Pienpanimoalennus Suomessa

Ohje on päivitettävänä.

Ohjetta on päivitetty, koska valmisteverotuksessa on siirrytty soveltamaan oma-aloitteisten verojen verotusmenettelylakia. Ohjeesta on poistettu vanhentunut ohjeistus oikaisusta verovelvollisen hyväksi. Samalla ohjetta on päivitetty muilta osin siten, että aiempaan ohjeeseen on tehty tarkennuksia. Ohjeen kohtaan 2.2 on lisätty esimerkki, kohtaa 2.3 on muutettu lisenssivalmistuksen kiellon osalta ja 3 lukua pienpanimoiden välisen yhteistyön osalta. Ohjeeseen on lisätty myös uusi 4 luku, jossa käsitellään oluen valmistamista tilauksesta.

Tässä ohjeessa käsitellään oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumattomassa panimossa tuotetun oluen alkoholi- ja alkoholijuomaverosta myönnettävää alennusta (myöh. pienpanimoalennus). Kyse on unionilainsäädännössä jäsenmaille annetusta mahdollisuudesta verotukeen, jonka toteuttamisesta ja toteuttamisen ehdoista jäsenmaat voivat itse päättää tietyissä rajoissa. Kansallinen lainsäädäntö perustuu tältä osin Euroopan yhteisöjen neuvoston alkoholin ja alkoholijuomien valmisteverojen rakenteiden yhdenmukaistamisesta antaman direktiivin 92/83/ETY 4 artiklaan.

1 Pieni riippumaton panimo

Alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun lain (1471/1994, myöh. alkoholiverolaki) 9 §:n mukaan pieni riippumaton panimo (myöh. pienpanimo) tarkoittaa panimoa, joka  

• on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista panimoista
• toimii muista panimoista fyysisesti erillisissä tiloissa
• ei harjoita lisenssivalmistusta.

Lisäksi panimo saa tuottaa kalenterivuoden aikana olutta enintään 15 miljoonaa litraa. Tällaisen panimon alkoholijuomaveroa alennetaan alkoholiverolain 9 §:n 1 momentin mukaan seuraavasti:

• 50 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on enintään 500 000 litraa;
• 30 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 500 000 mutta enintään 3 000 000 litraa;
• 20 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 3 000 000 mutta enintään 5 500 000 litraa;
• 10 prosentilla siltä osin kuin panimon kalenterivuoden aikana tuottaman oluen määrä on yli 5 500 000 mutta enintään 10 000 000 litraa.

Alkoholiverolain 9 § 2 momentin mukaan oluen pakkaamista vähittäismyyntipäällyksiin ei oteta huomioon, kun lasketaan 1 momentissa tarkoitettuja tuotantomääriä.

2 Pienpanimoalennuksen edellytykset

2.1 Oikeudellinen ja taloudellinen riippumattomuus

2.1.1 Omistus

Jos pienpanimon ja suuren panimon tai toisen pienpanimon välillä vallitsee omistussuhde, kyse voi olla alkoholiverolain 9 § 1 momentissa tarkoitetusta oikeudellisesta ja taloudellisesta riippuvuussuhteesta, jonka vuoksi pienpanimolla ei ole oikeutta pienpanimoalennukseen.

Pienpanimoalennuksen estävät esimerkiksi seuraavat omistussuhteet:

• yksi panimo omistaa suoraan toisen panimon joko kokonaan tai osittain
• panimot omistavat toisensa joko kokonaan tai osittain
• kahdella tai useammalla panimolla on yhteinen omistaja, eivätkä panimot ole suoraan toistensa omistajia kokonaan tai osittain
• kyseessä on välillinen omistus: esimerkiksi panimoiden välisessä omistusketjussa on omistajatahona yksi tai useampi muu kuin panimoyhtiö, kuten sijoitusyhtiö.

Omistus voi olla jakautunut usealle fyysiselle henkilölle tai oikeushenkilölle, joilla on toiminnallinen suhde tai yhteys. Tällöin omistusta voidaan tarkastella kokonaisuutena.

Saman toimijan omistus voi olla jakaantunut enemmistöomistukseen yhdessä panimossa ja vähemmistöomistukseen toisessa panimossa. Tässäkin tilanteessa kyseessä voi olla omistussuhde, joka estää pienpanimoalennuksen.

