Valmisteveron alaisten tuotteiden etämyynti Suomeen

Ohjetta on päivitetty, koska etämyyntiä koskeva valmisteverolainsäädäntö on muuttunut 1.9.2024. Merkittävimmät päivitykset koskevat lukuja 1 ja 3. Valmisteveron alaisten tuotteiden ostaja on etämyyjän lisäksi vastuussa valmisteveroista tietyissä etämyynnin tilanteissa. Ohjeeseen on myös lisätty uusi luku 3.3, jossa ohjeistetaan etämyyjän velvollisuudesta toimittaa kuljetusyritykselle kuljetuksen yksilöivä tunniste.

Ohjeessa käsitellään valmisteveron alaisten tuotteiden etämyyntiin liittyviä verotuksellisia kysymyksiä. Ohje koskee vain valmisteverotusta. Tupakkalaissa (549/2016) ja alkoholilaissa (1102/2017) säädetään tupakkatuotteiden ja alkoholipitoisten aineiden maahantuontia ja myyntiä koskevista rajoituksista, joita ei käsitellä tässä ohjeessa. Etämyyjän ja veroedustajan on itse varmistuttava, että toiminta on alkoholi- ja tupakkalainsäädännön mukaista. Silloin kun kyse on valmisteverolainsäädännössä ja tässä ohjeessa tarkoitetusta etämyynnistä, ovat etämyyjä ja etämyyjän veroedustaja vastuussa valmisteverosta riippumatta siitä, onko toiminta mahdollisesti kiellettyä muun lainsäädännön nojalla.

1 Yleistä

Myyjä on velvollinen suorittamaan valmisteverot Suomeen myydessään tänne etämyyntinä valmisteveron alaisia tuotteita. Ohjeessa selvitetään, milloin on kysymys valmisteverotuslaissa (182/2010) tarkoitetusta etämyynnistä ja miten etämyyjän tulee verotuksessa menetellä.

Tässä ensimmäisessä luvussa selostetaan aiheeseen liittyvä merkityksellisin lainsäädäntö. Luvussa kaksi kuvataan etämyynnin kriteerit. Etämyyjän verovelvollisuutta ja menettelyä valmisteverotuksessa selostetaan luvussa kolme. Luvussa neljä selvitetään, miten tuotteiden palautuminen tai tuhoutuminen kuljetuksen aikana vaikuttaa tuotteiden verotukseen Suomessa. Luvuissa viisi ja kuusi käsitellään lyhyesti tilanteita, joissa yksityishenkilö hankkii valmisteveron alaisia tuotteita toisesta jäsenvaltiosta muutoin kuin etämyyntinä.

Koska ohje käsittelee valmisteverotusta, sen ulkopuolelle on jätetty esimerkiksi arvonlisäverotukseen liittyvät kysymykset. Etämyynnin arvonlisäverotusta valmisteveronalaisten tuotteiden osalta käsitellään Verohallinnon ohjeessa Tavaroiden etämyynnin arvonlisäverotus.

1.1 Valmisteverosääntelystä

Etämyynnistä säädetään valmisteverotusdirektiivin (2020/262) 44 artiklassa. Etämyynti on määritelty valmisteverotuslaissa valmisteverotusdirektiiviä vastaavalla tavalla. Etämyynnillä tarkoitetaan myyntiä, jossa Suomeen sijoittautunut muu henkilö kuin valtuutettu varastonpitäjä tai rekisteröity vastaanottaja tai väliaikaisesti rekisteröity vastaanottaja, joka ei harjoita itsenäistä taloudellista toimintaa, on ostanut toisesta jäsenvaltiosta kulutukseen luovutettuja valmisteveron alaisia tuotteita, jotka myyjä tai joku tämän puolesta suoraan tai välillisesti lähettää tai kuljettaa Suomeen (ValmVL 6 § 10 k.). Etämyynnissä ostajana on siis yksityishenkilö. Etämyyjällä tarkoitetaan myyjää, joka myy tuotteita Suomeen 10 kohdan mukaisesti (ValmVL 6 § 11 k.).

Etämyyjä voi nimetä Suomeen veroedustajan. Veroedustajalla tarkoitetaan sellaista Suomeen sijoittautunutta henkilöä, jonka etämyyjä on nimennyt ja jonka Verohallinto on hyväksynyt suorittamaan valmisteverot etämyyjän puolesta Suomessa vastaanotetuista tuotteista (ValmVL 6 § 12 k.). Verohallinto antaa hakemuksesta luvan toimia veroedustajana. Luvan on oltava voimassa toiminnan alkaessa ja sen aikana. (ValmVL 21 § 2 mom.)

