloin, kun Suomessa vakuutettu työntekijä työskentelee ulkomailla suomalaisen työnantajan lähettämänä. Lisätiedon käyttöä on kuvattu tarkemmin luvussa 4.5.1. Maksajan muuna tietona valitaan maksajan tyypiksi Ulkomainen konserniyhtiö silloin, kun ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan ulkomaille lähetetylle työntekijälle, joka on vakuutettuna Suomessa. Tiedon antaa suomalainen lähettävä yritys.

1.5.1 Suomalainen työnantaja ilmoittajana

Seuraavien erityisryhmien kohdalla tulolajin yhteydessä on annettava tulonsaajan lisätieto tai maksajan muu tieto:

• avainhenkilölain mukainen palkka
• rajakuntatyöstä maksettu palkka (pohjoismaiset tilanteet)
• urheilijalle maksettu palkka tai palkkio
• taiteilijalle maksettu palkka tai työkorvaus.

Näihin erityisryhmiin liittyvä ilmoittamistapa on kuvattu tarkemmin kohdassa 5 Erityistilanteita.

Silloin kun julkisyhteisö maksaa tuloa rajoitetusti verovelvolliselle, maksajan tyyppinä on ilmoitettava julkisyhteisö. Tietoa tarvitaan kansainvälistä tietojenvaihtoa varten.

1.5.2 Ulkomainen työnantaja ilmoittajana

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava maksajan tyypiksi Ulkomainen työnantaja silloin, kun ulkomaisella yrityksellä ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, ilmoittamisessa ei käytetä maksajan tyyppiä Ulkomainen työnantaja.

Ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tulonsaajan lisätieto seuraavien erityisryhmien yhteydessä:

• Ulkomailla asuva vuokratyöntekijä
• Työnantaja maksaa työntekijän puolesta verot (nettopalkkasopimus)
• Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona
• Kansainvälisen erityisjärjestön maksama palkka
• Suomessa sijaitsevan diplomaattisen edustuston maksama palkka.

Tulonsaajan lisätietojen ilmoittamista on kuvattu tarkemmin kohdassa 4.5 Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin, kun työnantaja on ulkomainen ja rajoitetusti verovelvollinen.

1.6 Valuuttamuunnos

Tiedot ilmoitetaan tulorekisteriin euroina. Jos suoritus on maksettu muuna valuuttana, se on muunnettava euroiksi käyttäen maksupäivänä voimassa olevaa EKP:n viitekurssia (Suomen pankki > Valuuttakurssit). Jos suoritus ilmoitetaan tulorekisteriin jo ennen maksupäivää, esimerkiksi palkka-ajon yhteydessä, ilmoitetaan kyseisen ilmoituspäivän mukaisella viitekurssilla muunnettu tulon määrä.

1.7 Asiakastunnisteet

Maksajan asiakastunniste

Suorituksen maksajan on ilmoitettava tiedot tulorekisteriin ensisijaisesti suomalaisella Y-tunnuksella tai henkilötunnuksella.

Jos maksajalla ei ole Suomessa annettua asiakastunnistetta, tiedot ilmoitetaan ulkomaisella tunnisteella. Tällöin on myös annettava tarkentavia yksilöinti- ja yhteystietoja, kuten nimi ja osoite. Jos maksajalla on sekä suomalainen että ulkomainen tunniste, ilmoitetaan molemmat tunnisteet.

Tulonsaajan asiakastunniste

Tulonsaajan tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin ensisijaisesti suomalaisella, väestötietojärjestelmään merkityllä henkilötunnuksella. Suorituksen maksajan on pyydettävä tulonsaajalta hänen henkilötunnuksensa. Ulkomailla asuvasta henkilöstä on lisäksi annettava tieto ulkomaisesta vero- tai henkilötunnisteesta. Jos tulonsaajalla on sekä suomalainen että ulkomainen tunniste, ilmoitetaan molemmat tunnisteet.

Jos tulonsaajalla ei ole suomalaista henkilötunnusta, ilmoittamisessa käytetään tulonsaajan ulkomaista henkilötunnistetta. Lisäksi tulonsaajasta on ilmoitettava vähintään nimi, syntymäaika, sukupuoli ja osoite. Tulorekisteriin on mahdollista ilmoittaa sekä Suomen että asuinvaltion osoite.

Rajoitetusti verovelvollisesta tulonsaajasta on aina ilmoitettava myös asuinvaltio, asuinvaltion verotunniste (TIN) ja osoitetiedot asuinvaltiossa. Jos asuinvaltio ei myönnä verotunnistetta, verotunnisteen tilalla ilmoitetaan asuinvaltion myöntämä muu vastaava tunnus. TIN on Europa -palvelussa voi tarkistaa, onko ulkomainen verotunniste oikean muotoinen. Palvelusta saa lisätietoa eri maissa käytetyistä tunnisteista. Palvelussa ei voi vahvistaa henkilöllisyyttä eikä sitä, onko syötetty numero olemassa ja onko kyseinen valtio antanut sen.

Kansainväliset sopimukset velvoittavat Suomen verohallintoa välittämään tietoja ulkomailla asuvien henkilöiden Suomesta saamista tuloista muiden maiden verohallinnoille. Maksajan on pidettävä palkkakirjanpitoa tulonsaajista, katso tarkemmin Verohallinnon ohjeen Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus, luku 7 Suomalaisen työnantajan velvoitteet ja menettely.

Jos tulonsaajalle on annettu keinotunnus, keinotunnus ilmoitetaan tunnisteen tyypillä Muu tunnus ja lisäksi ilmoitetaan tunnisteen myöntäneen maan maakoodi. Jos tulonsaajalla ei ole väestötietojärjestelmään merkittyä suomalaista henkilötunnusta ja Verohallinto on antanut tulonsaajalle keinotunnuksen esimerkiksi sen vuoksi, että verotusmenettelylain mukaan verotettavan tulonsaajan tiedot saadaan verotukseen, maksaja ilmoittaa ulkomaisen tunnisteen lisäksi Verohallinnon antaman keinotunnuksen, jotta ilmoitus saadaan kohdennettua oikeaan henkilöön. Aina silloin, kun tiedot annetaan muulla kuin suomalaisella, väestötietojärjestelmään merkityllä henkilötunnuksella, on annettava seuraavat tiedot: nimi, syntymäaika, sukupuoli ja osoite. Myös ulkomainen tunniste ilmoitetaan.

2 Ulkomaan työskentelystä maksettujen tulojen ilmoittaminen

2.1 Sosiaalivakuutusmaksut ja vakuuttaminen

Ulkomailla työskentelevä tulonsaaja voi tietyin edellytyksin kuulua Suomen sosiaaliturvaan. Tulonsaajan tulojen perusteella on tällöin maksettava sosiaalivakuutusmaksut Suomeen. Suorituksen maksajan on siten ilmoitettava tarvittavat tiedot myös tulorekisteriin.

Suomesta lähtevä ja ulkomailla työskentelevä työntekijä vakuutetaan Suomessa, jos

• työntekijään sovelletaan EU:n sosiaaliturva-asetusten perusteella Suomen lainsäädäntöä ja hänellä on A1-todistus Suomesta tai
• työntekijään sovelletaan Suomen lainsäädäntöä sosiaaliturvasopimuksen perusteella ja hänellä on todistus sovellettavasta lainsäädännöstä.

Lisätietoa sosiaalivakuutusmaksuista eri tilanteissa on vakuuttajien omilla sivuilla:

• työeläkevakuutus: suorituksen maksajan työeläkelaitos tai Eläketurvakeskus (etk.fi)
• työttömyysvakuutus: Työllisyysrahasto (tyollisyysrahasto.fi)
• työtapaturma- ja ammattivakuutus sekä työntekijän ryhmähenkivakuutus: suorituksen maksajan tapaturmavakuutusyhtiö tai Tapaturmavakuutuskeskus (tvk.fi)
• työnantajan sairausvakuutusmaksu ja työntekijän sairausvakuutusmaksu: Verohallinto (vero.fi) ja Kela (kela.fi).

Jos Suomen ja työskentelyvaltion välillä ei ole sosiaaliturvasopimusta, tulonsaajan kuuluminen Suomen sosiaaliturvaan ratkeaa kansallisen lainsäädännön perusteella. Tällöin on mahdollista, että työntekijä on vakuutettuna sekä Suomessa että työskentelyvaltiossa. Suomessa vakuuttaminen määräytyy erikseen työeläke-, työttömyys- ja työtapaturmavakuuttamisen osalta sekä Kelan hoitaman sosiaaliturvan osalta.

Kun henkilö lähetetään komennukselle ulkomaille, hänelle on määriteltävä vakuutuspalkka, jonka perusteella työnantajan ja työntekijän sosiaalivakuutusmaksut määräytyvät. Vakuutuspalkka on laskennallinen palkka, joka olisi maksettava, jos ulkomailla tehtyä työtä vastaava työ tehtäisiin Suomessa. Eri toimijoiden kesken on omat sääntönsä siitä, milloin sosiaalivakuutusmaksujen määräytymisen perusteena käytetään vakuutuspalkkaa ja milloin todellista maksettua palkkaa. Lue lisää Eläketurvakeskuksen ohjeesta Vakuutuspalkka eläkkeen perusteena olevana työansiona.

Lähtökohtaisesti vakuutuspalkkaan lasketaan kaikki henkilön eläke- ja muiden vakuutusmaksujen perusteena olevat ansiot. Ansiot lasketaan sen mukaan, mitä ne olisivat, jos henkilö työskentelisi Suomessa. Esimerkiksi henkilön bonukset otetaan huomioon keskimääräisinä, osana kiinteää vakuutuspalkkaa. Vakuutuspalkka määritetään siten jo alun alkaen sen suuruiseksi, että siihen sisältyvät ulkomaankomennuksen aikana kertyvät bonukset sen suuruisina, mitä osapuolet arvioivat. Sillä, toteutuvatko bonukset vai eivät, ei ole merkitystä. Komennusaikana toteutuvista bonuksista ei makseta erikseen työeläkevakuutusmaksua, koska ne on huomioitu jo vakuutuspalkan määrässä.

Kaikissa tilanteissa vakuutuspalkkaa ei tarvitse määritellä, esimerkiksi jos ulkomaankomennus kestää alle kuusi kuukautta. Tällöin sosiaalivakuutusmaksut maksetaan tosiasiassa maksetun palkan perusteella.

Verotuksen kuuden kuukauden sääntö on eri asia kuin vakuutuspalkan määrittelyssä käytetty kuuden kuukauden tarkastelujakso. Vakuutuspalkan määrittelyssä tarkastellaan toteutunutta ulkomaan työskentelyaikaa. Jos työskentelyaika ylittää kuusi kuukautta, vakuutuspalkka on määriteltävä.

2.2 Vakuutusmaksujen ja verotuksen perusteena oleva tulo eroaa

Joissakin ulkomaan työskentelyyn liittyvissä tilanteissa joidenkin sosiaalivakuutusmaksujen perusteena oleva tulo on eri kuin verotuksen perusteena oleva tulo. Näissä tilanteissa jollekin tulorekisterin tiedon käyttäjälle on ilmoitettava vakuutuspalkka ja jollekin maksettu palkka.

Sellaisissa tilanteissa, joissa on määritelty vakuutuspalkka, mutta verotuksen perusteena käytetään maksettua palkkaa, Verohallinto ja Kela käyttävät verojen ja maksujen perusteena maksettua palkkaa.

Näissä tilanteissa työnantajan ja työntekijän sairausvakuutusmaksut määräytyvät maksetun palkan perusteella silloin, kun tulo verotetaan progressiivisesti (sekä yleisesti että rajoitetusti verovelvollisen saama tulo). Tällöin vakuutuspalkan yhteydessä annetaan tieto Vakuuttamistiedon tyyppi: Sairausvakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei. Tiedon perusteella Verohallinto ja osa etuuksien maksajista saa tiedon, että sairausvakuutusmaksun ja joidenkin etuuksien perusteena ei ole vakuutuspalkka.

Eläke- ja työttömyysvakuutusmaksut maksetaan kuitenkin vakuutuspalkan perusteella. Työtapaturma- ja ammattitautivakuutusten maksut määräytyvät vakuutuspalkan perusteella, mutta vakuutusten perusteella maksettavat ansionmenetyskorvaukset määritellään maksetun palkan perusteella.

Tilanteita, joissa sosiaalivakuutusmaksujen perusteena oleva tulo voi olla eri kuin verotuksen perusteena oleva tulo, ovat:

• yleisesti verovelvollinen työskentelee ulkomailla
  • vakuutuspalkka määritellään, mutta palkkatuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö (kohta 2.3.1.2)
  • vakuutuspalkka määritellään ja palkan maksaa ulkomainen konserniyhtiö, mutta palkkatuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö (kohta 2.3.2.2)
• rajoitetusti verovelvollinen työskentelee ulkomailla
  • tulonsaaja on vakuutettuna Suomessa, mutta
    • tuloa ei veroteta Suomessa (kohta 2.6.1.1)
    • tulo verotetaan Suomessa, tulo verotetaan lähdeverolain mukaan (kohta 2.6.1.2)
    • tulo verotetaan Suomessa, tulo verotetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaan (niin sanottu rajoitetusti verovelvollisen progressiivinen verotus) (kohta 2.6.1.3)
• yleisesti tai rajoitetusti verovelvollinen on vapaaehtoisesti vakuutettu Suomessa.

Näissä tilanteissa tiedot voidaan ilmoittaa tulorekisteriin yhdellä ilmoituksella silloin, kun suorituksen maksaja käyttää rahapalkkojen ilmoittamiseen ilmoitustapaa 1. Jos suorituksen maksaja käyttää ilmoitustapaa 2, tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin kahdella ilmoituksella. Eri ilmoitustavalla annettavista tiedoista on esimerkkejä edellä mainituissa kohdissa.

Ilmoitustapa 1

Kun suorituksen maksaja ilmoittaa tiedot tulorekisteriin käyttäen ilmoitustapaa 1, sen on ilmoitettava tulolajit

• Vakuutuspalkka
• Palkka yhteissumma.

Näiden tulolajien lisäksi maksajan on ilmoitettava tulolajiin Vakuutuspalkka liittyen tieto: Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Ei sekä Vakuuttamistiedon tyyppi: Sairausvakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei. Lisäksi tulolajiin Palkka yhteissumma liittyvää Vakuuttamistiedon tyyppi -tietoryhmää käyttäen on ilmoitettava ne sosiaalivakuutusmaksut, joita ei makseta tulolajin Palkka yhteissumma perusteella, vaan joiden maksuperusteena on vakuutuspalkka, esimerkiksi:

• Vakuuttamistiedon tyyppi: Työeläkevakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei
• Vakuuttamistiedon tyyppi: Työtapaturma- ja ammattitautivakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei
• Vakuuttamistiedon tyyppi: Työttömyysvakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei

Jos Vakuuttamistiedon tyyppi -tietoryhmällä ei ilmoiteta, että Palkka yhteissumma -tulolajista ei mene kyseisiä maksuja, sosiaalivakuutusmaksut määräytyvät kahteen kertaan sekä vakuutuspalkan että palkan yhteissumman perusteella.

Ilmoitustapa 2

Ilmoitustavalla 2 ilmoitettavissa tulolajeissa on pääsääntöisesti oletuksena tieto siitä, minkä sosiaalivakuutusmaksujen alainen tulolaji on. Ilmoitustavan 2 Aikapalkka-tulolajissa on oletuksena, että se on kaikkien sosiaalivakuutusmaksujen alainen. Vakuuttamistiedon tyyppi on tulolajikohtainen tieto, mutta sitä ei voi kytkeä Aikapalkka-tulolajiin.

Jotta sosiaalivakuutusmaksut eivät menisi kahteen kertaan sekä vakuutuspalkan että aikapalkan perusteella, maksajan on annettava tulorekisteriin kaksi ilmoitusta:

• Vakuutuspalkka ilmoitetaan omalla ilmoituksella. Vakuutuspalkka-tulolajiin liittyen on annettava tieto: Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Ei sekä Vakuuttamistiedon tyyppi: Sairausvakuutusmaksun alainen, Vakuutusmaksun perusteena: Ei.
• Aikapalkka-tulolaji ilmoitetaan omalla ilmoituksella. Aikapalkka-tulolajin lisäksi on ilmoitettava:
  • Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työeläkevakuutus)
  • Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työttömyysvakuutus)
  • Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työtapaturma- ja ammattitautivakuutus).

Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi -tiedot koskevat koko palkkatietoilmoitusta, eikä niitä voi kytkeä yksittäiseen tulolajiin. Jos tiedot vakuutuspalkasta ja aikapalkasta sekä vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi annettaisiin samalla ilmoituksella, sosiaalivakuuttajat eivät saisi tietoa vakuutusmaksujen perusteista.

2.3 Yleisesti verovelvollinen työskentelee ulkomailla

Ulkomailla työskentelevän työntekijän palkkaan voi soveltua niin sanottu kuuden kuukauden verovapaussääntö (tuloverolaki 77 §). Tällöin maksettu palkka on verovapaata Suomessa ja tulosta maksetaan ainoastaan sosiaalivakuutusmaksut, jos tulonsaaja kuuluu Suomen sosiaaliturvan piiriin. Ulkomaan työskentelyn verotuksesta on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Ulkomailla työskentelyn verotus.

Jos palkkatuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö ja tulonsaaja on Suomessa vakuutettu, työnantaja toimittaa ns. minipidätyksen (työntekijän sairausvakuutusmaksu) vakuutuspalkan perusteella oma-aloitteisesti eikä verokorttimuutosta tarvita. Minipidätyksen suuruus vahvistetaan Verohallinnon päätöksellä vuosittain. Lisäksi työnantaja perii palkasta työntekijän osuuden työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksuista. Suorituksen maksaja ilmoittaa tulorekisteriin tulonsaajan lisätietona Ulkomailla työskentelevä henkilö. Tätä tietoa käytetään aina silloin, kun Suomessa vakuutettu työntekijä työskentelee ulkomailla suomalaisen työnantajan lähettämänä.

Jos suomalainen yritys lähettää työntekijän työskentelemään ulkomaille ja ulkomainen konserniyhtiö maksaa työntekijän palkan ja työntekijä on Suomessa vakuutettu, suomalainen yritys maksaa työnantajan sosiaalivakuutusmaksut (mukaan luettuna työnantajan sairausvakuutusmaksun) ja ilmoittaa ne tulorekisteriin. Työntekijän sairausvakuutusmaksu määrätään työntekijälle verotuksen toimittamisen yhteydessä. Näissä tilanteissa suomalainen lähettävä yritys ilmoittaa omat tietonsa maksajan tiedoissa ja antaa maksajan muuna tietona tiedon Ulkomainen konserniyhtiö sekä tulonsaajan lisätietona tiedon Ulkomailla työskentelevä henkilö.