Kun Verohallinto harkitsee omistuksen vaikutusta panimoiden väliseen riippumattomuuteen, kiinnitetään huomiota muun muassa

• omistajan statukseen (pienpanimo, suuri panimo)
• omistuksen määrään (esim. osakkeiden määrä)
• omistuksen laatuun (esim. samanarvoiset tai jollakin tavalla etuoikeutetut osakkeet)
• yhtiöjärjestyksen tai vastaavan omistus-, lunastus-, päätöksenteko- ja vastuusäännöksiin.

Verohallinto ratkaisee tapauskohtaisesti sen omistusosuuden määrän, jonka ylityttyä panimo menettää oikeudellisen ja taloudellisen riippumattomuuden. Panimoiden välille ei tule riippuvuussuhdetta, jos kyseessä on vähäinen omistus, johon ei liity tai jonka yhteydessä ei esiinny muita jäljempänä tässä ohjeessa selostettuja riippumattomuuteen vaikuttavia seikkoja. 

2.1.2 Johtaminen

Kun arvioidaan alkoholiverolain 9 §:n 1 momentissa tarkoitettua riippuvuussuhdetta, otetaan huomioon myös se, miten panimoiden johtaminen on järjestetty. Panimoiden välillä on riippuvuussuhde, jos kahdessa tai useammassa panimossa on päätöksentekijöinä sama henkilö tai samoja henkilöitä.

Päätöksentekijöitä ovat muun muassa

• yritysten toimitusjohtajat
• muut johtavassa asemassa olevat
• omistajien valitsemat tai nimittämät luottamushenkilöt, kuten yhtiön hallituksen tai vastaavan jäsenet ja varajäsenet.

Saman henkilön rooli päätöksenteossa voi vaihdella eri panimoissa (toimitusjohtaja, hallituksen jäsen, varajäsen).

Arvioinnin kannalta ratkaisevaa on se, että sama henkilö voi vaikuttaa päätöksentekoon kahdessa tai useammassa panimossa. Merkitystä ei ole sillä, onko todellisesta vaikuttamisesta esitetty näyttöä. Määräävää päätösvaltaa tai enemmistöomistusta ei edellytetä. Panimoiden koolla ei ole merkitystä (pieni tai iso panimo, konserni), sillä kyse on mahdollisuudesta vaikuttaa kahden yrityksen toimintaan.

Johtamisen merkitystä on käsitelty Euroopan unionin tuomioistuimen (myöh. EUT) tuomiossa C-83/08 (Gluckauf Brauerei vs. HzA Erfurt). Tuomiossa kiinnitettiin erityistä huomiota saman henkilön mahdollisuuteen vaikuttaa päätöksentekoon kahdessa tai useammassa panimossa.

2.1.3 Muut järjestelyt

Verohallinto arvioi panimoiden välistä riippuvuussuhdetta kokonaisvaltaisesti. Huomioon otetaan kaikki tiedossa olevat suorat tai välilliset seikat, jotka mahdollisesti vaikuttavat oikeudelliseen ja taloudelliseen riippuvuussuhteeseen. Tällaisia voivat olla esimerkiksi

• panimoyhtiölle annetut lainat ja osakaslainat
• lunastusmahdollisuus
• osakassopimukset
• toteutettujen tai suunniteltujen osakeantien ehdot sekä apporttiehdot.

Huomiota kiinnitetään myös erilaisten yhtiömuotojen eroihin (osakas, vastuunalainen yhtiömies, äänetön yhtiömies, muu). Yhtiöittäminen eli panimon toiminnan jakaminen sisar- tai tytäryhtiöiden kesken otetaan myös huomioon, kun riippumattomuutta arvioidaan.

Panimon edellytyksiä saada pienpanimoalennus arvioidaan kalenterivuosittain. Arvioinnissa voidaan ottaa huomioon myös aiemmat omistussuhteet ja päätöksentekomenettelyt, jos ne edelleen vaikuttavat yhtiön liiketoimintaan.

