Ennakkoratkaisuhakemuksen tekeminen ja siihen annettava päätös

Verohallinto voi antaa verovelvollisen kirjallisesta hakemuksesta ennakkoratkaisun yksilöityyn verotusta koskevaan kysymykseen. Tässä ohjeessa käsitellään ennakkoratkaisuhakemuksen tekemistä ja käsittelyä Verohallinnossa.

Ohjeessa on huomioitu vuoden 2017 alusta voimaan tulleet lainsäädäntömuutokset. Ohjeesta on poistettu tappioiden poikkeuslupia koskevat osuudet, koska niistä on oma erillinen ohjeensa.

1 Johdanto

1.1 Yleistä hakemusasioista

Tässä ohjeessa käsitellään tuloveroa, arvonlisäveroa, ennakkoperintää, työnantajan sairausvakuutusmaksua, perintö- ja lahjaveroa, varainsiirtoveroa, arpajaisveroa, lähdeveroa, korkotulon lähdeveroa, kiinteistöveroa, apteekkiveroa, autoveroa ja valmisteveroa koskevan ennakkoratkaisuhakemuksen tekemistä. Ohjetta voidaan soveltuvin osin noudattaa myös muissa Verohallinnolle tehtävissä ennakkoratkaisuhakemuksissa, lukuun ottamatta tappioiden poikkeuslupahakemuksia. Tappioiden poikkeuslupiin liittyviä kysymyksiä käsitellään erillisessä Verohallinnon ohjeessa Vahvistettu tappio ja omistajanvaihdos.

Tässä ohjeessa ei käsitellä keskusverolautakunnan toimivaltaan kuuluviin ennakkoratkaisuihin liittyviä menettelyitä eikä vakuutusmaksuveroa koskevia ennakkoratkaisuja. Näistä on annettu erilliset ohjeet (Ennakkoratkaisun hakeminen keskusverolautakunnalta ja Vakuutusmaksuvero-ohje).

Ennakkoratkaisuhakemukseen annettava Verohallinnon päätös on maksullinen (katso tarkemmin jäljempänä kohta 11). Tietoa hakemusasioihin liittyvistä menettelyistä sekä sovellettavista säännöksistä on kerätty erilliseen taulukkoon (pdf). Taulukossa on huomioitu vuoden 2017 alusta voimaan tulleet lainsäädännön muutokset. Hakemusasioihin liittyviä kysymyksiä käsitellään tämän ohjeen lisäksi myös Verovalitusmenettelyä koskevassa ohjeessa sekä ohjeessa Hallintolaki ja verolainsäädäntö. Hakemusasioiden käsittelyssä sovelletaan lisäksi sisäpiiritietojen käsittelyohjetta sekä Esteellisyysasian käsittelemistä ja ratkaisemisesta annettua ohjetta.

1.2 Ennakkoratkaisuhakemus

Verohallinto voi antaa verovelvollisen kirjallisesta hakemuksesta ennakkoratkaisun yksilöityyn verotusta koskevaan kysymykseen. Verohallinnon ennakkoratkaisun antamisen tarkoituksena on mahdollistaa se, että verovelvollinen voi itselleen tärkeässä tai poikkeuksellisessa tilanteessa saada ennakolta tiedon siitä, miten Verohallinto tulee menettelemään kysytyn asian verotuksessa.

2 Ennakkoratkaisun hakemiseen oikeutettu taho

2.1 Yleistä hakijaa koskevista vaatimuksista

Ennakkoratkaisun hakijana voi lähtökohtaisesti olla vain se, jonka verotusta hakemuksessa esitettävä kysymys koskee. Verolajikohtaisia edellytyksiä ja poikkeuksia hakijaan liittyen käsitellään jäljempänä tässä ohjeessa. Ennakkoratkaisua on mahdollisuus hakea, vaikka hakija on jo aiemmin verotuksessaan menetellyt tietyllä tavalla.