Vakuutuspalkka on ilmoitettava tulorekisteriin kuukausittain viimeistään työskentelyä seuraavan kalenterikuukauden viidentenä päivänä. Merkitystä ei ole sillä, onko työntekijälle ehditty maksaa tosiasiassa vielä palkkaa ulkomaan työskentelystä kyseisen kuukauden aikana. Myös näissä tilanteissa vakuutuspalkka on ilmoitettava.

Kun työnantaja soveltaa palkkatuloon tuloverolain kuuden kuukauden sääntöä, tulolajin lisäksi tulorekisteriin on ilmoitettava tieto Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Kyllä sekä työskentelyvaltion maakoodi. Kuuden kuukauden sääntö soveltuu -tieto voidaan kytkeä yksittäiseen tulolajiin.

Niissä tilanteissa, joissa työntekijälle on määritelty vakuutuspalkka, mutta kuuden kuukauden sääntö ei sovellu, on annettava tieto Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Ei. Näistä tilanteista on kerrottu ohjeen kohdissa 2.3.1.2 (suomalainen työnantaja maksaa palkan) ja 2.3.2.2 (ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan).

Jos ulkomaan työskentelyn ajaksi ei ole määritelty vakuutuspalkkaa eikä palkkatuloon sovellu kuuden kuukauden sääntö, ei tarvitse antaa tietoa Kuuden kuukauden sääntö soveltuu. Palkkatietoilmoitus annetaan tulorekisteriin vastaavalla tavalla kuin jos työ olisi tehty Suomessa. Tällainen tilanne on esimerkiksi silloin, kun työntekijä on lyhyellä ulkomaan komennuksella tai tekee lyhyen työmatkan ulkomaille ja palkka maksetaan tänä aikana edelleen Suomesta.

Kun työnantaja jättää ennakonpidätyksen toimittamatta sen vuoksi, että tuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö, työnantajan on annettava tulorekisteriin Verohallinnon tarvitsemia täydentäviä tietoja, katso kohta 2.4 Lisätiedot ulkomaan työskentelystä.

Silloin kun työnantaja lähettää työntekijän työskentelemään toiseen Pohjoismaahan, sen on annettava tulorekisteriin Verohallinnon tarvitsemia täydentäviä tietoja, katso kohta 2.5 Lisätiedot pohjoismaisessa työskentelyssä.

Alla on kuvattu erilaisia tilanteita sen mukaan, onko tulo Suomessa veronalaista vai ei ja maksetaanko tulosta vakuutusmaksuja Suomeen vai ei. Suomalaisen maksajan velvoitteita tilanteissa, joissa palkanmaksu siirtyy ulkomaiselle konserniyhtiölle, on kuvattu kohdissa 2.3.2 (yleisesti verovelvollinen tulonsaaja) ja 2.6.4 (rajoitetusti verovelvollinen tulonsaaja).

2.3.1 Vakuutuspalkka määritellään

2.3.1.1 Kuuden kuukauden sääntö soveltuu koko palkkakauden

2.3.1.2 Kuuden kuukauden sääntö ei sovellu

Silloin kun kuuden kuukauden sääntö ei sovellu tulonsaajan ulkomaan palkkaan, mutta hänelle on määritelty vakuutuspalkka, työnantaja voi ilmoittaa tiedot yhdellä palkkatietoilmoituksella silloin, kun se käyttää rahapalkkojen ilmoittamiseen ilmoitustapaa 1. Jos työnantaja käyttää ilmoitustapaa 2, sen on annettava tulorekisteriin kaksi ilmoitusta. Katso esimerkki 2.

Jos kuuden kuukauden sääntö ei sovellu ja tulonsaajalle maksetaan rahapalkan lisäksi muutakin tuloa tai annetaan etuja, tiedot on ilmoitettava ilmoitustavalla 2, katso esimerkki 3.

Kuuden kuukauden sääntö ei sovellu esimerkiksi silloin, jos henkilö tekee etätöitä ulkomailla, Suomi-päivät ylittyvät tai oleskelu ulkomailla ei johdu työnteosta. Kuuden kuukauden säännön edellytyksistä on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Ulkomaan työskentelystä saatua palkkaa koskeva kuuden kuukauden sääntö.

Lisätietoa menettelystä, katso kohta 2.2 Vakuutusmaksujen ja verotuksen perusteena oleva tulo eroaa.

Silloin kun työntekijälle on määritelty vakuutuspalkka, mutta tuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö, maksajan on ilmoitettava tulolajin lisäksi tieto: Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Ei.

2.3.1.2.1 Tulo verotetaan kokonaan Suomessa

Rahapalkan lisäksi annetaan luontoisetuja

Jos kuuden kuukauden sääntö ei sovellu ja tulonsaajalle maksetaan rahapalkan lisäksi muutakin tuloa tai annetaan etuja, kuten luontoisetuja, tiedot on ilmoitettava ilmoitustavalla 2 ja on annettava kaksi palkkatietoilmoitusta.

2.3.1.2.2 Työskentelyvaltio verottaa tuloa

Jos suorituksen maksajalla on työnantajavelvoitteet myös työskentelyvaltiossa (esim. kiinteä toimipaikka), sen on yleensä perittävä tulonsaajan palkasta veroa myös työskentelyvaltioon. Jos kuuden kuukauden sääntö ei sovellu, maksaja ei voi jättää ennakonpidätystä toimittamatta Suomessa. Tulonsaaja voi kuitenkin hakea muutosta verokorttiin, jolloin pidätysprosentissa voidaan ottaa huomioon ulkomaille maksettavat verot.

Suorituksen maksaja voi ilmoittaa tulonsaajan palkasta perimänsä ja työskentelyvaltioon tilittämänsä veron erikseen ilmoitettavalla tulolajilla Ulkomaille maksettu vero. Tämä tieto on vapaaehtoisesti annettava täydentävä tieto. Muutoin tiedot ilmoitetaan samalla tavalla kuin edellisen kohdan esimerkeissä.

Vaikka suorituksen maksaja ilmoittaa ulkomaille maksetun veron tulorekisteriin, tulonsaajan on vaadittava omassa verotuksessaan mahdollisen kaksinkertaisen verotuksen poistamista ja myös ilmoitettava veroilmoituksella ulkomaille maksettu vero.

2.3.1.3 Kuuden kuukauden sääntö soveltuu kesken palkkakauden

Jos vakuutuspalkkaa aletaan soveltaa kesken kuukauden, jaetaan vakuutuspalkka luvulla 30,33 silloin, kun palkanmaksukausi on kuukausi. Saatu määrä kerrotaan niiden päivien lukumäärällä, jolloin vakuutuspalkka on voimassa. Jos alan työehtosopimuksessa on sovittu, että kuukausipalkka on jaettava työpäivien mukaan, käytetään jakajana kuukauden työpäivien määrää. Saatu määrä kerrotaan niiden työpäivien määrällä, jolloin vakuutuspalkka on voimassa.

Seuraavassa esimerkissä on kuvattu ilmoittaminen tilanteessa, jossa työntekijän ulkomaan työskentely alkaa kesken palkanmaksukauden ja hänelle määritellään vakuutuspalkka.

2.3.1.4 Vakuuttamistieto muuttuu kesken palkkakauden, kuuden kuukauden sääntö soveltuu osaan palkkakauden palkasta

Vakuuttamistieto koskee koko ilmoitusta. Jos tieto muuttuu kesken palkkakauden, suorituksen maksajan on annettava tulorekisteriin kaksi eri palkkatietoilmoitusta.

2.3.2 Vakuutuspalkka määritellään, palkan maksaa ulkomainen konserniyhtiö

Jos ulkomaille lähetetty työntekijä on vakuutettu Suomessa, työntekijän ja työnantajan sairausvakuutusmaksujen sekä muiden sosiaalivakuutusmaksujen on kerryttävä Suomeen, vaikka palkan maksaisi ulkomainen konserniyritys tai muu yritys, jossa lähettävällä suomalaisella yrityksellä on määräysvaltaa. Näissä tilanteissa lähettävä suomalainen yritys maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksun ja muut sosiaalivakuutusmaksut (mukaan lukien työntekijän osuudet eläke- ja työttömyysvakuutusmaksuista). Suomalainen yritys on myös velvollinen ilmoittamaan tulorekisteriin tiedot vakuutuspalkasta tai todellisesta maksetusta palkasta, jos palkkatuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö.

Tulorekisteriin annettavissa ilmoituksissa suomalainen työnantaja ilmoittaa omat tietonsa maksajan tiedoissa, vaikka tosiasiassa palkanmaksaja onkin ulkomainen yritys. Kun ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan ulkomaille lähetetylle työntekijälle, joka on vakuutettuna Suomessa, suomalaisen lähettävän yrityksen on annettava maksajan muuna tietona tieto Ulkomainen konserniyhtiö sekä tulonsaajan lisätietona tieto Ulkomailla työskentelevä henkilö.

Ulkomainen konserniyhtiö -tieto annetaan myös silloin, kun palkka maksetaan osittain Suomesta ja osittain ulkomailta. Näissä tilanteissa suomalainen työnantaja ilmoittaa Suomesta ja ulkomailta maksettujen palkkojen yhteismäärän sekä toimittamansa ennakonpidätyksen määrän, jos kuuden kuukauden sääntö ei sovellu palkkatuloon. Katso esimerkit kohdissa 2.3.2.1.2 ja 2.3.2.2.2.

Vakuutuspalkka on ilmoitettava tulorekisteriin kuukausittain viimeistään työskentelyä seuraavan kalenterikuukauden viidentenä päivänä.

2.3.2.1 Kuuden kuukauden sääntö soveltuu

Kun palkkatuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö ja vakuutuspalkka on määritelty, työnantajan sairausvakuutusmaksu ja muut sosiaalivakuutusmaksut maksetaan vakuutuspalkan perusteella.

2.3.2.1.1 Koko palkka maksetaan ulkomailta

Kun ulkomainen yritys maksaa työntekijän palkan kokonaan, työntekijän sairausvakuutusmaksun ennakonpidätystä (ns. minipidätystä) ei kerry, koska palkan maksaa ulkomainen yritys. Tulorekisteriin annettujen tietojen perusteella Verohallinto määrää työntekijän sairausvakuutusmaksun suuruuden tulonsaajan lopullisessa verotuksessa.

2.3.2.1.2 Osa palkasta maksetaan ulkomailta ja osa Suomesta

Kun osa palkasta maksetaan Suomesta ja osa ulkomailta ja kuuden kuukauden sääntö soveltuu työntekijän saamaan palkkaan, sosiaalivakuutusmaksut maksetaan tällöinkin vakuutuspalkan perusteella. Lähettävä suomalainen yritys ilmoittaa palkkatietoilmoituksella työntekijälle määritellyn vakuutuspalkan määrän sekä perimänsä työntekijämaksut ja toimittamansa minipidätyksen määrän ennakonpidätyksenä.

2.3.2.1.3 Ulkomaan työskentely päättyy yllättävästä syystä

Kun tulonsaajaan palkkaan soveltuu kuuden kuukauden sääntö, mutta osa palkasta maksetaan ulkomailta, suomalaisella lähettävällä yrityksellä on velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin edellä olevan luvun (2.3.2.1.2) mukaisesti. Tilanteessa, jossa ulkomaan työskentely on päättynyt ennenaikaisesti pakottavasta syystä ja palkanmaksua jatketaan sekä suomalaisen lähettävän yrityksen että ulkomaisen yrityksen toimesta siihen asti kuin alkuperäinen komennus olisi jatkunut, suomalaisella lähettävällä yrityksellä on velvollisuus antaa tiedot tulorekisteriin. Suomalaisen yhtiön on näissä tilanteissa ilmoitettava tulorekisteriin koko tosiasiallinen palkka, myös ulkomaisen yrityksen maksama osuus palkasta.

2.3.2.2 Kuuden kuukauden sääntö ei sovellu

Jos ulkomaille lähetetty työntekijä on Suomessa vakuutettu, mutta tuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö, työnantajan ja työntekijän sairausvakuutusmaksut maksetaan todellisen maksetun palkan perusteella. Työnantajan ja työntekijän työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksut sekä työnantajan työtapaturma- ja ammattitautivakuutusmaksut maksetaan vakuutuspalkan perusteella.

Työnantajan ja työntekijän sairausvakuutusmaksujen perusteena on maksettu palkka siltä osin kuin se olisi ennakonpidätyksen alaista, jos työ olisi tehty Suomessa. Maksuvelvollisuutta ei siis ole kytketty vakuutuspalkkaan. Lähettävän suomalaisen työnantajan tulee pyytää ulkomaiselta palkanmaksajalta tarvittavat tiedot maksetusta palkasta. Verohallinnon luontoisetupäätöksessä on vahvistettu myös ulkomaisten luontoisetujen arvo.

Koska tuloon ei sovellu kuuden kuukauden sääntö, tulo verotetaan Suomessa. Jos työskentelyvaltiolle muodostuu verotusoikeus palkkaan, työntekijän on vaadittava kaksinkertaisen verotuksen poistamista Suomeen annettavalla veroilmoituksella.

Jos suomalainen ja ulkomainen yritys ovat samaa konsernia, suomalainen työnantaja on velvollinen ilmoittamaan tulorekisteriin ulkomaisen työnantajan maksaman palkan. Samassa yhteydessä voi ilmoittaa myös ulkomaisen työnantajan mahdollisesti ulkomaille perimän veron tulolajilla Ulkomaille maksettu vero. Tiedot on annettava viimeistään palkanmaksua seuraavan kalenterikuukauden viidentenä päivänä.

Kun kuuden kuukauden sääntö ei sovellu työntekijän palkkaan, työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin sekä todellinen maksettu palkka että vakuutuspalkka. Tiedot voidaan antaa tulorekisteriin yhdellä palkkatietoilmoituksella silloin, kun käytetään ilmoitustapaa 1. Ilmoitustapa 2 käytettäessä on annettava kaksi ilmoitusta. Menettelystä on kerrottu kohdassa 2.2 Vakuutusmaksujen ja verotuksen perusteena oleva tulo eroaa.

2.3.2.2.1 Koko palkka maksetaan ulkomailta

2.3.2.2.2 Osa palkasta maksetaan ulkomailta ja osa Suomesta

Jos osa palkasta maksetaan Suomesta ja osa ulkomailta eikä kuuden kuukauden sääntö sovellu työntekijän palkkaan, työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin sekä todellinen maksettu palkka että vakuutuspalkka.

2.3.2.2.3 Vakuutuspalkkaa ei määritellä, säännöllinen työskentely kahdessa EU-valtiossa

Jos henkilö työskentelee säännöllisesti kahdessa EU-valtiossa ja hänelle on myönnetty A1-todistus Suomen sosiaaliturvaan kuulumisesta, vakuutuspalkkaa ei yleensä määritellä. Näissä tilanteissa sosiaalivakuutusmaksut määräytyvät tosiasiassa maksetun palkan perusteella.

2.3.3 Tulonsaajaa ei ole vakuutettu Suomessa

2.3.3.1 Kuuden kuukauden sääntö soveltuu

Jos ulkomailla työskentelevää yleisesti verovelvollista työntekijää ei ole vakuutettu Suomessa, ja hänelle maksettavaan palkkatuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö, suomalaisen työnantajan on ilmoitettava tulo tulorekisteriin.

2.3.3.2 Kuuden kuukauden sääntö ei sovellu

Jos ulkomailla työskentelevän yleisesti verovelvollisen työntekijän palkkaan ei sovellu kuuden kuukauden sääntö, se on veronalaista tuloa Suomessa. Suomalaisen työnantajan on toimitettava tulosta ennakonpidätys Suomeen verokortin määräysten mukaan ja ilmoitettava tiedot maksetusta palkasta tulorekisteriin.

Lisäksi maksajan on ilmoitettava Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi -tiedoilla, ettei sosiaalivakuutusmaksuja makseta Suomeen, esimerkiksi: Ei kuulu Suomen sosiaaliturvan soveltamispiiriin (työeläke-, sairaus-, työttömyys sekä työtapaturma- ja ammattitautivakuutus). Täydentävänä tietona voidaan ilmoittaa esimerkiksi: Sosiaaliturvaa koskeva sopimus: Suomeen A1-todistus tai sopimus.

2.3.4 Merimieseläkelain alainen palkkatulo ja ulkomaan työskentely

Merimieseläkelaissa ei ole vakuutuspalkan käsitettä. Jos palkansaaja on merimieseläkelain alainen, maksaja ilmoittaa tulon todellisen maksetun palkan mukaisena. Sosiaalivakuutusmaksut määräytyvät maksetun palkan perusteella.

Tuloverolain kuuden kuukauden sääntö ei sovellu suomalaisella vesialuksella tehdystä työstä saatuun tuloon. Suomalaiseen alukseen rinnastetaan myös suomalaisen yrityksen vuokralle ottama ulkomainen alus, jonka mukana seuraa vain vähäinen määrä miehistöä taikka ei lainkaan.

Sen sijaan ulkomaisilla laivoilla tehdystä työstä saatu tulo voi olla verovapaata kuuden kuukauden säännön nojalla.

Lue lisää merityötulon ilmoittamisesta ohjeesta Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: työntekijän palkitseminen, yrittäjälle maksettavat suoritukset ja muut erityistilanteet luku 2 Merityötulo.

2.3.5 Yrittäjälle maksettu palkka ja kuuden kuukauden sääntö

Jos ulkomaille työskentelemään lähtevä tulonsaaja on YEL-vakuutettu (yrittäjän eläkevakuutus) ja maksettuun palkkaan soveltuu kuuden kuukauden sääntö, sosiaalivakuutusmaksut maksetaan YEL-työtulon perusteella.

Eläkelaitoksen vahvistama YEL-työtulo on työeläke- ja sairausvakuutusmaksujen perusteena oleva tulo ja se korvaa yrittäjän saaman palkan työeläke- ja sairausvakuutusmaksun perusteena. Tietoa vahvistetusta työtulosta ei ilmoiteta tulorekisteriin, mutta yrittäjän saama palkka ilmoitetaan tulorekisteriin Verohallintoa varten. Työnantajan sairausvakuutusmaksu määräytyy maksetun palkan perusteella.