Alkoholilain 17 §:ssä säädetään käsityöläisoluen vähittäismyyntiluvasta, joka koskee panimon yhteydessä olevaa myyntitilaa. Käsityöläisoluen vähittäismyyntiluvan edellytykset eivät ole täysin samat kuin pienpanimoalennuksen edellytykset. Vähittäismyyntiluvan edellytyksenä on riippumattomuus ja fyysinen erillisyys muista alkoholijuomien valmistajista, kun pienpanimoalennuksen edellytyksenä on riippumattomuus ja fyysinen erillisyys vain muista panimoista. Myös tuotantomääräedellytys on eri. Vähittäismyyntiluvan myöntää aluehallintovirasto. Kun aluehallintovirasto käsittelee käsityöläisolutta koskevaa vähittäismyyntilupa-asiaa, se ei ratkaise edellytyksiä pienpanimoalennukseen. Käsityöläisoluen vähittäismyyntilupa ja pienpanimon oikeus pienpanimoalennukseen perustuvat eri lainsäädäntöihin (alkoholilaki, alkoholi- ja alkoholijuomaverolaki). Niillä on omat toimivaltaiset viranomaiset (aluehallintovirasto, Verohallinto).

2.2 Fyysinen erillisyys

Pienpanimoalennus edellyttää sitä, että panimo toimii fyysisesti erillään muista panimoista. Kun Verohallinto tarkastelee erillisyyttä, se kiinnittää huomiota muun muassa siihen, sijaitseeko panimo samassa tai eri rakennuksessa lähimpien panimoiden kanssa. Yksin samassa rakennuksessa sijaitseminen ei välttämättä tarkoita sitä, että fyysisen erillisyyden vaatimus jää täyttymättä. Jos kaksi panimoa sijaitsee eri tiloissa ja rakennuksissa mutta samalla tontilla, niillä saattaa olla sama osoite ja yhteisiä tiloja, kuten konttori, ruokala, autotalli tai varasto. Lisäksi arvioinnissa kiinnitetään huomiota siihen, käyttävätkö panimot esimerkiksi yhteistä pihaa, porttia, sisäänkäyntiä tai laituria. Jokaisessa tilanteessa arvioidaan erikseen, miten edellä kuvatut tai vastaavat tilanteet vaikuttavat fyysisen erillisyyden vaatimukseen.

Jos kahdella tai useammalla panimolla on alkoholilain 14 §:n mukainen valmistuslupa, jonka perusteella panimot voivat käyttää samoja tiloja ja laitteita, näiden tilojen ja laitteiden käyttäjiä ei voida pitää panimoina, jotka toimivat fyysisesti erillään muista panimoista.

Jos panimolla ei ole omia tuotantolaitteita, mutta sillä on alkoholilain 14 §:ssä mainittu valmistuslupa vuokrasopimuksen perusteella toisen panimon laitteille, panimo ei täytä fyysisen erillisyyden vaatimusta, kun se tuottaa olutta näillä laitteilla. Näin ollen panimo ei voi saada pienpanimoalennusta.

Fyysisen erillisyyden vaatimusta ei täytä edellä mainituissa tilanteissa myöskään se panimo, joka omistaa laitteet. Tämä johtuu siitä, että kahdella (tai useammalla) panimolla on valmistuslupa samoille laitteille.

Oluen valmistus on voitu järjestää myös siten, että yrityksellä ei ole omaa valmistuspaikkaa eikä alkoholilain ja valmisteverotuslain edellyttämiä lupia alkoholin valmistusta varten. Tällaiset yritykset ovat todellisuudessa oluen valmistuttajia tai tukkukauppiaita, joilla ei ole oikeutta pienpanimoalennukseen. Kyseisten yritysten valmistuttamat oluet kuuluvat niiden panimoiden tuotantomääriin, jotka ovat todellisuudessa valmistaneet oluet. Oluet oikeuttavat pienpanimoalennukseen, jos niiden todellinen valmistaja täyttää pienpanimoalennuksen edellytykset. Fyysisen erillisyyden vaatimusta ei tässä tilanteessa tarvitse harkita, koska järjestelyn toinen osapuoli ei ole panimo.

Korkein hallinto-oikeus on 27.4.2018 antanut päätöksen (KHO 2018:62), jonka mukaan kahden panimon sopimus oluen tuottamisesta fyysisesti samoissa tiloissa ja samoilla laitteilla oli alkoholiverolain 9 § 1 momentissa mainitun fyysisen erillisyyden vaatimuksen vastaista. Pienpanimoalennuksen edellytykset eivät tällaisen yhteistyön aloittamisen jälkeen enää täyttyneet.

2.3 Lisenssivalmistuksen kielto 

Lisenssivalmistusta harjoittava panimo ei voi saada pienpanimoalennusta.

Lisenssi on käyttöoikeus toisen omistamaan aineettomaan omaisuuteen. Aineetonta omaisuutta ovat mm. toiminimi, patentti, tavaramerkki ja malli. Myös reseptit ja valmistusmenetelmät, tietotaito ja liikesalaisuudet ovat aineetonta omaisuutta.

