Veronsaajien oikeudenvalvonta Verohallinnossa

Ohje liittyy kokonaisuuteen: Verotuksen muuttaminen ja muutoksenhaku

---

Verohallinnon tehtävänä on verotuksen toimittaminen, verovalvonta, verojen kanto, perintä ja tilitys sekä veronsaajien oikeudenvalvonta. Nämä tehtävät Verohallinto suorittaa tasapuolisesti ottaen huomioon sekä verovelvollisen että veronsaajan edun. Veronsaajia ovat valtio, kunta, seurakunta ja Kansaneläkelaitos. Veronsaajien oikeudenvalvontatehtävää hoitaa Verohallintoon kuuluva, mutta oikeudenvalvontatehtävässään itsenäistä ratkaisuvaltaa käyttävä Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö.

Tässä ohjeessa käsitellään oikeudenvalvontatehtävään liittyvää yhteistyötä ja menettelytapoja Verohallinnon, verotuksen oikaisulautakunnan ja Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön välillä. Tässä ohjeessa ei käsitellä yksityiskohtaisesti veronsaajien oikeudenvalvontatehtävän sisältöä. Hallituksen esityksessä HE 148/2007 on selvitetty veronsaajien oikeudenvalvonnan tavoitteet ja sisältö.

Verovalitusmenettelyä koskevassa Verohallinnon ohjeessa selvitetään verovalitusten käsittelyyn liittyviä menettelyjä Verosaajien oikeudenvalvontayksikön, Verohallinnon sekä hallintotuomioistuimien välillä. Ohjeessa käsitellään myös suullisten käsittelyjen menettelyjä hallintotuomioistuimissa. Lisäksi Verohallinnon ohjeessa Ennakkoratkaisuhakemuksen tekeminen ja siihen annettava päätös luvussa 14 käsitellään muutoksenhakua hakemusasioissa ja oikeudenvalvontayksikön nopeutettua muutoksenhakuilmoitusta.

1 Veronsaajien oikeudenvalvonnan toimijat sekä Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön tehtävät ja organisaatio

1.1 Oikeudenvalvonnan toimijat 

Veronsaajien oikeudenvalvontaa hoidetaan kolmella vaihtoehtoisella tavalla:

1. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön suorittama oikeudenvalvonta,
2. asianomaisen kunnan, seurakunnan tai Kansaneläkelaitoksen itsensä suorittama oikeudenvalvonta, sekä
3. Verohallinnosta annetun lain (VHL, 503/2010) 27 §:ssä tarkoitettujen tehtävään erikseen nimettyjen henkilöiden suorittama oikeudenvalvonta.

Pääsääntöinen toimija veronsaajien oikeudenvalvonnassa on Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö. Kohdissa 2 ja 3 mainitut oikeudenvalvonnan tavat on tarkoitettu poikkeuksellisiksi. Veronsaajat voivat lisäksi aina tehdä aloitteita oikeudenvalvontayksikölle tai muutoin ottaa siihen yhteyttä, jos ne katsovat, että on tarve ryhtyä oikeudenvalvontaan liittyviin toimiin verotuksessa. 

1.2 Oikeudenvalvontayksikkö ja sen oikeudenvalvontatehtävät 

Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköstä ja sen tehtävistä säädetään VHL 24–26 §:ssä sekä eri verolaeissa. Oikeudenvalvontayksikön tehtävänä on valvoa valtion, kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen oikeutta verotuksessa ja verotusta koskevassa muutoksenhaussa.

Oikeudenvalvontayksikkö käyttää veronsaajien puhevaltaa verotusta koskevassa asiassa asianosaisena muun muassa antamalla vastineita vero- ja maksuvelvollisten valituksiin sekä hakemalla muutosta verotus- ja lainkäyttöviranomaisten ratkaisuihin.  Oikeudenvalvontatehtävässään oikeudenvalvontayksikkö käyttää itsenäistä ratkaisuvaltaa. 

Oikeudenvalvontayksikkö käyttää puhevaltaa myös muissa sellaisissa asioissa, joissa on kysymys veron määräämisestä tai veron määrästä ja jotka käsitellään hallintolain tai oikeudenkäynnistä hallintoasioissa annetun lain mukaisessa järjestyksessä. Tällaisia ovat muun ohella ylimääräinen muutoksenhaku (HOL 13 luku) ja hallintoriita-asiat (HOL 4 luku). Oikeudenvalvontayksikkö voi siten hakea esimerkiksi lainvoimaisen verotus- tai lainkäyttöpäätöksen purkamista (HOL 117 ja 118 §), ja vastaavasti se toimii oikeudenkäynnin toisena osapuolena, jos verovelvollinen hakee päätöksen purkamista. 

Oikeudenvalvontayksikkö on oikeudenkäynnin toinen osapuoli hallintotuomioistuimessa myös sivullisen tiedonantovelvollisuutta koskevissa asioissa, vaikka se ei voi tehdä oikaisuvaatimusta Verohallinnon päätöksestä, joka koskee sivullisen velvollisuutta antaa tietoja. Sen sijaan oikeudenvalvontayksikkö voi hakea muutosta tiedonantovelvollisen tekemän oikeusvaatimuksen tai valituksen johdosta annettuun oikaisulautakunnan tai hallinto-oikeuden päätökseen, jos Verohallinnon päätöstä on muutettu tai se on kumottu. Oikeudenvalvontayksikkö antaa asiassa myös vastineen, jos muutoksenhakijana hallintotuomioistuimessa on tiedonantovelvollinen (VML 65a.7 § ja 66.2 § sekä OVML 62.2 § ja 64 §).

Oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuoikeus on vastaavalla tavalla rajoitettu myös tulotietojärjestelmän ilmoittamisvelvollisuuden laiminlyönnistä määrättävän myöhästymismaksun muutoksenhaun osalta. Yksikkö ei voi tehdä oikaisuvaatimusta Verohallinnon myöhästymismaksua koskevasta päätöksestä, mutta voi hakea muutosta suorituksen maksajan tekemän oikaisuvaatimuksen tai valituksen johdosta annettuun sellaiseen päätökseen, jolla Verohallinnon päätöstä on muutettu tai kumottu (TTJL 22.4 §). Jos suorituksen maksaja valittaa hallintotuomioistuimeen, oikeudenvalvontayksikkö toimii tässäkin oikeudenkäynnin toisena osapuolena.

Oikeudenvalvontayksikkö ei ole oikeudenkäynnin osapuoli valtion maksuperustelain 11 b §:ssä ja eräiden ennakkoratkaisujen maksuperusteista annetun lain 8 §:ssä tarkoitetuissa muutoksenhakuasioissa (esimerkiksi ennakkoratkaisusta peritty maksu), verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta annetun lain soveltamisalaan kuuluvia päätöksiä koskevissa muutoksenhakuasioissa ja kuitintarjoamisvelvollisuudesta käteiskaupassa annetun lain 6 §:ssä tarkoitettua laiminlyöntimaksua koskevissa muutoksenhakuasioissa silloin, kun Verohallinto on määrännyt laiminlyöntimaksun (L kuitintarjoamisvelvollisuudesta 7 §). Näissä asioissa hallintotuomioistuimet pyytävät vastineen Verohallinnolta.

Oikeudenvalvontayksikkö tai Verohallinto ei ole oikeudenkäynnin osapuoli HOL 84 §:ssä tarkoitetuissa hallinnollisen taloudellisen seuraamuksen alentamista koskevissa asioissa tai oikeudenkäynnin viivästymisen hyvittämisestä annetussa laissa (hyvityslaki) tarkoitetuissa asioissa. Näissä asioissa oikeudenvalvontayksikkö voi kuitenkin esimerkiksi antamassaan vastineessaan selvittää oikeudenkäynnin viivästymiseen liittyviä seikkoja. Hallintotuomioistuin voi myös pyytää Verohallinnon lausunnon asiassa.

Oikeudenvalvontayksikkö ei ole asianosaisen asemassa niin sanotussa MAP-menettelyssä (Mutual Agreement Procedure, keskinäinen sopimusmenettely) ja sen yhteydessä niin sanotussa arbitraatiomenettelyssä (ks. laki kansainvälisten veroriitojen ratkaisumenettelystä, 530/2019 ja tätä koskeva Verohallinnon ohje Kansainvälisten veroriitojen ratkaisumenettely sekä yleissopimus kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta etuyhteydessä keskenään olevien yritysten tulonoikaisun yhteydessä, 90/436/ETY).

1.3 Oikeudenvalvontayksikön muut tehtävät 

Verohallinnon työjärjestyksessä määrätään, että oikeudenvalvontayksikkö luovuttaa tiedot veronsaajien itsensä suorittamaa oikeudenvalvontaa varten. Käytännössä tämä koskee tilannetta, jossa esimerkiksi kunta pyytää verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta annetun lain 14 a §:n nojalla tietoja sen itsensä suorittamaa muutoksenhakuharkintaa varten. Oikeudenvalvontayksikkö ratkaisee nämä kunnallis- tai kiinteistöverotusta koskevat yksittäiset tietoluovutuspyynnöt. Jos tällaisia tietopyyntöjä tulee Verohallinnon muihin yksiköihin, ne siirretään oikeudenvalvontayksikön käsiteltäväksi. Mainitun lain 14.2 §:ssä tarkoitettuja kiinteistöjä koskevia rekisteritietojen luovutuksia oikeudenvalvontayksikkö ei käsittele.

1.4 Oikeudenvalvontayksikön organisaatio

Oikeudenvalvontayksikössä on johtaja, johtavia veronsaajien oikeudenvalvojia sekä veronsaajien oikeudenvalvojia (jäljempänä myös oikeudenvalvoja). Oikeudenvalvontayksikön henkilöstö on sijoittunut Verohallinnon eri toimipisteisiin. Oikeudenvalvontayksikössä on neljä toimintaryhmää: henkilö- ja yritysverotusryhmä, varainverotusryhmä, yhteisöverotusryhmä sekä kulutusverotusryhmä. Oikeudenvalvontayksikön toimialue käsittää koko maan, josta seuraa, että myös kaikkien oikeudenvalvojien toimialueena on koko maa.

2 Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön kuuleminen

2.1 Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen Verohallinnon ohjeita laadittaessa 

Oikeudenvalvontayksikkö voi antaa Verohallinnolle sen pyynnöstä lausuntoja aineellista ja menettelyllistä verotusta koskeviin ohjeluonnoksiin. Ohjeluonnoksen laatija harkitsee, pyytääkö se lausuntoa myös oikeudenvalvontayksiköltä. Oikeudenvalvontayksikön antamissa lausunnoissa on kysymys ohjeiden valmisteluun liittyvästä menettelystä vastaavalla tavalla kuin lausuntoja pyydetään eri veronmaksajia edustavilta sidosryhmiltä tai Verohallinnon ulkopuolisilta verotuksen asiantuntijoilta. Oikeudenvalvontayksiköltä lausunto pyydetään siten yleensä samassa yhteydessä kuin mainituilta ulkopuolisilta tahoiltakin. Jos ohjeluonnos koskee oikeudenvalvontayksikköä tai liittyy suoraan sen toimintaan, lausunto voidaan pyytää jo aikaisemmassa vaiheessa.