Tulo ilmoitetaan tulorekisteriin seuraavasti:

Yrittäjälle maksettu palkka, kuuden kuukauden sääntö soveltuu.

TULONSAAJAN TIEDOT
Tieto työeläkevakuutuksesta: Yrittäjän eläkevakuutus (YEL)
Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työeläkevakuutus) Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työttömyysvakuutus) Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työtapaturma- ja ammattitautivakuutus)
Ilmoitustapa 1	euroa	Ilmoitustapa 2	euroa
101 Palkka yhteissumma	2500.00	201 Aikapalkka	2500.00
Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Kyllä Työskentelyvaltion maakoodi: ZZ		Kuuden kuukauden sääntö soveltuu: Kyllä Työskentelyvaltion maakoodi: ZZ

2.3.6 Kannustinpalkkiot ja kuuden kuukauden sääntö

Työsuhdeoptiosta saatu tulo voi olla tietyin edellytyksen verovapaata kuuden kuukauden säännön nojalla. Edellytysten täyttyessä työnantaja voi soveltaa kuuden kuukauden sääntöä ilmoittaessaan suorituksen tulorekisteriin. Työnantajan on esimerkiksi järjestettävä luotettava työskentelypäivien seuranta ja tarkistettava, että verovapauden edellytykset täyttyvät, ennen kuin ilmoittaa työsuhdeoption tulorekisteriin.

Työsuhdeoptiosta määrätään Suomessa sairaanhoitomaksu, jos työntekijä on edun käyttöhetkellä Suomessa sairausvakuutettu.

Jos työntekijälle on määritelty vakuutuspalkka ulkomaan työskentelyn ajalle ja tuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö, ulkomaan työskentelyn ajalta kertyneestä optioedusta ei määrätä erikseen sairaanhoitomaksua vakuutuspalkasta määrätyn sairaanhoitomaksun lisäksi. Lue edellytyksistä ja sairausvakuutusmaksun määräytymisestä Verohallinnon ohjeesta Työsuhdeoption ja työsuhteeseen perustuvan osakeannin verotus kansainvälisissä tilanteissa.

2.3.7 Ulkomaan työskentelyyn liittyvät verovapaat kustannukset

Ulkomaan työskentelyyn liittyvät kustannusten korvaukset ilmoitetaan tulorekisteriin tulolajilla Päiväraha (331). Päivärahan tyyppi -tietona ilmoitetaan tällöin Ulkomaan työskentelyyn liittyvät verovapaat korvaukset. Ulkomaan työskentelyyn liittyvillä verovapailla kustannusten korvauksilla tarkoitetaan tuloverolain 76 §:n 1 momentin 5 kohdan mukaisia ulkomailla työskentelyyn liittyviä verovapaita korvauksia. Kyseisen Päivärahan tyyppi -tiedon avulla ilmoitetaan kaikki ulkomailla työskentelyyn liittyvät verovapaat kulut, kuten lentokulut, tietullimaksut ja muut kustannukset. Näin ollen myös liikenteenharjoittajan antamaan tositteeseen perustuvat kulut ilmoitetaan kyseisen Päivärahan tyyppi -tiedon avulla, jos kyse on ulkomaan työskentelyyn liittyvistä tuloverolain 76 §:n mukaisista kulueristä.

2.4 Lisätiedot ulkomaan työskentelystä (kuuden kuukauden sääntö)

2.4.1 Ilmoitettavat tiedot

Lisätiedot ulkomaan työskentelystä ilmoitetaan tulorekisteriin Verohallintoa varten. Ulkomaan työskentelyn lisätietoina tarkoitetaan tässä luvussa NT2-tietoja ja työnantajan ilmoitusta Suomessa oleskelujaksoista. Tiedot voidaan antaa joko palkkatietojen yhteydessä tai erikseen. Suositus kuitenkin on, että lisätiedot ulkomaan työskentelystä annetaan erillisellä palkkatietoilmoituksella.

Tiedot on ilmoitettava silloin, kun työnantaja on soveltanut palkkatuloon tuloverolain 77 §:n mukaista kuuden kuukauden sääntöä.

Ulkomaan työskentelystä saatu palkka on Suomessa verovapaata, jos siihen soveltuu tuloverolain 77 §:n mukainen kuuden kuukauden sääntö. Ulkomaan työskentelyn verotuksesta on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Ulkomailla työskentelyn verotus.

Ulkomaan työskentelyn lisätietoja (NT2 ja Suomessa oleskelujaksot) ei tarvitse ilmoittaa tulorekisteriin, jos palkan maksaa ulkomainen työnantaja. Ulkomaan työskentelyn lisätiedot annetaan vain, jos suomalainen työnantaja on jättänyt ennakonpidätyksen toimittamatta. Jos palkan maksaa ulkomainen konserniyhtiö, ulkomaan työskentelyn lisätietoja ei anneta, koska suomalainen yhtiö ei ole jättänyt ennakonpidätystä toimittamatta.

2.4.1.1 Ennakonpidätystä ei toimiteta Suomeen (NT2-tiedot)

Työnantaja voi jättää ennakonpidätyksen toimittamatta ulkomaan työskentelystä maksamastaan palkasta, jos kuuden kuukauden säännön edellytykset täyttyvät. Kun työnantaja jättää ennakonpidätyksen toimittamatta tulonsaajan palkasta ja alkaa soveltaa kuuden kuukauden sääntöä, on työnantajan annettava tulorekisteriin tiedot ulkomaan työskentelystä NT2-tietoina.

Tällöin NT2-tietoina ilmoitetaan seuraavat tiedot:

• Työskentelyvaltio tai työskentelyvaltiot, jos useita (pakollinen tieto)
• Työskentelypaikkakunta (vapaaehtoinen tieto)
• Osoite työskentelyvaltiossa (vapaaehtoinen tieto)
• Oleskelujaksot työskentelyvaltiossa (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä (arvio)
• Työskentelyjaksot ulkomailla (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä (arvio)
• Palkka rasittaa työntekovaltiossa olevaa kiinteän toimipaikan tulosta (K/E) (pakollinen tieto)
• Työskentelyvaltiolla on verotusoikeus palkkaan (K/E) (pakollinen tieto)
• Rahapalkka kuukaudessa (vapaaehtoinen tieto)
• muut korvaukset ja edut (vapaaehtoinen tieto)

2.4.1.2 Työnantajan ilmoitus Suomessa oleskelujaksoista

Ilmoituksella annetaan seuraavat tiedot:

• Oleskeluajat Suomessa (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä
• Jos työntekijä ei ole lainkaan oleskellut Suomessa ilmoitusajanjaksona, maksajan on valittava kohdassa Oleskeluajat Suomessa:
  • ilmoitukseen ei sisälly oleskelujaksoja Suomessa (K/E)

2.4.2 Tietojen ilmoittamisen ajankohta ja tietojen korjaaminen

Työnantajan on arvioitava ennen ensimmäisen ulkomaan työskentelystä maksettavan palkan maksamista, onko suorituksesta toimitettava ennakonpidätys Suomeen. Työnantajan on ilmoitettava NT2-tiedot viimeistään viidentenä kalenteripäivänä sen palkanmaksupäivän jälkeen, jolloin ennakonpidätys jätetään ensimmäisen kerran toimittamatta.

NT2-tiedot on annettava kultakin kalenterivuodelta.

Jos ulkomailla työskentely jatkuu seuraavan vuoden puolelle, aikaisemmin annettuja NT2-tietoja ei tarvitse korjata vaan muuttuneet tiedot ilmoitetaan uudella palkkatietoilmoituksella. Tällöin NT2-tiedot on annettava seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä.

Viimeiseltä työskentelyvuodelta annetut NT2-tiedot on korjattava seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä, jos niissä on tapahtunut muutoksia. Esimerkiksi jos ulkomailla oleskelun tai työskentelyn todellinen päättymispäivä on eri kuin arvioitu päättymispäivä, on viimeisen työskentelyvuoden NT2-tietoja korjattava.

Kuitenkin jos työskentelyvaltio muuttuu, pitää aina antaa uudet NT2-tiedot, jos ennakonpidätys edelleen jätetään toimittamatta. Tiedot on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä sen palkanmaksupäivän jälkeen, jolloin ennakonpidätys jätetään ensimmäisen kerran toimittamatta tässä valtiossa tehdystä työstä maksetusta palkasta. Kohdassa Työskentelyjaksot ulkomailla ilmoitetaan ulkomailla työskentelyn todellinen alkamispäivä.

Tilanteissa, joissa tulonsaaja työskentelee ulkomailla kokonaisuudessaan yli kuusi kuukautta mutta työnantaja vaihtuu työskentelyn aikana, voi palkkaan soveltua tuloverolain 77 §:n mukainen kuuden kuukauden sääntö, jos työskentely yhteensä ylittää kuusi kuukautta. Jälkimmäisen työnantajan on mahdollista soveltaa palkkaan tuloverolain 77 §:n mukaista kuuden kuukauden sääntöä, jos se voi varmistua tuloverolain 77 §:n edellytysten täyttymisestä aiemman työskentelyn aikana.

Jos jälkimmäinen työnantaja soveltaa tuloverolain 77 §:ää ja jättää ennakonpidätyksen toimittamatta, tulee NT2-tiedoissa ilmoittaa ulkomailla oleskelu- ja työskentelyjaksot oleskelun ja työskentelyn todellisen alkupäivän mukaisesti.

Vaikka Suomeen aluksi toimitetaan ennakonpidätys, voi myöhemmin varmistua, että kuuden kuukauden sääntö soveltuu palkkatuloon. Kun kuuden kuukauden säännön soveltuminen on varmistunut, työnantaja voi oma-aloitteisesti jättää ennakonpidätyksen toimittamatta Suomeen. Lisäksi työnantajan on tällöin annettava tulorekisteriin NT2-tiedot. Jos työnantaja soveltaa kuuden kuukauden sääntöä takautuvasti, vanhoille kuukausille ei tarvitse antaa NT2-tietoja. NT2-tiedot annetaan siitä päivästä lähtien, kun työnantaja jättää ennakonpidätyksen toimittamatta.

Työnantajan ilmoitus Suomessa oleskelujaksoista on annettava myös siinä tilanteessa, kun kuuden kuukauden sääntöä on sovellettu takautuvasti.

Katso palkkojen ja ennakonpidätystietojen korjaamisesta lisää kohdasta 2.7.1 Kuuden kuukauden säännön soveltuminen varmistuu myöhemmin.

Jos ennakonpidätys on jätetty toimittamatta, mutta myöhemmin selviää, ettei kuuden kuukauden sääntö sovellukaan palkkatuloon, on NT2-tietoina ilmoitetuissa työskentely- ja oleskelujaksoissa tapahtuneet muutokset korjattava antamalla korvaava palkkatietoilmoitus.

Työnantajan ilmoituksessa Suomessa oleskelujaksoista ilmoitetaan oleskelujaksot Suomessa ulkomaan työskentelyn aikana. Nämä tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin viimeistään seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä. Oleskelujaksoja ei yleensä tiedetä vielä palkanmaksun yhteydessä, vaan työntekijä voi ilmoittaa ne työnantajalle jälkikäteen. Tiedot voidaan kuitenkin antaa myös heti, kun ulkomaan työskentely on päättynyt. Jos tiedot oleskelujaksoista annetaan kuukausittain, tulee huolehtia, että tiedot annetaan koko verovuodelta.

Suomessa oleskelujaksot on ilmoitettava riippumatta siitä, mistä syystä työntekijän on oleskellut Suomessa. Myös siinä tilanteessa, että Suomessa oleskelun voidaan katsoa johtuvan tuloverolain 77 §:n mukaisesta pakottavasta ja odottamattomasta syystä, oleskelujaksot on ilmoitettava tulorekisteriin.

Jos oleskelujaksot Suomessa on ilmoitettu virheellisesti, tieto korjataan antamalla korvaava palkkatietoilmoitus.

2.5 Lisätiedot pohjoismaisessa työskentelyssä

Pohjoismainen sopimus veron kannosta ja siirrosta (97/1997) eli niin sanottu TREKK-sopimus sääntelee tiedon kulkua ja verojen siirtämistä Pohjoismaiden välillä. Tätä varten työnantajan on annettava Verohallinnolle toisessa Pohjoismaassa tapahtuvasta työskentelystä

• NT1-tiedot silloin, kun ennakonpidätys toimitetaan edelleen Suomeen
• NT2-tiedot silloin, kun ennakonpidätystä ei toimiteta Suomeen.

Kun Verohallinto on saanut NT-tiedot, se lähettää ne työntekovaltion veroviranomaiselle. Lisäksi Verohallinto toimittaa maksajalle ja tulonsaajalle ilmoituksen annetuista NT-tiedoista.

NT-tiedot annetaan, jotta asuinvaltion ja työskentelyvaltion veroviranomaiset saavat tiedon siitä, kummassa valtiossa palkkatulosta maksetaan veron ennakkoa. Jos ennakonpidätys on aluksi toimitettu Suomeen ja on annettu NT1-tiedot, tietoja ei muuteta takautuvasti NT2-tiedoiksi, jos myöhemmin selviää, että työskentelyvaltiolle muodostuukin verotusoikeus palkkaan ja ennakonpidätys jätetään toimittamatta Suomessa, katso tarkemmin kohta 2.5.2.

Lisätietoa ilmoittamisesta pohjoismaisessa työskentelyssä on Verohallinnon ohjeessa Ulkomailla työskentelyn verotus.

2.5.1 Ilmoitettavat tiedot

Lisätiedot pohjoismaisesta työskentelystä ilmoitetaan tulorekisteriin Verohallintoa varten. Ulkomaan työskentelyn lisätietoina tarkoitetaan tässä luvussa NT1- ja NT2-tietoja sekä työnantajan ilmoitusta Suomessa oleskelujaksoista. Tiedot voidaan antaa joko palkkatietojen yhteydessä tai erikseen. Suositus kuitenkin on, että lisätiedot ulkomaan työskentelystä annetaan erillisellä palkkatietoilmoituksella.

Kun palkka maksetaan Suomesta ja työntekijä työskentelee toisessa Pohjoismaassa, on aina ilmoitettava tulorekisteriin joko NT1- tai NT2-tiedot. Lisäksi silloin, kun ennakonpidätys on jätetty toimittamatta kuuden kuukauden säännön soveltumisen takia, on NT2-tietojen lisäksi ilmoitettava Suomessa oleskelujaksot samoin kuin edellä kohdassa 2.4 on kuvattu.

2.5.1.1 Ennakonpidätys toimitetaan Suomeen (NT1-tiedot)

Kun työntekijä työskentelee toisessa Pohjoismaassa, ennakonpidätys on toimitettava Suomeen, jos

• työntekijän oleskelu työntekovaltiossa ei ylitä 183 päivää 12 kuukauden aikana,
• palkan maksaa suomalainen työnantaja,
• palkalla ei rasiteta työskentelyvaltiossa olevan kiinteän toimipaikan tulosta ja
• kyseessä ei ole työvoiman vuokraus.

Silloin kun ennakonpidätys toimitetaan Suomeen, työnantajan on annettava toisessa Pohjoismaassa työskentelevästä työntekijästä tulorekisteriin NT1-tiedot. NT1-tietoina ilmoitetaan seuraavat tiedot:

• Työskentelyvaltio (pakollinen tieto)
• Työskentelypaikkakunta (vapaaehtoinen tieto)
• Osoite työskentelyvaltiossa (vapaaehtoinen tieto)
• Oleskelujaksot työskentelyvaltiossa (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä (arvio)
• Toimeksiantaja työskentelyvaltiossa (pakollinen tieto)
  • tunniste, nimi
  • osoite
• Palkka rasittaa työntekovaltiossa olevaa kiinteän toimipaikan tulosta (K/E) (pakollinen tieto)
• Työskentelyvaltiolla on verotusoikeus palkkaan (K/E) (pakollinen tieto)

2.5.1.1.1 Oleskelujaksojen ilmoittaminen NT1-tiedoissa

NT1-tiedoissa ilmoitettavien oleskelujaksojen perusteella tarkistetaan, että tulon verotusoikeus on edelleen asuinvaltiolla eikä työskentelyvaltiolle muodostu verotusoikeutta oleskelun perusteella. Pohjoismaisen verosopimuksen mukaan asuinvaltiosta maksettava palkka voidaan verottaa työskentelyvaltiossa, jos työntekijä oleskelee työskentelyvaltiossa yli 183 päivää perättäisten 12 kuukauden aikana.

Jos työntekijä työskentelee toisessa Pohjoismaassa jaksoittaisesti siten, että työskentelyn alku- ja loppupäivän välinen ajanjakso on enintään 183 päivää, oleskelujakso voidaan ilmoittaa yhtenä ajanjaksona, vaikka ajanjaksoon sisältyisi myös Suomessa oleskelua.

Jos oleskelujakson alku- ja loppupäivän välillä on yli 183 päivää, mutta tosiasiallista oleskelua toisessa Pohjoismaassa on kuitenkin enintään 183 päivää 12 kuukauden ajanjaksona, on NT1-tiedoissa ilmoitettava todelliset oleskelujaksot. Jos oleskelujaksona ilmoitetaan yli 183 päivän ajanjakso, työskentelyvaltio katsoo, että sille muodostuu verotusoikeus palkkaan, ja se voi vaatia veron ennakkoa maksettavaksi työskentelyvaltiossa.

On suositeltavaa, että palkkatietoilmoituksella ilmoitetaan arvio koko työskentelyjakson oleskeluista työskentelyvaltiossa ja että muutokset oleskeluaikoihin annetaan korvaavalla palkkatietoilmoituksella. Näin sekä asuinvaltion että työskentelyvaltion viranomaiset saavat tiedon koko työskentelyajan oleskelujaksoista viimeisimmällä palkkatietoilmoituksella annetuista NT-tiedoista. Jos arvioi, että NT-tiedot saattavat muuttua, ne kannattaa antaa erillisellä palkkatietoilmoituksella, jotta korvaavalla ilmoituksella tarvitsee korjata vain NT-tietoja.

2.5.1.2 Ennakonpidätystä ei toimiteta Suomessa (NT2-tiedot)

Kun työntekijä työskentelee toisessa Pohjoismaassa eikä ennakonpidätystä toimiteta Suomessa, tieto ennakonpidätyksen toimittamatta jättämisestä on aina annettava NT2-tietoina. Ennakonpidätys voidaan jättää toimittamatta kahdesta syystä:

• ulkomaan työtuloa koskevan tuloverolain 77 §:n nojalla
• pohjoismaisesta verosopimuksesta johtuen silloin, kun kuuden kuukauden sääntö ei sovellu mutta tulon kaksinkertaisen verotuksen poistamiseen sovelletaan vapautusmenetelmää.