Toiminimi tarkoittaa nimeä, jota elinkeinonharjoittaja käyttää toiminnassaan.

Patentti on keino suojata tekniikkaan liittyvä, teollisesti käytettävä keksintö (esim. jotkin valmistusmenetelmät voivat täyttää patentoinnin edellytykset).

Tavaramerkki tarkoittaa tunnusmerkkiä (esim. tuotenimi tai logo), jota käytetään tavaroiden erottamiseksi.

Malli tarkoittaa tuotteen tai sen osan yksilöllistä ulkomuotoa (esim. pullo tai tölkki, johon olut on pakattu).

Lisenssivalmistusta ei ole määritelty alkoholiverolaissa. Valmisteverotuksessa ja tässä ohjeessa lisenssivalmistuksella tarkoitetaan tilanteita, joissa panimolle annetaan oikeus hyödyntää omassa panimotoiminnassaan toisen olutta koskevaa tavaramerkkiä, reseptiä, valmistusmenetelmää tai muuta aineetonta omaisuutta. Lisenssivalmistuksessa panimolla on käyttölupa sellaiseen aineettomaan omaisuuteen, joka saa suojaa joko rekisteröinnin, vakiintumisen tai yrityssalaisuutena pitämisen johdosta. Panimon saama käyttölupa voi siten koskea toisen omistamaa rekisteröityä tai rekisteröimätöntä tavaramerkkiä, reseptiä tai valmistusmenetelmää. Kun on kyse oluen valmistustoiminnasta, jossa hyödynnetään toisen aineetonta oikeutta sekä käyttöluvan antajan että käyttöluvan saajan katsotaan harjoittavan lisenssivalmistusta.

Oluen lisenssivalmistus liittyy lähinnä valmistusmenetelmään tai reseptiin sekä tavaramerkkiin. Malliin lisenssivalmistus voi liittyä esimerkiksi tuotteen yksilöllisen päällyksen kautta. Toiminimeä saatetaan käyttää esimerkiksi markkinoinnissa.

On tavallista, että lisenssin käytöstä peritään sopimuksen mukaan vuokraa, rojaltia tai muuta korvausta. Verohallinto katsoo, että ratkaiseva merkitys on lisenssin käyttöön oikeuttavan sopimuksen todellisella sisällöllä. Sopimuksen nimellä ei ole merkitystä, kun Verohallinto arvioi edellytyksiä myöntää pienpanimoalennus.

Lisenssivalmistuksen kielto koskee oluita, jotka on valmistettu joko panimon omilla laitteilla tai muun toimijan omistamilla laitteilla.

Lisenssivalmistusta ei ole se, jos oluen valmistuksessa käytetään jotakin muuta tavaramerkkiä kuin oluen tavaramerkkiä. Poikkeus tästä on kuitenkin se, jos tavaramerkki koskee sekä olutta että muita alkoholijuomia tai tuotteita. Vaikka pienpanimo maksaisi vuokraa, rojaltia tai muuta korvausta siitä, että se käyttää oluen valmistuksessa tavaramerkkiä, joka koskee muuta tuotetta kuin olutta, kyseessä ei ole lisenssivalmistus. Oluen valmistamisessa käytettävät raaka-aineet, kuten mallaslaadut, hiivakannat ja humalavalmisteet, on usein suojattu raaka-ainetoimittajien tavaramerkeillä. Tällaisten oluen valmistuksessa yleisesti käytössä olevien raaka-aineiden käyttö valmistusprosessissa ei ole kuitenkaan alkoholiverolaissa tarkoitettua kiellettyä lisenssivalmistusta.

Lisenssivalmistusta ei siten ole se, jos oluen valmistuksen ja myynnin yhteydessä käytetään niin sanottua kaupan omaa merkkiä tai tuotemerkkiä (engl. private label; esim. Pirkka, Rainbow). Tällainen merkki liittyy tietyn vähittäiskaupan tai –kauppaketjun myymiin ja eri valmistajien useisiin eri tuoteryhmiin kuuluvien tuotteiden valmistukseen sekä markkinointiin. Lisenssivalmistusta ei ole myöskään oluen valmistus, jossa käytetään esimerkiksi vaatevalmistajan tai esiintyvän taiteilijan nimeä.

