Työvoimakoulutuksen arvonlisäverotus

Korkein hallinto-oikeus antoi 6.9.2013 vuosikirjapäätöksen KHO:2013:140 liittyen työvoimapoliittisen koulutuksen (nykyisin työvoimakoulutus) arvonlisäverotukseen. Päätöksessä säätiön, joka järjesti ammatillisesta aikuiskoulutuksesta annetussa laissa (631/1998) tarkoitettua lakisääteistä ja arvonlisäverotonta ammatillista aikuiskoulutusta, täytyi suorittaa arvonlisäveroa järjestämästään työvoimapoliittisesta koulutuksesta. Säätiö ei järjestänyt työvoimapoliittista koulutusta minkään lain velvoittamana, eikä tätä koulutusta avustettu arvonlisäverolain 40 §:n mukaisesti lain nojalla valtion varoin. Säätiö järjesti työvoimapoliittista koulutusta kilpailuolosuhteissa.

1 Työvoimakoulutuksen arvonlisäverotus

1.1 Työvoimakoulutus

Työvoimakoulutus on suunnattu työttömille ja työttömyysuhan alaisille henkilöille. Työvoimakoulutuksesta säädetään laissa julkisesta työvoima- ja yrityspalvelusta (916/2012). Työvoimakoulutuksella parannetaan aikuisten ammattitaitoa, mahdollisuuksia saada työtä tai säilyttää työpaikka ja heidän valmiuksiaan toimia yrittäjinä sekä edistetään ammattitaitoisen työvoiman saatavuutta ja uuden yritystoiminnan syntymistä.

Työvoimakoulutuksena tarjotaan ammatillisia valmiuksia antavaa koulutusta sekä kotoutumisen edistämisestä annetussa laissa (1386/2010) tarkoitettua maahanmuuttajien kotoutumiskoulutusta. Työvoimakoulutuksena voidaan lisäksi tarjota aikuisten perusopetusta, jos perusopetuksen oppimäärän puuttuminen on esteenä ammatillisen koulutuksen suorittamiselle. Henkilöille voidaan ostaa työvoimakoulutuksena korkeakoulututkintoon johtavia koulutuksia keskeytyneiden korkeakouluopintojen loppuun saattamiseksi. Henkilöille, joilla on opistoasteen tutkinto, voidaan ostaa saman alan korkeakoulututkintoon johtavia opintoja. Työvoimakoulutus voi olla myös ei-tutkintotavoitteista jatko- ja lisäkoulutusta tai yritysten kanssa yhteistyössä suunniteltua koulutusta, jossa suoritetaan jokin tutkinnon osa tai opintokokonaisuus.

Työvoimakoulutusten hankinta- ja toteuttamisvastuu on elinkeino-, liikenne- ja ympäristökeskuksilla (ELY-keskukset) ja työ- ja elinkeinotoimistoilla (TE-toimistot). Työ- ja elinkeinoministeriö rahoittaa työvoimakoulutusta. ELY-keskukset ja TE-toimistot ostavat työvoimakoulutusta koulutuspalvelujen järjestäjiltä. Työvoimakoulutusta myyvät muun muassa kuntien ja kuntayhtymien ylläpitämät ammatilliset ja vapaan sivistystyön oppilaitokset, yksityiset koulutuspalvelujen tuottajat sekä yliopistot, kesäyliopistot, yliopistojen täydennyskoulutuskeskukset ja ammattikorkeakoulut.
Työvoimakoulutukset hankitaan julkisista hankinnoista annetun lain (348/2007) mukaisesti kilpailuttaen tai lain niin salliessa suorahankintoina eli ilman kilpailutusta. Pääsääntöisesti työvoimakoulutukset hankitaan kuitenkin tarjouskilpailujen perusteella.  

1.2 Koulutuspalvelujen arvonlisäverotus

Koulutuspalvelujen arvonlisäverotuksesta säädetään arvonlisäverolain 39 ja 40 §:ssä. Koulutuspalvelujen myynnistä ei suoriteta veroa. Koulutuspalvelulla tarkoitetaan yleissivistävää ja ammatillista koulutusta, korkeakouluopetusta sekä taiteen perusopetusta, jota lain nojalla järjestetään tai jota lain nojalla avustetaan valtion varoin.

Korkein hallinto-oikeus toteaa päätöksessään KHO:2013:140, että koulutuspalveluja koskevia arvonlisäverolain säännöksiä tulee tulkita arvonlisäverodirektiivin (2006/112/EY) mukaisesti.

Koulutuspalveluista säädetään arvonlisäverodirektiivin 132, 133 ja 134 artikloissa. Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta lasten ja nuorten opetus, koulu- ja yliopisto-opetus, ammattikoulutus ja ammatillinen uudelleenkoulutus. Sen sijaan verosta ei tule vapauttaa toimintaa, jossa koulutuspalvelujen myynnin pääasiallinen tarkoitus on lisätulojen hankkiminen yhteisölle liiketoimilla, jotka kilpailevat suoraan arvonlisäveronalaisten kaupallisten yritysten kanssa. Verosta ei myöskään tule vapauttaa sellaisia liiketoimia, jotka eivät ole välttämättömiä verosta vapautettujen liiketoimien suoritukselle.

Hallituksen esityksen arvonlisäverolaiksi (HE 88/1993) mukaan koulutus, jota järjestetään yhteiskunnan kulloinkin hyväksymien koulutustavoitteiden toteuttamiseksi, on säädetty arvonlisäverosta vapaaksi. Verovapaata koulutusta voi järjestää valtio, kunta tai yksityinen yhteisö. Jotta kysymyksessä olisi veroton koulutus, sen tulisi olla joko lain nojalla järjestettyä tai lain nojalla valtion varoin avustettua. Arvonlisäverolain tarkoitus on vapauttaa lainsäädäntöön perustuva koulutus verosta yleisesti. Verollisuus ei määräydy sen mukaan mikä tarkoitus koulutuksella on sen saajalle. Verottomuuden kannalta on merkityksetöntä hankitaanko koulutus harrastustoimintaa varten vai onko koulutus tutkintoon tähtäävää. Osaa koulutuksesta tuetaan valtion varoin, vaikka taustalla ei ole lainsäädäntöä. Tällainen harkinnanvaraista tukea saava koulutus on yleisten säännösten mukaisesti arvonlisäverollista. Myös liiketaloudellisin perustein järjestetty koulutus on arvonlisäverollista.

1.3 KHO:n päätöksen KHO:2013:140 merkitys

Työvoimakoulutusten myynti on arvonlisäverollista palvelujen myyntiä. Työvoimakoulutuksia ei järjestetä minkään lain velvoittamana eikä niitä avusteta lain nojalla valtion varoin siten kuin arvonlisäverolain 40 §:ssä tarkoitetaan. Työvoimakoulutuksia tarjotaan liiketaloudellisin perustein ja kilpailutilanteessa.

Asiassa ei ole merkitystä sillä, onko koulutuksen myyjänä aikuisammattioppilaitos, yliopisto, ammattikorkeakoulu tai muu taho.

2 Voimaantulo

Ohje tulee voimaan 1.1.2014. Työvoimakoulutusten arvonlisäverollisuus koskee myös ennen 1.1.2014 tehtyjä koulutuspalvelusopimuksia siltä osin kun koulutuksia suoritetaan 1.1.2014 tai sen jälkeen.

Päivi Taipalus
johtava veroasiantuntija

Jarmo Taskinen
veroasiantuntija