Toisessa Pohjoismaassa työskentelystä saatu palkka on Suomessa verovapaata, jos siihen soveltuu tuloverolain 77 §:n mukainen kuuden kuukauden sääntö. Tällöin tiedot ilmoitetaan, kuten on ohjeistettu edellä luvussa 2.4. Vaikka kuuden kuukauden sääntö ei sovellu, voi työskentelyvaltiolle muodostua verotusoikeus pohjoismaisen tuloverotusta koskevan verosopimuksen mukaan. Verotusoikeus voi muodostua esimerkiksi sillä perusteella, että työnantajalla on kiinteä toimipaikka työskentelyvaltiossa. Tällöin mahdollinen kaksinkertainen verotus poistetaan asuinvaltiossa eli Suomessa. Jos palkkatuloon ei kuitenkaan sovellu kuuden kuukauden sääntö, työnantaja voi jättää ennakonpidätyksen toimittamatta vain, jos työntekijä on hakenut muutoksen verokorttiin.

Pohjoismaisissa tilanteissa NT2-tietoina ilmoitetaan seuraavat tiedot:

• Työskentelyvaltio tai työskentelyvaltiot, jos useita (pakollinen tieto)
• Työskentelypaikkakunta (vapaaehtoinen tieto)
• Osoite työskentelyvaltiossa (vapaaehtoinen tieto)
• Oleskelujaksot työskentelyvaltiossa (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä (arvio)
• Työskentelyjaksot ulkomailla (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä (arvio)
• Palkka rasittaa työntekovaltiossa olevaa kiinteän toimipaikan tulosta (K/E) (pakollinen tieto)
• Työskentelyvaltiolla on verotusoikeus palkkaan (K/E) (pakollinen tieto)
• Rahapalkka kuukaudessa (vapaaehtoinen tieto)
• muut korvaukset ja edut (vapaaehtoinen tieto)

2.5.1.3 Työnantajan ilmoitus Suomessa oleskelujaksoista

Kun työntekijä työskentelee toisessa Pohjoismaassa ja tuloon soveltuu kuuden kuukauden sääntö, työnantajan on annettava ”Työnantajan ilmoitus Suomessa oleskelujaksoista”. Ilmoituksessa annetaan seuraavat tiedot:

• Oleskeluajat Suomessa (pakollinen tieto)
  • alkupäivä
  • loppupäivä
• Jos työntekijä ei ole lainkaan oleskellut Suomessa ilmoitusajanjaksona, maksajan on valittava kohdassa Oleskeluajat Suomessa:
  • ilmoitukseen ei sisälly oleskelujaksoja Suomessa (K/E)

2.5.2 Tietojen ilmoittamisen ajankohta

Työnantajan on arvioitava ennen ensimmäisen ulkomaan työskentelystä maksettavan palkan maksamista, onko suorituksesta toimitettava ennakonpidätys Suomeen. NT-tiedot on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä ensimmäisen ulkomaan työskentelystä maksetun palkan maksupäivän jälkeen, kun työntekijä on aloittanut työskentelyn toisessa Pohjoismaassa.

NT2-tiedot on annettava kultakin kalenterivuodelta. Jos ulkomailla työskentely jatkuu seuraavan vuoden puolelle, aikaisemmin annettuja NT2-tietoja ei tarvitse korjata vaan muuttuneet tiedot ilmoitetaan uudella palkkatietoilmoituksella. Tällöin NT2-tiedot on annettava seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä.

Viimeiseltä työskentelyvuodelta annetut NT2-tiedot on korjattava seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä, jos niissä on tapahtunut muutoksia. Esimerkiksi jos ulkomailla oleskelun tai työskentelyn todellinen päättymispäivä on eri kuin arvioitu päättymispäivä, on viimeisen työskentelyvuoden NT2-tietoja korjattava. Katso esimerkki kohdasta 2.4.2.

Kuitenkin jos työskentelyvaltio muuttuu, pitää aina antaa uudet NT2-tiedot, jos ennakonpidätys edelleen jätetään toimittamatta. Tiedot on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä sen palkanmaksupäivän jälkeen, jolloin ennakonpidätys jätetään ensimmäisen kerran toimittamatta tässä valtiossa tehdystä työstä maksetusta palkasta.

Toisin kuin NT2-tietoja NT1-tietoja ei anneta kalenterivuosittain. NT1-tiedot annetaan vain silloin, kun työskentely toisessa Pohjoismaassa alkaa.

Työnantajan ilmoituksessa Suomessa oleskelujaksoista ilmoitetaan oleskelujaksot Suomessa ulkomaan työskentelyn aikana. Nämä tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin jokaiselta kalenterivuodelta viimeistään seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä. Oleskelujaksoja ei yleensä tiedetä vielä palkanmaksun yhteydessä, vaan työntekijä voi ilmoittaa ne työnantajalle jälkikäteen. Tiedot voidaan kuitenkin antaa myös heti, kun ulkomaan työskentely on päättynyt.

Suomessa oleskelujaksot on ilmoitettava riippumatta siitä, mistä syystä työntekijän on oleskellut Suomessa. Myös siinä tilanteessa, että Suomessa oleskelun voidaan katsoa johtuvan tuloverolain 77 §:n mukaisesta pakottavasta ja odottamattomasta syystä, oleskelujaksot on ilmoitettava tulorekisteriin.

Jos oleskelujaksot Suomessa on ilmoitettu virheellisesti, tieto korjataan antamalla korvaava palkkatietoilmoitus.

2.5.3 Ennakonpidätysvelvollisuus muuttuu pohjoismaisen työskentelyn aikana

Vaikka Suomeen aluksi toimitetaan ennakonpidätys, voi myöhemmin varmistua, että kuuden kuukauden sääntö soveltuu palkkatuloon. Tällöin työnantaja on aluksi antanut pohjoismaisesta työskentelystä NT1-tiedot. Kun kuuden kuukauden säännön soveltuminen on varmistunut, työnantaja voi oma-aloitteisesti jättää ennakonpidätyksen toimittamatta Suomeen. Lisäksi tällöin on annettava tulorekisteriin NT2-tiedot uudella palkkatietoilmoituksella silloin, kun työnantaja jättää ensimmäisen kerran ennakonpidätyksen toimittamatta. TREKK-sopimuksen mukaisesti työnantaja ei voi tällöin palauttaa jo pidätettyjä ennakonpidätyksiä työntekijälle, vaan maiden viranomaiset hoitavat ennakoiden siirtämisen toiseen Pohjoismaahan. Siirto tehdään työntekijän veroilmoituksellaan esittämien selvitysten perusteella.

Samoin on meneteltävä pohjoismaisissa tilanteissa, joissa kuuden kuukauden sääntö ei sovellu ja vasta työskentelyn kestäessä selviää, että työskentelyvaltiolle muodostuu verotusoikeus palkkaan verosopimuksen perusteella. Tällöinkin on ensin annettu tieto ennakonpidätyksen toimittamisesta NT1-tietoina. Kun on selvinnyt, että työskentelyvaltiolla on oikeus verottaa palkkaa, jätetään ennakonpidätykset toimittamatta Suomeen. Tämä perustuu työntekijälle tehtyyn verokorttiin, jolla on otettu huomioon kaksinkertaisen verotuksen poistaminen Suomessa. Tällöin työnantajan on myös annettava tieto ennakonpidätyksen toimittamatta jättämisestä NT2-tietoina uudella palkkatietoilmoituksella silloin, kun työnantaja jättää ensimmäisen kerran ennakonpidätyksen toimittamatta.

2.5.4 Tietojen korjaaminen

Jos lisätiedot pohjoismaisesta työskentelystä on ilmoitettu virheellisesti, tieto on korjattava, kun virhe havaitaan. Tiedot korjataan ensisijaisesti antamalla korvaava palkkatietoilmoitus. Aikaisemmin annettu ilmoitus korjataan mitätöimällä vain, jos tiedot on alun perinkin annettu väärin, esimerkiksi väärälle työntekijälle tai jos työskentely toisessa Pohjoismaassa ei koskaan alkanutkaan.

Jos ennakonpidätys on työskentelyn aluksi toimitettu Suomeen ja on annettu NT1-tiedot, ja myöhemmin ennakonpidätys jätetään toimittamatta, koska työskentelyvaltiolle muodostuukin verotusoikeus, aikaisemmin annettuja NT1-tietoja ei korjata eikä mitätöidä. NT2-tiedot annetaan uudella palkkatietoilmoituksella siinä vaiheessa, kun ennakonpidätys Suomessa jätetään toimittamatta.

Jos pakollisissa tiedoissa (katso kohdat 2.5.1.1.1 ja 2.5.1.2) tapahtuu työskentelyn aikana muutoksia, voidaan korjaukset tehdä viimeistään verovuotta seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä. Jos työskentelyvaltio muuttuu, tulee aina antaa uudet NT1- tai NT2-tiedot riippuen siitä, toimitetaanko ennakonpidätys Suomeen vai ei.

Työskentelyn aikana tapahtuneista muutoksista oleskelujaksoissa ja niiden korjaamisesta on esimerkit kohdassa 2.5.1.1.

2.6 Rajoitetusti verovelvollinen työskentelee ulkomailla

Ulkomaille muuttaneesta Suomen kansalaisesta tulee rajoitetusti verovelvollinen yleensä muuttovuotta seuraavan neljännen kalenterivuoden alusta. Rajoitetusti verovelvolliselle ulkomailla työskentelystä maksettu yksityissektorin palkka ei ole veronalaista Suomessa. Jos palkan maksaa julkisyhteisö, palkka voidaan yleensä verottaa Suomessa.

Rajoitetusti verovelvolliselle maksetut tulot ja muut tiedot ilmoitetaan tulorekisteriin samalla tavalla kuin yleisesti verovelvolliselle maksetut suoritukset. Lisäksi tulonsaajan tietoihin on merkittävä: Rajoitetusti verovelvollinen: Kyllä. Tiedot ilmoitetaan suomalaisella henkilötunnuksella silloin, kun tulonsaajalla on suomalainen tunnus. Lisäksi rajoitetusti verovelvollisesta tulonsaajasta ilmoitetaan aina ulkomainen verotunniste sekä asuinvaltio ja yhteystiedot asuinvaltiossa. Jos rajoitetusti verovelvollisella työntekijällä ei ole suomalaista henkilötunnusta, maksajan on ilmoitettava ulkomaisen tunnisteen lisäksi työntekijän nimi, syntymäaika, osoite ja sukupuoli.

Silloin kun rajoitetusti verovelvolliselle maksettava palkka on veronalaista Suomessa, palkasta voidaan periä lähdevero tai ennakonpidätys. Jos rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta palkkatulosta peritään ennakonpidätys lähdeveron sijaan, noudatetaan niin sanottua rajoitetusti verovelvollisen progressiivista verotusta. Tällöin palkkatietoilmoitukselle pitää merkitä tieto: Ennakonpidätyksen alainen tulo: Kyllä. Ennakonpidätys voidaan periä palkasta vain siinä tapauksessa, että työntekijällä on rajoitetusti verovelvollisen verokortti, joka on voimassa maksuhetkellä.

Jos rajoitetusti verovelvollinen on vakuutettu Suomessa, palkasta on maksettava työnantajan ja työntekijän sairausvakuutusmaksut ja muut sosiaalivakuutusmaksut riippumatta siitä, verotetaanko palkka Suomessa vai ei. Jos palkkatulo on lähdeveron alaista, työntekijän sairausvakuutusmaksu peritään ja ilmoitetaan tulorekisteriin lähdeveron lisäksi. Jos palkkatulo on ennakonpidätyksen alaista, työntekijän sairausvakuutusmaksu sisältyy ennakonpidätykseen.

Silloin kun Suomessa vakuutettu työntekijä työskentelee ulkomailla suomalaisen työnantajan lähettämänä, on käytettävä tulonsaajan lisätietoa Ulkomailla työskentelevä henkilö. Kun julkisyhteisö maksaa tuloa rajoitetusti verovelvolliselle tulonsaajalle, pitää maksajan muissa tiedoissa ilmoittaa, että maksaja on julkisyhteisö.

2.6.1 Tulonsaaja on vakuutettu Suomessa

Ulkomailla työskentelevän henkilön ulkomaankomennus voi jatkua niin pitkään, että hänestä tulee Suomessa rajoitetusti verovelvollinen. Jos hän on edelleen vakuutettu Suomessa ja hänelle on määritelty vakuutuspalkka, sosiaalivakuutusmaksut maksetaan vakuutuspalkan perusteella. Yksityissektorin maksamaa palkkaa ei veroteta Suomessa, mutta suorituksen maksajan on perittävä siitä työntekijän sairausvakuutusmaksu. Jos suorituksen maksaja on julkisyhteisö, tulo voidaan verottaa Suomessa. Verotuksen perusteena on todellinen maksettu palkka. Myös suomalaisessa vesi- tai ilma-aluksessa tehdystä työstä maksettu palkka voidaan verottaa Suomessa.

Jos tulonsaajalle on määritelty vakuutuspalkka, tulorekisteriin on ilmoitettava tieto sekä vakuutuspalkasta että maksetusta palkasta. Koska vakuutusmaksujen perusteena on vakuutuspalkka ja Verohallintoa varten on ilmoitettava todellinen maksettu palkka, suorituksen maksaja voi antaa tiedot yhdellä palkkatietoilmoituksella käytettäessä ilmoitustapaa 1. Käytettäessä ilmoitustapaa 2 tulorekisteriin on annettava kaksi ilmoitusta. Menettelystä on kerrottu kohdassa 2.2 Vakuutusmaksujen ja verotuksen perusteena oleva tulo eroaa.

2.6.1.1 Tuloa ei veroteta Suomessa

2.6.1.2 Tulo verotetaan Suomessa, lähdeverotus

Rajoitetusti verovelvolliselle ulkomaan työskentelystä maksettu palkka voi olla Suomessa veronalaista tuloa. Palkka on veronalaista muun muassa silloin, kun maksajana on julkisyhteisö. Myös suomalaisessa vesi- tai ilma-aluksessa tehdystä työstä maksettu palkka voidaan verottaa Suomessa. Palkasta on perittävä lähdevero tai ennakonpidätys.

Jos tulo on lähdeveron alaista, suorituksen maksaja voi tehdä tulosta lähdeverovähennyksen vain, jos siitä on merkintä lähdeverokortilla. Työntekijän sairausvakuutusmaksu on ilmoitettava erikseen.

Sosiaalivakuutusmaksut maksetaan vakuutuspalkan perusteella. Myös työntekijän sairausvakuutusmaksu maksetaan vakuutuspalkan perusteella. Lähdevero on kuitenkin perittävä maksetun palkan perusteella.

Silloin kun julkisyhteisö maksaa tuloa rajoitetusti verovelvolliselle, maksajan muissa tiedoissa on ilmoitettava, että maksaja on julkisyhteisö.

2.6.1.3 Tulo verotetaan Suomessa, verotusmenettelystä annetun lain mukainen verotus (niin sanottu progressiivinen verotus)

Suorituksen maksaja voi periä rajoitetusti verovelvolliselle maksamastaan palkasta ennakonpidätyksen, jos tulonsaaja esittää rajoitetusti verovelvollisen verokortin, joka on voimassa maksuhetkellä. Rajoitetusti verovelvollisen verokorttia ei voi käyttää enää seuraavan vuoden tammikuussa, kuten tavallista yleisesti verovelvollisen verokorttia voi. Tällöin tulonsaajan tiedoissa on ilmoitettava, että tulo on ennakonpidätyksen alaista. Työntekijän sairausvakuutusmaksua ei ilmoiteta erikseen, vaan se sisältyy ennakonpidätysprosenttiin.

2.6.2 Tulonsaaja ei ole vakuutettu Suomessa

Jos ulkomailla työskentelevä rajoitetusti verovelvollinen ei ole vakuutettu Suomessa, suomalaisen työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin todellinen maksettu palkka.

Jos työntekijän palkkatulo verotetaan Suomessa, tulosta peritty lähdevero tai ennakonpidätys ilmoitetaan palkkatietoilmoituksella.

2.6.3 Tulonsaaja on vapaaehtoisesti vakuutettu Suomessa

Vapaaehtoinen TyEL-vakuutus (työntekijän työeläkevakuutus) voidaan ottaa ulkomailla työskentelevälle työntekijälle, jota pakollinen TyEL-vakuutus ei koske. Tällöin edellytetään, että muut laissa säädetyt työntekijää ja työnantajaa koskevat edellytykset täyttyvät. Vapaaehtoinen vakuutus voidaan ottaa myös silloin, kun tosiasiallinen palkka maksetaan ulkomailta. Vakuutuksen ottajana toimii tällöinkin suomalainen yritys, joka vastaa vakuutusmaksujen maksamisesta. Myös vapaaehtoisessa TyEL-vakuutuksessa eläkkeen perusteena olevana ansiona on vakuutuspalkka.

Vapaaehtoinen TyEL-vakuutus ilmoitetaan tulorekisteriin antamalla Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi -tieto: Vapaaehtoinen vakuuttaminen Suomessa (työeläkevakuutus). Lisäksi maksaja ilmoittaa vakuuttamisen poikkeustilanteesta Ei vakuuttamisvelvollisuutta -tiedot sairausvakuutuksesta, työttömyysvakuutuksesta sekä työtapaturma- ja ammattitautivakuutuksesta, jos maksajalla ei ole velvollisuutta maksaa muita sosiaalivakuutusmaksuja kuin työeläkevakuutusmaksu.

Lisätietoja vapaaehtoisesta TyEL-vakuutuksesta on työeläkelakipalvelussa.

Vastaavissa tilanteissa suomalainen työnantaja voi ottaa ulkomailla työskentelevälle työntekijälleen vapaaehtoisen vakuutuksen myös työtapaturmien ja ammattitautien varalle. Tätä ei ilmoiteta tulorekisteriin, vaan työnantaja hoitaa vakuuttamisen suoraan vakuutusyhtiön kanssa.

