Ennakonpidätyksen toimittaminen

Ohje liittyy kokonaisuuteen: Palkkatulojen verotus

---

Palkan, työkorvauksen, eläkkeen, etuuden ja muun veronalaisen suorituksen maksaja on pääsääntöisesti velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen maksamastaan suorituksesta. Ohjeessa käsitellään ennakonpidätyksen toimittamista erilaisista suorituksista suorituksen maksajan kannalta.

Ohjeessa on huomioitu ennakkoperintälain ja -asetuksen muutokset, joita sovelletaan ensimmäisen kerran verovuoden 2025 ennakkoperinnässä sekä Verohallinnon päätöksiin tulevat muutokset.

Ohjetta on päivitetty ja ohjeen rakennetta on selkeytetty useilla muutoksilla muun muassa lisäämällä ohjeeseen otsikoita sekä siirtämällä eri verokortteja ja ennakonkantoa koskevat asiat erilliseen Verohallinnon ohjeeseen Verokortti ja ennakkovero. Lisäksi ohjeeseen on tehty useita muita muutoksia ja täsmennyksiä.

Ohjeessa ei käsitellä suorituksen saajan verotusta. Ohjeessa ei käsitellä myöskään ennakonpidätyksen toimittamista kansainvälisissä tilanteissa. Näitä tilanteita on käsitelty Verohallinnon ohjeissa Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus, Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus sekä Ulkomailla työskentelyn verotus.

Ohjeessa ei käsitellä ennakonpidätysten maksamista eikä tietojen ilmoittamista. Oma-aloitteisten verojen ilmoitus- ja maksuohjeita on Verohallinnon asiakasohjeessa Oma-aloitteiset verot. Palkka-, eläke- ja etuustulojen ilmoittamista on ohjeistettu tulorekisteri.fi -sivuilla. Vuosi-ilmoittamista on ohjeistettu Verohallinnon asiakasohjeessa Vuosi-ilmoitukset.

1 Yleistä ennakkoperinnästä

1.1 Ennakkoperinnän kohteena olevat tulot ja perittävät verot

Ennakkoperinnästä säädetään ennakkoperintälaissa (1118/1996, jäljempänä EPL) ja sen nojalla annetussa ennakkoperintäasetuksessa (1124/1996, jäljempänä EPA).

Lähes kaikista tuloverolain (1535/1992, jäljempänä TVL) mukaan verotettavista tuloista toimitetaan ennakkoperintä. Ennakkoperintä toimitetaan tuloverolaissa tarkoitetun veronalaisen tulon perusteella verotusmenettelystä annetussa laissa (1558/1995, jäljempänä VML) ja yleisradioverosta annetussa laissa (484/2012) tarkoitettujen verojen ja maksujen suorittamiseksi.

Ennakkoperintä toimitetaan seuraavien verojen ja maksujen suorittamiseksi: valtionvero, kunnallisvero, kirkollisvero, vakuutetun sairausvakuutusmaksu (sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu), yhteisön tulovero, yleisradiovero sekä Ahvenanmaan mediamaksu (EPL 1 § ja VML 1 §).

Ennakkoperintä toimitetaan myös tuloverolain 77 §:n mukaisen verovapaan ulkomaantyötulon johdosta maksettavan vakuutetun sairausvakuutusmaksun suorittamiseksi (sairausvakuutuslain (1224/2004, jäljempänä SVL) 18 luvun 29 §:n 2 momentti). Tätä ulkomaantyötulosta toimitettavaa niin sanottua minipidätystä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeissa Sairausvakuutusmaksut kansainvälisissä työskentelytilanteissa ja Ulkomailla työskentelyn verotus.

Ennakkoperinnässä verot kerätään ennakkoon verovuoden aikana ennakonpidätyksenä tai ennakonkantona (EPL 2 § 1 momentti).

1.2 Ennakonpidätys

Ennakkoperinnän ensisijainen muoto on ennakonpidätyksen toimittaminen (EPL 2 § 1 momentti). Pääsääntö ennakkoperinnässä on, että tulosta toimitetaan ennakonpidätys, jos tulo ei ole verovapaa, ennakonkannon alaista tuloa tai tuloa ei ole vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta. Tulo voi olla vapautettu ennakonpidätyksestä ennakkoperintäasetuksen tai Verohallinnon ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta antaman päätöksen (jäljempänä VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta) nojalla.

Lähdeverotuksen sijaan rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta eläkkeestä ja puun myyntitulosta toimitetaan ennakkoperintä ennakonpidätyksenä. Rajoitetusti verovelvollinen voi myös tietyin edellytyksin valita verotusmenettelystä annetun lain mukaisen progressiivisen verotuksen lähdeverotuksen sijaan (esimerkiksi palkalle). Tällöin maksaja toimittaa tulosta ennakonpidätyksen.

Ennakonpidätystä ei toimiteta korkotulon lähdeveron alaisista koroista (laki korkotulon lähdeverosta 1341/1990) eikä rajoitetusti verovelvolliselle maksettavista lähdeveron alaisista suorituksista (laki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta, 627/1978). Ennakonpidätyksen sijaan kyseisistä tuloista peritään lähdevero. Ennakonpidätyksen sijaan peritään lähdevero myös silloin, kun palkansaajaan sovelletaan lakia ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta (1551/1995, niin sanottu avainhenkilölaki).

Ennakonpidätys toimitetaan siten, että suorituksen maksaja vähentää ennakonpidätysprosentin mukaan lasketun määrän rahana maksettavasta määrästä suorituksen yhteydessä tai merkitessään sitä tilille asianomaisen hyväksi (EPL 11 §:n 1 momentti). Ennakonpidätyksen toimittamistapaa ja määrää koskevia säännöksiä on ennakkoperintälain lisäksi sekä ennakkoperintäasetuksessa että Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä (jäljempänä VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä).

Suorituksen maksajan on maksettava ennakonpidätys Verohallinnolle kyseisen verokauden yleisenä eräpäivänä (laki oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä (768/2016) jäljempänä OVML, 32 §). Suorituksen maksajan tulee antaa myös tarvittavat ilmoitukset maksamastaan suorituksesta ja siitä toimittamastaan ennakonpidätyksestä. Palkka- , eläke- ja etuustulot ilmoitetaan tulorekisteriin. Vuosi-ilmoitus annetaan niistä tuloista, joita ei ilmoiteta tulorekisteriin.

1.3 Ennakonkanto

Vero peritään ennakonkantona (ennakkoverona), jos veronalaisesta tulosta ei ole toimitettava ennakonpidätystä, kuten silloin, kun suorituksen maksaja ei ole ennakonpidätysvelvollinen tai on vapautettu ennakonpidätysvelvollisuudesta. Ennakonkannossa Verohallinto määrää veron (ennakkovero) kullekin verovuodelle ja verovelvollinen maksaa ennakkoverot itse Verohallinnon tilille.

Verovuoden aikana verovelvollinen voi hakea ennakkoveron määräämistä, muuttamista tai poistamista. Lisäennakkoa voi hakea vasta verovuoden päättymisen jälkeen.

Tässä ohjeessa ei käsitellä ennakkoveroa ja lisäennakkoa. Niitä käsitellään Verohallinnon ohjeessa Verokortti ja ennakkovero.

2 Ennakonpidätysvelvollinen

2.1 Suorituksen maksaja

Suorituksen maksajan ennakonpidätysvelvollisuudesta säädetään EPL 9 §:n 1 momentissa. Säännöksen mukaan suorituksen maksaja on ennakonpidätysvelvollinen, ellei lainsäädännössä toisin säädetä tai Verohallinnon päätöksessä muuta määrätä.

Työnantaja on vastuussa työntekijöille maksettavan veronalaisen palkkatulon ennakonpidätyksen toimittamisesta. Työnantajalla tarkoitetaan sitä, jonka lukuun tehdystä työstä palkka maksetaan (EPL 14 §). Työnantaja on vastuussa myös ennakonpidätyksen ja palkan perusteella määräytyvän työnantajan sairausvakuutusmaksun maksamisesta. Jos työ tehdään useamman työnantajan lukuun, he vastaavat yhteisvastuullisesti näistä velvoitteista.

Työ- ja käyttökorvauksen maksajan on toimitettava ennakonpidätys, jos saaja ei kuulu ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 §).

Työnantajan sairausvakuutusmaksua on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työnantajan sairausvakuutusmaksu.

2.2 Luonnollinen henkilö tai kuolinpesä (kotitalous)

Myös luonnollinen henkilö tai kuolinpesä (kotitalous) on yleensä velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen maksamistaan veronalaisista suorituksista samoin edellytyksin kuin muut suorituksen maksajat. Kotitaloudelle suorituksen maksajana on kuitenkin säädetty erityinen huojennus ennakonpidätysvelvollisuudesta.

Luonnollinen henkilö ja kuolinpesä (kotitalous) ei ole velvollinen toimittamaan ennakonpidätystä eikä maksamaan työnantajan sairausvakuutusmaksua samalle saajalle kalenterivuonna maksamistaan suorituksista, jos maksettujen suoritusten yhteismäärä ei vuoden aikana ylitä 1 500 euroa (EPL 9 §:n 3 momentti ja EPA 13 §). Jos suoritus liittyy maksajan elinkeino- tai muuhun tulonhankkimistoimintaan (esimerkiksi kotitalouden harjoittamaan vuokraustoimintaan), ennakonpidätys toimitetaan kuitenkin suorituksen koko määrästä.

Kotitalouden ennakonpidätyshuojennusta ja kotitalouden ennakonpidätysvelvollisuutta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Kotitalous työn teettäjänä.

2.3 Edustusto ja ulkomainen työnantaja

Vieraan valtion Suomessa oleva diplomaattinen tai muu siihen rinnastettava edustusto tai lähetetyn konsulin virasto eivät ole velvollisia toimittamaan ennakonpidätystä (EPL 16 §). Myöskään ulkomaalainen työnantaja, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa, ei ole pääsääntöisesti ennakonpidätysvelvollinen.

Lisätietoa ulkomaisen yrityksen työnantajavelvollisuuksista on asiakasohjeissa Ulkomaisen yrityksen työnantajavelvollisuudet ja Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus.

2.4 Sijaismaksaja ja asiamies

Jos suorituksen maksajan sijasta tämän takaaja, velkoja tai muu maksaja (sijaismaksaja) suorittaa palkkasaatavan, muun palkan tai suorituksen työntekijälle tai muulle saajalle, on suorituksen maksanut velvollinen toimittamaan maksettavasta määrästä ennakonpidätyksen, jos sitä ei ole aikaisemmin toimitettu (EPL 9 §:n 2 momentti). Sijaismaksaja maksaa suorituksen toisen henkilön puolesta omilla varoillaan.

Myös ulosottoviranomaisen ja konkurssipesän on sijaismaksajana toimitettava ennakonpidätys. Ulosottoviranomainen on ennakonpidätysvelvollinen ulosotossa kertyneistä varoista ja konkurssipesä suorituksesta, joka maksetaan pesään kuuluvasta omaisuudesta.

Sijaismaksajalla on kaikki samat velvollisuudet kuin varsinaisella maksajallakin. Sijaismaksaja esimerkiksi toimittaa ennakonpidätyksen ja maksaa toimittamansa ennakonpidätykset Verohallinnolle. Sijaismaksajalle voidaan myös määrätä maksettavaksi laiminlyönnistä aiheutuneet seuraamukset, jos ennakonpidätys on jäänyt toimittamatta. Sijaismaksajan velvoitteita ei poista se, että sijaismaksaja perii jälkikäteen varsinaiselta maksajalta suoritukset, jotka se on tämän puolesta maksanut.

Vammaiselle henkilölle korvataan hänen vammansa tai sairautensa edellyttämän tarpeen mukaisesti kokonaan tai osittain kustannukset, jotka hänelle aiheutuvat henkilökohtaisen avustajan palkkaamisesta (vammaispalvelulaki, 675/2023). Käytännön syistä hyvinvointialue tai hyvinvointiyhtymä saattaa usein hoitaa avustajan palkkaamiseen liittyvät toimet avustettavan puolesta joko itse tai ostopalveluna tilitoimistolta. Hyvinvointialue ja hyvinvointiyhtymä toimii tällöin sijaismaksajana.

Sijaismaksajan velvollisuutta ilmoittaa tietoja tulorekisteriini on käsitelty tulorekisterin ohjeessa Tietojen ilmoittaminen tulorekisteriin: sijaismaksajan maksamat suoritukset.

Sijaismaksajan käsite on pidettävä erillään asiamiehenä toimimisesta. Asiamies toimii varsinaisen maksajan lukuun ja hänen nimellään. Toimiminen perustuu toimeksiantosopimukseen tai valtuutukseen. Asiamies myös käyttää maksamisessa varsinaisen maksajan (päämiehensä) varoja. Varsinainen päämies on vastuussa ennakonpidätykseen liittyvistä velvoitteista. Poikkeus tähän ovat EPL 9 §:n 4 momentissa tarkoitetut tilanteet (katso luku 2.5).

Verohallinto voi muutoin kuin yksittäistapauksessa määrätä ennakonpidätysvelvollisen, jos maksusta vastaa sijaismaksaja (EPL 6 §:n 3 momentin 3 kohta). Jos metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija toimii puukaupan välittäjänä sellaisessa yhteismyynnissä, jossa puun ostaja ei maksa kauppahintaa suoraan metsänomistajien tilille, on metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija puun ostajan sijasta ennakonpidätysvelvollinen (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 §:n 3 momentti).

2.5 Suorituksen välittäjä

Luotto- ja rahoituslaitos, muu ammattimaisen arvopaperikaupan tai arvopaperien välitystoiminnan harjoittaja sekä ulkomaisen luottolaitoksen Suomessa oleva sivukonttori on ennakonpidätysvelvollinen myös välittämästään ennakkoperintälain soveltamisalaan kuuluvasta korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä (EPL 9 §:n 4 momentti). Säännös koskee vain näitä kahta tuloa ja vain säännöksessä mainittuja verovelvollisia. Muut kuin säännöksessä tarkoitetut tahot eivät ole velvollisia toimittamaan ennakonpidätystä välittämistään säännöksessä tarkoitetuista suorituksista.

Korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty tarkemmin luvussa 9.2.

2.6 Sijoitusrahastoa hallinnoiva rahastoyhtiö

Sijoitusrahastolain (213/2019) nojalla Suomeen perustettua sijoitusrahastoa hallinnoiva rahastoyhtiö on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen hallinnoimansa sijoitusrahaston voitto-osuuksista. Ennakonpidätysvelvollisuus koskee myös rahastoyhtiöitä, joiden kotipaikka on ulkomailla, jos ne hallinnoivat Suomessa perustettua sijoitusrahastoa. (EPL 9 § 5 momentti)

Sijoitusrahaston voitto-osuuksista toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty tarkemmin luvussa 9.3.

3 Ennakonpidätyksestä vapautetut suoritukset

3.1 Vähäiset ja satunnaiset suoritukset

Ennakonpidätystä ei toimiteta eikä työnantajan sairausvakuutusmaksua suoriteta, jos muun yksittäisen, satunnaisesti maksettavan ansiotulona pidettävän suorituksen määrä on enintään 20 euroa kalenterikuukaudessa (EPA 14 §). Muun suorituksen tulee euromäärän alittumisen lisäksi olla yksittäinen ja satunnainen, jotta ennakonpidätysvelvollisuutta ei synny. Muun suorituksen yksittäisyyttä ja satunnaisuutta tarkastellaan tapauskohtaisesti ja erikseen kussakin maksaja–saaja -suhteessa. Yksittäisenä ja satunnaisena suorituksena pidetään enintään yhtä saman maksajan samalle saajalle kalenterikuukauden aikana maksamaa suoritusta.