Etämyyntinä Suomeen myydyistä tuotteista kannetaan Suomen valmistevero. Verovelvollinen on etämyyjä. Jos etämyyjällä on veroedustaja, tämä on etämyyjän sijasta verovelvollinen. Etämyyjä on vastuussa veroedustajan suoritettavasta valmisteverosta kuin omasta verostaan. Jos etämyyjä ei noudata valmisteverotuslain 80 §:ssä säädettyjä ilmoittamista ja vakuuden antamista koskevia velvollisuuksiaan, tuotteet hankkinut yksityishenkilö on vastuussa verosta etämyyjän lisäksi. (ValmVL 79 §).

Valmisteverovelvollisuus syntyy, kun valmisteveron alaiset tuotteet luovutetaan Suomessa. Valmisteveroa on suoritettava sinä päivänä voimassa olevien säännösten mukaan, jona tuote luovutetaan Suomessa. (ValmVL 79 §)             

Etämyyjän, jolla ei ole Suomessa veroedustajaa, on ilmoitettava Verohallinnolle tuotteista ennen niiden lähettämistä toisesta jäsenvaltiosta Suomeen. Jos on kyse yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista, etämyyjän on lisäksi annettava vakuus valmisteverojen suorittamisesta.   Kun etämyyjä on tehnyt ilmoituksen ja antanut vakuuden, Verohallinto antaa tälle tuotteiden kuljetuksen yksilöivän tunnisteen. Etämyyjän on toimitettava tunniste tuotteiden kuljetuksesta vastaavalle kuljetusyritykselle. Tunniste on pyydettäessä esitettävä toimivaltaiselle viranomaiselle kuljetuksen aikana. Etämyyjän, jolla on Suomessa veroedustaja, on toimitettava veroedustajan valmisteveronumero tuotteiden kuljetuksesta vastaavalle kuljetusyritykselle. Tunniste on pyydettäessä esitettävä toimivaltaiselle viranomaiselle kuljetuksen aikana. (ValmVL 80 §)         

Yksityishenkilö voi hankkia Suomesta käsin toisessa jäsenvaltiossa verotettuja valmisteveron alaisia tuotteita myös siten, että myyjän ei katsota myyvän tuotteita etämyyntinä. Valmisteverotuksessa yksityishenkilön katsotaan tällöin tekevän valmisteveron alaisten tuotteiden etäoston eli ValmVL 74 §:n mukaisen yksityishenkilön hankinnan. Etäostossa yksityishenkilö muuten kuin matkustajatuomisena tai etämyynnillä hankkii toisesta jäsenvaltiosta omaan käyttöönsä valmisteveronalaisia tuotteita. Tällöin tuotteet kuljettaa maahan joko toinen yksityishenkilö tai elinkeinonharjoittaja. Etäoston tehnyt yksityishenkilö on verovelvollinen hankkimistaan tuotteista. Myös tuotteiden kuljettamiseen osallistunut sekä tuotteita Suomessa hallussaan pitävä ovat vastuussa yksityishenkilön suoritettavasta verosta kuin omasta verostaan.

1.2 Valmisteverotettavat tuotteet

Kannettaessa valmisteveroa muun muuassa alkoholista ja alkoholijuomista, tupakkatuotteista, virvoitusjuomista, alkoholi- ja virvoitusjuomien juomapakkauksista ja nestemäisistä polttoaineista sovelletaan valmisteverotuslakia ja oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annettua lakia (768/2016). Valmisteveron alaisten tuotteiden veron suorittamisen perusteista ja veron määrästä säädetään valmisteverotettavia tuotteita koskevissa erityislaeissa. Valmisteverolakeja ovat muun muassa alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annettu laki (1471/1994), tupakkaverosta annettu laki (1470/1994), virvoitusjuomaverosta annettu laki (1127/2010) ja eräiden juomapakkausten valmisteverosta annettu laki (1037/2004).

Valmisteverot ovat joko direktiiveillä yhdenmukaistettuja tai kansallisia veroja. Yhdenmukaistaminen tarkoittaa valmisteveron alaisten tuotteiden siirroissa käytettävien menettelyjen yhdenmukaistamisen lisäksi sitä, että tuotteet ovat valmisteveron alaisia koko EU:n alueella ja tuotteille on asetettu minimiverotaso. Yhdenmukaistettuihin veroihin kuuluu esimerkiksi alkoholijuomista kannettava alkoholi- ja alkoholijuomavero. Alkoholijuomien juomapakkauksista kannetaan Suomessa lisäksi kansallista juomapakkausveroa. Myös savukkeista kannettava tupakkavero on EU:ssa yhdenmukaistettu, mutta sähkösavukenesteistä ja savukepaperista kannettava tupakkavero on kansallinen vero. Etämyyntiä koskevia säännöksiä sovelletaan kannettaessa sekä yhdenmukaistettuja että kansallisia valmisteveroja. On kuitenkin huomioitava, että osa yhdenmukaistettuihin veroihin liittyvistä menettelysäännöistä ei koske kansallisen valmisteveron alaisia tuotteita. Menettelyistä kerrotaan lisää luvussa kolme.