2.6.4 Ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan

Jos ulkomailla työskentelevä rajoitetusti verovelvollinen työntekijä on vakuutettu Suomessa ja työskentelee konserniyhtiön palveluksessa, suomalaisen lähettävän yrityksen on maksettava Suomeen työnantajan sairausvakuutusmaksu ja muut sosiaalivakuutusmaksut (mukaan lukien työntekijän osuus työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksuista). Maksut maksetaan vakuutuspalkan perusteella, ja tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin. Tulo ei ole veronalaista Suomessa eikä siitä peritä Suomeen ennakonpidätystä tai lähdeveroa, jos koko palkka maksetaan ulkomailta.

Kun ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan ulkomaille lähetetylle työntekijälle, joka on vakuutettu Suomessa, suomalaisen lähettävän yrityksen on annettava maksajan muuna tietona tieto Ulkomainen konserniyhtiö sekä tulonsaajan lisätietona tieto Ulkomailla työskentelevä henkilö.

Ulkomainen konserniyhtiö -tieto annetaan myös silloin, kun palkka maksetaan osittain ulkomailta ja osittain Suomesta. Tulorekisteriin ilmoitetaan vain vakuutuspalkka ja sen perusteella maksettavat vakuutusmaksut. Kun kyseessä on rajoitetusti verovelvollinen työntekijä ja palkka maksetaan pääosin ulkomailta, todellista maksettua palkkaa ei ilmoiteta.

Konsernitilanteissa on huolehdittava, että vain suomalainen lähettävä yritys ilmoittaa tiedon tulorekisteriin eikä ulkomainen konserniyhtiö ilmoita samaa tietoa.

2.6.4.1 Koko palkka maksetaan ulkomailta

2.6.4.2 Osa palkasta maksetaan ulkomailta ja osa Suomesta

2.7 Tietojen korjaaminen ulkomaan työskentelyn tilanteissa

Kuuden kuukauden säännön soveltumista koskeva tieto on korjattava tulorekisteriin seuraavissa tilanteissa:

• työnantaja soveltaa kuuden kuukauden sääntöä takautuvasti ja palauttaa työntekijälle ennakonpidätyksiä säännön nojalla
• työnantaja on soveltanut kuuden kuukauden sääntöä, mutta myöhemmin havaitsee, että säännön edellytykset eivät täyty.

Jos esimerkiksi työnantaja on soveltanut kuuden kuukauden sääntöä, mutta myöhemmin työnantajalle selviää, että edellytykset eivät olekaan täyttyneet, työnantajan on korjattava palkkatietoilmoituksia ja annettava tieto, että kuuden kuukauden sääntö ei ole soveltunut. Tällainen tilanne on esimerkiksi silloin, jos niin sanotut Suomi-päivät ylittyvät tai työskentely kestää alle kuusi kuukautta eikä työskentelyvaltiolle muodostu verotusoikeutta palkkaan.

Jos työnantaja ei kuitenkaan ole soveltanut ennakkoperinnässä kuuden kuukauden sääntöä ja myöhemmin työntekijä vaatii veroilmoituksella säännön soveltamista ja Verohallinto hyväksyy vaatimuksen, työnantajan ei tarvitse korjata palkkatietoilmoituksia tulorekisteriin. Tällöin työnantaja ei ole soveltanut kuuden kuukauden sääntöä maksaessaan palkkaa eikä työnantajan tiedossa välttämättä ole, miten työntekijän verotus on toimitettu.

Pohjoismaisessa työskentelyssä on kuitenkin huomattava, että työnantaja ei voi palauttaa työntekijälle palkasta perittyä ennakonpidätystä, vaikka tuloon voitaisiin soveltaa takautuvasti kuuden kuukauden sääntöä. Tämä johtuu Pohjoismaiden välisestä veron kantoa ja siirtoa koskevasta sopimuksesta (niin sanottu TREKK-sopimus), jonka mukaan viranomainen siirtää yhdessä Pohjoismaassa aiheettomasti perityn veron toiseen Pohjoismaahan (työskentelyvaltioon). Menettelyä kuvataan kohdassa 2.5 Lisätiedot pohjoismaisessa työskentelyssä.

Tulorekisteriin ilmoitettuja tietoja voidaan korjata niin kauan kuin niitä tulorekisterissä säilytetään, eli 10 vuotta tiedon tallentamisvuotta seuraavan vuoden alusta lukien. Lue lisää ohjeesta Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

2.7.1 Kuuden kuukauden säännön soveltuminen varmistuu myöhemmin

Jos ulkomaan työskentelyn on aluksi suunniteltu kestävän vain muutaman kuukauden, mutta työskentely ulkomailla jatkuukin yli kuusi kuukautta, suorituksen maksaja voi joutua korjaamaan tulorekisteriin ilmoittamiaan tietoja.

Ilmoituksia tulee korjata, jos työnantaja soveltaa kuuden kuukauden sääntöä takautuvasti ja palauttaa liikaa perityn ennakonpidätyksen tulonsaajalle. Ennakonpidätyksen voi kuitenkin palauttaa tulonsaajalle vain saman kalenterivuoden aikana. Suorituksen maksajan ei ole mahdollista oikaista virheellisesti toimitettua ennakonpidätystä kalenterivuoden vaihtumisen jälkeen.

2.7.2 Kuuden kuukauden säännön edellytykset eivät täyty

Jos alun perin on arvioitu, että ulkomailla työskentelystä maksettavaan palkkaan soveltuu kuuden kuukauden sääntö, mutta työskentelyn kestäessä havaitaan, etteivät säännön soveltamisen edellytykset täyty, työnantajan on korjattava tulorekisteriin antamansa palkkatietoilmoitukset. Myös NT2-tiedot on korjattava.

2.7.3 Vakuutuspalkka määritellään takautuvasti

Jos henkilölle ei ole määritelty vakuutuspalkkaa, se on määriteltävä takautuvasti. Tällöin korjataan annettua ilmoitusta ja vakuutuspalkka ilmoitetaan uutena tietona. Jos vakuutuspalkan suuruutta pitää muuttaa, aikaisemmin ilmoitettu määrä korjataan oikeaksi.

Vakuutuspalkka on määriteltävä takautuvasti esimerkiksi silloin, kun alun perin muutamaksi kuukaudeksi sovittua ulkomaankomennusta jatketaan niin, että työskentelyaika ylittää kuusi kuukautta. Aiemmin ilmoitetun vakuutuspalkan määrää on korjattava esimerkiksi silloin, kun myöhemmin maksetaan suorituksia, joita ei ole otettu huomioon vakuutuspalkassa, vaikka ne olisi pitänyt ottaa huomioon. Tällaisia suorituksia voivat olla esimerkiksi bonukset.

Aina kun vakuutuspalkka määritellään takautuvasti, tiedot on korjattava tulorekisteriin korvaavalla ilmoituksella. Tietojen korjaaminen kuvataan tarkemmin ohjeessa Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

Työnantajan erillisilmoituksen korjaaminen kuvataan tarkemmin ohjeessa Tietojen korjaaminen tulorekisterissä, luvussa 7 Työnantajan erillisilmoituksen korjaaminen.

3 Ulkomailta Suomeen tulevan tulonsaajan tietojen ilmoittaminen

Ulkomailta Suomeen tulevalle tulonsaajalle maksetut suoritukset ilmoitetaan tulorekisteriin palkkatietoilmoituksella. Sillä ei ole merkitystä, onko tulonsaaja yleisesti vai rajoitetusti verovelvollinen. Tiedot on ilmoitettava myös siinä tapauksessa, että tuloa ei veroteta Suomessa tai työntekijä ei ole vakuutettu Suomessa.

Tiedot ilmoitetaan ensisijaisesti suomalaisella henkilötunnuksella. Lisätietoa asiakastunnisteista on kohdassa 1.7 Asiakastunnisteet.

Ulkomaisen työnantajan ilmoitusvelvollisuudet kuvataan kohdassa 4.

3.1 Sosiaalivakuutusmaksut ja vakuuttaminen

Ulkomailta Suomeen tuleva tulonsaaja kuuluu lähtökohtaisesti Suomen sosiaaliturvaan ja sosiaalivakuutusmaksut maksetaan Suomeen. Sosiaalivakuutusmaksut ilmoitetaan tulorekisteriin samalla tavalla kuin muiden tulonsaajien kohdalla.

Silloin kun Suomeen tulevaan työntekijään sovelletaan EU:n sosiaaliturva-asetusta ja hänellä on A1-todistus lähtövaltiostaan, hän on vakuutettu kaikkien sosiaalivakuutusten osalta lähtövaltiossaan. Tällöin Suomeen ei makseta työntekijän eikä työnantajan sairausvakuutusmaksua eikä muita sosiaalivakuutusmaksuja.

Kun työntekijään sovelletaan toisen valtion lainsäädäntöä sosiaaliturvasopimuksen perusteella ja hänellä on todistus sovellettavasta sosiaaliturvasta, Suomeen ei makseta niitä vakuutusmaksuja, joita sosiaaliturvasopimus koskee. Eri sosiaaliturvasopimukset koskevat eri vakuutusmaksuja.

Jos työntekijä ei kuulu Suomen sosiaaliturvaan, joissain tilanteissa työnantajan on kuitenkin perittävä ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän palkasta työntekijän osuus sosiaalivakuutusmaksuista sen maan lainsäädännön edellyttämällä tavalla, minkä maan sosiaaliturvaan työntekijä kuuluu. Suorituksen maksaja ei ilmoita tällaista toiseen valtioon maksettua työntekijämaksua palkkatietoilmoituksella. Tulonsaajan pitää antaa oma selvitys ulkomaille maksetuista työntekijämaksuista ja niiden vähennyskelpoisuudesta omalla veroilmoituksellaan.

Ulkomailta tuleva työntekijä on Suomessa sairausvakuutettu heti Suomeen tulon jälkeen, jos hän saa Suomessa työskentelystä kuukaudessa palkkaa vähintään sen määrän, joka vastaa työttömyysturvalain peruspäivärahan määrää kuukausiansioksi muunnettuna (800,02 euroa vuonna 2023). Kuukausiansion määrään lasketaan saman kalenterikuukauden aikana saadut suoritukset ja tuloraja on saajakohtainen. Jos kuukausiansio jää alle edellä mainitun rajan, ei sairausvakuutusmaksua makseta, vaikka työntekijällä ei olisi todistusta siitä, että hän kuuluu lähtövaltionsa sosiaaliturvan piiriin. Jos henkilö on muuttanut Suomeen vakinaisesti, hänestä voi tulla Suomessa sairausvakuutettu, vaikka kuukausiansio jäisi rajan alle.

Muut sosiaalivakuutusmaksut on kuitenkin yleensä maksettava. Tähän on olemassa tiettyjä poikkeuksia, joista saa lisätietoa alla mainituilta tahoilta.

Lisätietoa sosiaalivakuutusmaksuista eri tilanteissa on vakuuttajien omilla sivuilla:

• työeläkevakuutus: suorituksen maksajan työeläkelaitos tai Eläketurvakeskus (etk.fi)
• työttömyysvakuutus: Työllisyysrahasto (tyollisyysrahasto.fi)
• työtapaturma- ja ammattitautivakuutus sekä työntekijän ryhmähenkivakuutus: suorituksen maksajan tapaturmavakuutusyhtiö tai Tapaturmavakuutuskeskus (tvk.fi)
• työnantajan sairausvakuutusmaksu ja työntekijän sairausvakuutusmaksu: Verohallinto (vero.fi) ja Kela (kela.fi).

3.2 Yleisesti verovelvollinen työskentelee Suomessa

Ulkomailta Suomeen tulevan yleisesti verovelvollisen saamat tulot ilmoitetaan tulorekisteriin samalla tavalla kuin Suomessa asuvan saamat tulot. Jos työntekijään sovelletaan lähtövaltion sosiaaliturvaa, häneltä ei peritä niitä vakuutusmaksuja, joita sosiaaliturvasopimus koskee.

3.3 Rajoitetusti verovelvollinen työskentelee Suomessa

Rajoitetusti verovelvolliselle maksetut tulot ja muut tiedot ilmoitetaan tulorekisteriin samalla tavalla kuin yleisesti verovelvolliselle maksetut tulot. Lisäksi tulonsaajan tietoihin on merkittävä: Rajoitetusti verovelvollinen: Kyllä.

Tiedot ilmoitetaan suomalaisella henkilötunnuksella silloin, kun tulonsaajalla on suomalainen tunnus. Lisäksi rajoitetusti verovelvollisesta tulonsaajasta ilmoitetaan aina ulkomainen verotunniste sekä asuinvaltio ja yhteystiedot asuinvaltiossa. Jos rajoitetusti verovelvollisella työntekijällä ei ole suomalaista henkilötunnusta, maksajan on ilmoitettava ulkomaisen tunnisteen lisäksi työntekijän nimi, syntymäaika, osoite ja sukupuoli.

Jos rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta palkkatulosta peritään ennakonpidätys lähdeveron sijaan, on merkittävä tieto: Ennakonpidätyksen alainen tulo: Kyllä (niin sanottu rajoitetusti verovelvollisen progressiivinen verotus). Maksaja voi pidättää ennakonpidätyksen rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta palkkatulosta vain, jos työntekijällä on rajoitetusti verovelvollisen verokortti, joka on voimassa maksuhetkellä.

Ilmoittaessaan rajoitetusti verovelvollisen tulonsaajan tietoja tulorekisteriin tiedon ilmoittaja voi antaa täydentävinä lisätietoina esimerkiksi Sosiaaliturvaa koskeva todistus -tiedon sekä työntekijän oleskelu- ja työskentelyajat Suomessa.

Alla kuvataan esimerkkejä palkkatietoilmoituksella annettavista tiedoista, kun rajoitetusti verovelvolliselle tulonsaajalle maksetaan suorituksia.

3.3.1 Tulonsaaja ei ole vakuutettu Suomessa

3.3.1.1 Tulo on lähdeveron alaista

3.3.1.2 Tulo on ennakonpidätyksen alaista (progressiivinen verotus)

3.3.2 Tulonsaaja on vakuutettu Suomessa

3.3.2.1 Tulo on lähdeveron alaista

3.3.2.2 Tulo on ennakonpidätyksen alaista (progressiivinen verotus)

3.3.2.3 Tulo on lähdeveron alaista, mutta tulosta ei pidätetä veroa

3.3.3 Tulonsaaja vakuutettu vain joidenkin sosiaalivakuutusten osalta

Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus ovat verotukseen vaikuttavia tietoja. Ne eivät vaikuta vakuuttamisvelvollisuuteen. Seuraavat vakuuttamiseen liittyvät tilanteet voivat koskea sekä yleisesti että rajoitetusti verovelvollista tulonsaajaa.

3.3.3.1 Tulonsaaja ei ole sairausvakuutettu Suomessa

Jos ulkomailta Suomeen tuleva henkilö ei ole sairausvakuutuslain mukaan vakuutettu Suomessa, maksetusta palkasta ei tarvitse maksaa työnantajan eikä työntekijän sairausvakuutusmaksua. Muut vakuutusmaksut on kuitenkin yleensä maksettava. Katso sosiaalivakuutusmaksuista tarkemmin kohdasta 3.1 Sosiaalivakuutusmaksut ja vakuuttaminen.

3.3.3.2 Tulonsaaja ei ole työeläke- eikä työttömyysvakuutettu Suomessa

Suomen solmimat sosiaaliturvasopimukset saattavat koskea vain osaa sosiaalivakuutusmaksuista. Jos sovellettava sosiaaliturvasopimus ei koske joitain vakuutusmaksuja, ne on maksettava Suomeen Suomen lainsäädännön mukaisesti. Katso sosiaaliturvasopimuksista tarkemmin työeläkelakipalvelusta.

3.4 Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkio konsernitilanteissa

Kun ulkomaisen yhtiön palveluksessa työskentelevä ulkomailla asuva työntekijä hoitaa samaan konserniin kuuluvan suomalaisen yhtiön hallituksen jäsenen tai toimitusjohtajan tehtävää, näistä tehtävistä maksettu korvaus on aina tehtävään nimetyn luonnollisen henkilön palkkaa. Silloin kun palkka on Suomessa veronalaista tuloa, siitä on toimitettava ennakonpidätys tai perittävä lähdevero sekä annettava ilmoitus tulorekisteriin.

Nämä velvoitteet voi hoitaa kumpi tahansa yhtiöistä: joko se suomalainen yhtiö, jonka hallituksen jäsen tai toimitusjohtaja henkilö on tai samaan konserniin kuuluva ulkomainen yhtiö, jonka palveluksessa henkilö ulkomailla työskentelee. Toimitusjohtajan tehtävästä maksetusta palkasta suomalaisen yhtiön on lisäksi maksettava työnantajan sairausvakuutusmaksu Suomeen, jos toimitusjohtajaksi nimetty henkilö kuuluu Suomen sosiaaliturvaan.

Lue lisää Verohallinnon ohjeesta Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkion verotus.

3.5 Suomalaisen yrityksen sivuliike ulkomailla

Kun suomalaisella yrityksellä on sivuliike ulkomailla, ulkomailla sijaitseva sivuliike ei ole erillinen oikeushenkilö vaan juridisesti se on osa suomalaista yritystä. Jos ulkomailla sijaitseva sivuliike lähettää työntekijän työskentelemään Suomeen ja maksaa palkan Suomessa tehdystä työstä, verolainsäädännössä työnantajana pidetään suomalaista pääliikettä. Näissä tilanteissa työnantajavelvoitteet sekä ilmoitusvelvollisuus tulorekisteriin on suomalaisella yrityksellä. Työntekijän vakuuttamisvelvollisuus määräytyy sen mukaisesti, onko hän vakuutettu kotivaltiossaan vai ei.

3.6 Au pairit ja harjoittelijat

Ulkomailta Suomeen tulevalle au pairille maksettava taskuraha on veronalaista palkkatuloa. Au pairille muodostuu täysihoitoetu asumisesta perheen luona. Myös työntekijän osuus työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksusta ovat palkkatuloa. Lisäksi työnantajan on maksettava työnantajan sairausvakuutusmaksu ja muut sosiaalivakuutusmaksut. Lue lisää au pair -työntekijän verotuksesta Verohallinnon ohjeesta Ulkomailta Suomeen tuleva au pair.

Verohallinto vahvistaa vuosittain luontoisetujen arvon Verohallinnon päätöksellä luontoisetujen laskentatavoista.

