Laskutuspalveluyritysten ja niiden käyttäjien verotuskysymyksiä

Tässä ohjeessa käsitellään erilaisia laskutuspalveluyrityksiin ja niiden käyttäjiin liittyviä verotuskysymyksiä.

1 Johdanto

Markkinoilla toimii erilaisia yrityksiä, joiden kautta työn suorittajat voivat laskuttaa asiakkaitaan perustamatta omaa yritystä. Yleensä tällaiset yritykset hoitavat työn suorittajan puolesta myös erilaisia lakisääteisiä, esimerkiksi verotusta koskevia velvoitteita. Nämä yritykset käyttävät tarjoamastaan palvelusta erilaisia nimityksiä kuten laskutuspalvelu, laskutuskanava tai palkkiopalvelu. Tässä ohjeessa näistä yrityksistä käytetään yleisnimitystä laskutuspalveluyritys.

Laskutuspalveluyrityksellä tarkoitetaan tässä ohjeessa palveluntarjoajaa, jonka kanssa työn suorittaja sopii työn laskuttamisesta omilta asiakkailtaan. Laskutuspalveluyritys hoitaa palkkiota vastaan työn suorittajan vero- ja muita lakisääteisiä velvoitteita ja välittää asiakkaan työstä maksaman korvauksen edelleen työn suorittajalle joko palkkana tai työkorvauksena. Laskutuspalveluyritykset ovat oikeudelliselta muodoltaan yleensä osakeyhtiöitä tai osuuskuntia. Tässä ohjeessa tarkoitettuja laskutuspalveluyrityksiä eivät ole sellaiset palveluntarjoajat, jotka hoitavat työn tilanneen asiakkaan puolesta tälle kuuluvia työnantajavelvollisuuksia ja työn tilanneen asiakkaan ja työn suorittajan välillä on sovittu työsuhteesta.

Työn tekevästä ja laskutuspalveluyritystä käyttävästä henkilöstä käytetään tässä ohjeessa nimitystä työn suorittaja. Vakiintuneesti heitä kutsutaan myös itsensätyöllistäjiksi tai kevytyrittäjiksi. Tässä ohjeessa työn suorittajilla tarkoitetaan henkilöitä, jotka ovat joko sopineet työsuhteesta laskutuspalveluyritykseen verotusta koskevien velvoitteiden hoitamiseksi (jäljempänä muodollinen työsuhde), tai jotka luonnollisina henkilöinä harjoittavat tulonhankkimistoimintaa ilman y-tunnusta.

Laskutuspalveluyrityksiä käyttävän työn suorittajan asema työntekijänä tai yrittäjänä määritellään eri laeissa eri tavalla. Tämän vuoksi esimerkiksi työeläkelainsäädännössä ja verotuksessa laskutuspalveluyrityksiä käyttäviä henkilöitä voidaan pitää toisistaan poikkeavasti joko palkansaajina tai yrittäjinä. Työ- ja sosiaalivakuutuslainsäädännössä laskutuspalveluyrityksiä käyttäviä henkilöitä pidetään yrittäjinä, jos he tekevät ansiotyötä olematta työsopimuslain tarkoittamassa työsuhteessa.

Verotuksessa laskutuspalveluyritys ja työn suorittaja voivat kuitenkin aina sopia työsuhteen muodostumisesta, jolloin laskutuspalveluyritys on työn suorittajan muodollinen työnantaja. Tällainen työsuhde ei vastaa työsopimuslaissa tarkoitettua työsuhdetta, koska laskutuspalveluyritys ei esimerkiksi johda ja valvo työn suorittajan tekemää työtä, kuten työnantaja normaalisti tekee. Laskutuspalveluyritys ei myöskään hanki työn suorittajan asiakkaita, se ei tee työtä koskevia sopimuksia, eikä se sovi työtä koskevasta veloituksesta työn suorittajan asiakkaiden kanssa.

Tässä ohjeessa käsitellään erilaisia esiinnousseita verotuskysymyksiä, jotka liittyvät laskutuspalveluyrityksiin ja niitä käyttäviin työn suorittajiin. Laskutuspalveluyrityksistä on käsitelty myös Verohallinnon ohjeissa Rakentamiseen liittyvä tiedonantovelvollisuus ja kannanotossa Laskutuspalveluyritysten maksamat matkakustannusten korvaukset ennakkoperinnässä ja tuloverotuksessa.