Lisenssivalmistusta on käsitelty EUT:n tuomiossa C-285/14 (Brasserie Bouquet SA vs. Dir. Reg. d’Auvergne). Tuomiossa kiinnitettiin huomiota valmistusmenetelmän, reseptin ja tavaramerkin käyttöön. Tuomion mukaan lisenssivalmistuksen käsitettä on tulkittava siten, että se sisältää oluenvalmistuksen, johon liittyy millainen tahansa lupajärjestely, jonka tuloksena mainittu pieni panimo ei ole täysin riippumaton kyseisen luvan antaneeseen kolmanteen osapuoleen nähden. Asia on näin silloin, kun on kyse luvasta käyttää kyseiselle kolmannelle osapuolelle kuuluvaa patenttia, tavaramerkkiä tai valmistusmenetelmää.

3 Pienpanimoiden välinen tuotannollinen tai toiminnallinen yhteistyö

3.1 Yleistä yhteistyöstä

Panimot saattavat tehdä keskenään yhteistyötä. Ennen yhteistyön aloittamista kannattaa varmistaa, ettei yhteistyö johda oikeudelliseen ja taloudelliseen riippuvuussuhteeseen. Se aiheuttaa pienpanimoalennuksen menettämisen.

Alkoholiverolain 9 § 3 momentissa säädetään 1 momentissa tarkoitettujen panimoiden tuotannollisesta tai toiminnallisesta yhteistyöstä, joka ei aiheuta oikeudellista ja taloudellista riippuvuussuhdetta panimoiden välille. Tällaista yhteistyötä ovat oluen valmistuksessa tarvittavien raaka-aineiden ja tarvikkeiden hankinta sekä oluen pakkaaminen, markkinointi ja jakelu. Edellytyksenä on, että yhteistyötä tekevät panimot tuottavat kalenterivuoden aikana olutta yhteensä enintään 15 000 000 litraa.

Jos yhteistyön kautta saatavat tulot muodostavat huomattavan osan (yli 50 % kalenterivuodessa) yhteistyön osapuolena toimivan panimon liikevaihdosta, yhteistyön osapuolten välille saattaa syntyä taloudellinen riippuvuus. Tämä johtaa siihen, etteivät yhteistyön osapuolet voi enää saada pienpanimoalennusta.

3.2 Sallittuja pienpanimoiden yhteistyön muotoja

Alkoholiverolain 9 §:n 3 momentin mukaan riippumattomat pienpanimot voivat tehdä yhteistyötä liittyen oluen valmistuksessa tarvittavien raaka-aineiden ja tarvikkeiden hankintaan sekä oluen pakkaamiseen, markkinointiin ja jakeluun.

Panimoalalla voi käytännössä esiintyä tilanteita, joissa panimoiden välille syntyy yhteistä toimintaa, joka ei kuitenkaan ole sellaista tuotannollista ja toiminnallista yhteistyötä, jota alkoholiverolain 9 §:n 3 momentissa tarkoitetaan. Verohallinto katsoo, että pienimuotoisena tämä muu yhteistyö ei johda oikeudellisen ja taloudellisen riippuvuuden muodostumiseen.

Pienpanimoille sallittuja muita yhteistyön muotoja ovat muun muassa

• muun varastotilan kuin verottoman varaston vuokraaminen toiselta panimolta
• liikevaihtoon liittyvät järjestelyt (esim. maksuliikenne, reskontra, kirjanpito)
• henkilöstön vuokraus
• tuotekehittely (esim. reseptien kehittäminen)
• anniskelulaitteiden tai vastaavien laitteiden sekä uudelleentäytettävien astioiden vuokraus ja huolto
• yhteisten anniskelutapahtumien järjestäminen
• yhteistyö maahantuonnin ja viennin yhteydessä.

Muista kuin alkoholiverolain 9 § 3 momentissa nimenomaisesti sallituista yhteistyön muodoista ei ole aiemmin ollut oikeus- tai verotuskäytäntöä.

3.3 Pienpanimoalennuksen menettämiseen johtavia yhteistyön muotoja

3.3.1 Laitevuokra

Laitevuokra tarkoittaa tilannetta, jossa panimo vuokraa toisen panimon valmistuslaitteiston ja valmistaa sillä omaa oluttaan. Laitevuokraukseen liittyy se, että laitteiden käyttöön oluen valmistuksessa osallistuu yksi tai useampia henkilöitä siitä panimosta, joka on vuokrannut laitteet käyttöönsä toiselta panimolta. Laitevuokrasopimuksen osapuolina voivat olla Suomessa sijaitsevat eri panimot tai Suomessa ja toisessa valtiossa sijaitsevat eri panimot.