Yhteisö tai yhtymä jota ei ole merkitty kaupparekisteriin, voi olla ennakkoratkaisun hakijana. Tällöin hakijaksi katsotaan perustettava yhtiö tai yhtymä. Jos yhteisöä tai yhtymää ei ole merkitty kaupparekisteriin, tulee ennakkoratkaisuhakemuksen liitteenä olla yhtiön perustamisasiakirjat.

2.2 Tulovero

Tuloverotuksen ennakkoratkaisua voi hakea verovelvollinen tai yhtymä (laki verotusmenettelystä (1558/1995) 85 §). Hakemuksessa on ilmoitettava yksilöitynä kysymys, josta ennakkoratkaisua haetaan, ja esitettävä asian ratkaisemiseksi tarvittava selvitys. Ennakkoratkaisuhakemus voi koskea esimerkiksi:

• elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968) soveltumista suunniteltuun yritysjärjestelyyn;
• tuloverolain (1535/1992) omaisuuden luovutusten verokohtelua; tai
• verotusmenettelystä annetun lain peiteltyä osingonjakoa koskevien säännösten soveltumista suunnitteilla olevaan järjestelyyn.

Ennakkoratkaisukysymyksen tulee koskea nimenomaan hakijan omaa verotusta ja ratkaisulla tulee olla välitön vaikutus hakijalle määrättävään veroon.

2.3 Arvonlisävero

Arvonlisäverotuksen ennakkoratkaisua voi hakea kysymyksestä, joka koskee arvonlisäverolain soveltamista hakijan tiettyyn liiketoimeen (arvonlisäverolaki (1501/1993) 190 §). Ennakkoratkaisuhakemus voi koskea esimerkiksi:

• suunnitteilla olevaa liiketoimea;
• yksittäisen myynnin verollisuutta;
• kansainväliseen kauppaan liittyviä tavaroiden ja palveluiden myyntimaata koskevia kysymyksiä; tai
• vähennysoikeutta koskevia kysymyksiä.

Ennakkoratkaisukysymyksen tulee koskea nimenomaan hakijan omaa verotusta. Esimerkiksi myyjänä toimiva taho voi kysyä myynnin verokäsittelystä ja ostaja voi kysyä vähennysoikeudesta. Lisäksi asian on oltava hakijalle tärkeä. Hakijan ei tarvitse olla verovelvollinen, vaan myös liiketoiminnan aloittamista suunnitteleva voi saada ennakkoratkaisun toiminnan arvonlisäverollisuudesta.

Tavaroiden maahantuonnin arvonlisäverotuksesta, katso vero.fi:stä ohje Maahantuonnon arvonlisäverotusmenttelystä 1.1.2018 alkaen (Dnro A190/200/2017,ohje julkaistaan syksyllä 2017).

2.4 Ennakkoperintä ja työnantajan sairausvakuutusmaksu

Ennakkoperinnän ennakkoratkaisua voi hakea, jos syntyy epäselvyyttä ennakonpidätyksen toimittamisesta (ennakkoperintälaki (1118/1996) 45 §). Ennakkoperinnän ennakkoratkaisua voi hakea suorituksen maksaja (esimerkiksi työnantaja) tai suorituksen saaja (esimerkiksi palkansaaja).

Ennakkoperinnän ennakkoratkaisu voidaan antaa konkreettiseen, riittävästi yksilöityyn ja toteutettavaksi suunniteltuun toimeen, jossa ennakonpidätyksen toimittamisesta syntyy epäselvyyttä. Ennakkoratkaisuhakemus voi koskea:

• ennakonpidätysvelvollisuutta (esimerkiksi onko kyse palkasta vai työkorvauksesta);
• ennakonpidätyksen määrän laskemista (esimerkiksi kesämökkiedun arvo); tai
• ennakonpidätyksen alaisen edun raha-arvoa (esimerkiksi mikä on syrjäseudulla sijaitsevan asunnon luontoisetuarvo).