Jos oikeudenvalvontayksikkö katsoo lausunnossaan, että ohjeeseen sisältyvä yksilöity kannanotto vastaa sen käsitystä asiassa, oikeudenvalvontayksikkö ei hae muutosta ohjeen mukaisesti annetusta ennakkoratkaisusta tai toimitetusta verotuksesta. Tästä voidaan poiketa, jos muuttunut lainsäädäntö, verotus- tai tuomioistuinkäytännön epäyhtenäisyys tai muu erityinen syy antaa siihen aihetta.

Oikeudenvalvontayksikön verotusta koskeviin ohjeluonnoksiin antamat kirjalliset lausunnot ovat julkisia siten kuin viranomaisen asiakirjojen julkisuudesta säädetään. Oikeudenvalvontayksikkö ilmoittaa vuosittain laadittavassa toimintakertomuksessa antamansa lausunnot.

2.2 Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen Verohallinnon lausuntoja laadittaessa 

Eri ministeriöt ja valtion keskushallinnon eri toimijat pyytävät Verohallinnolta esimerkiksi lainsäädännön valmisteluun tai ohjeluonnoksiin liittyviä lausuntoja. Lausuntojen valmistelu on keskitetty pääsääntöisesti Esikunta- ja oikeusyksikköön. Esikunta- ja oikeusyksikkö voi pyytää myös oikeudenvalvontayksiköltä lausunnon samassa yhteydessä, kun Esikunta- ja oikeusyksikkö pyytää muidenkin Verohallinnon yksiköiden lausunnon.

Oikeudenvalvontayksikön antama kirjallinen lausunto on julkinen. Oikeudenvalvontayksikkö ilmoittaa vuosittain laadittavassa toimintakertomuksessa antamansa lausunnot.

2.3 Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen ennen asian ratkaisemista 

Kuulemista koskeva sääntely ja sen tarkoitus

VHL 25 §:ssä säädetään oikeudenvalvontayksikön kuulemisesta ennen asian ratkaisemista. Säännöksen mukaan verotusta tai ennakkoratkaisua taikka oikaisuvaatimusta käsittelevä Verohallinnon yksikkö, keskusverolautakunta tai verotuksen oikaisulautakunta voi ennen asian ratkaisemista varata yksikölle tilaisuuden tulla kuulluksi. Säännös soveltuu kaikkiin verolajeihin.

Mainittu säännös on luonteeltaan muuta sääntelyä täydentävä. Oikeudenvalvontayksikön kuulemisesta ja päätöksen tiedoksi antamisesta sille säädetään muun muassa VML 26 d §:ssä ja OVML 57 §:ssä. Näiden säännösten mukaan oikeudenvalvontayksikköä kuullaan ja päätös annetaan sille tiedoksi siten, että oikeudenvalvontayksikölle varataan tilaisuus tutustua verotusasiakirjoihin, jos muualla verolainsäädännössä ei toisin säädetä.

Kuulemisella ennen asian ratkaisemista tarkoitetaan VHL 25 §:ssä kuulemista yksittäisessä käsiteltävänä olevassa asiassa. Kuuleminen mahdollistaa sen, että oikeudenvalvontayksikön näkökannat tulevat verotusta koskevan päätöksen tekijän tai lautakunnan sekä verovelvollisen tietoon ennakollisesti ja virallisessa muodossa. Tämä mahdollistaa asian monipuolisemman harkinnan ja lisää verotuspäätöksen laatua sekä veroprosessin ennustettavuutta. Sen jälkeen, kun oikeudenvalvontayksikkö on antanut asiassa lausunnon tai vastineen, päätöksen tekijä tai lautakunta tekee asiassa itsenäisen ratkaisun ottaen huomioon kaikki asiassa esille tulleet näkökohdat. Kuuleminen voi toimia myös impulssina oikeudenvalvontayksikölle asiasta, josta ehkä on syytä hakea muutosta.

VHL 25 §:n säännös on kuulemiseen oikeuttava, ei velvoittava. Säännös mahdollistaa joustavan ja asian laadun ja laajuuden mukaan määräytyvän oikeudenvalvontayksikön kuulemismenettelyn. Verohallinto, keskusverolautakunta tai verotuksen oikaisulautakunta harkitsee kuulemisen tarpeellisuuden ja se ottaa harkinnassaan huomioon myös oikeudenvalvonnan tarkoitusta ja sisältöä koskevat säännökset, kuten VHL 24.2 §:n. Kirjallinen kuuleminen ennen verotus- tai oikaisupäätöksen tekoa voi olla perusteltua esimerkiksi tilanteissa, joissa esillä olevassa oikeudellisesti hyvin tulkinnanvaraisessa tapauksessa asia tultaisiin ilmeisesti ratkaisemaan verovelvollisen eduksi.

Kuulemista koskevasta menettelystä

VHL 25 §:n säännös määrittää myös oikeudenvalvontayksikön asemaa verotusta koskevan oikeudenkäynnin toisena osapuolena. Kuuleminen on mahdollista kaikissa verotuksen vaiheissa alkaen vero- tai maksuvelvolliseksi rekisteröinnistä ja päätyen niihin verotukseksi katsottaviin päätöksiin, jotka tehdään, kun vero kannetaan tai peritään. Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen voi siten liittyä ennakollisiin menettelyihin, verotuksen toimittamiseen, verotarkastukseen tai muuhun verovalvontaan, muutosverotukseen, ennakkoratkaisujen antamiseen tai ensiasteen muutoksenhakuun oikaisuvaatimusmenettelyssä. Kuulemisesta valitusvaiheessa säädetään muun muassa VML 69 §:ssä, OVML 66 §:ssä ja HOL 44 §:ssä.