Korkein hallinto-oikeus on käsitellyt päätöksessään (KHO 2018:62; 27.4.2018) laitevuokrasopimuksen vaikutusta pienpanimoalennukseen. Päätöksen taustalla oli tilanne, jossa pienpanimo vuokrasi toiselta pienpanimolta oluen valmistuslaitteita, jotta voisi valmistaa niillä omaa oluttaan. Tämän seurauksena kaksi eri panimoa tuottivat olutta fyysisesti samoissa tiloissa, jolloin alkoholiverolain 9 § 1 momentissa mainitun fyysisen erillisyyden vaatimus ei toteutunut. Tämän perusteella panimot eivät enää täyttäneet pienpanimoalennuksen edellytyksiä.

Jos suomalainen pienpanimo vuokraa laitteita ulkomaiselta pienpanimolta ja tuottaa niillä olutta ulkomailla, olutta ei lasketa suomalaisen pienpanimon tuotantolitroihin, vaikka olut tuotaisiinkin Suomeen. Ulkomaisen panimon laitteiden vuokraamisesta ja kyseisillä laitteilla valmistetun oluen verokohtelusta Suomessa ei ole verotus- tai oikeuskäytäntöä.

Jos panimot vuokraavat toisilleen laitteita muiden tuotteiden kuin oluen valmistukseen, se ei ole alkoholiverolain 9 § 1 momentissa mainitun fyysisen erillisyyden vaatimuksen vastaista.

3.3.2 Pienpanimoiden välinen oluen sopimusvalmistus 

Sopimusvalmistusta ei ole mainittu pienpanimoalennuksen edellytysten tai esteiden joukossa eikä sopimusvalmistuksen määritelmää ole lainsäädännössä. Sopimusvalmistus tarkoittaa käytännössä tilanteita, joissa

• toinen panimo, muu oikeushenkilö tai luonnollinen henkilö tilaa panimolta erän olutta
• olut on määritelty tarkemmin sopimuksessa
• tilaaja ei itse millään tavoin osallistu oluen valmistukseen.

Sopimusvalmistuksen taustalla voivat olla kapasiteettiongelmat, tuotantolaitteiston vajaakäyttö tms. tekniset tai kaupalliset syyt. Kyse voi myös olla esimerkiksi private label -tuotteen valmistuksesta tai tiettyä tapahtumaa, tilannetta tai tarkoitusta varten tilatun oluen valmistuksesta. Tilaaja voi antaa valmistajan käyttöön raaka-aineita tai tarvikkeita.

Panimoiden välinen sopimusvalmistus katsotaan toiminnaksi, jossa kaksi eri panimoa tuottavat olutta fyysisesti samoissa tiloissa ja samoilla laitteilla. Tämä toiminta johtaa pienpanimoalennuksen menettämiseen.

Muun tuotteen tai muun alkoholin kuin oluen sopimusvalmistus ei vaikuta pienpanimoalennuksen edellytysten täyttymiseen.

4 Oluen valmistaminen tilauksesta

Kun oluen tilaaja ei ole panimo, kysymys ei ole oluen tuottamisesta kahden eri panimon toimesta samoissa fyysisissä tiloissa ja laitteilla, vaan oluen valmistuttamisesta. Tätä voidaan kutsua myös oluen sopimusvalmistukseksi. Panimo valmistaa oluterän oikeushenkilön tai luonnollisen henkilön tilauksen perusteella ja luovuttaa erän tilaajalle valmistumisen jälkeen. Tilaaja ei ole panimo, kun tilaajalla ei ole omaa alkoholilaissa tarkoitettua oluen valmistuslupaa. Tällöin on kysymys sellaisesta oluen valmistuttamisesta, jonka perusteella tuotteet valmistava panimo ei menetä oikeutta pienpanimoalennukseen. Sopimusvalmistuksena tuotetun oluen määrä lisätään oluen valmistavan panimon tuotantomääriin, kun pienpanimoalennusta lasketaan.