2 Etämyynti valmisteverotuksessa

2.1 Etämyynti on myyntiä yksityishenkilölle                                                                                                                             

Etämyynnistä on valmisteverotuslain mukaan kysymys, kun Suomessa oleva yksityishenkilö ostaa toisessa jäsenvaltiossa kulutukseen luovutettuja valmisteveron alaisia tuotteita, jotka etämyyjä tai joku tämän puolesta lähettää tai kuljettaa Suomeen. Myyjä on velvollinen suorittamaan valmisteverot Suomeen etämyyntinä toimittamistaan tuotteista. Etämyyntiä koskevat säännökset noudattavat yleisesti sovellettavaa kulutusmaaperiaatetta, jonka mukaan valmisteverot kannetaan siinä jäsenvaltiossa, jossa tuotteet kulutetaan. Etämyyntinä Suomeen myydyistä tuotteista kannetaan valmisteverot Suomessa eli tuotteiden määräjäsenvaltiossa.

Etämyynnissä tuotteiden ostajana on aina yksityishenkilö, joka tilaa tuotteita kuluttajana omaan käyttöönsä. Yksityishenkilöön ei rinnasteta esimerkiksi kerhoja tai yhdistyksiä. Yksityishenkilö voi tilata valmisteveron alaisia tuotteita etämyyjältä esimerkiksi verkkokaupasta, sähköpostilla tai puhelimitse. Etämyynnistä ei ole kysymys, jos tuotteet on ostanut elinkeinonharjoittaja, esimerkiksi osakeyhtiö (oy), kommandiittiyhtiö (ky) tai yksityinen elinkeinonharjoittaja (tmi). Tällöin tuotteiden ostaja on verovelvollinen Suomessa vastaanottamistaan tuotteista (ValmVL 75 § ja 78 §). Valmisteveron alaisten tuotteiden osto katsotaan lähtökohtaisesti elinkeinonharjoittajan ominaisuudessa tehdyksi esimerkiksi silloin, kun tilaus on tehty arvonlisäverotunnistetta tai y-tunnusta käyttäen.

Käytännössä on mahdollista, että esimerkiksi samasta verkkokaupasta myydään tuotteita Suomeen etämyyntinä sekä tilataan tuotteita etäostoina tai yritysten kaupallisina hankintoina. Kysymys on etämyynnistä silloin, kun myyjä osallistuu kuljetuksen järjestämiseen ja tuotteiden vastaanottaja on yksityishenkilö. Kun kyse on etämyynnistä, verovastuu ei siirry tuotteet tilanneelle yksityishenkilölle, vaikka vastuun siirtymisestä olisi maininta verkkokaupan tilaus- tai toimitusehdoissa. Etämyyjä ja etämyyjän veroedustaja ovat valmisteverolainsäädännön perusteella vastuussa valmisteveroista riippumatta siitä, onko toiminta esimerkiksi alkoholi- tai tupakkalain perusteella sallittua vai kiellettyä.

2.2 Toisessa jäsenvaltiossa verotetut tuotteet                                                                             

Etämyyntinä Suomeen voidaan myydä vain toisessa EU-jäsenvaltiossa kulutukseen luovutettuja tuotteita. Jos tuotteita tilataan suoraan EU:n ulkopuolelta, kysymys ei ole valmisteverotuslain mukaisesta etämyynnistä. Toisessa jäsenvaltiossa kulutukseen luovutetuista tuotteista on tullut suorittaa mahdolliset lähtöjäsenvaltion valmisteverot eli sen valtion valmisteverot, josta tuotteet lähetetään Suomeen.

Valmisteverotusdirektiivi mahdollistaa lähtöjäsenvaltiossa suoritettujen valmisteverojen palauttamisen tietyin edellytyksin. Palautusmenettelyllä pyritään kaksinkertaisen verotuksen välttämiseen. Palautuksen edellytykset ja määräajat vaihtelevat kuitenkin jäsenvaltioittain. Etämyyjän on selvitettävä lähtöjäsenvaltion veroviranomaisilta, millä edellytyksillä maksetut valmisteverot ovat palautettavissa, kun Suomeen toimitetuista tuotteista on maksettu valmisteverot Suomessa. Suomen Verohallinto ei hyvitä toiseen jäsenvaltioon maksettua valmisteveroa, eikä Verohallinnon kautta voi hakea tällaisen veron palautusta.

2.3 Myyjä järjestää kuljetuksen tai osallistuu kuljetuksen järjestämiseen

2.3.1 Myyjä tai joku myyjän puolesta kuljettaa tai lähettää tuotteet

Etämyynnissä myyjä tai joku myyjän puolesta lähettää tai kuljettaa tuotteet yksityishenkilölle Suomeen. Etämyyjä voi kuljettaa tai lähettää tuotteet Suomeen itse tai antaa toimituksen esimerkiksi kuljetusyhtiön kuljetettavaksi. Valmisteverotuslaissa tarkoitetusta etämyynnistä on kysymys aina silloin, kun myyjä jollakin tavoin osallistuu tuotteiden lähettämiseen, kuljettamiseen tai kuljetuksen järjestämiseen.