Koska tulkinnanvaraisen asian ratkaiseminen kuuluu Verohallinnon johtavan veroasiantuntijan tai muun asiantuntijan päätettäväksi, kuulemisesta päättää aina asiantuntijatehtävässä toimiva virkamies. Vastaavasti myös oikaisulautakunta voi kuulla oikeudenvalvontayksikköä.

Oikeudenvalvontayksikölle on varattava kohtuullinen määräaika lausunnon tai vastineen antamiselle. Määräaika voi vaihdella asiatyypin mukaan ja se on myös suhteutettava verotuksen aikatauluihin.

Jos oikeudenvalvontayksikköä on kuultu ennen asian ratkaisemista, oikeudenvalvontayksikölle on aina annettava tiedoksi asiassa tehty verotusratkaisu tai oikaisuvaatimukseen annettu päätös. 

Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen ensiasteen verotuksessa ja muussa ratkaisutoiminnassa

Käytännössä oikeudenvalvontayksikön kuuleminen verotuksen toimittamisen tai muun ensiasteen ratkaisun tekemisen yhteydessä on poikkeuksellinen toimi. Kuuleminen toimitetaan vain erityisestä syystä.

Oikeudenvalvontayksikköä on syytä kuulla vasta siinä vaiheessa, kun asiaan liittyvät tosiseikat on riittävästi selvitetty. Vasta tällöin oikeudenvalvontayksikkö voi ottaa kantaa yksilöityyn oikeuskysymykseen. Esimerkiksi verotarkastuksen yhteydessä kuuleminen voi tapahtua vasta sitten, kun kaikki olennaiset tosiseikat ovat verotarkastuksen suorittajan tiedossa.   

Suositeltava menettely kuulemisen toteuttamiseksi on se, että asiaa hoitava Verohallinnon asiantuntijavirkamies tai verotarkastaja ottaa yhteyttä oikeudenvalvontayksikön asiantuntijajohtoon tai oikeudenvalvojaan ja sopii kuulemista koskevasta menettelystä.  

Kun Verohallinto kuulee oikeudenvalvontayksikköä VHL 25 §:n nojalla kirjallisesti, oikeudenvalvontayksikkö antaa asiassa kirjallisen lausunnon. Tästä lausunnosta on yleensä aina tarpeen varata vero- tai maksuvelvolliselle tilaisuus esittää oma näkemyksensä (ks. HL 34 §).

Periaatteessa on mahdollista, että oikeudenvalvontayksikkö ei anna asiassa lausuntoa. Näin voidaan menetellä silloin, jos asiaa ei ole oikeudenvalvontayksikön käsityksen mukaan vielä riittävästi selvitetty tai jos asia ei ole oikeudenvalvontayksikön käsityksen mukaan oikeudellisesti tulkinnanvarainen, eikä veronsaajien oikeudenvalvonta muutoinkaan edellytä lausunnon antamista.

Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen oikaisuvaatimusmenettelyssä

Oikeudenvalvontayksikköä ei lähtökohtaisesti kuulla ennen asian ratkaisemista myöskään silloin, kun Verohallinto tai oikaisulautakunta käsittelee vero- tai maksuvelvollisen tekemää oikaisuvaatimusta. Kuuleminen on näissäkin tilanteissa poikkeuksellista ja Verohallinto tai oikaisulautakunta harkitsee, onko asiassa syytä kuulla oikeudenvalvontayksikköä. Kuulemisesta päättää oikaisuvaatimusta käsittelevä asiantuntijavirkamies, lautakunnan puheenjohtaja tai lautakunta.

Jos kysymyksessä on verovelvollisen tekemä oikaisuvaatimus ja seuraavassa muutoksenhakuvaiheessa kysymykseen saattaisi tulla ennakkopäätösvalitus (VML 71 a §; OVML 68 §), oikeudenvalvontayksikköä tulisi aina kuulla ennen asian ratkaisemista oikaisulautakunnassa. Ennakkopäätösvalitusta koskevan menettelyn kannalta on yleensä välttämätöntä, että myöhemmän oikeudenkäynnin osapuolten kuuleminen on toteutettu kattavasti jo oikaisuvaatimusvaiheessa.

Jos oikeudenvalvontayksikköä kuullaan oikaisuvaatimuksen käsittelyn yhteydessä, oikeudenvalvontayksikkö antaa asiassa vastineen. Oikeudenvalvontayksikön vastine annetaan aina tiedoksi vero- tai maksuvelvolliselle. Asiaa käsittelevä virkamies tai lautakunta harkitsee, onko vero- tai maksuvelvollisen mahdollisesti antaman vastaselityksen johdosta tarpeen vielä kuulla oikeudenvalvontayksikköä.

Jos oikaisuvaatimuksen tekijänä on oikeudenvalvontayksikkö, vero- tai maksuvelvollista kuullaan aina vaatimuksen johdosta. Tällöin oikeudenvalvontayksikölle varataan aina tilaisuus antaa vastaselitys vero- tai maksuvelvollisen mahdollisen vastineen johdosta.

Oikeudenvalvontayksikön suullinen kuuleminen

VHL 25 §:n säännös soveltuu ennen muuta kirjalliseen kuulemismenettelyyn, mutta asiallisesti se mahdollistaa ja koskee myös vapaamuotoisempaa suullista kuulemista. Ennen asian ratkaisemista Verohallinto voi kuulla oikeudenvalvontayksikköä myös suullisesti. Oikeudenvalvontayksikön suullinen kuuleminen soveltuu esimerkiksi Verohallinnon ennakollisten keskustelujen ja ohjausten menettelyihin. Oikaisulautakunta voi kuitenkin kuulla oikeudenvalvontayksikköä vain kirjallisesti, ellei kysymys ole suullisesta kuulemisesta lautakunnan kokouksessa (HL 37 §). Suullinen kuuleminen sisältää käytännössä samalla myös asian tiedoksi antamisen.