2 Yleistä laskutuspalveluyritysten toiminnasta

Laskutuspalveluyritykset toimivat erilaisilla toimintamalleilla. Tyypillisesti laskutuspalveluyritys ja työn suorittaja sopivat muodollisesta työsuhteesta, jolloin laskutuspalveluyritys välittää asiakkaan maksaman korvauksen työn suorittajalle palkkana. Työn suorittaja ja laskutuspalveluyritys voivat tehdä myös laskutussopimuksen, jonka perusteella laskutuspalveluyritys välittää asiakkaan maksaman korvauksen työn suorittajalle työkorvauksena.

Työn suorittaja vastaa itse asiakashankinnasta ja työn suorittamisesta. Asiakkaat voivat olla luonnollisia henkilöitä, kotitalouksia, yrityksiä tai yhtymiä. Työn suorittaja sopii asiakkaansa kanssa toimeksiannon ehdoista ja työstä maksettavasta korvauksesta. Työn suorittaja laskuttaa asiakasta laskutuspalveluyrityksen kautta ja asiakas maksaa laskun työn suorittajan sijaan laskutuspalveluyritykselle. Laskutuspalveluyritys välittää siten asiakkaan maksaman korvauksen edelleen työn suorittajalle.

Laskutuspalveluyrityksen työn suorittajalle edelleen välittämä korvaus on verotuksessa palkkaa, jos laskutuspalveluyritys ja työn suorittaja ovat sopineet muodollisesta työsuhteesta. Tällaisessa tilanteessa laskutuspalveluyritykselle kuuluvat verotuksessa normaalit työnantajavelvollisuudet, joita ovat ennakonpidätyksen toimittaminen palkasta, työnantajan sairausvakuutusmaksun maksaminen, oma-aloitteisten verojen veroilmoitusten antaminen ja vuosi-ilmoittaminen. Jos muodollisesta työsuhteesta ei ole sovittu, laskutuspalveluyrityksen työn suorittajalle maksama suoritus on työkorvausta.

Työstä palkkana tai työkorvauksena maksettavan korvauksen lisäksi laskutuspalveluyritykset saattavat maksaa työn suorittajalle erilaisia matkakustannusten korvauksia kuten kilometrikorvauksia ja päivärahoja. Näistä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon kannanotossa Laskutuspalveluyritysten maksamat matkakustannusten korvaukset ennakkoperinnässä ja tuloverotuksessa.

3 Henkilökohtaiset palkkiot

Ennakkoperintälain (1118/1996, EPL) 13 §:n 1 momentin 2 kohdassa on luettelo henkilökohtaiseen työhön perustuvista suorituksista, joita pidetään palkkana, vaikka maksajan ja saajan välille ei syntyisi työsuhdetta. Tällaisia palkkiota ovat kokouspalkkio, henkilökohtainen luento- ja esitelmäpalkkio, hallintoelimen jäsenyydestä saatu palkkio, toimitusjohtajan palkkio, avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön yhtiömiehen nostama palkka sekä luottamustoimesta saatu korvaus.

Henkilökohtaisen palkkion työnantajavelvoitteita ei voi siirtää laskutuspalveluyritykselle, vaikka sen ja työn suorittajan välillä olisi sovittu työsuhteesta. Työn suorittajan asiakkaalla on siten esimerkiksi velvollisuus toimittaa suorituksesta ennakonpidätys. Työnantajan sairausvakuutusmaksua ei kuitenkaan tarvitse maksaa työsuhteeseen perustumattomasta luento- ja esitelmäpalkkiosta, kokouspalkkiosta ja hallintoelimen jäsenyydestä maksetusta palkkiosta, jos palkkion perusteella ei henkilöön sovellettavien työeläkelakien mukaan tarvitse maksaa työntekijän eläkemaksua (laki työnantajan sairausvakuutusmaksusta (771/2016, TaSvmL) 5 § 3 momentti ja sairausvakuutuslaki 11 luku 2 § 4 momentti 8 kohta). Työntekijän eläkemaksua ei tarvitse maksaa esimerkiksi silloin, kun yksittäistä palkkiota ei ole saatu työsuhteessa.