Jos myyjällä on kuljetuksen järjestävän tahon kanssa sopimus yksityishenkilön tilaamien tuotteiden kuljettamisesta, kysymys on etämyynnistä. Tällöin kuljetusyhtiö kuljettaa tuotteet nimenomaan myyjän eikä asiakkaan puolesta. Kuljetus järjestetään myyjän puolesta myös silloin, jos myyjän ja kuljetusliikkeen välillä on kuljetuspalveluihin liittyvä puitesopimus, vaikka yksityishenkilö sopisi kuljetuksesta erikseen kyseisen kuljetusyhtiön kanssa.  Sillä, että kuljetus- tai logistiikkayhtiönä on muu kuin tuotteiden myyjä ei ole merkitystä silloin, kun tosiasiallisesti kyseessä on myyjän ja kuljetusliikkeen tai logistiikkayhtiön välinen yhteistyö.

2.3.2 Myyjä osallistuu tuotteiden kuljetuksen järjestämiseen

Etämyynnistä on kysymys myös silloin kun myyjä osallistuu valmisteveron alaisten tuotteiden kuljetuksen järjestämiseen. Myyjän katsotaan osallistuvan kuljetusjärjestelyihin silloin, kun

• myyjä ohjaa verkkosivuillaan ostajaa käyttämään tiettyä kuljetusliikettä tai
• saattaa muutoin ostajan ja kuljetusliikkeen tosiasiallisesti yhteen.

Myyjän katsotaan ohjaavan ostajaa käyttämään tiettyä kuljetusliikettä esimerkiksi silloin, jos myyjä mainostaa verkkosivuillaan näkyvästi vain yhtä kuljetusliikettä. Myyjän katsotaan saattavan ostajan ja kuljetusliikkeen yhteen myös silloin, jos verkkokaupassa tai tilausvahvistuksessa on linkki kuljetusyhtiön sivuille siten, että linkin kautta avautuu suoraan mahdollisuus kuljetuksesta sopimiseen. Myyjä osallistuu kuljetuksen järjestämiseen ohjaamalla käyttämään tiettyä kuljetusliikettä ja ostajan omat toimenpiteet kuljetuksen järjestämiseksi jäävät tällöin hyvin vähäisiksi.  

Etämyynnistä on kysymys myös silloin, jos myyjä saattaa ostajan ja kuljetusliikkeen yhteen huolehtimalla esimerkiksi kuljetukseen liittyvästä rahaliikenteestä tai antamalla tilauksen toimittamiseksi tarvittavia tietoja kuljetusliikkeelle. Tällaisia tietoja voivat olla esimerkiksi kyseiseen toimitukseen liittyvät tilaus- ja/tai osoitetiedot. Myyjän katsotaan saattavan ostajan ja kuljetusliikkeen yhteen myös ilmoittaessaan verkkokaupassa tai verkkosivuillaan tietyn kuljetusliikkeen rahtihintoja, kun yksityishenkilö sopii erikseen kuljetuksesta kyseisen toimijan kanssa.

Kun myyjä osallistuu aktiivisilla toimillaan kuljetuksen järjestämiseen tai ohjaa kuljetusliikkeen käyttämiseen saattamalla osapuolet tosiasiallisesti yhteen, myyjä toimii etämyyjänä. Kysymyksessä on etämyynti, vaikka ostaja voisi näissä tilanteissa maksaa tuotteet ja kuljetuksen erillisillä laskuilla ja eri yhtiöille. Kun ostaja päätyy myyjän ohjaaman kuljetusliikkeen käyttämiseen, merkitystä ei ole myöskään sillä, onko ostajalla ollut mahdollisuus valita jokin muu kuin myyjän ehdottama kuljetusliike tai mahdollisuus hakea tuotteet suoraan varastolta.

2.3.3 Myyjän verkkosivuilla olevat maininnat kuljetusvaihtoehdoista

Verkkokaupassa tai myyjän internetsivuilla olevat maininnat kuljetusvaihtoehdoista tai linkit kuljetusliikkeiden verkkosivuille eivät välttämättä johda siihen, että myyjän katsotaan osallistuvan myymiensä tuotteiden kuljetuksen järjestämiseen. Myyjän toimintaa ei katsota etämyynniksi, jos

• myyjä mainitsee sivuillaan useamman kuin yhden kuljetusliikkeen
• myyjän ja kuljetusliikkeen välillä ei ole minkäänlaista myytyjen tuotteiden kuljetukseen liittyvää sopimusjärjestelyä ja
• myyjä ei toimillaan saata ostajaa ja kuljetusliikettä tosiasiallisesti yhteen.