Työnantajan sairausvakuutusmaksua koskevaan ennakkoratkaisuun sovelletaan ennakkoperintälain ennakkoratkaisua koskevia säännöksiä (laki työnantajan sairausvakuutusmaksusta 10 §). Ennakkoratkaisua voi hakea sekä suorituksen maksaja että saaja. Sairausvakuutusmaksun määrästä ennakkoratkaisua voi kuitenkin hakea vain suorituksen maksaja.

2.5 Perintö- ja lahjavero

Perintöveroa koskevaa ennakkoratkaisua (perintö- ja lahjaverolaki (378/1940) 39 a §) voi hakea perinnönjättäjän kuoleman jälkeen kuolinpesän osakas ja erityisjälkisäädöksen saaja. Eloonjäänyt puoliso voi hakea ennakkoratkaisua, vaikka hän ei olisikaan kuolinpesän osakas. Ennakkoratkaisu annetaan yleensä vain kysymyksiin, jotka koskevat jonkin kuoleman jälkeen tehtävän perillisten toimenpiteen vaikutusta määrättävään perintöveroon. Tällaisia toimenpiteitä ovat esimerkiksi perinnöstä luopuminen tai toimitettava ositus ja perinnönjako.

Lahjaveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea sekä luovuttaja että luovutuksensaaja eli lahjanantaja tai lahjansaaja. Ennakkoratkaisuhakemus voi koskea esimerkiksi osakeyhtiön osakkeiden vastikkeellista luovutusta sukupolvenvaihdostilanteessa, jolloin ratkaisua haetaan järjestelyn mahdollisista lahjaveroseuraamuksista.

2.6 Varainsiirtovero

Varainsiirtoveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea siitä, onko velvollinen suorittamaan varainsiirtoveroa sekä siitä, kuinka paljon veroa on maksettava (varainsiirtoverolaki (931/1996) 39 §). Ennakkoratkaisua voi hakea verovelvollinen tai joku muu, joka on vastuussa verosta varainsiirtoverolain mukaan.

2.7 Muut verot

Arpajaisveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi arpajaisten toimeenpanija hakea siitä, onko hän velvollinen suorittamaan arpajaisveroa (arpajaisverolaki (552/1992) 15 §).

Lähdeveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea verovelvollinen tai veron perimiseen velvollinen (laki rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta (627/1978) 12a §). Ennakkoratkaisua voi hakea kansainvälisen sopimuksen soveltamisesta lähdeveron perimisessä sekä siitä, onko lähdevero perittävä tai mitä lähdeveron perimisessä muutoin on noudatettava.

Korkotulon lähdeverosta voi hakea ennakkoratkaisua koronsaaja tai koronmaksaja (laki korkotulon lähdeverosta (1341/1990) 8 a §).

Kiinteistöveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea verovelvollinen, joka on yleensä kiinteistön omistaja (kiinteistöverolaki (654/1992) 21 §).

Apteekkiveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea verovelvollinen (apteekkiverolaki (770/2016) 8 §).

Autoveroa koskeva ennakkoratkaisu voidaan antaa siitä, kuinka autoverolakia sovelletaan hakijan ajoneuvon verotukseen (autoverolaki (1482/1994) 67 §).

Verohallinto voi antaa ennakkoratkaisun tuotteesta suoritettavasta valmisteverosta. Ennakkoratkaisu annetaan hakijalle, joka itse suorittaa valmisteveroa. Tulli antaa valmisteveroa koskevan ennakkoratkaisun, jos verotus toimitetaan tullia koskevien säännösten mukaan.