Pääomatulosta ei toimiteta ennakonpidätystä, jos suorituksen määrä on enintään 20 euroa (EPA 14 §). Myös puun myyntitulolle on säädetty euromääräinen raja ennakonpidätyksen toimittamiselle (katso tarkemmin luku 9.8).

Verohallinnon päätöksessä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) on lisäksi määritelty eräitä suorituksia, joista ei tietyn euromäärän alittuessa toimiteta ennakonpidätystä. Ennakonpidätystä ei toimiteta vähimmäismääräisestä päivärahaetuudesta, osasairauspäivärahasta, kuntoutusrahasta tai -avustuksesta, työttömyysturvalain nojalla maksettavasta peruspäivärahasta, peruspäivärahaan liittyvästä korotusosasta, työmarkkinatuesta, työmarkkinatukeen liittyvästä korotusosasta eikä Kelan maksamasta liikkuvuusavustuksesta, jos suoritus on enintään 4 euroa päivää kohti.

3.2 Verohallinnon päätöksellä vapautetut suoritukset

Verohallinnon ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta antamalla päätöksellä vapautetaan ennakonpidätyksen toimittamisesta päätöksessä mainitut suoritukset (EPL 6 §:n 3 momentin 4 kohta). Päätöksen mukaan ennakonpidätystä ei toimiteta muun muassa seuraavista suorituksista:

• kaupanvahvistajan palkkio
• lunastus- ja toimituspalkkio
• takauspalkkio ja takausprovisio
• reserviläispalkka
• löytöpalkkio ja luottokorttiyrityksen tai luotto- ja rahalaitoksen maksama tarkkaavaisuuspalkkio
• TVL 82 §:ssä tarkoitettu veronalainen stipendi, apuraha tai tunnustuspalkinto
• kilpailupalkinto, jollei palkinnon antaminen liity työ- tai palvelussuhteeseen taikka jollei palkinto ole sellainen muu ennakkoperintälaissa tarkoitettu palkka, työ- tai käyttökorvaus tai urheilijanpalkkio, jonka arvo ylittää 100 euroa
• vesialueen omistajalle palautettava kalastuksenhoitomaksu
• verosta vapaaksi katsottavien matkakustannuskorvausten perusteista ja määristä annetun Verohallinnon päätöksen mukaisesti luonnolliselle henkilölle maksetusta määrästä silloinkaan, kun se maksetaan muuta korvausta suorittamatta ja muutoin kuin työsuhteen perusteella
• luonnolliselle henkilölle maksettava lakisääteisen vakuutusmaksun palautus
• sairausvakuutuslain (1224/2004) ja Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain (566/2005) perusteella maksettu suoritus silloin kun se maksetaan vakuutetun antaman valtuutuksen perusteella suoraan palveluntuottajalle
• työnantajan työntekijälleen ottama vapaaehtoinen yksilöllinen eläkevakuutus siltä osin kuin työnantajan vuotuisesti maksama määrä on työntekijää kohden enintään 8 500 euroa
• sellainen TVL 52 §:n mukainen korvaus, joka maksetaan säännöksessä tarkoitetun aineettoman oikeuden kokonaisluovutuksesta
• viive- ja viivästyskorosta (mm. viivästyneestä palkkasaatavasta)
• TVL 53 a §:ssä tarkoitetusta osakaslainan pääomasta
• kurssivoitosta, joka saadaan vaihdettaessa muuta valuuttaa Suomen rahaksi
• TVL 43 §:n 2 momentissa tarkoitetusta metsätalouden pääomatuloksi luettavista metsätalouteen saaduista tuista ja avustuksista
• metsätalouteen kohdistuvista muina kuin vakuutuskorvauksina maksettavista vahingonkorvauksista.

Vaikka maksajan ei tarvitse toimittaa ennakonpidätyksestä siitä vapautetuista tuloista, maksajan on yleensä ilmoitettava tulot suorituksesta riippuen joko vuosi-ilmoituksella Verohallinnolle tai tulorekisteriin.

4 Ennakonpidätyksen toimittaminen ja ennakonpidätyksen määrä

4.1 Ennakonpidätyksen toimittaminen rahana maksettavasta suorituksesta

4.1.1 Ennakonpidätyksen toimittaminen ja sen ajankohta

Ennakonpidätys on toimitettava verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan tai verokorttiin merkityn muun asianomaista tuloa koskevan ennakonpidätysprosentin mukaan (EPA 4 §:n 1 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan vähentämällä ennakonpidätyksen määrä rahana maksettavan suorituksen määrästä (EPL 11 §:n 1 momentti). Ennakonpidätys lasketaan pyöristämällä lopputulos lähimpään senttiin normaalien pyöristyssääntöjen mukaan: jos tuloksen kolmas desimaali on 1-4, pyöristys tehdään alaspäin, ja jos kolmas desimaali on 5-9, pyöristys tehdään ylöspäin lähimpään täyteen senttiin.

Ennakonpidätys toimitetaan suorituksen yhteydessä tai merkitessään sitä tilille suorituksen saajan hyväksi.

Oma-aloitteisten verojen ilmoitus- ja maksuohjeita on Verohallinnon asiakasohjeessa Oma-aloitteiset verot. Palkka- , eläke-  ja etuustulojen ilmoittamista on ohjeistettu tulorekisteri.fi -sivuilla. Vuosi-ilmoittamista on ohjeistettu Verohallinnon asiakasohjeessa Vuosi-ilmoitukset.

4.1.2 Ennakonpidätystä ei toimiteta rahasuoritusta suurempana

Ennakonpidätystä ei toimiteta rahana maksettua suoritusta suurempana (EPL 11 §:n 2 momentti). Jos palkka maksetaan pelkästään luontoisetuna, ennakonpidätystä ei voi toimittaa ollenkaan. Tällöin palkasta maksetaan kuitenkin työnantajan sairausvakuutusmaksu.

Jos työntekijä on saanut jossain kuussa pelkästään luontoisedun, mutta hänelle maksetaan vielä saman vuoden aikana rahapalkkaa, luontoisetu on otettava huomioon tulona myöhemmin maksettavan rahapalkan ennakonpidätystä toimitettaessa.

4.2 Ennakonpidätys muusta kuin rahana maksettavasta suorituksesta

4.2.1 Muut kuin satunnaiset suoritukset

Ennakonpidätys muusta kuin rahana maksettavasta suorituksesta toimitetaan eri tavalla riippuen siitä, onko suoritus satunnainen vai ei. Ennakonpidätys suorituksesta, joka ei ole satunnainen, toimitetaan maksukausittain lisäämällä suoritus rahana maksettavaan määrään (EPA 9 §:n 1 momentti). Jos suoritus on saatu esimerkiksi kesäkuussa, se huomioidaan kesäkuun ennakonpidätyksessä. Jos palkka maksetaan pelkästään muuna suorituksena kuin rahana, ei ennakonpidätystä voi lähtökohtaisesti toimittaa (katso tältä osin tarkemmin luku 4.1.2).

Luontoisedut ovat useimmiten jatkuvia tai säännöllisesti toistuvia etuja, joiden ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitun mukaisesti. Tällaisia etuja ovat tyypillisesti palkansaajan jatkuvassa käytössä oleva asunto-, auto- tai puhelinetu. Työnantajalta saadusta luontoisedusta ennakonpidätys voidaan toimittaa rahapalkan maksuvuonna, jos rahapalkka ja luontoisetu kertyvät samalta kuukaudelta ja rahapalkka maksetaan luontoisedun kertymiskuukautta seuraavana kuukautena.

Luontoisetuja ja niiden arvon määrittämistä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Luontoisedut verotuksessa.

4.2.2 Satunnaiset suoritukset

Jos muu kuin rahana maksettava suoritus on satunnainen, ennakonpidätys toimitetaan samana kalenterivuonna siten, että suoritus lisätään sen myöntämistä lähinnä seuraavan maksukauden aikana maksettavaan määrään. Vaihtoehtoisesti suoritus voidaan lisätä ennakonpidätystä toimitettaessa kalenterivuoden jäljellä olevien, suoritusta seuraavien maksukuukausien maksettaviin määriin jaettuna tasasuuruisiin eriin. (EPA 9 §:n 1 momentti)

Edellä mainittu ensimmäinen vaihtoehto on käytännöllinen silloin, kun saatu etu on pieni ja ennakonpidätys saadaan kerralla toimitettua. Sen sijaan euromäärältään suuret edut on ennakkoperinnän vastaavuusvaatimuksesta johtuen jaettava loppuvuoden palkanmaksuihin.

Satunnainen suoritus voi olla esimerkiksi työsuhdeoption käyttämisestä syntyvä etu. Ennakonpidätyksen toimittamista työsuhdeoptiosta saadusta edusta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työsuhdeoptioiden verotus. Myös luontoisetu voi olla kertaluonteinen tai satunnainen. Tällaisesta edusta on kyse esimerkiksi silloin, kun palkansaaja käyttää kertaluontoisesti työnantajan omistamaa ajoneuvoa yksityisajoihinsa.

Jos satunnaisten suoritusten arvo on enintään 400 euroa vuodessa, ennakonpidätys voidaan toimittaa kerran vuodessa, viimeistään kalenterivuoden viimeisen rahasuorituksen ennakonpidätyksen yhteydessä (EPA 9 §:n 2 momentti). Tällöinkin suoritus on ilmoitettava tulorekisteriin sinä kuukautena, jolloin suoritus on saatu.

Suoritus ilmoitetaan kokonaisuudessaan sen kuukauden ilmoituksella tulorekisteriin, jolloin etu on saatu, vaikka se otetaan huomioon ennakonpidätyksen määrää laskettaessa loppuvuoden palkanlaskennassa.

4.3 Verokortit

4.3.1 Yleistä verokorteista ja ennakonpidätystiedot maksajille

Verokortin antaa Verohallinto. Jos verovelvollinen ei saa verokorttia, hän on velvollinen itse pyytämään sitä Verohallinnolta. (EPA 1 §)

Suorituksen maksaja voi saada ennakonpidätyksen toimittamista varten tarpeelliset tiedot (jäljempänä ennakonpidätystiedot) sähköisesti Verohallinnolta tai suorituksen saajan esittämästä verokortista. Suorituksen saaja on velvollinen esittämään verokortin maksajalle hyvissä ajoin ennen suorituksen maksua, jos suorituksen maksaja ei saa ennakonpidätystietoja sähköisesti. (EPL 10 §:n 1 momentti, EPA 2 § ja laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta (1346/1999) 17 §).

Suorituksen saajan ei tarvitse esittää verokorttia suorituksen maksajalle, jos se on saanut suorituksen saajan ennakonpidätystiedot sähköisesti Verohallinnolta tai työtapaturma- ja ammattitautilain (459/2015) 111 §:ssä tarkoitetulla ilmoituksella korvauksensaajan työnantajalta (EPA 2 §:n 2 momentti).

Verokorttitietojen sähköistä välitystä on käsitelty luvussa 5.

4.3.2 Vuosittain laskettavat verokortit (perusverokortit)

Verohallinto tekee viran puolesta verokortit verovelvollisille kunkin vuoden lopulla seuraavaa verovuotta varten. Näitä verokortteja kutsutaan perusverokorteiksi. Perusverokortit tehdään pääsääntöisesti kaikille, joilla on ollut ennakonpidätyksen alaista tuloa verovuotta edeltävänä vuotena.

Vuoteen 2024 saakka perusverokortit tulivat voimaan helmikuun alussa. Verovuodesta 2025 alkaen perusverokortit tulevat voimaan tammikuun alusta (EPL 3 §:n 3 momentti). Tämän vuoksi vuosittain annettua Verohallinnon päätöstä verovuonna sovellettavien ennakonpidätysperusteiden voimaantulosta ei enää anneta verovuodelle 2025.

Verokortin tuloraja lasketaan verokortin voimassaoloajalle. Suorituksen saajan on huolehdittava tulorajan riittävyydestä.

Eri verokortteja on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Verokortti ja ennakkovero.

4.3.3 Perusverokortit 1.1.2025 alkaen (ennakonpidätys tammikuussa 2025)

Verovuodesta 2025 alkaen perusverokortit tulevat voimaan tammikuun alusta (1.1.). Verokortin ennakonpidätysprosentti voi tulla voimaan ja sitä voidaan soveltaa jo ennen kuin suorituksen saaja on saanut sen tiedoksi.

Ennakonpidätys toimitetaan suorituksen maksuvuodelle määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaisesti. Jos se ei ole tammikuussa suorituksen maksajan tiedossa, suorituksen maksaja toimittaa ennakonpidätyksen tammikuussa maksamastaan suorituksesta suorituksen saajan edellisen vuoden päättyessä voimassa olleen ennakonpidätysprosentin mukaan, jos se on suorituksen maksajan tiedossa. (EPL 3 § 3 momentti)

Jos suorituksen maksajalla ei ole tiedossa suorituksen saajan maksuvuoden tai edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, ennakonpidätys toimitetaan 60 prosentin suuruisena. Ennakkoperintälaissa ja -asetuksessa sekä VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä on lisäksi säädetty 60 prosentin maksimimäärästä poikkeavista ennakonpidätysprosenteista, joita sovelletaan tiettyihin tuloihin.

Jos suorituksen maksaja soveltaa tammikuussa maksettavaan suoritukseen edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, tulee tammikuussa maksettu suoritus ottaa huomioon 1.1. voimaan tulleen verokortin tulorajan laskennassa maksettuna suorituksena, kun verokorttia sovelletaan myöhemmin maksettaviin suorituksiin. Suorituksen maksajan ei kuitenkaan tarvitse oikaista tammikuussa toimitettua ennakonpidätystä vastaamaan 1.1. voimaan tulleen verokortin ennakonpidätysprosenttia, kun se maksaa samalle suorituksen saajalle suorituksia tammikuun jälkeen. (EPA 4 §:n 2 momentti)

4.3.4 Muutosverokortti

Perusverokorttia voidaan muuttaa, jos siinä olevissa tiedoissa (esimerkiksi tuloissa tai vähennyksissä) tapahtuu muutoksia (EPL 18 §:n 1 momentti). Jos perusverokortin tietoja muutetaan, tätä verokorttia kutsutaan muutosverokortiksi.

Verohallinnon antamassa muutosverokortissa on pääsääntöisesti samat tiedot kuin perusverokortissa. Muutosverokortin tuloraja lasketaan aina verokortin voimassaoloajalle

Muutosverokortti korvaa aina samaa tuloa koskevan aiemman verokortin. Maksajan on siten aina noudatettava kulloinkin voimassa olevassa muutosverokortissa olevia määräyksiä ja rajoituksia. Tämä koskee myös eläkkeen, päiväraha- tai työttömyysetuuden, vakuutuskorvauksen tai muun vastaavan ennakonpidätyksen alaisen suorituksen maksajaa (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 §:n 1 momentti).

4.4 Ennakonpidätyksen korottaminen suorituksen saajan vaatimuksesta

Verovelvollinen voi hyvissä ajoin ennen suorituksen maksamista vaatia, että ennakonpidätys on toimitettava verokorttiin merkittyä suurempana (EPL 17 §). Verovelvollinen voi vaatia myös, että eläkkeestä, päiväraha- tai työttömyysetuudesta, vakuutuskorvauksesta tai muusta vastaavasta suorituksesta on toimitettava ennakonpidätys Verohallinnon päätöksessä esitettyä kaavamaista ennakonpidätysprosenttia suurempana (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 §:n 2 momentti).