Silloin kun oluen tilaaja ei ole panimo, voi oluen valmistava panimo valmistaa tilauksesta olutta valmistuttajan omalla reseptillä tai tavaramerkillä ilman että kysymys on lisenssivalmistuksesta. On huomioitava, että tilaaja ei anna tällöin panimolle oikeutta hyödyntää reseptiä tai tavaramerkkiä muussa panimotoiminnassa ja valmistettu tuote-erä toimitetaan tilaajalle myyntiä tai muuta käyttöä varten. Jos panimo saa kuitenkin luvan hyödyntää toiselle kuuluvaa oluen tavaramerkkiä, reseptiä tai valmistusmenetelmää tai muuta aineetonta omaisuutta muussa omassa panimotoiminnassaan, kyse on lisenssivalmistuksesta, jolloin panimo ei ole oikeutettu pienpanimoalennukseen. Lisenssivalmistusta käsitellään ohjeen luvussa 2.3.

5 Liiketoiminta pienpanimon ja suuren panimon välillä 

Edellä esitetyn mukaisesti valmistusyhteistyö pienpanimon ja suuren panimon välillä johtaa pienpanimoalennuksen menettämiseen.

Muu kuin oluen valmistukseen liittyvä liiketoiminta pienpanimon ja yhden tai useamman suuren panimon välillä ei yksin aiheuta oikeudellista ja taloudellista riippuvuussuhdetta pienen ja suuren panimon välille, jos liiketoiminta ei muodostu pienpanimolle pääasialliseksi (yli 50 % pienpanimon kalenterivuoden aikana valmistaman oluen määrästä). Tällaista liiketoimintaa ovat

• pienpanimon valmistamien oluiden myynti tai muu markkinointi yhdelle tai useammalle suurelle panimolle tai suuren panimon omistamalle tukkuyhtiölle tai vastaavalle
• pienpanimon valmistamien oluiden jakelu, kun jakelijana on yksi tai useampi suuri panimo
• anniskelulaitteiden tai vastaavien laitteiden sekä uudelleentäytettävien astioiden vuokraus ja huolto.

Lisäksi panimot tai niiden omistamat yhtiöt voivat hankkia toistensa valmistamia tai maahantuomia oluita anniskelua tai vähittäismyyntiä varten.

Omistukseen, johtamiseen ja muihin järjestelyihin liittyvistä seikoista on ohjeet luvussa 2.1 "Oikeudellinen ja taloudellinen riippumattomuus".

6 Pienpanimoalennuksen laskeminen

6.1 Suomessa tuotettu olut

Pienpanimoalennus lasketaan kalenterivuoden aikana tuotetusta oluesta. Verovelvollinen Suomessa valmistetusta oluesta on valtuutettu varastonpitäjä, joka on itse tuottanut ja luovuttanut kulutukseen oluen tai joka on hankkinut Suomessa tuotettua pienpanimo-olutta verottomasti toiselta valtuutetulta varastonpitäjältä.

Oluen tuottajan pitämästä valmistuskirjanpidosta pitää selvitä, mihin veronalennusluokkaan kukin tuotantoerä kuuluu. Olut merkitään alkoholiveroilmoitukseen FIFO–periaatteen mukaan siten, että olut katsotaan luovutetuksi verolliseen kulutukseen tai myydyksi verottomana samassa järjestyksessä kuin olut on tuotettu.

Jos oluen tuottaja myy oluen verottomasti toiselle valtuutetulle varastonpitäjälle, myynti- tai kuljetusasiakirjaan pitää merkitä selvästi, minkä suuruiseen alennukseen oluterä oikeuttaa. Jos pienpanimo-olutta verottomasti vastaanottanut valtuutettu varastonpitäjä luovuttaa samaa olutta edelleen verottomasti, hänen pitää tehdä vastaanottajalle luovutettaviin asiakirjoihin vastaava merkintä alennuksesta. Sen avulla oluen verottomana hankkinut valtuutettu varastonpitäjä voi ilmoittaa kulutukseen luovuttamansa oluen veroilmoituksessa oikeassa tuoteryhmässä.

6.2 Suomeen tuotu olut

Direktiivin 92/83/ETY 4 artiklan 3 kohdan mukaan artiklassa tarkoitettuja, kussakin jäsenvaltiossa käyttöön otettuja pienpanimoalennuksen edellytyksiä ja rajoituksia pitää soveltaa myös olueen, joka on tuotettu muissa Euroopan unionin jäsenvaltioissa ja toimitettu Suomeen. Oikeus- ja verotuskäytännössä on noudatettu edellä mainitun direktiivin määräystä olueen, joka on tuotettu muualla unionissa tai unionin ulkopuolella ja toimitettu Suomeen.