Edellä mainittujen ehtojen täyttyessä ei siten ole kysymys etämyynnistä, vaikka myyjä verkkokaupassaan listaa mahdollisia kuljetusliikkeitä. Näitäkin tilanteita Verohallinto arvioi huomioiden yksittäisen tapauksen tosiseikat.

3 Etämyyjän verovelvollisuus ja menettely valmisteverotuksessa

3.1 Etämyyjä, jolla ei ole veroedustajaa Suomessa

Etämyyjän, jolla ei ole Suomessa veroedustajaa, on ennen yhdenmukaistetun valmisteveron alaisten tuotteiden lähettämistä toisesta jäsenvaltiosta Suomeen ilmoitettava Verohallinnolle tuotteista ja annettava vakuus valmisteverojen suorittamisesta. Alkoholi- ja alkoholijuomavero sekä esimerkiksi savukkeista kannettava tupakkavero ovat EU:ssa yhdenmukaistettuja valmisteveroja, joiden osalta ennakkoilmoitus ja vakuus on annettava. Eräiden Suomessa kansallisen valmisteveron alaisten tuotteiden (mm. juomapakkaukset ja sähkösavukenesteet) osalta ei aseteta vakuutta, mutta annetaan ennakkoilmoitus. Etämyyjä voi ilmoittaa samassa kuljetuksessa Suomeen saapuvat tuotteet samalla verolajikohtaisella ennakkoilmoituksella ja maksaa yhden vakuuden, vaikka vastaanottajia olisi useita. Etämyyjä voi antaa ennakkoilmoituksen ja asettaa vakuuden sähköisesti OmaVerossa tai Verohallinnon lomakkeella 1350. Sähköistä asiointia varten etämyyjä tarvitsee UID-tunnisteen ja Suomi.fi-valtuutuksen.

Etämyyjä, jolla ei ole veroedustajaa Suomessa, toimii valmisteverotuksessa ns. satunnaisesti verovelvollisena. Etämyyjä antaa veroilmoituksen ja maksaa veron viimeistään verokautta seuraavan kalenterikuukauden 12. päivänä. Verokausi on kalenterikuukausi. Etämyyjä ilmoittaa veroilmoituksellaan verokauden aikana Suomessa vastaanotetut tuotteet. Jos etämyyjä on toimittanut saman kalenterikuukauden aikana Suomeen useampia lähetyksiä, ilmoittaa etämyyjä kaikki tuotteet samalla verolajikohtaisella veroilmoituksella. Edellä mainittua ilmoitus- ja maksuaikaa ei ole, jos etämyyjä ei ole antanut ennakkoilmoitusta tai asettanut vakuutta yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista ennen tuotteiden lähettämistä Suomeen. Tällöin veron ilmoittamis- ja maksuvelvollisuus syntyy heti tuotteiden saavuttua Suomeen.

Etämyyjän on annettava veroilmoitus siitä huolimatta, että tuotteista on annettu etukäteen  ennakkoilmoitus ja yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista on asetettu kertaluonteinen vakuus. Veroilmoituksen voi antaa sähköisesti OmaVerossa tai vero.fi-sivuilta löytyvillä kyseistä veroa koskevilla veroilmoituslomakkeilla. Eri valmisteveroille on omat veroilmoituslomakkeet. Etämyyjä ilmoittaa veroilmoituksessaan Suomessa vastaanotettujen tuotteiden määrät tuoteryhmittäin. Lisätietoa ennakko- ja veroilmoittamisesta ja veron maksamisesta löytyy valmisteverotuksen ilmoitus- ja maksuohjeista.

Etämyyjän on myös pidettävä kirjaa valmisteveron alaisten tuotteiden luovutuksista. Kirjanpidosta tulee selvitä ostajakohtaisesti Suomeen myydyt tuotteet, tuotteiden määrä ja toimitusajankohdat. Jos tarkastuksessa tai muutoin selviää, ettei etämyyjä ole antanut lainkaan veroilmoitusta tai on antanut sen puutteellisena, Verohallinto määrää maksettavaksi veron, joka on jäänyt aiemmin ilmoittamatta ja maksamatta. Veron määräämisen yhteydessä etämyyjän maksettavaksi tulee myös veronkorotusta ja viivästyskorkoa.

Verohallinto määrää valmisteveron etämyyjän lisäksi tuotteet ostaneelle yksityishenkilölle eräissä etämyynnin tilanteissa. Vero määrätään ostajalle silloin, jos käy ilmi, ettei etämyyjä ole tehnyt ennakkoilmoitusta ennen valmisteveron alaisten tuotteiden lähettämistä Suomeen, eikä ole maksanut vakuutta yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista. Verohallinto tekee näissä tilanteissa veron määräämispäätöksen, jolla määrätystä valmisteverosta etämyyjä ja tuotteet ostanut yksityishenkilö vastaavat yhteisvastuullisesti. Ostaja ei anna näissäkään tilanteissa ennakkoilmoituksia tai valmisteveroilmoituksia etämyyntinä Suomeen myydyistä tuotteista. Nämä velvollisuudet ovat edelleen vain etämyyjällä.