Suorituksen saaja voi vaatia ennakonpidätyksen toimittamista verokorttiin merkittyä ennakonpidätysprosenttia suurempana joko toistaiseksi tai määräajaksi. Vaatimuksen voi tehdä useamman kerran vuodessa edellyttäen, että itse ilmoitettu ennakonpidätysprosentti on aina suurempi tai vähintään yhtä suuri kuin voimassa oleva ennakonpidätysprosentti. Kun ennakonpidätysprosenttia on korotettu, suorituksen saaja voi vastaavasti halutessaan vaatia, että ennakonpidätys toimitetaan jälleen voimassa olevan ennakonpidätysprosentin mukaisesti. Myös näissä tilanteissa maksajan on noudatettava verokortissa olevia tulorajoja ja suorituksen saajan tulee ilmoittaa asiasta suorituksen maksajalle hyvissä ajoin ennen suorituksen maksamista.

Sen sijaan verokortin ennakonpidätysprosentin alentamista ja verokortin tulorajan muuttamista on aina haettava Verohallinnolta.

4.5 Ennakonpidätys ilman verokortin ennakonpidätystietoja

Ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti aina verokortin määräyksen tai suorituksen maksajan sähköisesti Verohallinnolta saaman ennakonpidätysprosentin mukaan. Tietyille suorituksille ja tietyille verovelvollisille maksettavien suoritusten ennakonpidätykselle on kuitenkin säädetty kaavamaiset ennakonpidätysprosentit. Niitä sovelletaan, jos suorituksen saaja ei esitä suorituksen maksajalle verokorttia eikä suorituksen maksaja ole saanut suorituksen saajan ennakonpidätystietoja Verohallinnolta sähköisesti. Tällöin ennakonpidätyksen toimittamisessa noudatetaan ennakkoperintälaissa, -asetuksessa tai VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä määrättyjä kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja.

Jos ennakonpidätyksen toimittamiselle ei ole edellä mainituissa säädöksissä säädetty tai määrätty ennakonpidätysprosenttia, ennakonpidätys toimitetaan 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

5 Ennakonpidätystietojen antaminen sähköisesti maksajille

5.1 Ennakonpidätystietojen antaminen ennakonpidätyksen toimittamista varten

Verohallinto voi salassapitovelvollisuuden estämättä antaa suorituksen maksajan yksilöimien verovelvollisten ennakonpidätyksen toimittamista varten tarpeelliset tiedot. Tiedot voidaan antaa työnantajalle tai vastaavalle suorituksen maksajalle sekä eläkkeiden ja etuuksien maksajalle. (EPL 10 §:n 1 momentti ja laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta 17 §).

Suorituksen maksaja tai valtuutettu voi hakea ennakonpidätystiedot joko suorasiirtomenettelyssä tai Verohallinnon Vero API rajapinnan kautta. Suorasiirtomenettelyssä saatavat ennakonpidätystiedot ovat kerran vuodessa tuloille laskettuja niin sanottuja perusverokorttitietoja. API rajapinnoista saatavat ennakonpidätystiedot ovat suorituksen maksuhetkellä voimassa olevia perusverokortin tai muutosverokortin tietoja ja voimassa olevia tai tulevaisuudessa voimaan tulevia eläkkeen ja etuuden perusverokortin tai muutosverokortin tietoja.

5.2 Ennakonpidätystietojen suorasiirto

Palkan, eläkkeen ja rajoitetusti verovelvollisen eläkkeensaajan ennakonpidätystietojen suorasiirtomenettelyssä Verohallinto luovuttaa suorituksen saajien ennakonpidätystiedot maksajille näiden tekemien saajakohtaisesti yksilöityjen pyyntöjen perusteella kerran vuodessa. Suorasiirron pyytäjän saamat ennakonpidätystiedot ovat kerran vuodessa tuloille laskettuja niin sanottuja perusverokorttitietoja. Muutosverokorttien tietoja ei voi saada sähköisesti suorasiirtomenettelyssä.

Verokorttien suorasiirtopyyntöjä on mahdollista tehdä Ilmoitin -palvelua tai Tyvi -palveluntarjoajan palvelua käyttäen.

Jos suorituksen maksaja ei ole saanut yksittäisen suorituksen saajan ennakonpidätystietoja suorasiirrossa tai API-rajapintapalvelun kautta, suorituksen maksajan on pyydettävä suorituksen saajaa esittämään verokortin.

Palkkojen, eläkkeiden ja rajoitetusti verovelvollisten eläkkeiden ennakonpidätystietojen suorasiirtomenettelyä koskevat Verohallinnon ohjeet ja tietuekuvaukset ovat sivustolla Tietuekuvaukset.

5.3 Ennakonpidätystiedot API-rajapintapalvelusta

Suorituksen maksaja tai valtuutettu voi tilata yksilöityjen verovelvollisten ennakonpidätystiedot joko verokorttitietojen suorasiirtomenettelyssä tai Vero API rajapinnan kautta. Rajapinnan kautta tunnistautunut suorituksen maksaja tai valtuutettu voi hakea suorituksen saajan voimassa olevat perusverokorttien sekä muutosverokorttien ennakonpidätystiedot ennen jokaista suorituksen maksua.

Jos suorituksen maksaja ottaa palkanmaksu- tai eläkkeenmaksujärjestelmässä käyttöön rajapinnan, suorituksen saajan ei tarvitse esittää verokorttia maksajalle. Jos suorituksen maksaja ei ole saanut yksittäisen suorituksen saajan ennakonpidätystietoja rajapinnan kautta, maksajan on pyydettävä suorituksen saajaa esittämään verokortin.

Lisätietoa Verohallinnon Vero API rajapintapalveluista ja sen tarjoamista rajapinnoista on sivulla Vero API.

5.4 Ennakonpidätystiedot Palkka.fi -palveluun

Palkka.fi -palvelua käyttävä työnantaja saa työntekijän perus- ja muutosverokortit sähköisesti Verohallinnolta. Palkka.fi hakee ja tallentaa verokorttitiedot automaattisesti työntekijätietoihin palkanlaskennan yhteydessä. Palkka.fi ei kuitenkaan hae lähdeverokortin, rajoitetusti verovelvollisen verokortin tai työ- ja käyttökorvauksen verokortin tietoja sähköisesti Verohallinnolta. Jos verokorttia ei saada sähköisesti, tulee työnantajan pyytää työntekijää esittämään verokortin ja tallentamaan sen tiedot työntekijätietoihin.

6 Ennakonpidätys ansiotuloista

6.1 Ennakonpidätys palkasta

6.1.1 Ennakonpidätyksen toimittaminen palkasta

Ennakonpidätys on toimitettava palkan verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan tai verokorttiin merkityn muun asianomaista tuloa koskevan ennakonpidätysprosentin mukaan (EPA 4 §:n 1 momentti).

Palkan verokortissa on yksi vuosituloraja. Ennakonpidätys lasketaan ennakonpidätyksen alaisesta tulosta ennakonpidätysprosentin mukaan verokorttiin merkittyyn tulorajaan asti ja tulorajan ylittävästä tulon osasta lisäprosentin mukaan loppuvuoden ajan. Maksajan on otettava tulorajassa huomioon maksettavan tulon lisäksi kaikki verokortin voimassaoloaikana maksamansa suoritukset, joihin verokorttia on käytetty. (EPA 4 §:n 2 momentti.) Esimerkiksi, jos maksaja on käyttänyt samaa niin sanottua perusverokorttia palkan ja ansiotuloa olevan käyttökorvauksen ennakonpidätyksen toimittamiseen, kumpikin tulo on huomioitava tulorajan seurannassa.

Ennakonpidätys toimitetaan vastaavasti myös taannehtivasti useammalta kuin yhdeltä palkkakaudelta jälkikäteen maksettavasta suorituksesta esimerkiksi urakkatyön loppusuorituksesta ja palkankorotuksesta, jotka maksetaan usein jälkikäteen. Myös taannehtivasti maksettu suoritus on otettava huomioon tulorajan seurannassa.

Palkasta on toimitettava ennakonpidätys 60 prosentin suuruisena, jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissä suorituksen saajan ennakonpidätystietoja (EPA 3 §).

Jos palkansaaja on esittänyt saman verokortin usealle eri maksajalle, palkansaajan on itse seurattava tulojen kertymistä ja tulorajan täyttymistä. Palkansaajan tulee pyytää Verohallinnolta uusi verokortti korotetulle tulolle, jos verokortin tuloraja ei ole riittävä.

Työsuhteen päättyessä maksettavista palkkana pidettävistä suorituksista toimitetaan ennakonpidätys palkkatulon verokortin määräysten mukaisesti. Korvaukselle maksettavasta viivästyskorosta ei toimiteta ennakonpidätystä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 6 kohta). Viivästyskorko on kuitenkin veronalaista tuloa, joka on ilmoitettava tulorekisteriin.

6.1.2 Etukäteen maksettu palkkaennakko

Työntekijälle palkkakaudelta ennen varsinaista palkanmaksupäivää etukäteen maksettu suoritus eli palkkaennakko on verotuksessa EPL 13 §:n mukaista palkkaa. Työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen maksetuista palkkaennakoista suorituksen maksuhetkellä (EPA 8 §).

Työnantaja voi ilmoittaa tulorekisteriin maksetut palkkaennakot samassa määräajassa, kuin saman palkanmaksukauden myöhemmin maksettavan palkan edellyttäen, että palkat maksetaan saman kalenterikuukauden aikana. Tällä ei kuitenkaan ole vaikutusta työnantajan velvollisuuteen toimittaa ennakonpidätys maksetuista palkkaennakoista suorituksen maksuhetkellä (HE 78/2019). Työnantaja käsittelee palkkaennakosta toimitetun ennakonpidätyksen palkkakirjanpidossa. Työntekijälle maksettava määrä on tulon nettomäärä.

6.1.3 Suorituksen saajan puolesta maksettu ennakonpidätys

Suorituksen maksaja maksaa toimittamansa ennakonpidätyksen suorituksen saajan varoista, eikä voi maksaa ennakonpidätyksiä omilla varoillaan. Jos suorituksen maksaja kuitenkin maksaa ennakonpidätykset omilla varoillaan suorituksen saajan puolesta, maksettu ennakonpidätys katsotaan suorituksen saajan tuloksi, josta maksajan tulee antaa palkkatietoilmoitus tulorekisteriin.

Suorituksen maksajan omista varoista maksama ennakonpidätys on suorituksen saajalle samaa tuloa kuin varsinainen suoritus.

6.1.4 Useita palvelussuhteita samaan työnantajaan

Henkilöllä voi olla tietyissä tapauksissa samanaikaisesti eri palvelussuhteita samaan työnantajaan. Esimerkiksi julkisyhteisöön virka- tai työsuhteessa oleva voi saada työnantajaltaan palkkioita kunnallisista tai valtiollisista luottamustoimista. Sama työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen kaikista maksamistaan suorituksista verokortin mukaisesti. Maksajan on otettava verokortin tulorajassa huomioon kaikki verokortin voimassaoloaikana maksamansa suoritukset, joihin verokorttia on käytetty.

6.1.5 Työntekijän puolesta maksettu lasku

Jos työnantaja maksaa työntekijän puolesta tälle kuuluvan yksittäisen laskun tai luottokorttilaskun, tai jos työntekijä on perusteettomasti käyttänyt työnantajan luottokorttia omiin menoihinsa, kyse on työntekijälle muuna kuin rahana maksetusta palkasta eli muusta luontoisedusta, josta työnantajan on toimitettava ennakonpidätys kuten muuna kuin rahana maksettavista suorituksista (katso luku 4.2).

Työntekijän veronalaista etua on työnantajan työntekijän puolesta maksama määrä. Jos työnantaja ja työntekijä ovat sopineet, että työnantaja vastaa myös edusta aiheutuneista veroista, edun määrä tulee brutottaa (katso tarkemmin luku 6.1.8).

6.1.6 Työsuhdelainan korkoetu ja työnantajan maksamat vakuutusmaksut

Työsuhdelainan korkoedusta (TVL 67 §) ja työnantajan maksamista työntekijän vakuutusmaksuista (TVL 68 §) ennakonpidätys toimitetaan vähintään kerran vuodessa, viimeistään kalenterivuonna tapahtuvan viimeisen rahana maksettavan suorituksen ennakonpidätyksen yhteydessä (EPA 9 §:n 3 momentti). Työnantaja voi toimittaa pidätyksen useamminkin. Etu voidaan myös jaksottaa saman kalenterivuoden jäljellä oleville palkanmaksuille.

Ennakonpidätystä ei kuitenkaan toimiteta työnantajan työntekijälleen ottamasta vapaaehtoisesta yksilöllisestä eläkevakuutuksesta siltä osin kuin työnantajan vuotuisesti maksama määrä on työntekijää kohden enintään 8 500 euroa (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 21 kohta).

6.1.7 Työ- tai virkasuhteen perusteella saatavat hyvitykset

Työntekijä saattaa joissain tilanteissa saada työnantajansa maksamien kustannusten perusteella yksityiskäyttöönsä erilaisia hyvityksiä, esimerkiksi lentoihin ja majoituksiin liittyviä piste-etuja taikka bonusetuja huoltoasemilta ja kaupoista. Nämä edut ovat saajalleen lähtökohtaisesti veronalaista tuloa, mutta työnantajalla ei ole niistä ennakonpidätyksen toimittamisvelvollisuutta, koska kyse ei ole ennakkoperintälaissa tarkoitetusta palkkaan rinnastettavasta edusta, jos edun antaa kolmas osapuoli ilman työnantajan myötävaikutusta (KHO 2011:26). Kyseessä on työntekijän muu veronalainen ansiotulo, joka hänen tulee itse ilmoittaa veroilmoituksellaan.

Erilaisia yksityishenkilöiden saamien bonusten ja vastaavien hyvitysten veronalaisuutta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Bonusten verotus.

6.1.8 Nettopalkkasopimus ja nettona maksettavat yksittäiset suoritukset

Työnantaja ja työntekijä voivat tehdä niin sanotun nettopalkkasopimuksen, jolla taataan työntekijälle palkkatasoksi tietty nettosumma siten, että työnantaja maksaa työntekijän palkasta menevät verot. Työnantaja ja työntekijä voivat myös sopia, että tietty yksittäinen suoritus maksetaan työntekijälle nettona. Molemmissa tapauksissa työnantajan tulee brutottaa suoritukset. Brutottamisella tarkoitetaan maksetun nettomääräisen suorituksen muuntamista bruttomääräiseksi. Työntekijän veronalainen tulo on nettopalkan ja työnantajan maksamien verojen yhteismäärä (KHO 1969-II-589).

Bruttopalkan laskemisessa voi käyttää apuna bruttopalkkalaskuria, jos koko vuoden tulo maksetaan nettona. Bruttopalkkalaskuria ei voi hyödyntää yksittäisen nettona maksettavan suorituksen brutottamiseen. Suomalaisen työnantajan on toimitettava ennakonpidätys verokortin ennakonpidätysprosenttien mukaan verokortin tulorajoja noudattaen. Bruttopalkkaa verrataan verokortin tulorajaan. Työntekijän tulee pyytää Verohallinnolta uusi verokortti korotetulle tulolle, jos verokortin tuloraja ei ole riittävä. Ulkomaisen yrityksen Suomessa tehdystä työstä maksamaa nettopalkkaa on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Veronalainen palkkatulo ulkomaisen yrityksen maksaessa nettopalkkaa Suomessa tehdystä työstä.

6.2 Ennakonpidätys merityötulosta

Merityötulosta säädetään tuloverolain 74 §:ssä. Merityötulona pidetään lähtökohtaisesti kaikkea aluksessa tehdystä ja aluksen liikennöintiin liittyvästä työstä rahana tai rahanarvoisena etuutena saatua palkkatuloa.