3.7 Veronalaiset muutto- ja matkustamiskustannusten korvaukset

Vuoden 2020 alusta voimaan tulleessa tuloverolain 69 c §:ssä säädetään, että työnantajan maksamista työntekijän ja hänen perheenjäsenensä muutto- ja matkustamiskustannuksista 50 prosenttia on verovapaita. Huojennuksen edellytyksenä on, että muutto tapahtuu työntekijän työskentelypaikan sijainnin vuoksi. Säännös soveltuu sekä ulkomailta Suomeen muuttaviin että Suomen sisällä muuttaviin henkilöihin. Muuttokustannuksina pidetään välittömästi muuttoon liittyviä kustannuksia, joita ovat esimerkiksi tavaroiden pakkaamisesta, purkamisesta ja kuljettamisesta johtuvat kustannukset. Muutto- ja matkustamiskustannusten korvauksista ohjeistetaan tarkemmin Verohallinnon syventävässä ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa.

Työnantajan korvaamista muutto- ja matkustamiskustannuksista ilmoitetaan tulorekisteriin ansiotulona verotettava osuus eli 50 prosenttia työnantajan maksamista kustannuksista, joita pidetään työntekijän ja hänen perheenjäsenensä elantomenoina. Tiedot ilmoitetaan tulolajilla Muu maksettu lisä (216). Tulo on edellä kuvatuissa tilanteissa sosiaalivakuutusmaksujen alainen.

Muutto- ja matkustamiskustannusten korvausten verovapaata osuutta ei ilmoiteta tulorekisteriin, eikä siitä makseta sosiaalivakuutusmaksuja.

3.8 Tietojen korjaaminen

3.8.1 Rajoitetusti verovelvollinen muuttuu yleisesti verovelvolliseksi

Jos tulonsaajan on aluksi ollut tarkoitus oleskella Suomessa enintään kuusi kuukautta, mutta oleskelu kestääkin pitempään, tulonsaajasta tulee Suomessa yleisesti verovelvollinen Suomeen saapumisesta alkaen. Jos suorituksen maksaja on ilmoittanut tulorekisteriin antamillaan palkkatietoilmoituksilla tulonsaajan olevan rajoitetusti verovelvollinen, suorituksen maksajan on korjattava tieto tulorekisteriin antamalla korvaavat ilmoitukset aiemmilta kuukausilta.

3.8.1.1 Tulo on verotettu lähdeverolain mukaan

Jos rajoitetusti verovelvollisen palkkatulosta on peritty lähdeveroa ja tulonsaajasta tulee Suomessa yleisesti verovelvollinen, lähdevero on korjattava ennakonpidätykseksi. Korjaus on tehtävä, jotta tulo tulee verotetuksi oikein. Lisäksi suorituksen maksaja on ilmoittanut tulorekisteriin rajoitetusti verovelvollista tulonsaajaa koskevia tulonsaajan tietoja, jotka on korjattava antamalla korvaava ilmoitus.

3.8.1.2 Tulo on verotettu verotusmenettelystä annetun lain mukaan (niin sanottu rajoitetusti verovelvollisen progressiivinen verotus)

Jos rajoitetusti verovelvollinen työntekijä on hakenut verotoimistosta progressiivisen verokortin palkkatulolle, työnantaja on toimittanut palkasta ennakonpidätyksen verokortin pidätysprosentin mukaan. Tämän lisäksi työnantaja on ilmoittanut tulorekisteriin tulonsaajan tiedoissa rajoitetusti verovelvollista tulonsaajaa koskevia tietoja, jotka on korjattava.

3.8.2 Lähdeverotus muuttuu rajoitetusti verovelvollisen progressiiviseksi verotukseksi

Rajoitetusti verovelvollisen saama palkkatulo on lähdeveron alaista tuloa. Työnantaja voi periä tulosta lähdeveron myös ilman lähdeverokorttia, mutta tällöin tulosta ei voi tehdä lähdeverovähennystä.

Rajoitetusti verovelvollinen voi kuitenkin vaatia, että palkkatulo verotetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaan progressiivisesti. Tällöin hänen on esitettävä työnantajalle rajoitetusti verovelvollisen verokortti. Silloin kun palkkatuloihin sovelletaan progressiivista verotusta, koko vuoden ansiotulot verotetaan samalla tavalla.

Jos palkkatulosta on ensin peritty lähdeveroa ja annettu siitä palkkatietoilmoitus tulorekisteriin ja tulonsaaja esittää sen jälkeen rajoitetusti verovelvollisen verokortin, suorituksen maksajan on korjattava tulorekisteriin aiemmin antamiaan palkkatietoilmoituksia.

3.8.3 Vakuutustietojen muutokset ja korjaukset

3.8.3.1 Velvollisuus maksaa sairausvakuutusmaksu takautuvasti

Ulkomailta tuleva työntekijä on Suomessa sairausvakuutettu heti Suomeen tulon jälkeen, jos hän saa Suomessa työskentelystä kuukaudessa palkkaa vähintään sen määrän, joka vastaa työttömyysturvalain peruspäivärahan määrää kuukausiansioksi muunnettuna (800,02 euroa vuonna 2023), Kuukausiansion määrään lasketaan saman kalenterikuukauden aikana saadut suoritukset ja tuloraja on saajakohtainen. Jos kuukausiansio jää alle edellä mainitun rajan, ei sairausvakuutusmaksua makseta, vaikka työntekijällä ei olisi todistusta siitä, että hän kuuluu lähtövaltionsa sosiaaliturvan piiriin.

Joskus voi aluksi näyttää siltä, että Suomeen töihin tulleen henkilön kuukausiansio jää alle kyseisen rajan (800,02 euroa vuonna 2023). Tällöin palkasta ei peritä työntekijän sairausvakuutusmaksua eikä makseta työnantajan sairausvakuutusmaksua. Tilanne voi kuitenkin muuttua niin, että kuukausiansion määrä ylittyy, ja henkilö on työskentelyn perusteella Suomessa sairausvakuutettu. Kun raja ylittyy, koko kyseisen kuukauden tulosta maksetaan sairausvakuutusmaksut.

Tuloraja voi ylittyä myös takautuvasti. Jos työntekijä pysyy rajoitetusti verovelvollisena ja tulo on lähdeveron alaista, voi työnantaja periä työntekijän sairausvakuutusmaksun tulevien palkanmaksujen yhteydessä korottamalla lähdeveroprosenttia. Lähdeveroa ei kuitenkaan saa korottaa enempää kuin kymmenen prosenttia maksettavasta määrästä ilman tulonsaajan suostumusta. Tällaisessa tilanteessa työntekijältä peritty sairausvakuutusmaksu ilmoitetaan tulorekisteriin omalla tulolajillaan Työntekijän sairausvakuutusmaksu (412).

Yleisesti verovelvollisella työntekijällä ja rajoitetusti verovelvollisella työntekijällä, joka on valinnut ansiotulojen progressiivisen verotuksen lähdeveron sijaan, sairausvakuutusmaksu määrätään työntekijälle lopullisessa verotuksessa.

Jos tieto sairausvakuuttamisesta muuttuu takautuvasti, suorituksen maksajan on mitätöitävä tulorekisteriin antamansa ilmoitus ja annettava uusi ilmoitus.

3.8.3.2 Tieto vakuuttamisvelvollisuudesta muuttuu

3.8.3.2.1 Tulonsaaja ei ole ollut vakuutettu Suomessa

3.8.3.2.2 Tulonsaaja on ollut vakuutettu Suomessa

4 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan ilmoitusvelvollisuus

4.1 Ulkomainen työnantaja

Tässä ohjeessa ulkomaisena työnantajana pidetään rajoitetusti verovelvollista ulkomaista yritystä, jota ei ole perustettu Suomen lainsäädännön mukaan tai jolla on rekisteröity kotipaikka muualla kuin Suomessa. Ulkomaisena työnantajana pidetään myös henkilöä, joka toimii työnantajana eikä asu Suomessa (rajoitetusti verovelvollinen).

Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, se rinnastetaan suomalaiseen työnantajaan ja sillä on samat ilmoitusvelvollisuudet tulorekisteriin kuin suomalaisellakin työnantajalla. Tässä luvussa käsiteltyjä ilmoittamisen ohjeita ei sovelleta, kun ulkomainen työnantaja on yleisesti verovelvollinen Suomessa.

Ulkomaisen suorituksen maksajan on ilmoitettava tiedot tulorekisteriin ensisijaisesti suomalaisella Y-tunnuksella tai henkilötunnuksella. Jos maksajalla ei ole Suomessa annettua asiakastunnistetta, tiedot ilmoitetaan ulkomaisella tunnisteella. Tällöin on myös annettava tarkentavia yksilöinti- ja yhteystietoja, kuten nimi ja osoite. Jos maksajalla on sekä suomalainen että ulkomainen tunniste, ilmoitetaan molemmat tunnisteet. Lisätietoa asiakastunnisteista on kohdassa 1.7 Asiakastunnisteet.

Maksajan muissa tiedoissa on maksajan tyypiksi valittava Ulkomainen työnantaja silloin, kun ulkomaisella yrityksellä ei ole tuloverotuksen kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Lisäksi ulkomaisen työnantajan, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa, on tietyissä tilanteissa annettava tulotietojen lisäksi tulonsaajaan liittyviä lisätietoja. Nämä kuvataan tarkemmin kohdan 4.5 esimerkeissä. Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, näitä tietoja ei anneta.

4.2 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan on annettava palkkatietoilmoitus tulorekisteriin seuraavissa tilanteissa:

• Suomessa työskentelevälle tulonsaajalle maksetaan palkkaa, ja jokin seuraavista toteutuu:
  • Tulonsaaja on vakuutettu Suomessa.
  • Tulonsaaja oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan, vaikka hän ei olisikaan vakuutettu Suomessa.
  • Tulonsaaja työskentelee Suomessa vuokratyöntekijänä Suomessa olevalle työn teettäjälle. Tiedot on annettava silloin, kun työntekijän asuinvaltion ja Suomen välinen verosopimus sallii vuokratun työntekijän saaman palkan verottamisen Suomessa tai kun verosopimusta ei ole.
• Ulkomailla työskentelevälle tulonsaajalle maksetaan palkkaa, ja tulonsaaja on vakuutettu Suomessa.

Jos ulkomaisella työnantajalla on Suomessa tuloverotuksen kiinteä toimipaikka tai se on vapaaehtoisesti hakeutunut Suomessa Verohallinnon työnantajarekisteriin, ilmoitusvelvollisuus on laajempi. Lue lisää luvusta 4.4.

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella yhtiöllä ei ole Suomessa tuloverotuksen kiinteää toimipaikkaa, ei yhtiön tarvitse ilmoittaa työkorvausta tulorekisteriin, vaikka tulonsaaja asuisi Suomessa.

Jos ulkomaisella yrityksellä on Suomessa tuloverotuksen kiinteä toimipaikka, sen on annettava tiedot tulorekisteriin myös maksamastaan työkorvauksesta samalla tavalla kuin suomalaisen yrityksen. Tietoa ei kuitenkaan tarvitse ilmoittaa, jos yritys on maksanut työkorvausta rajoitetusti verovelvolliselle ulkomailla tehdystä työstä tai maksanut työkorvausta, joka muutoin ei ole Suomesta saatua tuloa tuloverolain 10 §:n mukaan.

4.3 Sosiaalivakuutusmaksut ja vakuuttaminen

Ulkomaisen työnantajan on maksettava sosiaalivakuutusmaksut Suomeen silloin, kun työntekijä on vakuutettu Suomessa. Jos Suomella on työntekijän lähtövaltion kanssa sosiaaliturvaa koskeva sopimus ja työntekijällä on lähtövaltiostaan todistus, jonka mukaan hän kuuluu lähtövaltionsa sosiaaliturvan piiriin, Suomeen ei makseta niitä sosiaalivakuutusmaksuja, joita sosiaaliturvasopimus koskee.

Rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella työnantajalla on velvollisuus maksaa palkan perusteella työnantajan sairausvakuutusmaksu vain, jos sille muodostuu Suomeen tuloverotuksen kiinteä toimipaikka. Jos työnantajalla ei ole kiinteää toimipaikkaa, työnantajan sairausvakuutusmaksua ei tarvitse maksaa, vaikka työntekijä olisikin vakuutettu Suomessa.

Työnantajan on ilmoitettava työnantajan sairausvakuutusmaksu tulorekisteriin työnantajan erillisilmoituksella, jos yrityksellä on tuloverotuksen kiinteä toimipaikka Suomessa tai jos se on vapaaehtoisesti hakeutunut Verohallinnon työnantajarekisteriin. Yritys antaa yhden työnantajan erillisilmoituksen kuukaudessa. Jos jonkin kohdekauden aikana maksettujen palkkojen ja muiden suoritusten perusteella ei makseta sairausvakuutusmaksua, työnantaja ilmoittaa kohdassa Työnantajan sairausvakuutusmaksu (yhteismäärä) 0 euroa.

Yleisesti verovelvollisella yhteisöllä on velvollisuus maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksu silloin, kun työntekijä on vakuutettu Suomessa. Sen on myös annettava työnantajan erillisilmoitus tulorekisteriin. Lue lisää ulkomaisen yrityksen yleisestä ja rajoitetusta verovelvollisuudesta Verohallinnon ohjeista Toiminnan aloittaminen Suomessa sekä Yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö Suomessa.

Lue lisää työnantajan erillisilmoituksesta ohjeesta Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: työnantajan erillisilmoitus.

Työntekijältä ulkomaisessa asuinvaltiossa perittyjä sosiaalivakuutusmaksuja tai muita maksuja ei ilmoiteta tulorekisteriin.

4.4 Tuloverotuksen kiinteä toimipaikka ja työnantajarekisteröinti

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella työnantajalla on Suomessa tuloverotuksen kiinteä toimipaikka tai se on vapaaehtoisesti hakeutunut Suomessa Verohallinnon työnantajarekisteriin, ilmoitusvelvollisuus on laajempi kuin muutoin ulkomaisilla työnantajilla.

Tuloverotuksen kiinteän toimipaikan muodostuminen vaikuttaa siihen, onko rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan ilmoittauduttava Verohallinnon työnantajarekisteriin, sekä siihen, mitä tulonsaajan lisätietoja on ilmoitettava tulorekisteriin, kun tuloja ilmoitetaan.

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella työnantajalla on Suomessa tuloverotuksen kiinteä toimipaikka, sen on annettava tiedot tulorekisteriin samalla tavalla kuin suomalaisen työnantajan. Tällöin maksajan muuna tietona ei ilmoiteta tietoa Ulkomainen työnantaja.

Myöskään yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö ei ilmoita maksajan muuna tietona tietoa Ulkomainen työnantaja.

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan, jolla on Suomessa kiinteä toimipaikka, ei kuitenkaan tarvitse ilmoittaa tulorekisteriin palkkaa, jonka se on maksanut rajoitetusti verovelvolliselle ulkomailla tehdystä työstä tai joka muutoin ei ole Suomesta saatua tuloa tuloverolain 10 §:n mukaan. Ilmoitus on kuitenkin aina annettava, jos työntekijä on vakuutettu Suomessa.

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan on ilmoittauduttava Verohallinnon työnantajarekisteriin säännölliseksi työnantajaksi, jos sillä on tuloverotuksen kiinteä toimipaikka Suomessa ja se maksaa palkkoja Suomessa tehdystä työstä. Tietyissä tapauksissa yritystä voidaan kuitenkin pitää satunnaisesti palkkaa maksavana työnantajana. Työnantajarekisteröinnistä on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Yrityksen työnantajavelvollisuudet. Jos ulkomainen työnantaja on työnantajarekisterissä eikä sillä jonain kuukautena ole lainkaan palkanmaksua, pitää yrityksen antaa työnantajan erillisilmoituksella Ei palkanmaksua -tieto.

Jos rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella työnantajalla ei ole Suomessa tuloverotuksen kiinteää toimipaikkaa, se voi halutessaan hakeutua Verohallinnon työnantajarekisteriin. Tällöin sen on annettava tiedot tulorekisteriin samalla tavalla kuin suomalaisen työnantajan. Työnantajan on kuitenkin annettava tulorekisteriin tulotietojen lisäksi tulonsaajaan liittyviä lisätietoja (tarkemmin kohdissa 4.5.3., 4.5.4 ja 4.5.5) sekä ilmoitettava maksajan muuna tietona, että suorituksen maksaja on ulkomainen työnantaja.

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan, joka on vapaaehtoisesti hakeutunut työnantajarekisteriin, ei kuitenkaan tarvitse ilmoittaa tulorekisteriin palkkaa, jonka se on maksanut rajoitetusti verovelvolliselle ulkomailla tehdystä työstä tai joka ei muutoin ole Suomesta saatua tuloverolain 10 §:n mukaan. Ilmoitus on kuitenkin aina annettava, jos työntekijä on vakuutettu Suomessa.

4.5 Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin, kun työnantaja on ulkomainen ja rajoitetusti verovelvollinen

4.5.1 Ulkomailla työskentelevälle tulonsaajalle maksettu palkka, kun tulonsaaja on Suomessa vakuutettu

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin tulonsaajalle maksetut tulot tietyissä tilanteissa myös silloin, kun työ on tehty ulkomailla. Ulkomaisella työnantajalla on ilmoitusvelvollisuus silloin, kun tulonsaaja tulee vakuuttaa Suomessa. Vakuuttamisvelvollisuus voi olla esimerkiksi silloin, kun tulonsaaja työskentelee tavallisesti useassa eri EU/ETA-maassa tai Sveitsissä. Tulonsaajalla on tällöin Eläketurvakeskuksen myöntämä A1-todistus Suomesta.

Kun ulkomailla työskentelevä tulonsaaja on vakuutettu Suomessa, tulonsaajan lisätiedoissa on ilmoitettava tieto Ulkomailla työskentelevä henkilö. Maksajan muissa tiedoissa on maksajan tyypiksi valittava Ulkomainen työnantaja silloin, kun rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella yrityksellä ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa.

Ulkomailla työskentelevä henkilö -lisätieto pitää antaa seuraavissa tapauksissa:

• Tulonsaaja työskentelee ulkomaisen työnantajan palveluksessa ulkomailla ja työntekijä pitää vakuuttaa Suomessa. Ulkomaisella työnantajalla on velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin. Ilmoitusvelvollisuus on sekä rajoitetusti että yleisesti verovelvollisella työnantajalla.
• Tulonsaaja työskentelee ulkomailla suomalaisen työnantajan lähettämänä työntekijänä ja tulonsaajan ulkomailla työskentely pitää vakuuttaa Suomessa. Suomalaisella työnantajalla on velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin.

Ulkomailla työskentelevä henkilö -lisätietoa ei anneta, kun Suomessa pääsääntöisesti työskentelevä tulonsaaja tekee lyhytaikaisen työmatkan ulkomaille, eikä silloin, kun suorituksen maksajalla ei ole velvollisuutta vakuuttaa tulonsaajaa (esimerkiksi yrittäjän eläkelain mukaan vakuutettu tulonsaaja).