3.2 Etämyyjän veroedustaja

Kun etämyyjä toimittaa Suomeen valmisteveron alaisia tuotteita toistuvasti ja säännöllisesti, etämyyjä voi yksinkertaistaa verotusmenettelyä nimeämällä veroedustajan Suomeen. Veroedustajalla tarkoitetaan sellaista Suomeen sijoittautunutta henkilöä, jonka etämyyjä on nimennyt ja jonka Verohallinto on hyväksynyt suorittamaan valmisteverot etämyyjän puolesta Suomessa vastaanotetuista tuotteista. Veroedustajan nimeäminen on etämyyjälle mahdollista, mutta ei kuitenkaan pakollista. Jos etämyyjällä on veroedustaja, tämä on etämyyjän sijasta verovelvollinen. Etämyyjä on kuitenkin vastuussa veroedustajan suoritettavasta valmisteverosta kuin omasta verostaan. Valmisteveron alaiset tuotteet ostanut yksityishenkilö ei vastaa valmisteveroista, jos tuotteet ostetaan sellaiselta etämyyjältä, joka on nimennyt Suomeen veroedustajan.

Jos etämyyjällä on Suomessa veroedustaja, etämyyjä ei anna ennakkoilmoituksia eikä aseta lähetyskohtaisia kertaluonteisia vakuuksia. Etämyyjä ei anna myöskään satunnaisesti verovelvollisen veroilmoituksia, vaan etämyyjän veroedustaja toimii valmisteverotuksessa säännöllisesti verovelvollisena. Veroedustaja ilmoittaa Suomessa verokauden aikana vastaanotetut valmisteveron alaiset tuotteet verokaudelta antamallaan veroilmoituksella ja maksaa verot.

Veroedustaja tarvitsee toimintaansa Verohallinnon myöntämän luvan. Veroedustajan lupa voidaan myöntää luonnolliselle henkilölle tai oikeushenkilölle. Veroedustaja asettaa luvan myöntämisen yhteydessä Verohallinnolle pysyvän vakuuden valmisteverojen suorittamisesta. Veroedustaja ilmoittaa kaikki edustamansa etämyyjän Suomeen etämyyntinä toimittamat tuotteet kootusti kunkin verokauden veroilmoituksella. Veroedustajan on annettava veroilmoitus ja maksettava vero kultakin verokaudelta viimeistään verokautta seuraavan toisen kalenterikuukauden 12. päivänä. Veroedustajan on pidettävä kirjanpitoa. Kirjanpidosta tulee selvitä ostajakohtaisesti etämyyjän Suomeen myymät tuotteet, tuotteiden määrä ja toimitusajankohdat.

Lisätietoa veroedustajan luvan edellytyksistä löytyy Verohallinnon verkkosivuilta: Veroedustaja valmisteverotuksessa. Veroedustajan luvan myöntäminen ei tarkoita sitä, että toiminta olisi alkoholi- tai tupakkalainsäädännön perusteella sallittua. Veroedustajalla on selonottovelvollisuus kaikesta toimintaansa liittyvästä lainsäädännöstä.

3.3 Kuljetuksen yksilöivä tunniste

Suomeen toimitettavissa valmisteveronalaisten tuotteiden etämyyntikuljetuksissa on oltava mukana kuljetuksen yksilöivä tunniste. Tunnisteena toimii valmisteveronumero, jonka Verohallinto antaa etämyyjälle tai etämyyjän veroedustajalle. Etämyynnissä myyjä vastaa tunnisteen toimittamisesta tuotteiden kuljetuksesta vastaavalle kuljetusyritykselle.

Etämyyjä, jolla ei ole Suomessa veroedustajaa, saa Verohallinnolta valmisteveronumeron tehtyään ennakkoilmoituksen ja, jos kyse on yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista, maksettuaan vakuuden. Etämyyjä voi tarkistaa valmisteveronumeron OmaVerosta. Valmisteveronumero yksilöi ilmoitetun kuljetuksen eli jokaiseen ennakkoilmoitukseen liittyy eri valmisteveronumero. Esimerkiksi alkoholijuomista ja niiden juomapakkauksista annetaan erilliset ennakkoilmoitukset, joten alkoholijuomia sisältävään lähetykseen liittyy kaksi valmisteveronumeroa eli kaksi tunnistetta.

Etämyyjän veroedustaja saa Verohallinnolta valmisteveronumeron luvan myöntämisen yhteydessä. Veroedustajan valmisteveronumero pysyy samana niin kauan kun veroedustajan lupa on voimassa. Etämyyjä, jolla on Suomessa veroedustaja, yksilöi Suomeen toimitettavat lähetykset ja kuljetukset tällä samalla veroedustajan valmisteveronumerolla.  