Ennakonpidätyksen alaista palkkaa on myös merillä ansaittu merityötulo. Merityötulon saajan merityötuloa varten määrätyssä ennakonpidätysprosentissa on otettu huomioon TVL 97 §:n mukainen merityötulovähennys, joten merityötulon ennakonpidätysprosentti on maatulon ennakonpidätysprosenttia pienempi. Tämän vuoksi työnantaja ei saa käyttää maissa ansaitun palkan ennakonpidätyksessä merityötulon ennakonpidätysprosenttia.

Kaukoliikenteessä sekä niin sanotussa kolmansien maiden välisessä liikenteessä työskenteleville myönnetään merityötulovähennys korotettuna (TVL 97 §:n 3 momentti). Merityötulovähennyksen korotusta ei ole huomioitu merityötulon ennakonpidätysprosentissa. Tämän niin sanotun cross-trade ‑vähennyksen tekee merityötulon maksaja pienentämällä merityötulosta laskettua ennakonpidätystä 34 euroa jokaiselta kalenterikuukaudelta, jona palkansaajalla on oikeus kyseiseen vähennykseen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 3 §).

Ennakonpidätystä ei toimiteta merityötulon ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan ulkomaisissa aluksissa saaduista tuloista eikä palkkatuloista sellaisille henkilöille, jotka eivät ole työsuhteessa laivaisäntään tai aluksen muuhun liikennöijään. Esimerkiksi satamassa siivous- tai korjaustyössä olevilta palkansaajilta tai ohjelmatoimistoon työsuhteessa olevilta esiintyviltä taiteilijoilta ennakonpidätys toimitetaan palkan ennakonpidätysprosenttien mukaan, jos suorituksen saaja asuu Suomessa ja on velvollinen maksamaan täällä veroja. Maissa ansaitun palkan ennakonpidätys toimitetaan palkalle määrättyjen ennakonpidätysprosenttien mukaan.

Ulkomaisella aluksella työskentelevän Suomessa yleisesti verovelvollisen ennakkoperintä toimitetaan ennakonkantona. Rajoitetusti verovelvollisen suomalaisella aluksella tehdystä työstä saadusta merityötulosta peritään lähtökohtaisesti lähdevero.

Merityötuloa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Merityötulon verotus.

6.3 Ennakonpidätys käyttökorvauksesta

Käyttökorvaus on tekijänoikeuden (esimerkiksi kirjalliset teokset, taideteokset), valokuvaan perustuvan oikeuden ja teollisoikeuden (esimerkiksi patentti, malli ja tavaramerkki) käyttämisestä, käyttöoikeudesta tai käyttöoikeuden myynnistä maksettavaa korvausta taikka teollisia, kaupallisia ja tieteellisiä kokemuksia koskevista tiedoista suoritettavaa korvausta (EPL 25 §:n 1 momentin 2 kohta). Sen sijaan aineettomien oikeuksien kokonaisluovutuksesta saatu kauppahinta ei ole työ- eikä käyttökorvausta.

Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän saama käyttökorvaus on veronalaista ansio- tai pääomatuloa (TVL 52 §). Pääsääntöisesti käyttökorvaus on ansiotuloa. Ansiotuloa on esimerkiksi käyttökorvaus, joka perustuu sen saajan omaan toimintaan tai lahjana saadun aineettoman oikeuden perusteella kertyvä käyttökorvaus. Suorituksen maksajan tulee tarvittaessa selvittää suorituksen saajalta, onko tulo hänen veronalaista ansio- vai pääomatuloaan.

Käyttökorvauksesta toimitetaan ennakonpidätys, jos sen saajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 §:n 1 momentin 2 kohta). Ennakonpidätyksen suuruudesta säädetään ennakkoperintäasetuksessa.

Ansiotuloa olevalle käyttökorvaukselle ei tehdä perusverokorttia. Ansiotuloa olevasta käyttökorvauksesta ennakonpidätys toimitetaan käyttökorvaukselle määrätyn muutosverokortin ennakonpidätysprosenttien mukaan tai toissijaisesti palkkaa varten määrätyn perusverokortin ennakonpidätysprosenttien mukaan (EPA 10 §). Jos ansiotuloa olevaa käyttökorvausta saava luonnollinen henkilö ei esitä maksajalle verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

Jos käyttökorvaus perustuu perintönä tai testamentilla saatuun tai vastiketta vastaan hankittuun oikeuteen, se on luonnollisen henkilön ja kuolinpesän veronalaista pääomatuloa. Pääomatuloa olevasta käyttökorvauksesta suorituksen maksaja toimittaa ennakonpidätyksen 30 prosentin suuruisena (EPA 15 §:n 1 momentin 2 kohta). Kaavamaista ennakonpidätysprosenttia ei käytetä, jos suorituksen saaja esittää suorituksen maksajalle käyttökorvausta varten määrätyn muutosverokortin hyvissä ajoin ennen suorituksen maksua. Muutosverokortilla ennakonpidätysprosentti voi olla pienempi kuin kaavamainen ennakonpidätysprosentti.

Ennakonpidätys ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yhteisölle, yhteisetuudelle ja yhtymälle maksettavasta käyttökorvauksesta on 13 prosenttia (EPA 15 §:n 3 momentti). Jos suorituksen saaja on maksuhetkellä ennakkoperintärekisterissä, ei ennakonpidätystä toimiteta.

Mahdollinen arvonlisäveron osuus vähennetään ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPA 10 § ja 15 §:n 4 momentti).

6.4 Ennakonpidätys työkorvauksesta

6.4.1 Yleistä

Työkorvauksella tarkoitetaan työstä, tehtävästä tai palveluksesta muuna kuin palkkana maksettavaa korvausta (EPL 25 §:n 1 momentin 1 kohta). Työkorvaus on saajansa elinkeinotoiminnan tuloa tai muuta ansiotuloa. Sitä, onko suoritus luonteeltaan palkkaa, työkorvausta, tavaran kauppahintaa, osittain tavaran kauppahintaa ja osittain palvelua vai vuokraa, on käsitelty tarkemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Palkka ja työkorvaus verotuksessa.

Työkorvauksen maksajan on toimitettava maksamastaan työkorvauksesta ennakonpidätys vain, jos työkorvauksen saajaa ei ole suorituksen maksuhetkellä merkitty ennakkoperintärekisteriin (EPL 25 §:n 1 momentin 1 kohta). Ennakkoperintärekisterissä olevan yrittäjän kuolema ei vaikuta ennakkoperintärekisteröintiin. Kuolinpesä on ennakkoperintärekisterissä siihen saakka, kunnes kuolinpesä lopullisesti jaetaan ja se tekee lopettamisilmoituksen. Työkorvauksen maksajan tulee toimittaa ennakonpidätys, vaikka se maksaa työkorvauksen rahoitusyhtiölle sen vuoksi, että työkorvauksen saaja on myynyt tai siirtänyt laskusaatavan rahoitusyhtiölle. Työkorvauksen maksajan on toimitettava ennakonpidätys myös, jos se maksaa työkorvausta konkurssipesälle, jota ei ole suorituksen maksuhetkellä merkitty ennakkoperintärekisteriin.

Ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle luonnolliselle henkilölle maksettavasta työkorvauksesta toimitetaan ennakonpidätys työkorvausta varten määrättyjen ennakonpidätystietojen mukaan (EPA 10 §). Palkkaa varten määrättyjä ennakonpidätystietoja ei siis voi käyttää ennakonpidätyksen toimittamiseen työkorvauksesta. Jos työkorvauksen saaja ei esitä maksajalle verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

Ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yhteisölle, yhteisetuudelle, yleishyödylliselle yhteisölle ja yhtymälle maksettavasta työkorvauksesta ennakonpidätys on 13 prosenttia (EPA 15 §:n 3 momentti).

Maksaja voi vähentää maksamastaan työkorvauksesta arvonlisäveron osuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPA 10 § ja 15 §:n 4 momentti).

Suorituksen saaja voi ilmoittaa suorituksen maksajalle, jos hän haluaa ennakonpidätyksen toimitettavan suurempana kuin EPA 15 §:n 3 momentissa on säädetty (EPL 17 §). Ennakonpidätysprosenttia ei voi muuttaa maksajan aloitteesta.

Ennakkoperintärekisteriä ja ennakkoperintärekisteröintiä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ennakkoperintärekisteröinnin vaikutukset yritystoimintaan.

6.4.2 Kustannusten korvaukset

Toimeksiantosuhteessa sovitaan yleensä kokonaiskorvauksesta, jolla toimeksisaaja kattaa kaikki työn suorittamisesta aiheutuneet kustannuksensa. Työkorvaus voi sisältää työkorvauksen saajalle työstä aiheutuneita kustannuksia, kuten esimerkiksi työvälineistä tai valmistus- ja tarveaineista aiheutuvia menoja taikka matkakustannuksia.

Maksaja ei voi korvata ennakonpidätystä toimittamatta työkorvauksen maksamisen yhteydessä työkorvauksen saajalle työstä aiheutuneita muita kustannuksia, kuten esimerkiksi työvälineistä, valmistus- ja tarveaineista ja matkoista aiheutuvia kustannuksia. Työkorvauksen saajalle maksetut matkakustannusten korvaukset eivät ole verovapaita, koska kustannusten korvaukset voivat olla verovapaita vain silloin, kun ne on maksettu palkansaajalle (TVL 71 §:n 1 momentti). Myöskään muita työstä aiheutuneita kustannuksia ei voi maksaa työkorvauksen saajalle verovapaasti. Työhön liittyvät kustannukset voidaan korvata ennakonpidätystä toimittamatta vain palkansaajille (EPL 15 §:n 1 momentti).

Jos työkorvauksen saajana on luonnollinen henkilö, työkorvauksen maksaja voi kuitenkin maksaa tälle ennakonpidätystä toimittamatta Verohallinnon verovapaista matkakustannusten korvauksista antaman päätöksen (jäljempänä kustannuspäätös) mukaiset matkakustannusten korvaukset, jos niiden maksamisen edellytykset täyttyvät (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 16 kohta).

Myyjälle maksettu vastike voi sisältää sekä tavaran kauppahintaa että työkorvausta, esimerkiksi asennustyötä. Jos työn osuus on eritelty laskulla tai sen liitteellä, taikka tavara ja työkorvaus on laskutettu eri laskuilla, maksaja toimittaa ennakonpidätyksen vain työn osuudesta, jos suorituksen saaja ei ole ennakkoperintärekisterissä. Tavaran ja palvelun myynnistä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Palkka ja työkorvaus verotuksessa.

6.4.3 Työkorvaus työyhteenliittymälle

Työyhteenliittymä on kahden tai useamman elinkeinotoimintaa harjoittavan verovelvollisen muodostama yhteenliittymä, jonka tarkoituksena on ennalta sovitun rakennustyön tai muun siihen rinnastettavan työn suorittaminen (katso TVL 4 §:n 2 momentti).

Työyhteenliittymän osakkaat käsittelevät osuutensa työyhteenliittymän tuloista ja menoista osana omaa elinkeinotoimintaansa. Koska työyhteenliittymä ei harjoita itsenäistä elinkeinotoimintaa, sitä ei merkitä ennakkoperintärekisteriin. Työyhteenliittymän osakkaat voidaan sen sijaan merkitä ennakkoperintärekisteriin edellytysten täyttyessä (EPL 25 ja 27 §).

Työyhteenliittymän jäsenen ennakkoperintärekisteröinnistä riippuu, toimitetaanko työkorvauksesta ennakonpidätys vai ei. Rekisteröintiasema on tarkistettava jokaisen suorituksen maksamisen yhteydessä.

Työyhteenliittymälle maksettavasta työkorvauksesta ei ole velvollisuutta toimittaa ennakonpidätystä, jos kaikki työyhteenliittymän osakkaat on merkitty ennakkoperintärekisteriin. Jos yhtä tai useampaa osakasta ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin, työkorvauksesta on toimitettava ennakonpidätys. Maksaja voi kuitenkin jättää ennakonpidätyksen toimittamatta ennakkoperintärekisteriin merkitylle työyhteenliittymän osakkaalle kohdistuvasta osasta työkorvausta, jos maksajalle esitetään selvitys siitä, miten työkorvaus jakaantuu työyhteenliittymän osakkaiden kesken.

Jos laskulla ei ole eritelty, miten työkorvaus jakaantuu työyhteenliittymän osakkaiden kesken, ennakonpidätys toimitetaan kuten yhteissuorituksesta 50 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 2 §). Verotuksen toimittamista varten työkorvauksen saajat voivat esittää Verohallinnolle selvityksen siitä, miten työkorvaus ja ennakonpidätys jakaantuvat saajien kesken, jolloin verotus toimitetaan esitetyn selvityksen mukaan.

6.5 Ennakonpidätys urheilijan tuloista

6.5.1 Palkat, palkkiot ja palkinnot

Kun urheilija on ennakkoperintälain tarkoittamassa työsuhteessa korvauksen maksajaan, työnteosta eli harjoittelusta ja kilpailemisesta maksettava korvaus on urheilijan palkkaa, josta on toimitettava ennakonpidätys (EPL 13 §, katso luku 6.1). Ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan.

Urheilijan palkkio on välittömästi tai välillisesti urheilusuorituksen perusteella maksettu korvaus, joka ei ole palkkaa. Urheilijan palkkio perustuu urheilijan henkilökohtaiseen panokseen, urheilusuoritukseen tai urheilijan statukseen. Urheilemisesta, esimerkiksi sijoituksen tai suorituksen perusteella, saadut kilpailupalkinnot ovat urheilijan palkkiota.

Urheilijan palkkiolle ei tehdä perusverokorttia. Urheilijan palkkioista ja palkinnoista ennakonpidätys toimitetaan urheilijan palkkiolle määrätyn muutosverokortin ennakonpidätysprosenttien mukaan tai toissijaisesti palkkaa varten määrätyn perusverokortin ennakonpidätysprosenttien mukaan (EPA 4 § ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 17 §). Urheilijan palkkioista on toimitettava ennakonpidätys riippumatta siitä, millä tasolla ja kuinka tavoitteellisesti urheilua harrastetaan.

Kilpailupalkinnot, joita ei voida pitää palkkana, työ- tai käyttökorvauksena ja joiden verovuonna saatu yhteenlaskettu arvo on korkeintaan 100 euroa, eivät kuitenkaan ole veronlaista tuloa (TVL 84 a §). Kilpailupalkinnosta, jonka arvo ylittää 100 euroa, ei toimiteta ennakonpidätystä, jollei palkinnon antaminen liity työ- tai palvelussuhteeseen taikka jollei palkinto ole sellainen muu ennakkoperintälaissa tarkoitettu palkka, työ- tai käyttökorvaus tai urheilijanpalkkio (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 14 kohta).

Urheilijan palkkiota maksavat voivat korvata suorituksen saajan vaatimuksesta hänelle välittömästi työstä johtuvia kustannuksia ennakonpidätystä toimittamatta tai vähentää kustannusosuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 §:n 5 momentti, katso luku 8).

Muu kuin rahana annettava etu arvioidaan ennakonpidätystä toimitettaessa tavallisesti käypään arvoon tai Verohallinnon vuosittain antaman luontoisetupäätöksen mukaisesti. Pelkästä luontoisedusta tai tavarapalkkiosta tai -palkinnosta ennakonpidätystä ei voida toimittaa, koska ennakonpidätys voidaan toimittaa vain rahana maksettavasta määrästä (EPL 11 §:n 2 momentti).

Urheilijan saamia palkkioita, palkintoja ja apurahoja on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Urheilusta saatujen tulojen verotus.

Ennakkoperintälain 15 §:ssä tarkoitettujen työstä välittömästi johtuvien kustannusten korvaamista ja kustannusten huomioimista ennen ennakonpidätyksen toimittamista on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennakkoperinnässä.