4 Palkan ja työkorvauksen kerryttäminen

Osa laskutuspalveluyrityksistä tarjoaa työn suorittajalle mahdollisuutta kerryttää palkkasummaa useammasta laskusta, jolloin palkka maksetaan vasta myöhemmin työn suorittajan haluamana ajankohtana.

Tuloverolain (1535/1992, TVL) 110 §:n mukaan tulo katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona se on nostettu, merkitty verovelvollisen tilille tai muutoin saatu vallintaan. EPL 11 §:n mukaan ennakonpidätys toimitetaan siten, että suorituksen maksaja vähentää ennakonpidätysprosentin mukaan lasketun määrän rahana maksettavasta määrästä suorituksen yhteydessä tai merkitessään sitä tilille asianomaisen hyväksi. Ennakonpidätys palkasta toimitetaan verokortin mukaisesti palkkakausittain, joka voi olla esimerkiksi kuukausi, kaksi viikkoa, viikko tai päivä (EPA 4 §).

Laskutuspalveluyrityksen on toimitettava maksamastaan palkasta ennakonpidätys. Ennakonpidätys on toimitettava, kun laskutuspalveluyritys maksaa palkan työn suorittajalle. Jos työn suorittaja voi itse päättää, nostaako hän palkan heti vai kerryttääkö hän sitä useammalta laskulta, kyse on niin sanotusta palkan disponoinnista. Tällaisessa tilanteessa työn suorittaja on saanut palkan hyväkseen EPL 11 §:n mukaisesti jo silloin, kun laskutuspalveluyritys olisi voinut maksaa palkan hänelle. Tämän vuoksi laskutuspalveluyrityksen on toimitettava ennakonpidätys jo silloin, kun palkka on nostettavissa, vaikka palkka maksettaisiin työn suorittajan toiveesta vasta myöhemmin. Sama koskee työkorvausta. Laskutuspalveluyrityksen on toimitettava ennakonpidätys työkorvauksesta jo silloin, kun työkorvaus on nostettavissa, ellei työn suorittajaa ole merkitty ennakkoperintärekisteriin.

5 Laskutuspalveluyrityksen perimän palkkion vähentäminen

Laskutuspalveluyritystä käyttävä työn suorittaja sopii laskutuspalveluyrityksen kanssa joko työsuhteesta tai solmii laskutussopimuksen. Molemmissa tilanteissa työn suorittaja sopii itsenäisesti asiakkaiden kanssa omasta palkkiostaan. Laskutuspalveluyritykset puolestaan perivät työn suorittajilta tarjoamistaan palveluista prosenttiperusteisen tai euromääräisen palvelumaksun, palkkion tms. (myöhemmin palkkio).

Työnantajan on toimitettava maksamastaan palkasta ennakonpidätys. Samoin työkorvauksen maksajan on toimitettava työkorvauksesta ennakonpidätys, jos saajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin.

Ennen ennakonpidätyksen toimittamista työnantaja voi vähentää palkan määrästä työstä välittömästi johtuvat kustannukset (EPL 15 §). Tällaisia välittömästi työstä johtuvia kustannuksia ovat työvälineistä sekä valmistus- ja tarveaineista aiheutuneet menot, matka- ja edustusmenot sekä muut palkansaajalle työn suorittamisesta välittömästi aiheutuneet menot. Laskutuspalveluyrityksen perimä palkkio ei ole EPL 15 §:ssä tarkoitettu työstä välittömästi aiheutunut meno, eikä sitä siten voi vähentää ennen ennakonpidätyksen toimittamista. EPL 15 § koskee lisäksi vain palkansaajia, joten sitä ei voida soveltaa milloinkaan työkorvausta maksettaessa.

TVL 95 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan verovelvollinen saa vähentää palkkatulostaan palkkatulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot siltä osin kuin niiden yhteismäärä ylittää tulonhankkimisvähennyksen määrän (750 euroa vuonna 2018). Myös työkorvauksen saaja voi vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä aiheutuneet menot (TVL 29 §). Laskutuspalveluyrityksen tarjoamistaan palveluista työn suorittajilta perimä palkkio on työn suorittajan tulonhankkimiseen liittyvä meno, jota hän voi vaatia vähennettäväksi omassa tuloverotuksessaan.