Verohallinnon asiaa käsittelevä asiantuntijavirkamies harkitsee kuulemisen tarpeellisuuden. Suullinen menettely on vapaamuotoinen ja menettelytavat riippuvat asian laadusta ja laajuudesta.

Suullisessa kuulemisessa oikeudenvalvontayksikön oikeudenvalvoja tutustuu asiaan, voi tehdä sitä koskevia kysymyksiä ja ilmaista oikeudenvalvontayksikön kannan siitä, onko jokin kysymys mahdollisesti tulkinnanvarainen, ja esimerkiksi siitä, tulisiko oikeudenvalvontayksikköä kuulla kirjallisesti. Jos oikeudenvalvontayksikön kannanotto päätelmiltään, perusteiltaan tai määrältään poikkeaa olennaisesti verovelvollisen tai Verohallinnon kannasta asiassa, oikeudenvalvontayksikön kannanoton sisältö merkitään lyhyesti asiakirjoihin, kuten sähköiseen muistioon. Merkintä osoittaa samalla, että tällainen kuuleminen on tapahtunut ja että asia on annettu oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi.

3 Verotusta koskevien päätösten tiedoksianto Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle

3.1 Yleistä päätösten tiedoksi antamisesta 

Päätösten tiedoksi antamisesta oikeudenvalvontayksikölle säädetään muun muassa VML 26 d §:ssä ja OVML 57 §:ssä. Säännöksen mukaan tiedoksianto tapahtuu siten, että oikeudenvalvontayksikölle varataan tilaisuus tutustua verotusasiakirjoihin.

Tiedoksiantomenettely toteutetaan siten, että oikeudenvalvontayksikölle varataan tilaisuus tutustua sen VHL 24.2 §:ssä säädetyn tehtäväkuvan kannalta keskeisiin asiakirjoihin. Jäljempänä kohdassa 3.2 luetellaan ne tilanteet, jossa Verohallinto aina antaa tekemänsä tai verotuksen oikaisulautakunnan tekemät päätökset tiedoksi oikeudenvalvontayksikölle. Jäljempänä kohdassa 3.3 luetellaan puolestaan ne tilanteet, joissa Verohallinto antaa erityisen harkintansa perusteella tekemänsä tai verotuksen oikaisulautakunnan tekemät päätökset oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi

Muita kuin jäljempänä lueteltuja päätöksiä Verohallinto ei pääsääntöisesti anna tiedoksi oikeudenvalvontayksikölle. Verohallinto voi kuitenkin aina niin harkitessaan antaa minkä tahansa itse tekemänsä tai verotuksen oikaisulautakunnan tekemän päätöksen erikseen tiedoksi oikeudenvalvontayksikölle.

Oikeudenvalvontayksikkö voi myös itse tutustua kaikkiin verotusasiakirjoihin ja verotuksen tietojärjestelmissä oleviin tietoihin sekä pyytää Verohallintoa toimittamaan oikeudenvalvontayksikön määrittelemät tiedot ja asiakirjat. Oikeudenvalvontayksikkö voi myös tehdä esimerkiksi muutoksenhakuharkintaa varten poimintoja tietojärjestelmästä valituin kriteerein.  

3.2 Oikeudenvalvontayksikön pyynnöstä tehtävä muutoksenhakukelpoinen päätös 

Oma-aloitteisessa verotuksessa verotuspäätös tehdään pääsääntöisesti vain, jos veroa tai seuraamusmaksua määrätään tai päätöstä oikaistaan (OVML 52 §). Varainsiirtoverotuksessa päätös tehdään myös tilanteessa, jossa verovelvollinen hakee jo maksamaansa veroa palautettavaksi (esimerkiksi VSVL 40 §). Tämän vuoksi on nimenomaisesti säädetty, että oma-aloitteisissa veroissa Verohallinnon on oikeudenvalvontayksikön pyynnöstä tehtävä muutoksenhakukelpoinen päätös, jos yksikkö katsoo, että veroa tai seuraamusta olisi määrättävä (OVML 54 ja VSVL 38 §). Samaa periaatetta sovelletaan vakiintuneesti myös maksuunpantavien verojen oikaisutilanteissa, vaikka verotusmenettelystä annetussa laissa ei ole tätä koskevaa nimenomaista säännöstä. Yleensä asiassa on kysymys siitä, että Verohallinto on suorittanut verotarkastuksen ja katsoo, että asiassa ei joltain osin ole perusteita määrätä veroa tai verotusta ei muuteta verovelvollisen vahingoksi.

Oikeudenvalvontayksikkö on päätöksen pyytämisestä yhteydessä Verohallinnon asiantuntijaan tai verotarkastajaan ja esittää päätöspyynnön hänelle sähköpostitse. Verohallinto tarvittaessa selvittää asiaa ja kuulee myös verovelvollista.  Verohallinto tekee veron määräämättä jättämistä koskevan päätöksen (ns. nollapäätös), johon oikeudenvalvontavalvontayksikkö voi hakea muutosta.