6.5.2 Rahastoidut urheilutulot

Urheilija voi siirtää välittömästi urheilemisesta saatuja tuloja ilman välittömiä veroseuraamuksia valmennusrahastoon ja urheilijarahastoon (TVL 116 a-c §). Ennakonpidätystä ei toimiteta, kun välittömästi urheilemisesta saatu urheilutulo maksetaan suoraan valmennus- tai urheilijarahastoon. Työnantaja on kuitenkin velvollinen maksamaan työnantajan sairausvakuutusmaksun urheilijarahastoon maksamansa palkan perusteella (TaSavaL 7 §).

Valmennusrahastoon voidaan maksaa muita urheilutuloja kuin palkkaa. Ennakonpidätystä ei toimiteta, kun urheilija käyttää rahastossa olevia varoja urheilemisesta ja valmentautumisesta verovuoden aikana aiheutuvien menojen kattamiseen asianmukaisia kulutositteita vastaan. Urheilija voi myös nostaa rahastossa olevia varojaan muihin tarkoituksiin urheilu-uran jatkuessa tai nostaa varoja urheilu-uran päätyttyä. Näissä tilanteissa valmennusrahaston on toimitettava suorituksesta ennakonpidätys.

Urheilijarahasto on tarkoitettu urheilu-uran päättymisen jälkeisen ajan toimeentulon turvaamiseksi. Siksi urheilijarahastoon siirretyt varat voidaan nostaa vasta urheilu-uran päättymisen jälkeen. Urheilijarahastoon voidaan siirtää urheilemisesta saatuja tuloja, myös urheilijan palkkaa. Urheilijarahastoon siirretty urheilijan palkka on urheilijan palkkaa myös rahastosta nostettaessa (KVL 28/2010). Vastaavasti rahastoon siirretty urheilijan palkkio on urheilijan palkkiota myös rahastosta nostettaessa. Varoja ei nosteta rahastosta vielä silloin, jos ne siirretään toiseen vastaavanlaisen säätiön urheilijarahastoon (KVL 9/2016). Urheilijarahastosta nostetut varat ovat kokonaisuudessaan veronalaista ansiotuloa.

Urheilijarahasto toimittaa ennakonpidätyksen rahastosta nostetusta urheilijan palkasta tai palkkiosta tulolle määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaan.

Valmennus- ja urheilijarahastoja, urheilutulon käsitettä sekä rahastoimisen edellytyksiä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Urheilusta saatujen tulojen verotus.

6.6 Ennakonpidätys henkilöstörahaston rahasto-osuudesta ja ylijäämästä

Henkilöstörahastosta saadusta rahasto-osuudesta ja ylijäämästä 80 prosenttia on veronalaista ansiotuloa ja muilta osin tulo on verovapaata (TVL 65 §). Rahasto-osuuden ja ylijäämän veronalaisesta osasta toimitetaan ennakonpidätys palkan lisäprosentin mukaan tai kyseistä tuloa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin, lisäprosentin ja tulorajan mukaan (EPA 12 §).

Henkilöstörahastoon maksettavien ja rahaston jäsenen sieltä saamien suoritusten verotusta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Henkilöstörahastosta saatavien tulojen verotus.

6.7 Ennakonpidätys eläkkeestä

Ansiotuloa olevien eläkkeiden ja elinkoron ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) luvussa 3.

Ansiotuloa olevasta eläkkeestä, määräaikaisena työkyvyttömyyseläkkeenä maksettavasta kuntoutustuesta ja elinkorosta ennakonpidätys on toimitettava verovelvolliselle eläkettä varten määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 §:n 1 momentti).

Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa suorituksen saajan eläkkeen ennakonpidätysprosentista, ennakonpidätys toimitetaan 40 prosentin suuruisena seuraavista suorituksista:

• Ansiotuloa olevasta eläkkeestä, määräaikaisena työkyvyttömyyseläkkeenä maksettavasta kuntoutustuesta ja elinkorosta sekä kuntoutustuen ja toistaiseksi myönnetyn työkyvyttömyyseläkkeen korotuksesta (kuntoutuskorotus) (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 §:n 2 ja 4 momentit).
• Uudesta alkavasta eläkkeestä, takautuvasta eläkkeestä tai eläkkeen kertasuorituksesta (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 4 §:n 3 momentti). Ennakonpidätystä ei kuitenkaan toimiteta, jos tällainen suoritus on enintään 20 euroa.

Kansaneläkkeen, Kansaneläkelaitoksen (Kela) maksaman perhe-eläkkeen ja takuueläkkeen ennakonpidätysprosenteista on määrätty edellä mainitusta poiketen niissä tilanteissa, joissa Kelalla ei ole käytettävissään suorituksen saajan ennakonpidätystietoja. Tällöin ennakonpidätys toimitetaan VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 5 §:n 2-5 momenteissa säännellyllä tavalla:

• Perhe-eläkkeenä maksettavasta lesken alku- ja jatkoeläkkeestä ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena.
• Perhe-eläkkeenä maksettavasta lapsen eläkkeestä ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena.
• Täysimääräisestä kansaneläkkeestä sekä vastaavan määräisestä perhe-eläkkeenä maksettavasta lesken ja lapsen eläkkeestä ei toimiteta ennakonpidätystä.
• Takuueläkkeestä ei toimiteta ennakonpidätystä.
• Jos edellä mainittuja suorituksia maksetaan kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan kertasuorituksesta tai koko takautuvasti maksettavasta määrästä 40 prosentin suuruisena.

Kela ei toimita ennakonpidätystä rajoitetusti verovelvolliselle maksamastaan kansaneläkkeestä eikä perhe-eläkkeestä, jos sillä ei ole käytettävissään suorituksen saajan ennakonpidätystietoja (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 5 §:n 6 momentti).

Vapaaehtoisiin eläkevakuutuksiin perustuvista suorituksista toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty luvussa 6.8.3. Työeläkelaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty luvussa 6.8.1.

6.8 Ennakonpidätys vakuutus- ja vahingonkorvauksista

6.8.1 Sairausvakuutuskorvaukset

Sairausvakuutuskorvausten ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) luvussa 4.

Jos suorituksen maksajalla on käytettävissään etuuden muutosverokortti, ennakonpidätys on toimitettava sen ennakonpidätystietojen mukaisesti. Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa etuuden muutosverokortista, ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, seuraavista suorituksista (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 1 momentti ja 6 §:n 5 momentti):

• Vakuutetulle suoritettavasta sairausvakuutuslain mukaisesta päivärahaetuudesta, Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain 30, 32, 32 a ja 35 §:n mukaisesta ja muusta kuin eläkkeen lisäksi maksettavasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta.
• Työeläkelaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta ja -avustuksesta, tapaturmavakuutuslaitoksen maksamasta kuntoutusrahasta sekä muusta sairausvakuutuslain nojalla tulojen tai elatuksen vähentymisestä maksettavasta korvauksesta.
• Tartuntatautilain (1227/2016) nojalla maksettavasta tartuntatautipäivärahasta ja sairausvakuutuslain mukaisen omavastuuajan korvaamisesta maatalousyrittäjille annetun lain (118/1991) mukaisesta päivärahasta.

Vakuutetulle suoritettavasta sairausvakuutuslain mukaisesta osittaisesta tai osittaisena maksettavasta vanhempainrahasta sekä osasairauspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 2 momentti).

Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa palkan ennakonpidätysprosentista ja lisäprosentista eikä etuuden muutosverokortista, ennakonpidätys toimitetaan edellä mainitusta poiketen VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 3 momentin taulukon mukaan:

Sairausvakuutuslain mukainen päivärahaetuus ja muu kuin eläkkeen lisäksi maksettava kuntoutusraha ja -avustus euroa/päivä	Ennakonpidätysprosentti
0,17 - 26	20
26,01 - 41	25
41,01 - 56	30
56,01 - 78	35
78,01 - 92	40
92,01 - 123	45
123,01 -	50

Sairausvakuutuslain 11 luvun 10 §:ssä tarkoitetusta vähimmäismääräisestä päivärahaetuudesta ennakonpidätys toimitetaan kaavamaisesti 20 prosentin suuruisena. Ennakonpidätystä ei kuitenkaan toimiteta, jos edellä tässä luvussa mainittu vähimmäismääräinen etuus taikka osasairauspäiväraha, kuntoutusraha tai kuntoutusavustus on enintään 4 euroa päivää kohti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 4 momentti).

Jos edellä tässä luvussa mainittuja korvauksia maksetaan kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 3 momentin (edellä esitetyn) taulukon mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 7 momentti), jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa etuuden muutosverokortista.

Eläkkeensaajan saadessa lisäksi kuntoutusrahaa, kuntoutusrahasta toimitetaan ennakonpidätys 40 prosentin suuruisena. (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 6 momentti).

Sairauskassojen maksamista täydennys- ja lisäpäivärahoista katso luku 6.10.7. Sairausvakuutuslain sekä Kansaneläkelaitoksen kuntoutusetuuksista ja kuntoutusrahaetuuksista annetun lain perusteella maksetuista suorituksista ei toimiteta ennakonpidätystä silloin, kun ne maksetaan vakuutetun antaman valtuutuksen perusteella suoraan palveluntuottajalle (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 1 momentin 19 kohta).

6.8.2 Pakollisten vakuutusten korvaukset

Pakollisen vakuutuksen perusteella maksettavan muun korvauksen kuin eläkkeen tai elinkoron ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 4 luvun 8 §:ssä.

Kun vahingoittuneelle suoritetaan

• pakollisen tapaturma- tai liikennevakuutuksen,
• potilasvakuutuksen,
• sotilastapaturman ja palvelussairauden korvaamisesta annetun lain (1521/2016),
• tapaturman ja palvelussairauden korvaamisesta kriisinhallintatehtävässä annetun lain (1522/2016) tai
• rikosvahinkolain (1204/2005)

nojalla muuta korvausta kuin eläkettä tai elinkorkoa ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissään etuuden muutosverokorttia.

Jos palkansaaja saa samanaikaisesti vakuutuskorvauksen ohella tapaturma-ajan palkkaa, ennakonpidätys toimitetaan tällöinkin edellä mainitulla tavalla. Jos tapaturmakorvaus on palkkaa suurempi, työntekijä saa tapaturmakorvauksen ja palkan erotuksen vakuutusyhtiöltä, joka on velvollinen toimittamaan erotuksesta ennakonpidätyksen.

Kun edellä kerrottuja suorituksia maksetaan kertasuorituksena tai takautuvasti muulta ajalta kuin verovuodelta, ennakonpidätys toimitetaan 50 prosentin suuruisena.

6.8.3 Vapaaehtoisten vakuutusten korvaukset

Vapaaehtoisen vakuutuksen perusteella maksettavan korvauksen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 4 luvun 8 §:ssä.

Vapaaehtoisten, ansiotuloja korvaavien vakuutusten suorituksista ja vapaaehtoisten eläkevakuutusten vakuutusmaksujen palautuksena tai takaisinostolla taikka muutosarvona saaduista ansiotuloa olevista suorituksista, ennakonpidätys toimitetaan joko 50 prosentin suuruisena tai palkan lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 §:n 3 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan 50 prosentin suuruisena tai lisäprosentin mukaan myös ansiotuloa olevasta sairaalavakuutuksen nojalla saaduista veronalaisista hoitopäiväkorvauksista.

Pääomatuloa olevista vakuutusmaksujen palautuksista ja takaisinostolla saadusta määrästä ja henki- ja pääomavakuutuksesta maksetusta pääomasta tai sen tuotosta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 §:n 4 momentti).

Ennakonpidätyksen määrä lasketaan korotettuna tuloksi luettavasta määrästä, jos TVL 81 a §:ssä tarkoitettu eläke tai suoritus, TVL 34 a §:ssä tarkoitettuun vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke, muu vakuutussuoritus tai takaisinoston perusteella saatu määrä taikka sidotusta pitkäaikaissäästämisestä annetussa laissa tarkoitettuun pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuva suoritus tai veronalainen tulo luetaan verovelvollisen tuloksi korotettuna (EPL 11 §:n 3 momentti ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 §:n 5 momentti).

6.8.4 Vahingonkorvaukset

Vahingonkorvausten ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 4 luvun 8 §:ssä.

Tuloverolain 78 §:n mukaan vahingonkorvaus tai muu siihen verrattava korvaus ei ole veronalaista tuloa, ellei sitä ole saatu veronalaisen tulon sijaan tai korvaukseksi elatuksen vähentymisestä. Vahingonkorvaus voi siten olla joko verovapaa tai veronalainen suoritus. Veronalainen vahingonkorvaus on saajalleen joko pääoma- tai ansiotuloa riippuen siitä, kumman tulon sijaan se on saatu.

Suorituksen maksaja on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen saajalle veronalaisesta vahingonkorvauksesta. Myös yksityishenkilö on ennakonpidätysvelvollinen esimerkiksi silloin, kun hän tuomioistuimen päätöksen nojalla maksaa vahingonkorvausta, jolla korvataan sen saajan tulojen tai elatuksen vähentymistä (kotitalouksia koskee kuitenkin huojennus ennakonpidätysvelvollisuudesta, katso luku 2.2 ).

Pääomatulona maksettavasta korvauksesta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta). Ennakonpidätys ansiotuloksi katsottavan henkilövahingon johdosta maksettavasta korvauksesta toimitetaan kaavamaisesti 50 prosentin suuruisena tai palkan lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 §:n 3 momentti).

6.9 Ennakonpidätys työttömyysturvaetuuksista

Työttömyysturvaetuuksien ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) luvussa 5.

Jos suorituksen maksajalla on tieto etuuden muutosverokortista, ennakonpidätys on toimitettava kyseisten ennakonpidätystietojen mukaisesti.

Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa etuuden muutosverokortista, työttömyysturvalain (1290/2002) nojalla maksettavasta

• ansiopäivärahasta (myös tietyissä tilanteissa maksettavasta peruspäivärahan suuruisesta ansiopäivärahasta),
• korotetusta ansio-osasta, ja
• työttömyyskassan maksamasta liikkuvuusavustuksesta

toimitetaan ennakonpidätys palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 §:n 1 momentti). Vastaavasti ennakonpidätys toimitetaan myös työvoimapalveluiden järjestämisestä annetun lain (380/2023) mukaisesta starttirahasta.

Työttömyysturvalain nojalla maksettavasta peruspäivärahasta ja peruspäivärahaan liittyvästä korotusosasta sekä työmarkkinatuesta ja työmarkkinatukeen liittyvästä korotusosasta ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena. Ennakonpidätys toimitetaan mainitun suuruisena myös Kelan maksamasta liikkuvuusavustuksesta. (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 §:n 2 momentti) Tässä mainituista suorituksista ei kuitenkaan toimiteta ennakonpidätystä, jos suoritus on enintään 4 euroa päivää kohti (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 §:n 3 momentti).

Jos suorituksen maksajalla ei ole ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavia tietoja, ennakonpidätys toimitetaan VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 §:n 4 momentissa säädetyn taulukon mukaan:

Työttömyysturvalain mukainen korvaus euroa/päivä	Ennakonpidätysprosentti
0,17 - 26	20
26,01 - 39	25
39,01 - 51	30
51,01 - 66	35
66,01 - 100	40
100,01 - 156	45
156,01 -	50

6.10 Ennakonpidätys muista suorituksista

6.10.1 Lakkoavustus

Lakkoavustuksen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 5 luvun 11 §:ssä.