6 Työnantajan sairausvakuutusmaksun peruste

Työnantajan sairausvakuutusmaksusta annetun lain 5 §:n mukaan työnantaja maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksun työntekijöille maksettavien palkkojen yhteismäärän perusteella. Palkalla tarkoitetaan muun muassa EPL 13 §:ssä tarkoitettua ennakonpidätyksen alaista palkkaa. Työsuhteessa työnantaja maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksun omista varoistaan.

Jos laskutuspalveluyritys ja työn suorittajat ovat sopineet muodollisesta työsuhteesta, laskutuspalveluyrityksellä on työnantajana velvollisuus maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksu. Työnantajan sairausvakuutusmaksun perusteena on käytettävä työn suorittajan ja asiakkaan välillä sovittua palkkiota pois lukien laskutuspalveluyrityksen asiakkaalta perimä arvonlisävero. Työnantajan sairausvakuutusmaksun perustetta laskettaessa sovitusta palkkiosta ei voi vähentää työntekijän verotuksessa tehtäviä vähennyksiä (kuten laskutuspalveluyrityksen palkkiota).

Työnantajan sairausvakuutusmaksu ei ole EPL 15 §:ssä tarkoitettu työstä välittömästi aiheutunut meno, eikä sitä siten voi vähentää sovitusta palkkiosta ennen ennakonpidätyksen toimittamista. Tyypillisesti laskutuspalveluyritykset vähentävät työnantajan sairausvakuutusmaksun työn suorittajalle maksettavasta korvauksesta, jolloin maksu jää työn suorittajan kuluksi. Jos laskutuspalveluyritys veloittaa maksamansa työnantajan sairausvakuutusmaksun työn suorittajalta palkan maksun yhteydessä, maksu on työn suorittajalle vähennyskelpoinen kulu hänen tuloverotuksessaan (TVL 95 § 1 momentti 4 kohta). Tällöin laskutuspalveluyritys ei voi vähentää tilittämäänsä työnantajan sairausvakuutusmaksua verotuksessaan, koska sille ei ole aiheutunut vastaavaa menoa.

7 Vakuutetun sairausvakuutusmaksun peruste ja vuosi-ilmoittaminen

Vakuutetun sairausvakuutusmaksun muodostavat sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu sekä sairausvakuutuksen päivärahamaksu (sairausvakuutuslaki (1224/2004, SVL) 18 luku 4 § 2 momentti). Päivärahamaksu on työn suorittajan tuloverotuksessa vähennyskelpoinen, sairaanhoitomaksu ei.

Sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu määrätään vakuutetun kunnallisverotuksen verotettavan tulon perusteella, ellei sairausvakuutuslaissa toisin määrätä (SVL 18 luku 14 §). Vuonna 2018 vakuutetun sairausvakuutusmaksun sairaanhoitomaksu on palkka- ja työtulosta 0,00 prosenttia.

Sairausvakuutuksen päivärahamaksu määrätään vakuutetun veronalaisen palkkatulon ja työtulon perusteella, ellei sairausvakuutuslaissa toisin säädetä. Sairausvakuutuksen päivärahamaksun perusteena olevaa palkkatuloa on muun muassa EPL 13 §:ssä tarkoitettu ennakonpidätyksen alainen palkka. (SVL 18 luku 15 §)

Yrittäjän eläkelain (YEL) ja maatalousyrittäjän eläkelain (MyEL) mukaan vakuutetun työn suorittajan sairausvakuutusmaksun perusteena käytetään näiden lakien mukaan vahvistettua työtuloa (SVL 18 luku 14 § ja 15 §).

Työnantajan tai suorituksen maksajan on annettava vuosi-ilmoitus maksamistaan palkoista, työkorvauksista ja muista suorituksista suorituksen maksuvuotta seuraavan tammikuun loppuun mennessä.