Konsernitilanteissa on huolehdittava, ettei tietoa ilmoiteta kahteen kertaan tulorekisteriin, katso kohta 2.6.4. Ulkomainen konserniyhtiö maksaa palkan.

Tulonsaaja voi olla Suomessa yleisesti tai rajoitetusti verovelvollinen. Verotukseen vaikuttavat tiedot ilmoitetaan tällaisissa tilanteissa samalla tavalla kuin kohdissa 2.3 Yleisesti verovelvollinen työskentelee ulkomailla ja 2.6 Rajoitetusti verovelvollinen työskentelee ulkomailla.

4.5.2 Yleisesti verovelvolliselle maksettu palkka

Ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin palkkatulo, jonka se maksaa tulonsaajalle, joka oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan (yleisesti verovelvollinen Suomessa).

Velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin Verohallintoa varten koskee vain Suomessa tehtyä työtä. Kuitenkin yleisesti verovelvollinen on Suomeen verovelvollinen maailmanlaajuisista tuloista. Jos työntekijä työskentelee saman palkanmaksukauden aikana osittain Suomessa ja osittain ulkomailla, on ulkomaisen työnantajan annettava tieto koko tulosta eli myös ulkomailla tehdyn työn osuudesta. Jos työntekijä on vakuutettu Suomessa, tulorekisteriin on annettava ilmoitus myös silloin, kun työ on tehty kokonaan ulkomailla. Työnantajan on vakuutettava työntekijä Suomessa, jos tämä kuuluu Suomen sosiaaliturvan piiriin.

4.5.3 Työvoiman vuokraus

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan, joka vuokraa työntekijöitä Suomessa olevalle työn teettäjälle, on ilmoitettava tulorekisteriin suoritukset, jotka se maksaa ulkomailta Suomeen töihin tulevalle vuokratyöntekijälle.

Tässä ohjeessa Suomessa olevalla työn teettäjällä tarkoitetaan Suomessa asuvaa luonnollista henkilöä, Suomessa perustettua yhtiötä tai rajoitetusti verovelvollista ulkomaista yhtiötä, jolla on kiinteä toimipaikka Suomessa tai yleisesti verovelvollista ulkomaista yhteisöä. 

Tiedot on annettava silloin, kun työntekijän asuinvaltion ja Suomen välinen verosopimus ei estä Suomea verottamasta työntekijän palkkatuloa. Tiedot annetaan myös silloin, kun verosopimusta ei ole.

Lisäksi työnantajan on annettava tulorekisteriin ulkomaisen vuokratyöntekijän aloittamisilmoituksen tiedot. Tiedot annetaan Verohallintoa varten. Tiedot voidaan antaa joko palkkatietojen yhteydessä tai erikseen. Suositus on, että aloittamisilmoituksen tiedot annetaan erillisellä palkkatietoilmoituksella.

Jos työnantaja on merkitty ennakkoperintärekisteriin, velvollisuus ilmoittaa tiedot tulorekisteriin on työnantajalla. Jos työnantajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin, ulkomaisen työnantajan edustajalla on toissijainen velvollisuus ilmoittaa tulorekisteriin verotuksessa tarvittavat tiedot. Jos edustaja ei kuitenkaan ilmoita tietoja, ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tiedot. Edustajan ilmoitusvelvollisuudesta on lisätietoa kohdassa 1.3 Ulkomaisen työnantajan edustaja.

Silloin kun edustaja ilmoittaa tiedot tulorekisteriin työnantajan puolesta, edustajan tiedoissa on ilmoitettava Edustaja toimii ilmoittajana. Edustaja merkitsee omat tietonsa edustaja-tietoryhmään. Sekä aloittamisilmoituksessa että palkkatietoilmoituksessa edustaja merkitsee suorituksen maksajaksi varsinaisen työnantajan. Edustaja voi antaa tiedot sähköisesti, jos sillä on valtuutus toimia varsinaisen työnantajan puolesta. Jos sillä ei ole valtuutusta, tiedot on annettava paperilomakkeella. Tällöinkin suorituksen maksajaksi merkitään työnantaja.

4.5.3.1 Vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus

Ulkomaisen vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus on annettava jokaisesta vuokratyöntekijästä työskentelyn kestosta riippumatta. Tiedot on annettava silloin, kun työntekijän asuinvaltion ja Suomen välinen verosopimus ei estä Suomea verottamasta työntekijän palkkatuloa tai kun verosopimusta ei ole. Kun työntekijä aloittaa työskentelyn Suomessa, aloittamisilmoitus on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä ensimmäisen palkanmaksupäivän jälkeen. Tiedot voidaan antaa joko palkkatietojen yhteydessä tai erikseen. Suositus kuitenkin on, että vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus annetaan erillisellä palkkatietoilmoituksella.

Tiedoissa on ilmoitettava tulonsaajan lisätietona Ulkomailla asuva vuokratyöntekijä sekä työskentelyn arvioitu kesto, suomalaisen työn teettäjän ja ulkomaisen työnantajan edustajan tiedot. Lisäksi on ilmoitettava arvio palkan määrästä koko vero vuoden ajalta. Arvio työskentelypäivien lukumäärästä on ilmoitettava silloin, kun tulonsaaja on rajoitetusti verovelvollinen. 

Vuokratyöntekijän aloittamisilmoituksella ilmoitettavat tiedot.

MAKSAJAN TIEDOT
Tunniste: Y-tunnus
Tunniste: Ulkomainen tunniste + maakoodi
Maksajan tyyppi: Ulkomainen työnantaja
ULKOMAAN TYÖSKENTELYN LOMAKKEET
Lomaketyyppi: Vuokratyöntekijän aloittamisilmoitus
TULONSAAJAN TIEDOT
Tunniste: Henkilötunnus (suomalainen) ppkkvv-1234
Tunniste: Verotunniste (TIN) ZZZZZZZZ (+ tunnisteen myöntäneen valtion maakoodi), (lisäksi voidaan ilmoittaa ulkomainen henkilötunnus) Osoite kotivaltiossa: Osoite työskentelyvaltiossa: Suomessa oleva tilapäinen osoite (täydentävä tieto)
Tulonsaajan lisätieto: Ulkomailla asuva vuokratyöntekijä
Arvio palkan määrästä:
Työskentelyaika Suomessa: Alkupäivä Loppupäivä
Työskentelypäivien lukumäärä:
ULKOMAISEEN VUOKRATYÖVOIMAAN LIITTYVÄT TIEDOT
Suomalaisen työn teettäjän tunniste
Edustajan nimi
Edustajan tunniste
Edustajan osoite
Edustaja toimii ilmoittajana (tieto annetaan silloin, kun edustaja antaa tiedot työnantajan puolesta)

4.5.3.2 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan maksama vuokratyöntekijän palkka

Kun rajoitetusti verovelvollinen ulkomainen työnantaja ilmoittaa tulorekisteriin ulkomailla asuvalle vuokratyöntekijälle maksetun palkan, tulonsaajan lisätietona on ilmoitettava tieto Ulkomailla asuva vuokratyöntekijä. Tieto on annettava riippumatta työskentelyn kestosta tai siitä, onko työntekijä Suomessa yleisesti vai rajoitetusti verovelvollinen.

Lisätieto Ulkomailla asuva vuokratyöntekijä annetaan vain silloin, kun kun rajoitetusti verovelvollisella ulkomaisella työnantajalla ei ole tuloverotuksessa kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Jos työnantajalla on kiinteä toimipaikka Suomessa, tätä tulonsaajan lisätietoa ei käytetä. Tällöin maksaja ei myöskään ilmoita maksajan muuna tietona tietoa Ulkomainen työnantaja. Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, näitä tietoja ei ilmoiteta.

Ilmoitus on annettava tulorekisteriin vain vuokratyöntekijöistä, jotka tulevat seuraavista valtioista tai seuraavilta alueilta: Albania, Bermuda, Caymansaaret, Espanja, Georgia, Guernsey, Islanti, Jersey, Kazakstan, Kypros, Latvia, Liettua, Mansaari, Moldova, Norja, Puola, Ruotsi, Saksa, Tadžikistan, Tanska, Turkki, Turkmenistan, Valko-Venäjä ja Viro.

Ilmoitus on annettava myös Bulgariassa asuvasta vuokratyöntekijästä, joka työskentelee Suomessa muun kuin bulgarialaisen työnantajan palveluksessa.

Lisäksi ilmoitus on annettava vuokratyöntekijöistä, jotka tulevat valtioista, joiden kanssa Suomella ei ole verosopimusta. Sopimukset ovat sivulla Voimassa olevat verosopimukset.

Jos työntekijä ei kuulu Suomen sosiaaliturvan piiriin, tämä tieto on ilmoitettava tulorekisteriin käyttämällä Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi -tietoa. Työskentelypäivien lukumäärä on ilmoitettava silloin, kun tulo maksetaan rajoitetusti verovelvolliselle.

Lue lisää ulkomaisten vuokratyöntekijöiden verotuksesta Suomessa Verohallinnon ohjeesta Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus.

4.5.4 Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan maksama palkka työntekijälle, kun työnantaja maksaa työntekijän puolesta verot (nettopalkkasopimus)

Nettopalkkasopimus on sopimus, jonka perusteella työnantaja lupautuu maksamaan palkasta maksettavat verot ja työntekijän sosiaalivakuutusmaksut työntekijän puolesta. Silloin, kun ulkomaisella työnantajalla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa eikä ulkomainen työnantaja toimita ennakonpidätystä Suomessa, sen on ilmoitettava nettopalkkasopimuksen perusteella maksettavan palkan lisäksi tulonsaajan lisätietona Työnantaja maksaa työntekijän puolesta verot (nettopalkkasopimus). Lisäksi on annettava maksajan muuna tietona tieto Ulkomainen työnantaja.

Tulonsaajan lisätietoa ei kuitenkaan anneta, jos työnantajalla on kiinteä toimipaikka Suomessa tai jos työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen työntekijän palkasta. Maksajan muuta tietoa ei anneta silloin, kun työnantajalla on kiinteä toimipaikka Suomessa. Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, näitä tietoja ei anneta.

Nettopalkkasopimuksesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Veronalainen palkkatulo ulkomaisen yrityksen maksaessa nettopalkkaa Suomessa tehdystä työstä.

4.5.4.1 Bruttopalkan ilmoittaminen tulorekisteriin (nettopalkkasopimus)

Tulorekisteriin on ilmoitettava bruttopalkka eli veronalainen palkkatulo. Myös sosiaalivakuutusmaksut maksetaan bruttopalkan perusteella. Bruttopalkan laskemisessa voi käyttää apuna Verohallinnon sivulla olevaa veroprosenttilaskuria ja bruttopalkkalaskuria.

Työnantaja ilmoittaa tulorekisteriin Verohallinnon ohjeen mukaan lasketun veronalaisen palkkatulon määrän. Palkkatietoilmoitusta voidaan myöhemmin korjata, jos alun perin lasketussa bruttopalkassa ei ole huomioitu kaikkia vähennyksiä, joiden verohyöty nettopalkkasopimuksen mukaan kuuluu työnantajalle. Myös luontoisedut on huomioitava veronalaista palkkaa laskettaessa ja ne on ilmoitettava erikseen tulorekisteriin.

4.5.4.2 Osa palkasta maksetaan ulkomailta ja osa Suomesta (nettopalkkasopimus)

Seuraavassa esimerkissä on kuvattu tilanne, jossa ulkomainen työnantaja maksaa rahapalkkaa nettopalkkasopimuksen mukaan, ja lisäksi suomalainen yritys maksaa rahapalkkaa.

Silloin kun suomalainen maksaja antaa osana nettopalkkajärjestelyä työntekijälle esimerkiksi asuntoedun ja maksaa myös rahapalkkaa, pitää suomalaisen maksajan maksamasta palkasta toimittaa ennakonpidätys. Suomalaisen maksajan on ilmoitettava tulorekisteriin maksamansa palkka. Ulkomainen työnantaja ilmoittaa tulorekisteriin sen palkan määrän, joka saadaan vähentämällä veronalaisesta kokonaispalkkatulosta suomalaisen maksajan ilmoittamat määrät.

4.5.4.3 Työskentely saman palkanmaksukauden aikana Suomessa ja ulkomailla (nettopalkkasopimus)

Ulkomaisen työnantajan pitää antaa kaksi erillistä palkkatietoilmoitusta tulorekisteriin, jos seuraavat ehdot täyttyvät:

• työntekijän kanssa on sovittu nettopalkasta
• työntekijä työskentelee saman palkanmaksukauden aikana sekä Suomessa että ulkomailla
• työntekijän verosopimuksen mukainen asuinvaltio on muu kuin Suomi.

Koska työntekijän verosopimuksen mukainen asuinvaltio on muu kuin Suomi, Suomella ei ole verotusoikeutta ulkomailla tehdystä työstä maksettuun palkkaan. Tulonsaajan nettopalkkasopimusta koskeva lisätieto ilmoitetaan vain tulosta, joka on maksettu Suomessa työskentelystä. Ulkomailla työskentelystä maksettu tulo ilmoitetaan erillisellä palkkatietoilmoituksella ilman tätä tulonsaajan lisätietoa. Näin työntekijän kokonaispalkka saadaan ilmoitettua tulorekisteriin.

Jos työntekijä ei ole vakuutettu Suomessa, kummallakin palkkatietoilmoituksella ilmoitetaan vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi. Jos työntekijä on vakuutettu Suomessa työskentelystä, mutta ei ulkomaan työskentelystä, pitää silloin ilmoittaa ulkomaan työskentelyä koskevalla palkkatietoilmoituksella vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppinä "Ei kuulu Suomen sosiaaliturvan soveltamispiiriin".

4.5.4.4 Tietojen korjaaminen, kun kyseessä on nettopalkkasopimus

Kun palkka maksetaan nettopalkkasopimuksen mukaan, Suomessa veronalainen palkka muodostuu nettopalkan ja Suomen laskennallisen veron sekä mahdollisesti maksettujen sosiaalivakuutusmaksujen yhteismäärästä (ns. brutotettu palkka). Jos olosuhteet muuttuvat, myös verovuoden veronalaisen palkan ja laskennallisen veron määrät muuttuvat. Tällaisia muutoksia voivat olla esimerkiksi palkan muuttuminen, työsuhteen loppuminen aikaisemmin tai jatkuminen pidempään kuin ennakoitiin tai esimerkiksi verovähennyksen realisoituminen vasta myöhemmin samana vuonna. Näissä tilanteissa pitää korjata aiemmin tulorekisteriin ilmoitettua tulon määrää.

Jo annettuja palkkatietoilmoituksia ei katsota annetun virheellisinä, jos bruttopalkan määrä muuttuu muuttuneiden olosuhteiden vuoksi kesken vuotta (esimerkiksi työsuhteen päättyminen tai palkankorotus). Muutokset laskennallisessa palkan määrässä voidaan ottaa huomioon muutosta seuraavien palkanmaksukausien ilmoituksissa, kuitenkin viimeistään saman vuoden joulukuun ilmoituksella.

Jos työntekijän henkilökohtaisista vähennyksistä muodostuva verohyöty kuuluu työnantajalle, pitää työnantajan korjata kyseiseltä vuodelta aiemmin annettuja tietoja aina, jos työntekijä on vakuutettu Suomessa. Tilanteessa, jossa on tarve korjata jo annettua ilmoitusta (esimerkiksi koska henkilökohtaiset vähennykset vaikuttavat bruttopalkkaan tai työsuhde on päättynyt), korjataan vain maksuvuoden viimeistä palkkatietoilmoitusta. Tarvittaessa korjataan aiempia ilmoituksia, jos korjausta ei pystytä tekemään viimeiseen ilmoitukseen, esimerkiksi silloin, jos palkka on alentunut niin paljon, että aikaisempienkin ilmoitusten määrää on alennettava.

Jos annetuissa ilmoituksissa havaitaan muunlaisia kuin edellä kuvattuja virheitä, esimerkiksi näppäilyvirheitä, ne on korjattava ilman aiheetonta viivytystä Tietojen korjaaminen tulorekisterissä -ohjeen mukaisesti.

Jos työntekijän verovelvollisuusasema muuttuu, katso tietojen korjaaminen tämän ohjeen kohdasta 3.8.1.

4.5.5 Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona

Rajoitetusti verovelvollisen ulkomaisen työnantajan on ilmoitettava tulorekisteriin tiedot maksamastaan palkasta, kun tulonsaaja oleskelee Suomessa yli kuusi kuukautta (yleisesti verovelvollinen Suomessa). Tulo on ilmoitettava tulorekisteriin myös silloin, kun verosopimus estää Suomea verottamasta tuloa. Verosopimus estää Suomea verottamasta tuloa, jos työntekijä oleskelee Suomessa enintään 183 päivää perättäisen 12 kuukauden aikana tai kalenterivuoden aikana riippuen työntekijän asuinvaltion ja Suomen välisen verosopimuksen määräyksistä (ks. kuitenkin poikkeus kohdasta 4.5.3 Työvoiman vuokraus).

Lisätieto Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona annetaan silloin, kun ulkomaisella työnantajalla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Tuloa ilmoitettaessa on lisäksi ilmoitettava sen verosopimusvaltion maakoodi, jolla on oikeus verottaa tuloa.

Jos oleskelu Suomessa kestääkin pitempään niin, että oleskelupäiviä on yli 183 perättäisen 12 kuukauden aikana tai kalenterivuonna verosopimuksesta riippuen, suorituksen maksajan on korjattava tulorekisteriin antamiaan tietoja antamalla korvaava ilmoitus. Korvaavalla ilmoituksella tulo ilmoitetaan ilman tulonsaajan lisätietoa Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona.

Jos työnantajalla on kiinteä toimipaikka Suomessa, palkka verotetaan Suomessa ja ilmoitetaan normaalisti ilman tulonsaajan lisätietoa. Jos ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, palkka verotetaan Suomessa ja ilmoitetaan ilman tulonsaajan lisätietoa.

Esimerkki 66: Puolasta Suomeen tuleva työntekijä on tullut työskentelemään Suomeen 1.11.2022 ja hänen tarkoituksenaan on ollut lähteä takaisin kotimaahansa 31.5.2023. Hänen työnantajansa on rajoitetusti verovelvollinen puolalainen yritys, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa. Palkan määrä on 2 500 euroa kuukaudessa. Työntekijällä on Puolasta A1-todistus eli hän kuuluu Puolan sosiaaliturvan piiriin.