Tuloverolain 88 §:ssä säädetään työtaistelun johdosta asianomaiselta työmarkkinajärjestöltä saadun tai muu siihen rinnastettavan, päivää kohden enintään 16 euron suuruisen lakkoavustuksen verovapaudesta. Veronalainen osa lakkoavustuksesta on etuutta, josta ennakonpidätys toimitetaan VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 10 §:n 4 momentissa olevan työttömyysturvalain mukaisia korvauksia koskevan taulukon mukaan, jos suorituksen maksajalla ei ole etuuden muutosverokortin ennakonpidätystietoja (katso luku 6.9).

6.10.2 Vuorottelukorvaus

Vuorottelukorvauksen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 5 luvun 12 §:ssä.

Jos suorituksen maksajalla on tieto etuuden muutosverokortista, ennakonpidätys on toimitettava kyseisten ennakonpidätystietojen mukaisesti. Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa etuuden muutosverokortista, vuorotteluvapaalaissa (1305/2002) tarkoitetusta vuorottelukorvauksesta ennakonpidätys toimitetaan palkan ennakonpidätysprosenttien mukaan kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena. Ennakonpidätys vuorottelukorvauksesta toimitetaan 20 prosentin suuruisena, jos sen määrä perustuu työttömyysturvalain mukaiseen peruspäivärahaan.

6.10.3 Lapsen kotihoidon tuki ja yksityisen hoidon tuki

Lasten kotihoidon tuen ja yksityisen hoidon tuen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) luvussa 6.

Jos suorituksen maksajalla on tieto etuuden muutosverokortista, ennakonpidätys on toimitettava kyseisten ennakonpidätystietojen mukaisesti.

Jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa etuuden muutosverokortista, lasten kotihoidon tuesta ja Kelan maksamasta kunnallisesta lisästä ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrättyjen ennakonpidätysprosenttien mukaan, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena. (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 §:n 1 momentti).

Ennakonpidätys toimitetaan palkan lisäprosentin mukaan seuraavissa tapauksissa (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 §:n 3 ja 4 momentit):

• Kela osittaisesta hoitorahasta ja joustavasta hoitorahasta, ja
• kunta kunnallisesta lisästä, jota kunta maksaa kotihoidon tukeen tai työsuhteessa olevalle hoitajalle maksettavaan yksityisen hoidon tukeen.

Kela toimittaa ennakonpidätyksen lapsen vanhempaan tai muuhun huoltajaan työsuhteessa olevalle lapsen hoitajalle maksamastaan lasten yksityisen hoidon tuesta ja kunnallisesta lisästä palkan ennakonpidätysprosenttien mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 §:n 2 momentti).

Jos hoidon tuottaja on yrittäjä tai yritys, joka ei kuulu ennakkoperintärekisteriin, Kela ja kunta toimittavat ennakonpidätyksen hoidon tuottajalle maksamastaan yksityisen hoidon tuesta ja kunnallisesta lisästä kuten työkorvauksesta (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 13 §:n 5 momentti). Ennakonpidätys ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yhteisölle, yhteisetuudelle tai yhtymälle maksettavasta suorituksesta toimitetaan 13 prosentin mukaan (EPA 15 §:n 3 momentti). Ennakonpidätys ennakkoperintärekisteriin merkitsemättömälle yrittäjälle maksettavasta suorituksesta toimitetaan verokorttiin merkittyjen pidätysprosenttien mukaan (EPA 10 §).

Lasten kotihoidon tukea ja yksityisen hoidon tukea on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Lasten kotihoidon ja yksityisen hoidon tuki.

6.10.4 Omaishoidon tuki ja perhehoitajan palkkio

Omaishoidon tuki ja perhehoitajan palkkio ovat luonteeltaan työkorvausta. Perhehoitajalle maksettava palkkio, kulukorvaus ja erityisten kustannusten korvaus ovat hänen veronalaista ansiotuloa (työkorvausta).

Suorituksen maksaja toimittaa ennakonpidätyksen maksamastaan omaishoidon tuesta ja perhehoitajan palkkiosta kyseistä suoritusta koskevien ennakonpidätystietojen mukaan, jos suorituksen saajaa ei ole merkitty Verohallinnon ennakkoperintärekisteriin. Palkkaa tai työkorvausta koskevia ennakonpidätystietoja ei saa käyttää ennakonpidätyksen toimittamiseen. Jos suorituksen maksajalla ei ole kyseistä suoritusta koskevia ennakonpidätystietoja, luonnolliselle henkilölle maksettavasta omaishoidon tuesta ja perhehoitajan palkkiosta ennakonpidätys toimitetaan 60 prosentin suuruisena. Jos tulon saaja on merkitty ennakkoperintärekisteriin, hänelle maksettavasta suorituksesta ei toimiteta ennakonpidätystä.

Vaikka suoritukset ovat työkorvausta, niistä poikkeuksellisesti peritään julkisten alojen eläkelain (81/2016) mukainen eläkemaksu.

Luonnollisen henkilön perhehoitajan työstä saaman tulon verotusta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Perhehoitajan verotus. Omaishoidon tuen ja perhehoitajan palkkion verotusta on käsitelty Verohallinnon asiakasohjeessa Omaishoitaja, perhehoitaja, tukiperhe, tukihenkilö – näin hoidat veroasiat.

6.10.5 Opintotuki

Opintotuen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 7 luvun 14 §:ssä. Päätöksen mukaan opintotukilain (65/1994) mukaisesta opintorahasta ei toimiteta ennakonpidätystä.

6.10.6 Aikuiskoulutustuki

Aikuiskoulutustuen ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 7 luvun 15 §:ssä. Päätöksen mukaan aikuiskoulutusetuuksista annetun lain (1276/2000) mukaisesta aikuiskoulutustuesta ennakonpidätys toimitetaan 20 prosentin suuruisena.

6.10.7 Sairauskassojen maksamat päivärahat ja eroavustukset

Sairauskassojen maksamien korvausten ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 4 luvun 7 §:ssä.

Työnantajan yhteydessä toimivan sairauskassan maksamasta täydennyspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan. Vakuutuskassan maksamasta muusta kuin täydennyspäivärahasta ennakonpidätys toimitetaan palkkaa varten määrätyn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan, kuitenkin vähintään 25 prosentin suuruisena, jos suorituksen maksajalla ei ole käytettävissään etuuden muutosverokorttia.

Jos vakuutuskassalla ei ole suorituksen saajan ennakonpidätystietoja, ennakonpidätys toimitetaan edellä mainituista suorituksista VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 6 §:n 3 momentin taulukon mukaan.

Vakuutuskassalaissa (948/2021) tarkoitettu kassa voi maksaa työstään tai toimestaan eronneelle jäsenelleen eroavustusta. Eroavustukseen sovelletaan henkivakuutusten verotusta koskevia säännöksiä. Siten eroavustuksesta vain tuotto on veronalaista pääomatuloa. Eroavustuksen tuotosta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena.

6.10.8 Palkkaturvalain mukaiset suoritukset

Palkkaturvalain mukaan maksettavien suoritusten ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) luvussa 8.

Työntekijälle voidaan maksaa työnantajan maksukyvyttömyyden vuoksi valtion varoista palkkaturvalain (866/1998) nojalla työnantajalta maksamatta jääneitä palkkasaatavia. Tällöin palkkaturvasta vastaava viranomainen toimii sijaismaksajana ja toimittaa ennakonpidätyksen palkkaturvana maksettavasta suorituksesta.

Palkkaturvalain nojalla työntekijälle palkkaturvana maksettavasta vähintään 20 euron ja enintään 5 000 euron suorituksesta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena. Suorituksen siitä osasta, joka ylittää 5 000 euroa, ennakonpidätys toimitetaan 50 %:n suuruisena. (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 16 §).

Jos suorituksen maksaja on saanut ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavat tiedot, ennakonpidätys toimitetaan palkan verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 20 §). Ennakonpidätys toimitetaan palkan verokortin ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan myös silloin, kun konkurssipesä on hakenut saatavia palkkaturvana työntekijän lukuun ja suorituksen työntekijälle maksaa konkurssipesä.

6.10.9 Muutosturvaraha

Muutosturvarahan ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat Verohallinnon päätöksen (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä) 10 luvun 18 §:ssä.

Työttömyysturvalaissa tarkoitettu kertaluontoinen muutosturvaraha on ennakonpidätyksen alainen etuus. Muutosturvarahan maksaa työttömyyskassaan kuuluville palkansaajille työttömyyskassa ja muille palkansaajille Kela. Suorituksen maksaja toimittaa ennakonpidätyksen palkkaa varten määrätyn lisäprosentin mukaan, jos suorituksen maksajalla ei ole tietoa kyseistä suoritusta koskevasta muutosverokortista.

7 Ennakonpidätys eräissä erityistapauksissa

7.1 Erillissuoritukset

Palkansaajalle voidaan maksaa varsinaisen palkanlaskennan ulkopuolella erikseen satunnaisia suorituksia. Näistä suorituksista on toimitettava ennakonpidätys verokortin lisäprosentin suuruisena tai tarkoitusta varten myönnettyyn verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin mukaan (EPA 7 §). Jos suorituksen maksajalla ei ole suorituksen saajan ennakonpidätystietoja, ennakonpidätys toimitetaan 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

Ennakonpidätystä ei kuitenkaan tarvitse toimittaa eikä työnantajan sairausvakuutusmaksua maksaa, jos yksittäisen, satunnaisesti maksettavan suorituksen määrä on enintään 20 euroa kalenterikuukaudessa (EPA 14 §, katso myös luku 3.1). Tästä huolimatta tulo on ilmoitettava tulorekisteriin.

7.2 Yhteispalkkiot

Yhteispalkkiolla tarkoitetaan kahdelle tai useammalle henkilölle, esimerkiksi esiintyjäryhmälle, yhteisesti maksettavaa suoritusta. Yhteispalkkion ennakonpidätystä koskevat säännökset ovat 2 luvun 2 §:ssä VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä.

Jos yhteispalkkion saajat ilmoittavat maksajalle, miten palkkio heidän välillään jakaantuu, ennakonpidätys toimitetaan kunkin osuudesta erikseen hänen verokortin ennakonpidätystietojen mukaan.

Jos tulonsaajat eivät esitä selvitystä tulon jakaantumisesta, ennakonpidätys toimitetaan tulon yhteismäärästä 50 prosentin suuruisena. Tällöin tulorekisteriin ilmoitetaan saajaksi sen henkilön henkilötunnus, kenelle yhteispalkkio maksettiin.

Verotuksen toimittamista varten palkkion saajat voivat esittää Verohallinnolle selvityksen, miten palkkio ja ennakonpidätys jakaantuvat saajien kesken, jolloin verotus toimitetaan esitetyn selvityksen mukaan.

8 Välittömät kustannukset ennakonpidätystä toimitettaessa

8.1 Työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennakkoperinnässä

Työnantaja voi korvata palkansaajan vaatimuksesta hänelle kertyvät työstä välittömästi johtuvat kustannukset tai vähentää kustannusosuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 §:n 1 momentti). Säännöstä sovelletaan sekä maksajaan työsuhteessa olevaan henkilöön että EPL 13 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetun henkilökohtaisen palkkion saajaan. Säännöstä sovelletaan lisäksi urheilijan palkkion saajaan (EPL 15 §:n 5 momentti).

Työstä välittömästi johtuneina kustannuksina voidaan ennakonpidätystä toimitettaessa ottaa huomioon työvälineistä sekä valmistus- ja tarveaineista aiheutuneet menot, matka- ja edustusmenot sekä muut palkansaajalle työn suorittamisesta välittömästi aiheutuneet menot.

Työnantajan ennen ennakonpidätyksen toimittamista korvattavia tai vähennettäviä työstä välittömästi johtuvia kustannuksia eivät ole palkansaajan elantomenot eikä yleiset tulonhankkimismenot:

• työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut
• työttömyyskassamaksut
• asunnon ja varsinaisen työpaikan välisten matkojen sekä työkomennuksen kestäessä tehtyjen viikonloppu- ja muiden vastaavien matkojen matkakustannukset asunnon ja erityisen työntekemispaikan välillä ja
• ammattikirjallisuuden hankkimisesta johtuneet menot. (EPL 15 §:n 4 momentti)

Jos työvälineen todennäköinen taloudellinen käyttöaika on yli kolme vuotta, työntekijä vähentää sen hankintamenon omassa verotuksessaan tulonhankkimismenoina vuotuisin poistoin. Työnantajan maksamaa korvausta tällaisen työvälineen hankinnasta ei voida pitää sellaisena työstä johtuvan menon korvauksena, joka voitaisiin korvata ennakonpidätystä toimittamatta.

Ennakonpidätystä toimittamatta korvattavia kustannuksia ovat lähtökohtaisesti palkansaajalle aiheutuneet todelliset kustannukset. Palkansaajan on esitettävä työnantajalle kustannuksista selvitys, esimerkiksi matkalasku. Jos selvitystä ei voida pitää luotettavana, kustannukset on arvioitava vastaavan laatuisissa olosuhteissa ja tehtävissä yleensä aiheutuvien kustannusten mukaisesti (EPL 15 §:n 2 momentti). Esimerkiksi erityisalalla arvioinnin perustaksi on hyväksytty työehtosopimuksen mukaiset työkalukorvaukset.

Matkakustannusten arvioimisperusteet vahvistaa Verohallinto vuosittain etukäteen (TVL 73 § ja EPA 17 §). Ennakkoperintäasetuksessa on lisäksi säädetty eräiden muiden kustannusten arvioimisperusteista tilanteissa, joissa muuta selvitystä ei ole esitetty (EPA 18 §).

Ennakkoperintälain 15 §:ssä tarkoitettujen työstä välittömästi johtuvien kustannusten korvaamista ja kustannusten huomioimista ennen ennakonpidätyksen toimittamista on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennakkoperinnässä.

8.1.1 Työnantajan palkansaajalle maksamat korvaukset

Työnantaja voi korvata palkansaajan vaatimuksesta hänelle kertyvät työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennen ennakonpidätyksen toimittamista (EPL 15 §:n 1 momentti). Palkansaajalle maksettua välittömien kustannusten korvausta ei pidetä ennakkoperinnässä palkkana, jos korvaus ei ylitä kustannusten selvitettyä tai arvioitua määrää (EPL 15 §:n 3 momentti). Työnantajan palkansaajalle maksamien korvausten verovapaus ratkaistaan tuloverolain säännösten perusteella.

8.1.2 Vähennys ennen ennakonpidätystä

Työnantaja ei välttämättä erikseen maksa tai korvaa palkansaajalle välittömästi työstä johtuvia kustannuksia. Työnantaja saattaa toisaalta suorittaa tai korvata palkansaajalle ainoastaan osan tälle aiheutuneista todellisista kustannuksista. Kustannukset jäävät tällöin joko kokonaan tai osittain palkansaajan rasitukseksi.

Jos työnantaja ei korvaa työntekijälle työstä välittömästi aiheutuneita kustannuksia, se voi toimittaa ennakonpidätyksen kustannusosuudella vähennetystä palkan määrästä (EPL 15 §:n 1 momentti).

Verotusta toimitettaessa ennen ennakonpidätyksen toimittamista vähennettyjen kustannusten määrä lisätään palkansaajan ennakonpidätyksen alaiseen palkkaan. Tällöin palkansaaja saa omassa verotuksessaan vaatimuksesta vähentää verotuksessa vähennyskelpoiset työstä johtuneet kustannukset tulonhankkimismenoina (TVL 95 §). Asiaa on käsitelty tarkemmin esimerkiksi Verohallinnon ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa.

9 Ennakonpidätys pääomatuloista

9.1 Yleistä

Pääomatuloja ovat esimerkiksi korot, osingot, osuuspääoman korot, sijoitusrahastojen voitto-osuudet, puun myyntitulot, eräät vakuutussuoritukset, jälkimarkkinahyvitykset, osa yritys- ja maatalouden tulosta sekä muut tulot, joita varallisuuden voidaan katsoa kerryttäneen (TVL 32 §).