Eläkevakuutusyhtiöt ovat 1.5.2017 lukien linjanneet, että laskutuspalveluyritystä käyttävät työn suorittajat ovat yrittäjiä, joiden on vakuutettava itsensä yrittäjän eläkelakien mukaan, jos säädetyt edellytykset täyttyvät. Ennen toukokuuta 2017 laskutuspalveluyritykset ovat käytännössä perineet työn suorittajille maksetusta palkasta työeläkemaksun.

Koska työn suorittajien asemaa arvioidaan eri tavalla verotuksessa ja sosiaalivakuutuslainsäädännössä, on vakuutetun sairausvakuutusmaksun määräämisen kannalta tärkeää, että työn suorittajalle maksettu korvaus ilmoitetaan vuosi-ilmoituksella oikein. Oikealla vuosi-ilmoittamisella varmistetaan, ettei YEL-/MyEL-vakuutetulta työn suorittajalta peritä vakuutetun sairausvakuutusmaksu sekä palkan että vahvistetun työtulon perusteella. Vuonna 2017 on mahdollista, että laskutuspalveluyritys on alkuvuodesta vakuuttanut työn suorittajan työeläkelakien (TyEL) mukaisesti ja 1.5.2017 alkaen vakuuttaminen on tapahtunut YEL:n tai MyEL:n mukaisesti. Tällöin laskutuspalveluyrityksen on annettava kaksi vuosi-ilmoitusta eri suorituslajeilla.

• Jos laskutuspalveluyritys on perinyt työn suorittajan palkasta työntekijän eläkevakuutusmaksuja ajalla 1.1.2017–30.4.2017, sen on annettava vuosi-ilmoitus joko suorituslajilla P (palkka päätoimesta) tai 1 (palkka sivutoimesta).
• Kun työn suorittaja on vakuuttanut itsensä yrittäjän eläkelain mukaan, laskutuspalveluyrityksen on annettava vuosi-ilmoitus joko suorituslajilla PY (yrittäjän palkka päätoimesta, josta saaja on YEL- tai MYEL-vakuutettu) tai 1Y (Yrittäjän palkka sivutoimesta, josta saaja on YEL- tai MYEL-vakuutettu).

Jos työn suorittaja ei ole vakuutettu yrittäjän eläkelain mukaan, laskutuspalveluyrityksen on annettava maksamastaan palkasta koko vuodelta vuosi-ilmoitus normaalisti joko suorituslajilla P (palkka päätoimesta) tai 1 (palkka sivutoimesta).

Laskutuspalveluyritys antaa vuosi-ilmoituksen maksamistaan työkorvauksista ja ennakonpidätyksistä suorituslajilla H (työkorvaus), jos se on maksanut työkorvausta työn suorittajalle, jota ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin. Jos työn suorittaja on YEL-/MyEL-vakuutettu, vakuutetun sairausvakuutusmaksun perusteena käytetään yrittäjän työtulon määrää. Jos työn suorittaja ei ole vakuuttanut itseään YEL:n tai MyEL:n mukaan, vakuutetun sairausvakuutusmaksun perusteena käytetään työkorvauksen määrää.

Jos laskutuspalveluyrityksen ja työn suorittajan välillä on sovittu muodollisesta työsuhteesta ja myöhemmin tehdään laskutussopimus, laskutuspalveluyrityksen on annettava vuosi-ilmoitus sekä palkasta että työkorvauksesta.

8 Työntekijän työeläkemaksu ja vakuutetun sairausvakuutusmaksu verokortilla

Palkansaaja tarvitsee palkan maksamista varten palkkatulon verokortin. Työkorvauksen saaja tarvitsee verokortin työkorvausta varten vain, jos häntä ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin.

Palkansaajalla vakuutetun sairausvakuutusmaksu sisältyy verokortin veroprosenttiin, eikä sitä pidätetä erikseen palkasta. Sen sijaan palkasta maksettavat työeläkemaksu ja työttömyysvakuutusmaksut peritään ennakonpidätyksen lisäksi. Verokortilla nämä maksut on huomioitu pidätysprosentissa ansiotuloista tehtävinä vähennyksinä.