Etämyyjän on toimitettava kuljetukseen liittyvä tunniste tuotteiden kuljetuksesta vastaavalle kuljetusyritykselle. Etämyyjä ja kuljetusyritys voivat valita tunnisteen toimitustavan vapaasti. Kuljetuksesta vastaavan kuljetusyrityksen on varauduttava esittämään tunniste kuljetuksen aikana. Tunniste esitetään Tullin tai Verohallinnon pyynnöstä.

4 Tuotteiden tuhoutuminen tai palautuminen etämyynnissä

4.1 Tuotteiden tuhoutuminen kuljetuksen aikana                                                                         

Valmisteveroa ei kanneta Suomessa, jos kulutukseen luovutetut valmisteveron alaiset tuotteet tuhoutuvat täydellisesti tai ne menetetään lopullisesti niiden kuljetuksen aikana toisesta jäsenvaltiosta Suomeen. Ollakseen verotonta tuhoutumisen tai menettämisen on tapahduttava

• vanhentumisen, haihtumisen tai näihin verrattavan tuotteen ominaisuuksiin liittyvän syyn vuoksi,
• ylivoimaisen esteen tai ennalta arvaamattoman tapahtuman, kuten tulipalon, rikkoutumisen tai vastaavan muun tapahtuman, seurauksena taikka
• hävittämällä tuotteet toimivaltaisen viranomaisen hyväksymällä tavalla.

Tuotteita pidetään täydellisesti tuhoutuneina tai lopullisesti menetettyinä, jos niitä ei ole mahdollista käyttää valmisteveron alaisina tuotteina. (ValmVL 81 §) Valmisteverot on suoritettava Suomeen, jos tuotteita on edelleen mahdollista käyttää valmisteveron alaisina tuotteina tai tuhoutuminen on tapahtunut muutoin kuin edellä mainitusta syystä. 

Jos valmisteveron alaiset tuotteet tuhoutuvat täydellisesti tai ne menetetään lopullisesti Suomessa tai tämä havaitaan Suomessa, tuotteiden tuhoutuminen tai menettäminen on näytettävä toteen toimivaltaista viranomaista tyydyttävällä tavalla. Jos tuotteet tuhoutuvat tai ne menetetään tai tuhoutuminen tai menettäminen havaitaan muussa jäsenvaltiossa, se on näytettävä toteen kyseisen jäsenvaltion toimivaltaisia viranomaisia tyydyttävällä tavalla.

Tuhoutumisen tai menettämisen hyväksyttävyys arvioidaan tapauskohtaisesti. Tuotteita ei kuitenkaan pidetä täydellisesti tuhoutuneina tai lopullisesti menetettyinä, jos ne on varastettu kuljetuksen aikana ja varkaus havaitaan Suomessa. Tuotteita ei myöskään katsota kuljetuksen aikana tuhoutuneiksi, jos toimivaltainen viranomainen on Suomessa haltuunottanut tuotteet verosaatavien turvaamiseksi valmisteverotuslain 103 §:n nojalla.

Tuotteiden täydellisen tuhoutumisen tai lopullisen menettämisen verottomuuden hyväksymisen edellytyksenä on tapahtumien luotettava dokumentointi etämyyjän kirjanpidossa. Selvityksenä tuotteiden tuhoutumisesta voivat olla esimerkiksi valokuvat rikkoutuneista tuotteista, hyvityslaskut tai muut vastaavat dokumentit. Kirjallinen selvitys ei poista veron suorittamisvelvollisuutta, jos tuhoutuminen tai menettäminen ei ole aiheutunut edellä mainitusta syystä.

4.2 Tuotteiden palautuminen myyjälle

Valmisteveroa ei makseta Suomeen niistä tuotteista, jotka palautuvat myyjälle siksi, ettei ostaja ole vastaanottanut niitä. Palautuneiden tuotteiden siirrosta asetettu kertaluonteinen vakuus palautetaan etämyyjälle, jos tuotteiden palautumisesta on luotettava dokumentointi etämyyjän kirjanpidossa.

4.3 Menettely tuotteiden tuhouduttua tai palauduttua

Etämyyjän asettama kertaluonteinen vakuus vapautetaan, jos toisesta jäsenvaltiosta etämyyntinä Suomeen myydyt tuotteet ovat tuhoutuneet kuljetuksen aikana tai lähetys on palautunut myyjälle. Jos koko toimituserä on tuhoutunut kuljetuksen aikana ja tuhoutuminen havaitaan Suomessa, etämyyjän on haettava kirjallisella hakemuksella vakuuden palauttamista. Vakuuden palauttamista haetaan OmaVerossa tai Verohallinnon lomakkeella nro 1482.  Myyjän tulee tehdä vakuuden palautushakemus myös silloin, jos tuotteet ovat palautuneet myyjälle siksi, ettei ostaja ole vastaanottanut tuotteita. Vakuuden palautushakemuksen tulee sisältää luotettava selvitys tuotteiden tuhoutumisesta tai palautumisesta. Mikäli kaikki tuotteet ovat palautuneet myyjälle tai tuhoutuneet laissa tarkoitetulla tavalla, etämyyjän ei tarvitse ilmoittaa näitä tuotteita veroilmoituksella.