3.3 Päätökset, jotka annetaan oikeudenvalvontayksikölle aina tiedoksi 

Oikeudellisesti tulkinnanvaraiset asiat (VHL 24.2 §:n 1 kohta)

Verohallinto antaa oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi tekemänsä tai verotuksen oikaisulautakunnan tekemät päätökset silloin, kun kysymyksessä on oikeudellisesti tulkinnanvarainen asia. Edellytyksenä on myös, että asia on ratkaistu veronsaajan vahingoksi. Tämä koskee kaikkia muutoksenhakukelpoisia ratkaisuja, kuten ennakkoratkaisuja, verotuspäätöksiä, muutosverotuspäätöksiä ja oikaisuvaatimukseen annettuja päätöksiä.

Edellä todettu perustuu siihen, että oikeudenvalvontayksikkö hakee muutosta pääsäännön mukaan silloin, kun muutoksenhaku on lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai verotus- tai oikeuskäytännön yhtenäisyyden vuoksi tarpeen (VHL 24.2 §:n 1 kohta). Tiedoksi annettavassa tapauksessa tulee siten olla esillä merkittävä laintulkintaa koskeva oikeuskysymys, johon myöhemmin mahdollisesti annettavalla tuomioistuimen ratkaisulla on merkitystä käsiteltävänä olevaa yksittäistä tapausta laajemmin. Näytön arviointiin (tosiseikkojen oikeellisuus, selvityksen riittävyys) liittyviin kysymyksiin oikeudenvalvontayksikkö ei pääsäännön mukaan hae muutosta.

Oikeudellisesti tulkinnanvaraista asiaa ei voida yksiselitteisesti määritellä. Asiaa voidaan pitää oikeudellisesti tulkinnanvaraisena esimerkiksi, jos sen käsittelyn yhteydessä

• tulkitaan uutta lainsäädäntöä;
• tulkitaan verotus-, oikaisu- tai muutoksenhakumenettelyä koskevia säännöksiä;
• todetaan, että lainsäädäntö on joltain osin puutteellinen tai aukollinen;
• todetaan, että Verohallinnon ratkaisutoiminnassa tai hallintotuomioistuimien oikeuskäytännössä on epäyhtenäisyyttä;
• todetaan, että oikeuskirjallisuudessa on esitetty erilaisia kannanottoja;
• havaitaan uusi taloudellinen tai muu ilmiö, josta ei ole lainsäädäntöä, oikeus- tai verotuskäytäntöä ja jolla on merkitystä verotuksessa;
• havaitaan muutoin sääntelyn mahdollistavan useita eri ratkaisuvaihtoehtoja; tai
• asia on tulkinnallisesti epäselvänä ratkaistu veronsaajan vahingoksi (in dubio contra fiscum).

Päätökset, joissa on kysymys yllä mainitulla tavalla oikeudellisesti tulkinnanvaraisesta asiasta, annetaan tiedoksi riippumatta tapauksen fiskaalisesta merkityksestä. Usein näissä tapauksissa on kuitenkin kysymys samalla myös merkittävästä taloudellisesta intressistä joko siinä yksittäisessä asiassa tai yleisesti tilanteessa, jossa asia koskee laajempaa verovelvollisjoukkoa.   

Jos oikeudenvalvontayksikköä on kuultu VHL 25 §:ssä säädetyllä tavalla ennen verotusta koskevan asian ratkaisemista, oikeudenvalvontayksikölle annetaan aina tiedoksi asiassa tehty verotusratkaisu.

Koska tulkinnanvaraisen asian ratkaiseminen kuuluu Verohallinnon johtavan veroasiantuntijan tai muun asiantuntijan päätettäväksi, tiedoksiannon tekee aina asiantuntijatehtävässä toimiva virkamies.

Verohallinto antaa päätöksen tiedoksi Verohallinnon tietojärjestelmän kautta. Tiedoksianto voi tapahtua myös muulla tavoin, kuten esimerkiksi sähköpostitse. Oikeudenvalvontayksikkö antaa lähettäjälle aina palautteen siitä, mihin toimiin asian johdosta on ryhdytty.

3.4 Tiedoksianto muissa tapauksissa 

Verohallinto voi antaa myös erityisen harkinnan perusteella oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi tekemänsä tai verotuksen oikaisulautakunnan tekemät päätökset taloudellisesti poikkeuksellisen merkittävissä asioissa (VHL 24.2 §:n 2 kohta) tai jos veronsaajien oikeudenvalvonta muutoin sitä edellyttää (VHL 24.2 §:n 3 kohta). Tiedoksiannosta päättää näissäkin tilanteissa yksikön asiantuntijatehtävissä työskentelevä virkamies.

Taloudellisesti poikkeuksellisen merkittävää asiaa ei voida yksiselitteisesti määritellä. Tiedoksi annettavan tapauksen verointressi täytyy olla kuitenkin erityisen merkittävä ja sen tulee olla ratkaistu veronsaajan vahingoksi. Tässä tarkoitetuissa tilanteissa on kysymys siitä, että veronsaajan kannalta taloudellisesti hyvin merkittävää asiaa koskeva ratkaisu arvioidaan vielä kertaalleen veronsaajan näkökulmasta.

Muissa asioissa Verohallinto voi antaa tiedoksi esimerkiksi tapauksen, jossa saman verovelvollisen eri verovuosien verotus on toimitettu epäjohdonmukaisesti, tai eri verovelvollisten verotus on samanlaisessa asiassa toimitettu epäyhtenäisesti. Tapaukset annetaan kuitenkin vain, jos Verohallinto ei voi itse oikaista verotusta. Verohallinto voi antaa tiedoksi myös verovelvolliselle annetun ohjauksen.

Verohallinto voi antaa oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi myös hallinto-oikeuden päätöksen, joka sen käsityksen mukaan on tulkinnanvarainen tai poikkeaa esimerkiksi Verohallinnon ohjeistuksen mukaisesta verotuskäytännöstä.