Koska eläkevakuutusyhtiöt pitävät laskutuspalvelua käyttäviä työn suorittajia yrittäjinä, laskutuspalveluyritykset eivät peri palkasta työeläkemaksua. Jos kuitenkin työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksut on huomioitu verokortilla vähennyksenä, veroprosentti voi jäädä liian alhaiseksi. Työn suorittaja voi pyytää verokorttia hakiessaan poistamaan työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksut tai tehdä tämän itse Verokortti verkossa – palvelussa (esimerkiksi poistamalla rasti kohdasta "Palkasta peritään työeläke ja työttömyysvakuutusmaksut, jolloin maksut poistuvat kaikista palkoista).

Myös mahdollinen kaksinkertainen vakuutetun sairausvakuutusmaksu on syytä poistaa verokortin ennakonpidätysprosentin laskennasta, jos työn suorittaja on YEL-/MyEL-vakuutettu:

a) Työsuhteessa oleva työn suorittaja voi ilmoittaa verokorttia varten YEL-MyEL-työtulon määrän ja ansiotuloista tehtäviin vähennyksiin maksettujen YEL-/MyEL-vakuutusmaksujen määrän. Hänen on myös ilmoitettava laskutuspalveluyrityksen maksaman palkan määrän joko kohdassa Päätoimen palkat tai sivutoimen palkat ja sen lisäksi kohdassa Palkka YEL-/MyEL-vakuutetusta toiminnasta.

b) Jos työn suorittaja on YEL-/MyEL-vakuutettu ja maksettu korvaus on työkorvausta, työn suorittaja voi ilmoittaa verokorttia varten YEL-/MyEL-työtulon määrän ja ansiotuloista tehtäviin vähennyksiin maksettujen YEL-/MyEL-vakuutusmaksujen määrän.

Jos työn suorittajalle maksettu korvaus on työkorvausta, mutta hän ei ole YEL-/MyEL-vakuutettu, työkorvausverokortilla vakuutetun sairausvakuutuksen laskentaperusteena käytetään työkorvauksen määrää.

9 Arvonlisäverotus

Arvonlisäverolain (1501/1993, AVL) 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle sen mukaan kuin arvonlisäverolaissa säädetään liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Lain 1 §:n 4 momentin mukaan myynnin ei katsota tapahtuvan liiketoiminnan muodossa, jos siitä saatu vastike on ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettua palkkaa.

Jos laskutuspalveluyrityksen ja työn suorittajan välillä on sovittu muodollisesta työsuhteesta ja laskutuspalveluyritys myy loppuasiakkaalle arvonlisäverollista palvelua, laskutuspalveluyritys suorittaa arvonlisäveron valtiolle. Loppuasiakkaalle annetaan lasku, josta ilmenee, kuka on myyjä. Laskunantovelvollisuudesta ja laskumerkinnöistä löytyy lisätietoa Verohallinnon ohjeesta Laskutusvaatimukset arvonlisäverotuksessa.

Arvonlisäverolain mukaan osa palveluista voi olla verottomia esimerkiksi terveydenhoitopalvelu AVL 34 §:n mukaan. Verottomuus voi edellyttää muun viranomaisen lupaa tms. Jos laskutuspalveluyritys myy näitä palveluja, samat verottomuuden edellytykset koskevat sitäkin. Jos edellytykset eivät täyty, palvelu on verollista. Jos työn suorittajan (esimerkiksi terveydenhuollon ammattihenkilö) ja laskutuspalveluyrityksen välillä on sovittu muodollisesta työsuhteesta, arvonlisäverokohtelu määräytyy laskutuspalveluyrityksen arvonlisäverovelvollisuuden mukaan, ei työn suorittajan. Laskutuspalveluyritys voi myös sopia työn suorittajan kanssa siitä, että se hoitaa työn suorittajan puolesta pelkän laskutuksen ilman työsuhdetta, jolloin myyjänä suhteessa asiakkaaseen on työn suorittaja eikä laskutuspalveluyritys. Tällöin arvonlisäverokohtelu määräytyy työn suorittajan mukaan.

10 Ohjeen voimaantulo ja soveltaminen

Tämän ohjeen vuosi-ilmoittamista koskevaa ohjeistusta kappaleessa 7 sovelletaan verovuodesta 2017 lähtien. Muutoin ohjetta sovelletaan verovuodesta 2018 alkaen.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

ylitarkastaja Minna Palomäki