Jos vain osa toimituserästä on tuhoutunut tai palautunut, etämyyjä antaa veroilmoituksen vain Suomessa vastaanotetuista tuotteista. Etämyyjän on dokumentoitava valmisteverokirjanpitoon selvitys tuotteiden tuhoutumisesta tai palautumisesta. Selvitystä ei kuitenkaan liitetä annettavaan veroilmoitukseen. Jos etämyyjä on antanut veroilmoituksen ennen kuin tuotteiden tuhoutuminen tai palautuminen on havaittu, etämyyjän tulee korjata oma-aloitteisesti veroilmoitustaan antamalla oikaisuilmoituksen (korvaavan veroilmoituksen).

5 Yksityishenkilö järjestää tuotteiden kuljetuksen − etäosto

Etämyynnistä ei ole kysymys, kun yksityishenkilö hankkii omaan käyttöönsä toisesta jäsenvaltiosta kulutukseen luovutettuja tuotteita ja järjestää itse niiden kuljetuksen Suomeen eikä myyjä mitenkään osallistuu kuljetuksen järjestämiseen. Tällöin on kysymys ValmVL 74 §:n mukaisesta etäostosta. Myös näissä tilanteissa valmisteverot kannetaan Suomessa, mutta verovelvollinen on tuotteet hankkinut yksityishenkilö. Tällöin yksityishenkilö selvittää itse mahdolliset kuljetustavat, valitsee itse kuljetustavan sekä mahdollisen kuljetusliikkeen ja toteuttaa kaikki kuljetuksen järjestämiseen liittyvät toimet täysin myyjästä riippumatta. Yksityishenkilö vastaa näissä tilanteissa myös kuljetuksen yksilöivän tunnisteen eli valmisteveronumeron toimittamisesta valitsemalleen kuljetusyritykselle tai kuljettajalle.

Etämyynnistä ei siten ole kysymys, jos myyjä vain kerää ja pakkaa tuotteet, mutta ei muutoin osallistu niiden lähettämiseen tai kuljettamiseen, eikä kuljetuksen järjestämiseen Suomeen. Ohjeen luvussa 2.3 on käsitelty sitä, milloin myyjän katsotaan järjestävän kuljetuksen tai osallistuvan kuljetuksen järjestämiseen. 

Etäostosta on kysymys esimerkiksi silloin, kun yksityishenkilö verkkokaupan välityksellä hankkii tuotteita toisesta jäsenvaltiosta ja järjestää itse näiden tuotteiden kuljetuksen Suomeen eikä myyjä tai kukaan tämän puolesta ole osallisena kuljetuksen järjestämisessä. Olennainen ero etämyyntiin on se, että myyjä tai kukaan tämän puolesta ei osallistu tuotteiden kuljettamiseen tai kuljetuksen järjestämiseen millään tavoin. Jos taas myyjä esimerkiksi ohjaa internetsivuillaan ostajaa käyttämään tiettyjä kuljetusliikkeitä, kysymyksessä on etämyynti, jolloin etämyyjä tai tämän asettama veroedustaja on velvollinen suorittamaan valmisteveron määräjäsenvaltiossa.

Etäostossa tuotteiden kuljettamiseen osallistunut ja tuotteita Suomessa hallussa pitävä vastaavat yksityishenkilön suoritettavasta verosta kuin omasta verostaan. Kun Verohallinto arvioi kuljetukseen ja hallussapitoon osallistuneiden verovastuuta, huomioidaan muun muassa osallisten tietoisuus maahantuotujen ja hallussa pidettyjen tuotteiden laadusta sekä tuonnin tarkoituksesta.

6 Yksityishenkilö kuljettaa tuotteet itse − matkustajatuonti

Etämyynnistä ei ole kysymys myöskään silloin, kun yksityishenkilö tilaa omaan käyttöönsä valmisteveron alaisia tuotteita esimerkiksi verkkokaupasta, mutta hakee ne itse toisesta jäsenvaltiosta ja kuljettaa mukanaan Suomeen. Tällöin tuontia arvioidaan valmisteverotuksessa valmisteverotuslain 72 §:n mukaisena yksityishenkilön tuomisena eli matkustajatuontina. Valmisteveroa ei kanneta Suomessa sellaisista toisessa jäsenvaltiossa kulutukseen luovutetuista tuotteista, jotka yksityishenkilö hankkii omaan käyttöönsä ja kuljettaa itse mukanaan Suomeen. Matkustajatuontien verotus poikkeaa siten olennaisesti sekä etämyynnistä että etäostosta, joissa Suomeen tuotavat tuotteet verotetaan aina täällä.

johtava veroasiantuntija Mika Jokinen

ylitarkastaja Laura Koivuniemi