3 Määräaika hakemuksen jättämiselle

3.1 Yleistä määräajoista

Tuloverotuksen ennakkoratkaisuhakemuksen jättämiselle on säädetty nimenomainen määräaika. Muissa verolajeissa lähtökohtana on, että ennakkoratkaisua voi hakea ennen kuin hakemuksessa esitettyä asiaa koskeva vero olisi tullut ilmoittaa tai maksaa taikka ennakonpidätys olisi pitänyt toimittaa. Verolajikohtaiset poikkeukset ja poikkeuslupien jättöaikaa koskevat määräykset on esitetty jäljempänä.

Määräaika veron maksamiselle voi päättyä hakemuksen käsittelyn aikana. Hakija vastaa tällöin viivästysseuraamuksista, jotka aiheutuvat, jos määräaikaan mennessä maksetun veron määrä ei ole ollut riittävä.

3.2 Tulovero

Ennakkoratkaisuhakemus tuloverotuksesta on tehtävä ennen sen ajan päättymistä, jonka kuluessa veroilmoitus on annettava. Määräajalla tarkoitetaan veroilmoituksen jättämiselle määrättyä yleistä määräaikaa (Verohallinnon päätös ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista). Veroilmoituksen antamiseen yksittäistapauksessa myönnetty lykkäys ei pidennä ennakkoratkaisun hakemisen määräaikaa.

Ennakkoratkaisu voidaan antaa enintään sille verovuodelle, joka päättyy päätöksen antamista seuraavan kalenterivuoden aikana. Jos hakemus tehdään kalenterivuoden lopussa ja ennakkoratkaisua haetaan kalenterivuotta toiseksi seuraavana vuonna päättyvälle verovuodelle, Verohallinto voi hakijan suostumuksella odottaa kalenterivuoden vaihtumista ennen kuin antaa päätöksen.

3.3 Muut verolajit

Arvonlisäverotuksen ennakkoratkaisua on haettava etukäteen. Ennakkoratkaisua ei voi hakea jo päättyneen tilikauden liiketoimeen.

Ennakkoperinnän ennakkoratkaisuhakemus on lähtökohtaisesti tehtävä ennen kuin hakemuksessa esitetty ennakonpidätys olisi pitänyt toimittaa. Ennakkoperinnän ennakkoratkaisua voi hakea myös jo tapahtuneiden asioiden perusteella, jos niihin liittyviä suorituksia on vielä maksamatta.

Työnantajan sairausvakuutusmaksua koskeva ennakkoratkaisuhakemus tulee jättää ennen kuin sairausvakuutusmaksu olisi pitänyt maksaa.

Perintöveroa koskevan ennakkoratkaisuhakemuksen voi tehdä perittävän kuoleman jälkeen. Hakemus tulee jättää ennen perintöverotuksen toimittamista.

Lahjaveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus tulee jättää ennen kuin lahja on annettu tai saatu.

Varainsiirtoveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus tulee tehdä ennen kuin säädetty aika veron maksamiseksi on päättynyt. Ennakkoratkaisua kiinteistön luovutuksesta suoritettavasta varainsiirtoverosta voi hakea vielä sen jälkeen, kun lainhuutoa tai kirjaamista on haettu, jos Maanmittauslaitos on katsonut, että veroa ei ole suoritettu riittävää määrää.

Arpajaisveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus tulee jättää ennen kuin vero olisi pitänyt maksaa.

Lähdeveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus kansainvälisen sopimuksen soveltamisesta lähdeveron perimisessä sekä siitä, onko lähdevero perittävä tai mitä lähdeveron perimisessä muutoin on noudatettava, tulee jättää ennen kuin lähdevero olisi tullut periä.

Korkotulon lähdeveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus tulee jättää ennen kuin korko on maksettu.

Kiinteistöveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea ennen kiinteistöveroilmoituksen viimeistä palautuspäivää.

Autoveroa koskevaa ennakkoratkaisua voi hakea ennen kuin autoverosta on annettu veroilmoitus ja verotus on vireillä Verohallinnossa.

Apteekkiveroa koskevalla ennakkoratkaisulle ei ole säädetty määräaikaa.