Oikeudenvalvontayksikkö voi myös pyytää, että Verohallinto antaa oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi tiettyä verovelvollista tai asiaa koskevan ratkaisunsa.

4 Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön avustaminen

Oikeudenvalvontayksikkö saattaa tarvita tehtäväänsä, kuten muutoksenhakuharkintaansa varten verovelvolliselta sellaisia tietoja, jotka eivät ilmene veroilmoituksesta tai muista Verohallinnon käytettävissä olevista asiakirjoista. Verohallinto hankkii verovelvolliselta oikeudenvalvontayksikön pyynnöstä nämä tiedot (sovellettava säännös VML 11 §; OVML 21 §). 

Oikeudenvalvontayksikkö voi pyytää Verohallintoa suorittamaan esimerkiksi osittaisen verotarkastuksen sellaisen seikan selvittämiseksi, jolla on merkitystä muutoksenhakuharkinnassa tai jo vireillä olevassa muutoksenhakuprosessissa (VML 14 § ja OVML 24 §).

Verotarkastuksesta johtuvissa muutoksenhakuprosesseissa oikeudenvalvontayksikkö voi pyytää asianomaiselta verotarkastajalta lisäselvitystä verovelvollisen esittämien väitteiden johdosta. Näissä tilanteissa ja muutoinkin Verohallinto antaa oikeudenvalvontayksikön pyynnöstä kirjallisen lausunnon tai muuta selvitystä.

5 Muu yhteistyö

5.1 Oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuharkinta ja siitä tiedottaminen 

Oikeudenvalvontayksikkö ei muutoksenhakuajan kuluessa ota kantaa siihen, käyttääkö oikeudenvalvontayksikkö muutoksenhakuoikeuttaan. Muutoksenhakuharkinta on avoinna muutoksenhakuajan päättymiseen saakka. Oikeudenvalvoja voi kuitenkin keskustella esimerkiksi Verohallinnon asiantuntijavirkamiehen kanssa muutoksenhakuharkintaan liittyvistä seikoista.

Jos verovelvollinen tiedustelee Verohallinnosta, onko oikeudenvalvontayksikkö hakenut verovalituksella muutosta verotusta koskevaan päätökseen hallintotuomioistuimelta, hänet ohjataan kysymään asiaa muutoksenhakuajan jälkeen joko hallinto-oikeuden tai korkeimman hallinto-oikeuden kirjaamosta riippuen siitä, missä prosessin vaiheessa tapaus on. Jos kysymys on muutoksenhausta oikaisuvaatimusmenettelyssä, tieto muutoksenhausta löytyy vastaavasti Verohallinnon tietojärjestelmistä.  Myös oikeudenvalvontayksikkö ohjaa sille tulevissa tiedusteluissa verovelvollista kysymään asiaa hallintotuomioistuimesta tai Verohallinnosta.

5.2 Nopeutettu muutoksenhakuilmoitus 

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valitusaika Verohallinnon antamasta ennakkoratkaisusta on 30 päivää päätöksen tekemisestä (VML 85a.1 ja OVML 65.2–3 §) ja keskusverolautakunnan antamasta ratkaisusta 30 päivää päätöksen tiedoksisaannista (VHL 17.1 §). Ennakkoratkaisua koskevassa asiassa oikeudenvalvontayksikkö voi kuitenkin muutoksenhakuajan kuluessa erityisestä syystä sitovasti ilmoittaa, että se ei käytä muutoksenhakuoikeuttaan (VHL 26 §). Tällä nopeutettua muutoksenhakuilmoitusta koskevalla sääntelyllä pyritään edistämään ennakkoratkaisumenettelyn nopeutta. Ilmoitus koskee vain oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuoikeutta, eikä ilmoituksella siten ole vaikutusta kunnan oikeuteen hakea muutosta ennakkoratkaisuun. Menettely on tarkoitettu poikkeukselliseksi, koska muutoksenhakuaika ennakkoratkaisua koskevissa asioissa on muutoinkin lyhyt.

Lain tarkoittamana erityisenä syynä voidaan pitää sitä, että kysymys on hakijan perustelemasta ja objektiivisesti havaittavissa olevasta kiireestä ennakkoratkaisussa tarkoitetun oikeustoimen tekemiselle. Samalla edellytetään, että oikeudellinen epävarmuus aiheuttaisi tästä syystä huomattavia ongelmia. Hakijan tulee aina perustella pyyntönsä nopeutetusta muutoksenhakuilmoituksesta. Ennakkoratkaisua käsittelevä Verohallinnon virkamies lähettää ilmoituspyynnön ja myöhemmin annetun ennakkoratkaisun tiedoksi oikeudenvalvontayksikölle.

Oikeudenvalvontayksikön ilmoitus ei ole hallintopäätös eikä ilmoitusta tai sen antamatta jättämistä perustella. Kun hakija on esittänyt hakemuksessaan tai sen käsittelyn aikana nopeutettua muutoksenhakuharkintaa koskevan pyynnön, oikeudenvalvontayksikkö antaa aina ilmoituksen. Ilmoituksen sisältönä voi olla joko 1) oikeudenvalvontayksikkö ei hae muutosta annettuun ennakkoratkaisuun, 2) oikeudenvalvontayksikkö harkitsee muutoksenhakuoikeuden käyttämistä koko yksikölle säädetyn muutoksenhakuajan tai 3) yksikkö ei anna ilmoitusta. Jos oikeudenvalvontayksikkö antaa ilmoituksen siitä, että se ei hae muutosta ennakkoratkaisuun, ennakkoratkaisu tulee lainvoimaiseksi jo ennen oikeudenvalvontayksikölle säädetyn muutoksenhakuajan päättymistä ja hakija voi ryhtyä suunnittelemaansa oikeustoimeen eikä hänen tarvitse odottaa oikeudenvalvontayksikön valitusajan kulumista. Oikeudenvalvontayksikkö lähettää ilmoituksen suoraan hakijalle tai hänen asiamiehelleen turvasähköpostilla tai postitse.