Työntekijä oleskelee Suomessa 20 päivää kuukaudessa eli ajanjaksolla 1.11.2022 – 31.5.2023 hän oleskelee Suomessa yhteensä 140 päivää. Hän on Suomessa yleisesti verovelvollinen. Suorituksen maksaja on ilmoittanut tiedot tulorekisteriin käyttäen tulonsaajan lisätietoa Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona.

Työskentely Suomessa jatkuu kuitenkin 31.8.2023 saakka. Yhteensä oleskelua Suomessa kertyy 200 päivää.

Puolan ja Suomen välisen verosopimuksen mukaan Suomelle muodostuu verotusoikeus ulkomaisen työnantajan maksamaan palkkatuloon, jos työntekijä oleskelee Suomessa yli 183 päivää 12 perättäisen kuukauden aikana.

Koska oleskeluaika Suomessa ylittää verosopimuksen aikarajan, Suomelle muodostuu verotusoikeus palkkatuloon työskentelyn alusta alkaen. Suorituksen maksajan on annettava tulorekisteriin korvaavat palkkatietoilmoitukset työskentelyn alusta alkaen. Korvaavilla palkkatietoilmoituksilla maksaja ei anna tulonsaajan lisätietoa Tulonsaaja on oleskellut Suomessa enintään 183 päivää verosopimuksessa tarkoitettuna ajanjaksona.

5 Erityistilanteita

5.1 Avainhenkilölain mukainen palkka

Silloin kun palkkatuloon voidaan soveltaa ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta annettua lakia (niin sanottu avainhenkilölaki), tulonsaajan lisätiedoissa on ilmoitettava tieto Avainhenkilö. Avainhenkilölain soveltumisedellytyksistä on tietoa Verohallinnon ohjeessa Avainhenkilöiden verotus.

Samalla tulonsaajan lisätiedolla ilmoitetaan myös palkka, josta on peritty lähdevero Pohjoismaiden Investointipankin, Pohjoismaiden kehitysrahaston ja Pohjoismaiden ympäristörahoitusyhtiön palveluksessa olevien henkilöiden verottamisesta annetun lain perusteella.

Palkasta peritty erityinen lähdevero ilmoitetaan perittynä lähdeverona. Lähdevero kattaa myös työntekijän sairausvakuutusmaksun, joten työntekijän sairausvakuutusmaksua ei peritä erikseen. Jos työntekijä kuitenkin kuuluu Suomen sosiaaliturvan piiriin, muut sosiaalivakuutusmaksut on maksettava.

Kun tuloon sovelletaan avainhenkilölakia, tulonsaajan lisätietoa Avainhenkilö käytetään vain silloin, kun työntekijä on hakenut verotoimistosta verokortin ja verokorttiin on tehty merkintä avainhenkilölain soveltumisesta. Tulorekisteriin on ilmoitettava tiedot koko palkasta myös siinä tilanteessa, että työntekijää voidaan pitää verosopimuksen mukaan toisessa valtiossa asuvana ja sillä perusteella osaa palkasta ei veroteta Suomessa.

Avainhenkilölakia voidaan soveltaa enintään 84 kuukautta. Jos avainhenkilölain soveltaminen päättyy kesken vuoden ja henkilö jatkaa tämän jälkeen työskentelyä Suomessa, loppuvuoden palkkaa ilmoitettaessa ei käytetä tulonsaajan lisätietoa Avainhenkilö.

Avainhenkilölakia voidaan soveltaa vain palkkaan ja muihin palkaksi katsottaviin suorituksiin, kuten luontoisetuihin ja työsuhdeoptioihin. Jos avainhenkilölle maksetaan palkan lisäksi muuta tuloa, esimerkiksi käyttökorvausta, ei siihen voida soveltaa avainhenkilölakia ja tulosta on toimitettava normaali ennakonpidätys. Avainhenkilölle maksettu käyttökorvaus ja siitä peritty ennakonpidätys tulee ilmoittaa erillisellä palkkatietoilmoituksella eikä ilmoituksessa käytetä tulonsaajan lisätietoa Avainhenkilö.

5.2 Rajakuntatyöstä maksettu palkka

Tulonsaajan lisätietona ilmoitetaan Rajakunnassa työskentelevä henkilö silloin, kun on kyse pohjoismaisessa verosopimuksessa tarkoitetusta rajakuntatyöstä ja tulonsaaja asuu Ruotsissa tai Norjassa. Lisäksi edellytyksenä on, että tulonsaaja työskentelee samaan maarajaan rajoittuvassa kunnassa Suomen puolella. Pohjoismaisen verosopimuksen säännös rajakuntatyön verotuksesta soveltuu vain palkkatuloon.

Tulosta ei peritä tuloveroja Suomessa, mutta suomalaisen työnantajan on maksettava sosiaalivakuutusmaksut ja perittävä työntekijän sairausvakuutusmaksu maksamansa palkan perusteella. Tulonsaajan on esitettävä työnantajalle verokortti, jossa on merkintä säännöksen soveltumisesta.

Jos työntekijällä on A1-todistus lähtövaltiostaan, sosiaalivakuutusmaksut maksetaan todistuksen antaneeseen valtioon.

Jos työntekijä tekee osan työstä Suomessa muualla kuin rajakunnassa, tähän työhön kohdistuva palkan osa verotetaan Suomessa. Näistä tuloista on annettava tulorekisteriin erillinen ilmoitus, jossa rajakuntatyöskentelyyn liittyvää tulonsaajan lisätietoa ei käytetä.

Jos tulonsaaja asuu Suomessa ja työskentelee rajakunnassa Ruotsissa tai Norjassa, rajakunnassa tehdystä työstä ei ilmoiteta tulonsaajan lisätietoa Rajakunnassa työskentelevä henkilö.

Rajakuntia ovat:

• Suomi-Ruotsi rajakuntia ovat
  • Suomessa: Enontekiö, Kolari, Muonio, Pello, Tornio sekä Ylitornio ja
  • Ruotsissa: Haparanda, Kiruna, Pajala sekä Övertorneå.
• Suomi-Norja rajakuntia ovat
  • Suomessa: Enontekiö, Inari sekä Utsjoki ja
  • Norjassa: Karasjok, Kautokeino, Kåfjord, Nesseby, Nordreisa, Storfjord, Sör-Varanger ja Tana.

Rajakuntatyöstä on lisätietoa Verohallinnon ohjeessa Rajankävijän verotus.

5.3 Urheilijat

Urheilijalle voidaan maksaa palkkaa tai palkkiota. Urheilijan palkka ja urheilijan palkkio ilmoitetaan tulorekisteriin antamalla tulonsaajan lisätiedoissa tieto Urheilija ja käyttämällä palkan tai työkorvauksen tulolajeja.

Urheilijalle maksetuista suorituksista ja niistä maksettavista sosiaalivakuutusmaksuista on lisätietoa ohjeessa Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: työntekijän palkitseminen, yrittäjälle maksettavat suoritukset ja muut erityistilanteet.

Rajoitetusti verovelvolliselle urheilijalle maksettu urheilijan palkkio ilmoitetaan tulorekisteriin riippumatta siitä, kuuluuko saaja ennakkoperintärekisteriin.

5.4 Esiintyvät taiteilijat

Esiintyvän taiteilijan saama korvaus voi olla työkorvausta tai palkkatuloa. Esiintyviä taiteilijoita ovat esimerkiksi teatteri- ja elokuvanäyttelijät, radio- tai televisiotaiteilijat sekä muusikot. Silloin kun esiintyvälle taiteilijalle maksetaan palkkaa tai työkorvausta työstä, jonka hän on tehnyt esiintyvänä taiteilijana, tulonsaajan lisätiedoissa on ilmoitettava tieto Esiintyvä taiteilija.

Jos taiteilijan henkilökohtaisesta esiintymisestä saatu korvaus maksetaan jollekin muulle kuin taiteilijalle, esimerkiksi orkesterille tai yhtiölle, verotuksessa verovelvollisena pidetään tätä orkesteria tai yhtiötä ja se ilmoitetaan tulonsaajana tulorekisteriin. Tällöinkin annetaan tulonsaajan lisätietona Esiintyvä taiteilija. Verohallinnon ohjeessa Esiintyvän taiteilijan verotus kansainvälisissä tilanteissa on otettu kantaa verovelvollisuuteen, kun tulo maksetaan muulle kun taiteilijalle itselleen.

Jos tulo maksetaan taiteilijan sijaan agentuurille tai agentuurin kautta, mutta taiteilija on kuitenkin tosiasiassa verovelvollinen, ilmoitetaan tulorekisteriin tulonsaajana taiteilija itse.

Rajoitetusti verovelvolliselle esiintyvälle taiteilijalle maksettu palkkio ilmoitetaan tulorekisteriin riippumatta siitä, kuuluuko saaja ennakkoperintärekisteriin.

5.5 Kansainvälisen erityisjärjestön maksama palkka

Kansainvälisellä erityisjärjestöllä tarkoitetaan järjestöä, johon sovelletaan erioikeussopimusta, jossa on määräyksiä mm. järjestön ja sen palveluksessa työskentelevien henkilöiden verovelvollisuuden laajuudesta. Tällaisia erityisjärjestöjä ovat esimerkiksi Kemikaalivirasto ECHA, Itämeren suojelukomissio HELCOM, Wider-instituutti ja Kansainvälinen siirtolaisuusjärjestö IOM.

Silloin kun suorituksen maksajana on kansainvälisellä sopimuksella perustettu erityisjärjestö, ja tulonsaajan saamaan tuloon sovelletaan erityisjärjestöä koskevaa sopimusta, maksajan muuna tietona on ilmoitettava Kansainvälinen erityisjärjestö.

Kun maksaja on kansainvälinen erityisjärjestö, maksaja ilmoittaa myös tiedon Ulkomainen työnantaja. Tieto annetaan aina riippumatta siitä, sovelletaanko tulonsaajan saamaan tuloon erityisjärjestöä koskevaa sopimusta.

Kun tulonsaajan saamaan tuloon soveltuu kansainvälistä erityisjärjestöä koskeva sopimus, erityisjärjestön maksamaa palkkatuloa ei veroteta Suomessa tämän sopimuksen perusteella. Palkka saattaa kuitenkin olla joidenkin vakuutusmaksujen alaista sopimuksesta riippuen.

Jos tulonsaajan saamaa palkkatuloa ei veroteta Suomessa verosopimuksen määräysten perusteella, ei maksajan muuna tietona ilmoiteta tietoa Kansainvälinen erityisjärjestö. Näissä tilanteissa tulonsaajan on veroilmoituksellaan vaadittava verosopimuksen soveltamista tuloon. Tällainen tilanne on esimerkiksi silloin, kun palkan maksaa ulkomaisen edustuston yhteydessä toimiva kulttuurikeskus.

Tulorekisteriin on ilmoitettava Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppiä käyttäen ne vakuutusmaksut, joiden osalta vakuuttamisvelvollisuutta ei ole. Jos tulo ei ole minkään vakuutusmaksun alaista, tulorekisteriin ilmoitetaan tieto Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei vakuuttamisvelvollisuutta (työeläke-, sairaus-, työttömyys- sekä työtapaturma- ja ammattitautivakuutus).

Erityisjärjestöllä ei ole velvollisuutta maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksua, vaikka työntekijä olisi sairausvakuutettu Suomessa.

5.6 Suomessa sijaitsevan diplomaattisen edustuston maksama palkka

Kun Suomessa oleva vieraan valtion diplomaattinen edustusto maksaa palkkaa muulle kuin Suomen kansalaiselle, henkilön tästä työstä saama palkka on verovapaata (tuloverolaki 12 §). Diplomaattiseen edustustoon rinnastetaan myös muut vastaavat edustustot ja lähetetyn konsulin virastot.

Edustuston on ilmoitettava maksamansa palkka tulorekisteriin, jos sillä on tiedonantovelvollisuus jollekin tulorekisterin tiedon käyttäjälle. Edustusto ilmoittaa näissä tilanteissa palkkatietoilmoituksella tulonsaajan lisätiedon Diplomaattisen edustuston maksamaa palkkaa saava henkilö. Jos edustuston työntekijä on Suomen kansalainen, tätä lisätietoa ei käytetä.

Koska maksaja on Suomessa oleva vieraan valtion edustusto, maksajan on ilmoitettava myös maksajan tyyppi Ulkomainen työnantaja. Tieto annetaan aina riippumatta tulonsaajan kansalaisuudesta.

Tulonsaajan lisätieto Diplomaattisen edustuston maksamaa palkkaa saava henkilö annetaan vain tulonsaajista, joiden palkkaa ei veroteta Suomessa tuloverolain 12 §:n nojalla. Tulonsaajan lisätietoa ei kuitenkaan käytetä silloin, kun palkan maksaa esimerkiksi ulkomaisen edustuston yhteydessä toimiva kulttuurikeskus. Jos tällaisessa tilanteessa verosopimus rajoittaa Suomen verotusoikeutta, tulonsaajan on vaadittava veroilmoituksellaan verosopimuksen soveltamista tuloon.

Tulorekisteriin on ilmoitettava Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppiä käyttäen ne vakuutusmaksut, joiden osalta edustustolla ei ole vakuuttamisvelvollisuutta. Jos tulo ei ole minkään vakuutusmaksun alaista, tulorekisteriin ilmoitetaan tieto Vakuuttamisen poikkeustilanteen tyyppi: Ei kuulu Suomen sosiaaliturvan soveltamispiiriin (työeläke-, sairaus-, työttömyys- sekä työtapaturma- ja ammattitautivakuutus).

5.7. Valtuutetun Euroopan syyttäjän vakuutuspalkka (EPPO)

Euroopan syyttäjänviraston eli EPPOn palveluksessa on valtuutettuja Euroopan syyttäjiä, jotka työskentelevät omissa jäsenvaltioissaan. Suomessa nämä valtuutetut Euroopan syyttäjät työskentelevät osana Syyttäjälaitosta. Valtuutetut Euroopan syyttäjät voivat hoitaa samanaikaisesti myös kansallisen syyttäjän tehtäviä.

EPPOn maksama palkka ei ole veronalaista tuloa Suomessa, mutta valtuutetut Euroopan syyttäjät kuuluvat kuitenkin Suomen sosiaaliturvan piiriin. Syyttäjälaitos huolehtii valtuutettujen Euroopan syyttäjien sosiaalivakuuttamisesta myös EPPOn maksaman palkan osalta. Vakuutusmaksujen määräämistä varten EPPOlle tehdystä työstä määritellään erityislainsäädäntöön (EPPO-lakiin) perustuva vakuutuspalkka. Syyttäjälaitoksella on velvollisuus maksaa vakuutusmaksut ja ilmoittaa vakuutuspalkka tulorekisteriin.

Syyttäjälaitos ilmoittaa tulonsaajan lisätiedon EPPO-lain mukaista vakuutuspalkkaa saava henkilö silloin, kun tulonsaaja toimii EPPOn valtuuttamana Euroopan syyttäjänä ja Syyttäjälaitos ilmoittaa erityislainsäädäntöön perustuvaa vakuutuspalkkaa. Koska kyse ei ole ulkomailla tehdystä työstä, vakuutuspalkan yhteydessä ei ilmoiteta tietoa kuuden kuukauden säännön soveltumisesta.

Sillä palkkatietoilmoituksella, jolla ilmoitetaan tulonsaajan lisätieto EPPO-lain mukaista vakuutuspalkkaa saava henkilö, voi ilmoittaa ainoastaan Vakuutuspalkka-tulolajin ja sosiaalivakuutusmaksut. Muita maksettuja suorituksia ei voi ilmoittaa samalla ilmoituksella. Jos Syyttäjälaitos maksaa samanaikaisesti palkkaa myös kansallisen syyttäjän tehtävistä, on tulorekisteriin annettava kaksi erillistä palkkatietoilmoitusta. Kansallisen syyttäjän tehtävistä maksetun palkan ilmoittamisessa ei käytetä tulonsaajan lisätietoa EPPO-lain mukaista vakuutuspalkkaa saava henkilö.

5.8 Rajoitetusti verovelvolliselle maksettu työkorvaus tai rojalti

Yhteisölle maksettu työkorvaus tai rojalti

Suorituksen maksajan on ilmoitettava tulorekisteriin rajoitetusti verovelvolliselle yhteisölle maksamansa työkorvaus, jos työkorvauksesta on perittävä lähdevero. Tulo ilmoitetaan tulolajilla Työkorvaus (336). Siten rajoitetusti verovelvolliselle yhteisölle maksettu työkorvaus on ilmoitettava tulorekisteriin myös silloin, kun korvauksesta ei ole peritty lähdeveroa, vaikka lähdevero olisi pitänyt periä.

Rajoitetusti verovelvolliselle yhteisölle maksettu rojalti (esimerkiksi tekijänoikeudesta maksettu korvaus) on aina ilmoitettava tulorekisteriin riippumatta siitä, onko siitä peritty lähdeveroa vai ei. Tulo ilmoitetaan tulolajilla Rajoitetusti verovelvolliselle maksettu rojalti (362). Samalla ilmoituksella ei saa ilmoittaa muita maksettuja suorituksia.

Silloin kun suoritus maksetaan rajoitetusti verovelvolliselle ulkomaiselle yhteisölle, on lisäksi ilmoitettava tulonsaajan lisätiedon tyyppinä Yhteisö. Lisäksi tulonsaajan tiedoissa on ilmoitettava Rajoitetusti verovelvollinen: Kyllä.

Jos suoritus maksetaan yleisesti verovelvolliselle ulkomaiselle yhteisölle, se ilmoitetaan samalla tavalla kuin jos tulonsaaja olisi suomalainen yhteisö.

Luonnolliselle henkilölle maksettu työkorvaus tai rojalti

Jos työkorvaus tai rojalti eli käyttökorvaus on maksettu rajoitetusti verovelvolliselle luonnolliselle henkilölle, tiedot on ilmoitettava tulorekisteriin, vaikka suorituksesta ei olisi peritty lähdeveroa. Työkorvaus ilmoitetaan tulolajilla Työkorvaus (336) ja rojalti tulolajilla Rajoitetusti verovelvolliselle maksettu rojalti (362).

Tulonsaajan tiedoissa on ilmoitettava Rajoitetusti verovelvollinen: Kyllä.

Lisätietoa on Verohallinnon ohjeessa Työkorvauksen maksaminen rajoitetusti verovelvolliselle ulkomaiselle yritykselle.