Vain osa pääomatuloista on ennakonpidätyksen alaisia. Esimerkiksi osa koroista on lähdeverotuksen piirissä, jolloin maksaja perii niistä korkotulon lähdeveron, joka on lopullinen vero. Osa pääomatuloista on ennakonkannon piirissä kuten esimerkiksi yritys- ja maatalouden tulot sekä vuokratulot, joten niistä ei sen vuoksi toimiteta ennakonpidätystä.

Erilaisista käytännön syistä ennakonpidätyksen toimittamisesta on VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta annetun päätöksen nojalla vapautettu myös sellaisia korkotuloja ja eräitä muita pääomatuloja, joista maksaja voisi toimittaa ennakonpidätyksen ja jotka ovat saajalleen veronalaisia.

Ennakonpidätys toimitetaan silloin, kun suoritus maksetaan asianomaiselle tai merkitään hänen hyväkseen tilille (EPL 11 §:n 1 momentti). Ennakonpidätyksen suuruus pääomatuloista on lähtökohtaisesti 30 prosenttia, jos asiasta ei ole toisin säädetty tai määrätty (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta). Ennakonpidätystä toimitettaessa ei oteta huomioon sitä, että verovelvollisen verovuonna saamien kaikkien pääomatulojen määrä saattaa ylittää 30 000 euroa, jonka ylittävää osaa pääomatuloista verotetaan tuloverotuksessa 34 %:n verokannalla. Verovelvollinen voi kuitenkin itse pyytää maksajaa toimittamaan ennakonpidätyksen 30 % suurempana (EPL 17 §).

Ennakkoperintäasetuksen 15 §:ssä on säädetty eräille pääomatuloille myös muita kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja, joita käsitellään jäljempänä luvuissa 9.6–9.9.

Kaavamaisia ennakonpidätysprosentteja ei käytetä, jos suorituksen maksajalla on tieto kyseistä suoritusta koskevasta muutosverokortista.

Ennakonpidätystä tuloverolain mukaan verotettavista pääomatuloista ei toimiteta, jos suorituksen määrä on enintään 20 euroa (EPA 14 §, vähäisistä ja satunnaisista suorituksista katso luku 3.1). Esimerkiksi suuri osa luonnollisille henkilöille maksetuista osuuskuntien ylijäämistä jää tämän rajan alapuolelle.

9.2 Korkotulo ja jälkimarkkinahyvitys

Korkotulot voivat olla korkotulon lähdeveron alaisia korkotuloja, tuloverotuksessa veronalaisia korkotuloja tai verovapaita korkotuloja. Korkotulon lähdeverolain alaisista koroista peritään lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen lähdevero. Tuloveron alaisesta korosta toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys. Samoin jälkimarkkinahyvityksestä toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys. Korko tai jälkimarkkinahyvitys voi kuitenkin olla vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta annetun päätöksen nojalla.

Ennakonpidätyksen korosta ja jälkimarkkinahyvityksestä toimittaa suorituksen maksaja tai eräissä tilanteissa suorituksen välittäjä (katso luvut 2.1 ja 2.5). Luotto- tai rahoituslaitos voi ennakonpidätyksen alaista korkoa tai jälkimarkkinahyvitystä maksaessaan alentaa ennakonpidätyksen rahamäärää lopullisessa verotuksessa hyvitettävällä, ulkomailla perityn veron määrällä (VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 19 §).

Korkotulojen verotusta, lähdeveron perimistä ja ennakonpidätystä korkotuloista sekä jälkimarkkinahyvitystä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Korkotulojen verotus.

9.3 Sijoitusrahaston tuotto-osuuden vuotuinen tuotto

Sijoitusrahastojen tuotto-osuuksien vuotuiset tuotot ovat veronalaista pääomatuloa. Ennakonpidätyksen toimittamisessa on merkitystä sillä, kenelle suoritus maksetaan. Sijoitusrahaston tuotto-osuuden vuotuisesta tuotosta toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruinen ennakonpidätys, jos se maksetaan luonnolliselle henkilölle tai kuolinpesälle. Yhteisölle, yhteisetuudelle tai elinkeinoyhtymälle maksettavasta tuotosta ennakonpidätystä ei toimiteta (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 5 kohta).

Sijoitusrahastoista saatavien tulojen verotusta on tarkemmin käsitelty Verohallinnon ohjeessa Arvopaperien luovutusten verotus.

9.4 Pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuvat suoritukset

Sidotusta pitkäaikaissäästämisestä annetussa laissa (1183/2009) tarkoitettuun pitkäaikaissäästämissopimukseen (niin sanottu PS-sopimus) perustuvat suoritukset ovat veronalaista pääomatuloa (TVL 34 a §), josta on toimitettava ennakonpidätys. Ennakonpidätys toimitetaan lähtökohtaisesti 30 prosentin suuruisena (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta).

Pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuva suoritus luetaan tuloverolaissa säädetyissä tilanteissa saajansa tuloksi korotettuna (TVL 34 a-b §). Korotuksen suuruus on tilanteesta riippuen joko 20 tai 50 prosenttia. Ennakonpidätys toimitetaan näissä tilanteissa korotettuna tuloksi luetusta määrästä (EPL 11 §:n 3 momentti ja VHp ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä 8 §:n 5 momentti). Vuosi-ilmoituksella suoritus ilmoitetaan korottamattomana.

Pitkäaikaissäästämissopimuksen ja yksityishenkilön ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen verotusta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Pitkäaikaissäästämissopimuksen ja yksityishenkilön ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen verotus.

9.5 Osinkotulo

Osakeyhtiön on toimitettava ennakonpidätys jakamastaan osingosta, jos osingon saajana on luonnollinen henkilö tai kotimainen kuolinpesä. Osingosta toimitettavan ennakonpidätyksen määrästä säännellään EPA 15 §:n 1 momentin 3 ja 4 kohdissa. Ennakonpidätyksen määrään vaikuttaa se, jakaako osingon julkisesti noteerattu yhtiö vai muu kuin julkisesti noteerattu yhtiö.

• Ennakonpidätys julkisesti noteeratun yhtiön maksamasta osingosta ja sen sijaan maksetusta sijaisosingosta on 25,5 prosenttia.
• Ennakonpidätys muun kuin julkisesti noteeratun yhtiön maksamasta osingosta ja sen sijaan maksetusta sijaisosingosta on 7,5 prosenttia 150 000 euroon saakka ja sen ylittävästä osasta 28 prosenttia.
• Jos osinkoa jakavaan yhtiöön sovelletaan eräiden asuntojen vuokraustoimintaa harjoittavien osakeyhtiöiden veronhuojennuksesta annettua lakia (299/2009), ennakonpidätys on 30 prosenttia.

Ennakonpidätys toimitetaan osingon koko määrästä silloin, kun osinko on saajan nostettavissa.

Osakeyhtiön muulle kuin luonnolliselle henkilölle tai kotimaiselle kuolinpesälle maksamasta osingosta ja sijaisosingosta ei toimiteta ennakonpidätystä, ellei kysymys ole EPL 4 a §:n 1 momentissa tarkoitetusta hallintarekisteröidylle osakkeelle maksettavasta osingosta (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 1 kohta).

Suomessa yleisesti verovelvollisten henkilöasiakkaiden osingosta toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Ennakonpidätys osingosta ja Verohallinnolle annettavat ilmoitukset. Ennakonpidätystä muuna kuin rahana jaettavan osingon osalta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Muuna kuin rahana jaetun osingon verotus. Suomessa yleisesti verovelvollisen hallintarekisteröidylle osakkeelle maksettavan osingon ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Ennakonpidätys Suomessa yleisesti verovelvollisen hallintarekisteröidylle osakkeelle maksetusta osingosta.

Rajoitetusti verovelvolliselle maksettujen osinkojen lähdeverotusta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Rajoitetusti verovelvollisen osingot, korot ja rojaltit.

Työpanososingosta (ansiotuloa) toimitettavaa ennakonpidätystä on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon ja ylijäämän verotus.

9.6 Osuuskunnan ylijäämä

Osuuskunnasta saadulla ylijäämällä tarkoitetaan osuuspääoman korkoa ja muuta osuuskuntalaissa (421/2013) tarkoitettua osuuskunnan jakamaa ylijäämää.

Osuuskunnan luonnolliselle henkilölle tai kotimaiselle kuolinpesälle jakamasta ylijäämästä ja sen sijaan maksetusta sijaisylijäämästä on toimitettava ennakonpidätys. Ennakonpidätys on tällöin toimitettava siitä riippumatta, onko saaja rekisteröity ennakkoperintärekisteriin tai onko ylijäämä saajalleen tuloverolain mukaan verotettavaa tuloa, elinkeinotuloa vai maatalouden tuloa. Ennakonpidätysvelvollisuus koskee myös ylijäämänä verotettavaa varojen jakoa vapaan oman pääoman rahastosta. Ennakonpidätysvelvollisuus ei koske TVL 53 §:n 10 kohdassa verovapaaksi säädettyjä luonnollisen henkilön elantomenoihin liittyviä ylijäämänpalautuksia.

Ennakonpidätyksen määrästä säännellään EPA 15 §:n 1 momentin 5 kohdassa. Ennakonpidätyksen määrä riippuu siitä, jakaako ylijäämän julkisesti noteerattu osuuskunta vai muu kuin julkisesti noteerattu osuuskunta.

• Ennakonpidätys julkisesti noteeratun osuuskunnan maksamasta ylijäämästä ja sijaisylijäämästä on 25,5 prosenttia.
• Ennakonpidätys muun kuin julkisesti noteeratun osuuskunnan maksamasta ylijäämästä ja sijaisylijäämästä on 7,5 prosenttia 5 000 euron rajaan asti. Rajan ylittävästä osasta ennakonpidätys on 25,5 prosenttia. Ennakonpidätyksen määrä on sama, vaikka saatu ylijäämä olisi ansiotuloa. Maksajan tulee seurata samalle saajalle maksamiensa ylijäämien 5 000 euron rajan ylittymistä.

Ennakonpidätys toimitetaan ylijäämän koko määrästä silloin, kun ylijäämä on saajan nostettavissa.

Osuuskunnan muulle kuin luonnolliselle henkilölle (esimerkiksi osakeyhtiölle) tai kotimaiselle kuolinpesälle maksamasta ylijäämästä ja sijaisylijäämästä ei toimiteta ennakonpidätystä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 3 kohta). Ulkomaiset kuolinpesät ovat verotuksessa yhteisöjä, joten niille maksetuista ylijäämistä ei toimiteta ennakonpidätystä. Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta ylijäämästä peritään lähdevero sitä koskevien säännösten mukaan.

EVL 18 §:n 4 momentissa tarkoitetusta jakajaosuuskunnalle vähennyskelpoisesta ylijäämänpalautuksesta ei toimiteta ennakonpidätystä riippumatta siitä, kuka on ylijäämän saaja (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 3 kohta).

Osuuskunnasta jaettavien varojen verokohtelua osuuskunnan ja sen jäsenen verotuksessa on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Osuuskunnan ja sen jäsenen verotuksesta.

Työpanososinkoa koskevaa TVL 33 b §:n 3 momentin säännöstä sovelletaan myös osuuskunnan maksamaan ylijäämään, jos ylijäämän jakamisperusteena on sen saajan tai tämän vaikutuspiiriin kuuluvan henkilön työpanos (TVL 33 e §:n 7 momentti). Työpanososingon verotusta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon ja ylijäämän verotus.

9.7 Eräät voitto-osuudet ja korot

Tuloverolain ylijäämän verottamista koskevia säännöksiä sovelletaan myös kotimaisen säästöpankin kantarahasto-osuudelle ja lisärahastosijoitukselle maksamaan voitto-osuuteen ja korkoon sekä keskinäisen vakuutusyhtiön ja vakuutusyhdistyksen maksaman takuupääoman korkoon (TVL 33 e §:n 6 momentti). Vastaavasti näiden suoritusten ennakonpidätys toimitetaan samoin kuin ennakonpidätys osuuskunnan ylijäämästä (EPA 15 §:n 1 momentin 6 kohta, katso luku 9.6).

Ennakonpidätystä ei toimiteta, jos suoritus maksetaan muulle kuin luonnolliselle henkilölle ja kotimaiselle kuolinpesälle (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 4 kohta).

9.8 Metsätalouden pääomatulot

Puukaupoissa puun ostajan on yleensä toimitettava ennakonpidätys metsänomistajalle tai metsän haltijalle maksamastaan puukauppahinnasta. Puun ostajan ennakonpidätysvelvollisuus koskee sellaisia pysty-, hankinta- ja käteiskauppoja, joissa kaupan kohteena on jalostamaton puutavara. Ennakonpidätys tehdään maksusuorituksen arvonlisäverottomasta osuudesta.

Ennakonpidätys on 19 prosenttia myyjälle maksetusta arvonlisäverottomasta kauppahinnasta pystykaupoissa ja 13 prosenttia hankintakaupoissa. Ennakonpidätys yli 100 euron määräisestä metsää kohdanneen vahingon perusteella suoritetusta vakuutuskorvauksesta on 19 prosenttia. (EPA 15 §:n 2 momentti)

Jos puun myyjä ei anna ostajalle vaadittavia henkilö- tai yritys- ja yhteisötunnustietoja tai nimi- ja kotikuntatietoja, puun ostaja toimittaa ennakonpidätyksen 60 prosentin suuruisena. Jos suorituksen maksajalla on käytettävissään puun myyntitulolle määrätty muutosverokortti, ennakonpidätys on toimitettava sen ennakonpidätystietojen mukaisesti (EPA 4 §).

Enintään 100 euron suuruisesta puun myyntitulosta ja metsää kohdanneen vahingon perusteella suoritettavasta vakuutuskorvauksesta ei toimiteta ennakonpidätystä (EPA 15 §:n 2 momentti). Ennakonpidätystä ei myöskään toimiteta:

• Jos tulon saajana on Suomessa yleisesti verovelvollinen yhteisö, yhteisetuus (esimerkiksi yhteismetsä) tai elinkeinotoimintanaan puutavaran välittämistä harjoittava taikka suomalainen elinkeinoyhtymä (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 §:n 1 momentti).
• TVL 43 §:n 2 momentissa tarkoitetuista metsätalouden pääomatuloksi luettavista metsätalouteen saaduista tuista ja avustuksista tai metsätalouteen kohdistuvista muina kuin vakuutuskorvauksina maksetuista vahingonkorvauksista (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 1 §:n 22 kohta).

Jos puuta myydään tonttimaalta (esimerkiksi kesämökkitontilta), puun myynnistä saatu tulo ei ole yllä todettua metsätalouden pääomatuloa vaan muuta pääomatuloa, josta ennakonpidätys toimitetaan 30 prosentin suuruisena (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta).

Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta puun myyntitulosta on toimitettava EPA 15 §:ssä tarkoitettu ennakonpidätys samoin kuin yleisesti verovelvolliselta. Rajoitetusti verovelvolliselle maksettavasta suorituksesta on perittävä 30 prosentin suuruinen lähdevero, jos kyse ei ole varsinaisesta metsätalouden pääomatulosta eli puut myydään esimerkiksi kesämökkitontilta.

Kotitalouden ei tarvitse toimittaa ennakonpidätystä, jos se ostaa puuta samalta metsänomistajalta enintään 1 500 eurolla kalenterivuodessa eikä puun hankinta liity ostajan elinkeinotoimintaan (kotitalouden ennakonpidätyshuojennuksesta katso luku 2.2).