5.2 Oikeudenvalvontayksikön ja Verohallinnon yhteistyö rikos- ja veronkantoasioissa 

Sama verotusta koskeva asia saattaa olla vireillä sekä verotusta että rikosasiaa koskevassa oikeudenkäynnissä tai muutoksenhakuprosessissa. Näissä tilanteissa kysymys on yleensä verotarkastukseen perustuvasta asiasta. Kysymys voi olla esimerkiksi ohimyyntiä, niin sanottua kuittikauppaa tai perusteetonta veronpalautusta koskevasta asiasta.

Näissä tilanteissa asiaa käsittelevä oikeudenvalvoja tai asianvalvoja pyytää tarvittaessa toisesta yksiköstä tiedot asian käsittelyvaiheesta ja kertyneestä aineistosta (esimerkiksi esitutkintapöytäkirjat, muu oikeudenkäyntiaineisto, muutoksenhakukirjelmä), ja liittää nämä asiakirjat tarvittavilta osin toisen prosessin asiakirjoihin esimerkiksi todisteina. Oikeudenvalvoja voi myös osallistua asian käsittelyyn yleisessä tuomioistuimessa esimerkiksi asianvalvojan avustajana; samoin asianvalvoja voi osallistua hallintotuomioistuimen suulliseen käsittelyyn esimerkiksi oikeudenvalvojan avustajana. 

Veronkantolain (11/2018) 49 §:ssä säädetään erityisestä verosta vapauttamisesta. Verotusyksikkö pyytää oikeudenvalvontayksiköltä lausuntoa, kun se ratkaisee verosta vapauttamista koskevaa asiaa.

Oikeudenvalvontayksikkö voi myös ilmoittaa Verohallinnolle siitä, hakeeko oikeudenvalvontayksikkö muutosta verotukseen tilanteessa, jossa Verohallinto valvoo veronsaajan saatavia konkurssimenettelyssä tai muussa pakkotäytäntöönpanossa.

5.3 Yhteistyö verovalitusasian suullisessa käsittelyssä hallintotuomioistuimessa 

Suullista käsittelyä hoitamaan määrätty oikeudenvalvoja on oikeudenvalvontayksikön laillinen edustaja verovalitusasian suullisessa käsittelyssä hallintotuomioistuimessa. Oikeudenvalvojan lisäksi suulliseen käsittelyyn voi osallistua Verohallinnon virkamiehiä kuten esimerkiksi verotarkastaja, asianvalvoja tai veroasiantuntija. He voivat olla suullisessa käsittelyssä avustajan, todistajan tai asiantuntijan roolissa.

Suullisessa käsittelyssä avustajana toimivan Verohallinnon virkamiehen tehtäviin kuuluu tyypillisesti verovalitukseen liittyvien asiakirjojen käsittely, tietojen etsiminen niistä ja muut avustavat toimet. Avustaja voi myös täydentää oikeudenvalvontayksikön puhevallan käyttöä esittämällä suullisessa käsittelyssä täsmentäviä kysymyksiä tai vastata täydentävästi esitettyihin kysymyksiin.  

Verohallinnon virkamies voi toimia myös todistajana hallintotuomioistuimessa. Kysymys on silloin yleensä näyttökysymysten selvittämisestä hallintotuomioistuimelle. Kysymys voi olla jostakin yksittäisestä asiasta tai useammista tosiseikoista.

Verohallinnon virkamies voidaan kutsua hallintotuomioistuimen suulliseen käsittelyyn myös erityiskysymyksen asiantuntijana. Asiantuntijan kuuleminen tapahtuu samoin periaattein kuin todistajan kuuleminen.

5.4 Oikeudenvalvoja työryhmien jäsenenä ja kouluttajana 

Oikeudenvalvoja voi osallistua asiantuntijan roolissa jäsenenä sellaisen Verohallinnon asettaman työryhmän työskentelyyn, jossa valmistellaan verotusta koskevia yleisiä ohjeita tai kannanottoja aineellisiin kysymyksiin tai vero-oikeudellisiin tulkintatilanteisiin. Oikeudenvalvoja ei osallistu siihen päätöksentekomenettelyyn, jossa Verohallinnon yhtenäistämis- tai muu ohje vahvistetaan.  

Oikeudenvalvoja voi toimia Verohallinnon koulutus- tai muissa vastaavissa tilaisuuksissa asiantuntijan roolissa kouluttajana. Oikeudenvalvoja voi esimerkiksi esitellä muutoksenhakuprosessissa vireillä olevia tapauksia tai tuomioistuimissa jo ratkaistuja tapauksia. Koulutustilaisuudessa ja -aineistossa oikeudenvalvoja voi esittää oikeudenvalvontayksikön tai oman näkemyksensä esimerkiksi tulkinnallisten oikeuskysymysten ratkaisemisessa huomioon otettavista seikoista sekä ratkaisuvaihtoehdoista, mutta hän ei anna Verohallinnolle ohjausta tai neuvoja yksittäistapausten ratkaisemiseen. Koulutusaineistosta on tultava esille, että kysymyksessä on oikeudenvalvontayksikön virkamiehen laatima aineisto.

pääjohtaja Markku Heikura

johtaja Sulevi Rauhala