Muualla unionissa tuotetun oluen maahantuojan tai kulutukseen luovuttajan pitää kuitenkin esittää luotettava selvitys siitä, että olut on tuotettu sellaisessa panimossa, joka täyttää Suomessa sovellettavan pienpanimoalennuksen edellytykset. Kun olutta siirretään Suomeen EMCS-järjestelmässä, mukana täytyy olla valmisteverotuslain 59 §:n edellyttämä kuljetusasiakirja. Tämä asiakirja voi olla

• paperituloste EMCS:n sähköisestä hallinnollisesta asiakirjasta (e-AD)
• kaupallinen asiakirja, joka sisältää valmisteverotuslain 58 ja 59 §:ssä tarkoitetut tiedot.

Lähettäjän pitää merkitä sähköisen hallinnollisen asiakirjan

• 17 l-kohtaan teksti ”Todistetaan, että mainittu tuote on valmistettu pienessä riippumattomassa panimossa”
• 17 n-kohtaan oluen valmistajan edellisen kalenterivuoden vuosituotannon määrä hehtolitroina.

Jos olut on luovutettu kulutukseen toisessa unionin jäsenvaltiossa jo ennen kuin se on toimitettu Suomeen, vastaavat tiedot pitää merkitä valmisteverotuslain 78 §:ssä tarkoitetun yksinkertaistetun saateasiakirjan (SAAD) kohtaan 14.

Unionin ulkopuolelta tuotu olut oikeuttaa pienpanimoalennukseen, jos oluesta on toimitettu edellä kuvattua vastaava todistus tai muu näyttö.

Pienpanimoalennus lasketaan kalenterivuoden aikana tuotetusta oluesta. Maahantuojan pitää pyydettäessä esittää näyttö siitä, missä tuotantoerässä maahan tuotava olut on valmistettu ja mihin alennusryhmään olut kuuluu. Jos tällaista näyttöä ei ole mahdollista esittää, oluen alennusryhmä ratkaistaan sen näytön perusteella, jota maahantuoja esittää oluen valmistajan edellisen kalenterivuoden kokonaistuotantomäärästä. Olut sijoitetaan alimpaan alennusryhmään, johon se tämän näytön perusteella voi kuulua. Kun Suomeen tuotua pienpanimo-olutta myydään verottomasti edelleen valtuutetulle varastonpitäjälle Suomessa, myyjän täytyy sisällyttää ostajalle meneviin asiakirjoihin maininta veronalennuksesta sekä tiedot, joilla oluterän voi yksilöidä maahantuojan kirjanpidosta. Jos kalenterivuoden päätyttyä ja vuosituotannon määrän selvittyä ilmenee, että olut on ilmoitettu veroilmoituksella väärässä tuoteryhmässä, tulee verovelvollisen korjata veroilmoitusta oluen tuoteryhmän osalta.

Jos panimo tai sen omistama tukkuyhtiö tai vastaava yhtiö tuo maahan pienpanimo-olutta, yhtiö voi saada tämän oluen perusteella pienpanimoalennuksen. Ehtona on, että panimolla ei ole tämän ohjeen 2 luvussa tarkoitettua oikeudellista ja taloudellista riippuvuussuhdetta oluet valmistaneeseen panimoon.

7 Ennakkoratkaisu ja oikaisuilmoitus

Valmisteverotuslain 104 §:ssä säädetään mahdollisuudesta hakea ennakkoratkaisua tuotteesta suoritettavasta valmisteverosta tai toiminnan veronalaisuudesta. Ennakkoratkaisua on sitovana noudatettava hakijan valmisteverotuksessa vuoden ajan antamispäivää seuraavan kalenterikuukauden alusta. Ennakkoratkaisuun voi hakea muutosta valittamalla Helsingin hallinto-oikeuteen. Ennakkoratkaisuhakemus on käsiteltävä kiireellisenä.

Pienpanimoalennuksen voi saada hyväkseen myös jälkikäteen. Verohallinnolle annetussa veroilmoituksessa olleen tuoteryhmävirheen voi korjata antamalla kyseistä verokautta koskevan korvaavan veroilmoituksen eli oikaisuilmoituksen. Tullauspäätökseen voi hakea muutosta tekemällä oikaisuvaatimuksen Tullille. 

                     

 

Johtava veroasiantuntija Mika Jokinen

 

Veroasiantuntija Laura Koivuniemi