Ennakonpidätyksen toimittaa puun ostajan sijaan metsänhoitoyhdistys tai muu vastaava toimija, jos yhdistys toimii yhteismyynneissä puukaupan välittäjänä ja puun ostaja ei maksa kauppahintaa suoraan metsänomistajien tilille (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 §:n 3 momentti).

Puun ostajalla ei ole ennakonpidätysvelvollisuutta sellaisista pankille maksamistaan suorituksista, jotka vastaavat pankin puun myyjältä ostaman ja puun ostajan hyväksymän puunmyyntisaatavan kauppahintaa (VHp ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta 2 §:n 2 momentti).

Jalostettujen puutuotteiden myyntitulot verotetaan myyjän ennakonkannon alaisena elinkeinotulona tai maatalouden tulona. Puun ostajan velvollisuuksia on käsitelty tarkemmin Verohallinnon asiakasohjeessa Puun ostajan velvollisuuksia.

9.9 Osakesäästötilin tuotto

Ennakkoperintälaissa ei ole erityissäännöksiä osakesäästötililtä nostettujen varojen ennakonpidätyksestä. Osakesäästötililtä nostettu tuotto on veronalaista pääomatuloa ja se on ennakonpidätyksen alaista tuloa (EPL 1 §). Osakesäästötililtä nostetun pääoman osuudesta ei toimiteta ennakonpidätystä, koska se ei ole tuloa.

Tilin avannutta kotimaista palveluntarjoajaa tai ulkomaisen luottolaitoksen tai sijoituspalveluyrityksen Suomessa olevaa sivuliikettä pidetään EPL 9 §:n mukaisena ennakonpidätysvelvollisena maksajana. Osakesäästötilin tuotosta toimitettavan ennakonpidätyksen määrä on 30 prosenttia (EPA 15 §:n 1 momentin 1 kohta). Maksaja ei kuitenkaan toimita ennakonpidätystä enintään 20 euron suuruisesta pääomatulosta (EPA 14 §). Pääomatulon enintään 20 euron määrää laskettaessa ei oteta huomioon samalla nostettavan pääoman osuutta, koska se ei ole tuloa.

Osakesäästötilin verotusta on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Osakesäästötilin verotus.

10 Palkkojen takaisinperintä

10.1 Yleistä takaisinperinnästä

Palkkaa voidaan tietyissä tilanteissa periä palkansaajalta takaisin. Palkanmaksussa on voinut olla esimerkiksi virhe, jonka johdosta palkkaa on maksettu liikaa. Lähtökohtaisesti liikaa maksettu palkka on perusteetonta etua, joka voidaan periä takaisin. Palkka voidaan periä takaisin joko netto- tai bruttomääräisenä. Jos takaisinmaksu tapahtuu heti virheen havaitsemista seuraavassa palkanmaksussa, liikaa maksettua palkkaa voidaan käsitellä palkkaennakkona.

10.2 Takaisinmaksu

10.2.1 Takaisinmaksu samana vuonna kuin alkuperäinen maksu (nettoperintä)

Jos työntekijä maksaa liikaa saamansa palkan takaisin samana kalenterivuonna, kun se on hänelle maksettu, työnantaja voi periä palkan takaisin nettona. Nettoperinnässä työnantaja perii palkansaajalta liikasuorituksen, josta se on ensin vähentänyt ennakonpidätyksen osuuden. Verohallinto oikaisee ennakonpidätyksen määrää työnantajan tulorekisteriin antaman takaisinperintäilmoituksen perusteella.

Jos työnantaja perii työntekijälle aiheettomasti maksetun suorituksen takaisin ja työntekijälle ei makseta samassa yhteydessä muuta tuloa (esimerkiksi palkkaa), työnantaja perii työntekijältä liikasuorituksen nettomäärän.

Jos työnantaja perii työntekijälle aiheettomasti maksetun suorituksen takaisin ja maksaa samassa yhteydessä muuta tuloa (esimerkiksi palkkaa), työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen takaisinperinnän yhteydessä maksettavasta palkasta tulolle määrättyjen ennakonpidätystietojen mukaisesti. Työnantaja vähentää työntekijälle maksettavan palkan nettomäärästä liikasuorituksen nettomäärän.

Tulorekisteriin annettujen ilmoitusten korjaamista on käsitelty tulorekisterin ohjeessa Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

10.2.2 Takaisinmaksu maksuvuoden jälkeen (bruttoperintä)

Jos takaisinperintä tapahtuu palkanmaksuvuotta seuraavana vuonna ennen Verohallinnon päätöksellään (Verohallinnon päätös takaisin perittyjen tulojen takaisinmaksun määräpäivästä suorituksen maksajan verotuksessa) määräämää päivämäärää, työnantaja voi vielä periä suorituksen takaisin nettona.

Jos palkka peritään takaisin vasta edellä mainitulla päätöksellä määrätyn päivämäärän jälkeen, työnantaja ei voi enää periä palkkaa takaisin nettona, koska maksajan verokauden veroa ei voida oikaista takaisin maksetusta suorituksesta toimitetun ennakonpidätyksen tai perityn lähdeveron osalta (OVML 51 §:n 5 momentti). Tällöin suoritus on perittävä takaisin bruttona. Bruttoperinnässä työnantaja perii liikasuorituksen takaisin vähentämättä siitä toimittamaansa ennakonpidätystä. Bruttoperinnässä työnantaja voi lähettää palkansaajalle esimerkiksi laskun tai periä liikasuorituksen myöhemmin palkansaajalle maksettavasta nettopalkasta.

Takaisinperintä otetaan huomioon palkansaajan verotusta toimitettaessa, jos tulorekisteritieto takaisinperinnästä tulee Verohallintoon ennen kuin palkansaajan verotus on valmistunut. Jos tulorekisteritieto takaisinperinnästä tulee Verohallintoon vasta palkansaajan verotuksen valmistuttua, Verohallinto korjaa palkansaajan verotusta maksajan tulorekisteriin ilmoittamien tietojen perusteella.

Tulorekisteriin annettujen ilmoitusten korjaamista on käsitelty tulorekisterin ohjeessa Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

10.3 Verokortin tuloraja brutto- tai nettoperinnässä

Suorituksen maksajan tulee ottaa huomioon verokortin tulorajan seurannassa verokortin voimassaoloaikana maksamansa suoritukset ja niiden takaisinperinnät (EPA 4 §:n 2 momentti). Suorituksen maksaja voi periä takaisin tulonsaajalle aiheettomasti maksetun perusteettoman edun tai muun suorituksen joko nettona tai bruttona. Jos takaisinperintä kohdistuu kuluvaa verovuotta aiempaan vuoteen, takaisinperinnällä ei ole vaikutusta kuluvan vuoden verokortin tulorajan seurantaan.

10.4 Kuittaus seuraavasta palkasta (käsittely palkkaennakkona)

Jos liikasuoritus huomataan ennen seuraavaa palkanmaksua, se voidaan käsitellä palkkaennakkona. Tällöin liikaa maksetun bruttopalkan määrä vähennetään seuraavassa palkanmaksussa maksettavasta bruttopalkasta. Seuraavalla palkanmaksulla tarkoitetaan sitä palkanmaksua, joka tehdään liikasuorituksen havaitsemisen jälkeen. Esimerkiksi kesäkuussa maksettu liikasuoritus, joka havaitaan vasta heinäkuun lopussa sen jälkeen, kun heinäkuun palkka on jo maksettu, voidaan huomioida elokuun palkanmaksun yhteydessä. Ennakonpidätys toimitetaan liikasuorituksen määrällä vähennetystä bruttopalkasta. Suositeltavampi menettelytapa on kuitenkin periä liikamaksu takaisin netto- tai bruttoperintänä, jotta kyseisen palkkakauden ansio on tulorekisterissä oikein.

10.5 Takautuvan eläkkeen maksu työnantajalle

Työntekijän jäädessä esimerkiksi työkyvyttömyyseläkkeelle, hänelle voidaan takautuvasti myöntää eläke samalta ajalta, jolta hän on saanut esimerkiksi sairausajan palkkaa. Tämä palkanmaksuaikaan kohdistuva eläke maksetaan tietyissä tilanteissa työntekijän sijasta suoraan työnantajalle. Eläkkeenmaksajan suoraan työnantajalle maksama eläke ei tällöin ole työntekijän veronalaista tuloa. Siitä ei siten toimiteta ennakonpidätystä.

Palkkaa ja ennakonpidätystä ei tässä tilanteessa tarvitse oikaista, vaan aikaisemmin maksettu palkka katsotaan työntekijän tuloksi ja toimitettu ennakonpidätys luetaan hänen hyväkseen verotusta toimitettaessa. Menettely vastaa etuuksien takaisinperintämenettelyä, josta on erityisesti säädetty TVL 112 §:n 3 momentissa. Työnantaja oikaisee maksamaansa työnantajan sairausvakuutusmaksua oma-aloitteisesti (TaSavaL 9 §).

11 Ennakonpidätyksen oikaiseminen

11.1 Toimittamaton tai liian pienenä toimitettu ennakonpidätys

Toimitetun ennakonpidätyksen määrä voi olla virheellinen esimerkiksi laskuvirheen tai väärän ennakonpidätysprosentin käyttämisen vuoksi. Ennakonpidätys on voinut myös jäädä kokonaan toimittamatta. Suorituksen maksaja voi tällöin tietyin edellytyksin oikaista ennakonpidätystä riippumatta virheen syystä.

Jos ennakonpidätys on jäänyt osaksi tai kokonaan toimittamatta, suorituksen maksaja voi oma-aloitteisesti korottaa saman kalenterivuoden myöhemmän suorituksen yhteydessä toimittamaansa ennakonpidätystä virheen oikaisemiseksi. Ennakonpidätystä ei kuitenkaan saa korottaa enempää kuin 10 prosentilla tällöin maksettavasta määrästä, jos suorituksen saaja ei anna suostumustaan suurempaan korotukseen (EPL 19 §). Ennakonpidätyksen oikaiseminen perustuu suorituksen maksajan vapaaehtoisuuteen.

Suorituksen maksajan on mahdollista oikaista ennakonpidätyksessä tapahtunut virhe edellä kerrotulla tavalla vain silloin, kun samalle saajalle maksetaan vielä saman kalenterivuoden aikana myöhempi suoritus, josta ennakonpidätys voidaan toimittaa. Jos tällaista suoritusta ei makseta tai kalenterivuosi ehtii vaihtua, maksaja ei voi oikaista toimittamatta jäänyttä tai liian pienenä toimitettua ennakonpidätystä.

Jos maksaja ei voi oikaista toimittamatonta tai liian pienenä toimitettua ennakonpidätystä, maksaja voi ilmoittaa Verohallinnolle, että siltä on jäänyt ennakonpidätys osaksi tai kokonaan toimittamatta, minkä jälkeen Verohallinto määrää veron ja mahdolliset viivästysseuraamukset suorituksen maksajalle hänen antaman selvityksen perusteella (OVML 37, 40, 42 ja 51 §). Suorituksen maksaja ei tällöin anna uutta palkkatietoilmoitusta toimittamatta jääneestä ennakonpidätyksestä.

Jos maksaja ilmoittaa Verohallinnolle osaksi tai kokonaan toimittamattomasta ennakonpidätyksestä seuraavana vuonna, suorituksen maksajalta ei peritä toimittamatonta ennakonpidätystä, jos tulon saajaa on jo verotettu kyseisestä tulosta ja hän on mahdolliset verot myös maksanut.

Suorituksen saajan puolesta maksettua ennakonpidätystä on käsitelty luvussa 6.1.4.

11.2 Liian suurena toimitettu ennakonpidätys

11.2.1 Ennakonpidätyksen alentaminen

Jos suorituksen maksaja on toimittanut ennakonpidätystä liikaa, maksaja voi alentaa saman kalenterivuoden aikana myöhemmin tälle saajalle maksettavasta suorituksesta toimitettavaa ennakonpidätystä (EPL 19 §:n 1 momentti). Ennakonpidätyksen oikaiseminen perustuu suorituksen maksajan vapaaehtoisuuteen ja oikaisu voidaan tehdä riippumatta virheen syystä. Jos suorituksen maksaja ei korjaa liian suurena toimittamaansa ennakonpidätystä, se luetaan suorituksen saajan verotuksessa hänen hyväkseen.

11.2.2 Ennakonpidätyksen palauttaminen

Suorituksen maksaja voi korjata liian suurena toimittamaansa ennakonpidätystä silloinkin, kun se ei enää maksa samalle saajalle suorituksia saman kalenterivuoden aikana. Tällöin suorituksen maksaja palauttaa liian suurena toimitetun ennakonpidätyksen suorituksen saajalle.

Työnantaja ilmoittaa tulorekisterin palkkatietoilmoituksella negatiivisen ennakonpidätyksen. Annetun ilmoituksen perusteella Verohallinto alentaa maksajan ennakonpidätysvelvoitteita, jolloin tulonsaajan hyväksi luetun ennakonpidätyksen määrä alenee. Menettely edellyttää, että ennakonpidätyksen palauttaminen tapahtuu saman kalenterivuoden aikana kuin ennakonpidätys on toimitettu.

Lisätietoa yleisesti verovelvollisen hallintarekisteröidylle osakkeelle maksetusta osingosta perityn veron korjaamisesta löytyy Verohallinnon ohjeesta Ennakonpidätys Suomessa yleisesti verovelvollisen hallintarekisteröidylle osakkeelle maksetusta osingosta.

Suorituksen maksaja ei voi oikaista virheellisesti toimitettua ennakonpidätystä kalenterivuoden vaihtumisen jälkeen. Liian suurena toimitettu ennakonpidätys luetaan tällöin suorituksen saajan verotuksessa hänen hyväkseen.

Suorituksen maksajan on annettava suorituksen saajalle tosite ennakonpidätyksen palauttamisesta, esimerkiksi palkkalaskelma.

Lisätietoa tulorekisterin tietojen korjaamisesta: Tietojen korjaaminen tulorekisterissä.

Ennakonpidätyksen oikaisemista eräissä ulkomaantyöskentelyyn liittyvissä tilanteissa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ulkomailla työskentelyn verotus. Lähdeveron oikaisemista on käsitelty ohjeessa Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus.

11.3 Ennakonpidätys on toimitettu tulosta, josta ei ole suoritettava veroa

Suorituksen maksaja on voinut toimittaa ennakonpidätyksen aiheettomasti sellaisesta tulosta, josta ei ole suoritettava veroa. Tällainen suoritus on tuloverotuksessa verovapaa tulo, esimerkiksi työsuhteen päättymiseen liittyvä verovapaa vahingonkorvaus, jota ei ole saatu veronalaisen tulon sijaan tai korvaukseksi elatuksen vähentymisestä, taikka palkka, joka on kuuden kuukauden säännön nojalla Suomessa kokonaan verovapaa.

Jos suorituksen maksaja on toimittanut ennakonpidätyksen aiheettomasti, maksaja voi palauttaa toimitetun ennakonpidätyksen suorituksen saajalle saman kalenterivuoden aikana. Suorituksen maksajan ei ole mahdollista oikaista virheellisesti toimitettua ennakonpidätystä kalenterivuoden vaihtumisen jälkeen. Tällöin ennakonpidätys luetaan suorituksen saajan verotuksessa hänen hyväksi.

Jos toimitettua ennakonpidätystä ei ole luettu suorituksen saajan muusta tulosta määrätyn veron suoritukseksi, Verohallinto palauttaa aiheettomasti toimitetun ennakonpidätyksen suorituksen saajalle (EPL 22 §). Palautus suoritetaan pääsääntöisesti suorituksen saajan hakemuksesta.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

johtava veroasiantuntija Kaija Selkäinaho