4 Hakemuksen kieli

Hakemuksen voi lähtökohtaisesti tehdä vain suomeksi tai ruotsiksi. Saamelaisella on kuitenkin oikeus käyttää joko suomen tai saamen kieltä. Hakemusasioiden saamenkielisessä käsittelyssä noudatetaan Verohallinnon ohjetta Saamenkielinen asiointi muissa kuin saamelaisten kotiseutualueella sijaitsevissa Verohallinnon yksiköissä.

Pohjoismaisen kielisopimuksen mukaisesti pohjoismaan asukkaalla on oikeus käyttää kirjallisessa menettelyssä omaa kieltään, eli hakemus voidaan ottaa vastaan myös norjan, tanskan ja islannin kielellä.

5 Hakemuksen sisältöä koskevat vaatimukset

5.1 Yleiset sisältövaatimukset

Ennakkoratkaisu- ja poikkeuslupahakemus on vapaamuotoinen. Hakemus on kuitenkin tehtävä kirjallisesti ja se on allekirjoitettava. Ennakkoratkaisuhakemuksessa tulee ilmoittaa, mitä verolajia hakemus koskee. Hakemukseen tulee liittää vero.fi-sivuilta tulostettava saatelomake.

Hakemuksesta pitää käydä ilmi hakijan nimi, Y- tai henkilötunnus, kotikunta ja lisätietoja antavan henkilön yhteystiedot. Jos asiaa hoitaa ulkopuolinen taho, hakemuksessa on hyvä mainita, toimitetaanko asiassa annettava päätös ja lasku asiaa hoitavalle taholle vai hakijalle. Jos asiamies ei ole asianajaja, hakemukseen tulee liittää valtakirja.

Jos hakemus koskee tuloverotusta, siitä tulee käydä ilmi, mille verovuosille ennakkoratkaisua haetaan.

Jos hakemus koskee lahjaverotusta, siitä tulee käydä ilmi sekä luovuttaja että luovutuksensaaja.

Jos hakemus koskee ennakkoperintää, siitä tulee käydä ilmi suorituksen maksajan ja suorituksen saajan nimi/saajien nimet, Y- tai henkilötunnus sekä kotikunta. Jos suoritus maksetaan samoin perustein riittävän yksilöidylle palkansaajaryhmälle, ennakkoratkaisua voidaan hakea suorituksen saajia erikseen nimeämättä.

5.2 Yksilöity verotusta tai liiketoimea koskeva kysymys

Ennakkoratkaisuhakemuksessa on esitettävä yksilöity verotusta tai liiketoimea koskeva kysymys. Yleisluonteisiin tai teoreettisiin kysymyksiin ennakkoratkaisua ei anneta. Esimerkiksi kysymykset siitä, aiheutuuko suunnitellusta toimenpiteestä veroseuraamuksia tai minkälaisia veroseuraamuksia hakemuksessa kuvatusta järjestelystä voisi syntyä, eivät ole yksilöityjä verotuskysymyksiä.

Yksilöity verotusta koskeva kysymys ei myöskään ole kysymys pelkästään omaisuuden käyvästä arvosta, vaan hakemuksessa täytyy aina yksilöidä se verotusasia ja yhteys, jonka kannalta omaisuuden käyvällä arvolla on merkitystä hakijan verotuksessa.

Omaisuuden arvostamista koskeva verotuskysymys on esimerkiksi osakkaan kysymys siitä, muodostuuko peiteltyä osinkoa osakkaan myydessä osakkeen yhtiölle hintaan x euroa. Omaisuuden arvostamista koskee myös kysymys, saako hakijayhtiön työntekijä palkaksi katsottavan edun, josta on toimitettava ennakonpidätys, jos hän merkitsee henkilöstöannissa osakkeen hintaan y euroa.

5.3 Ennakkoratkaisuhakemuksessa esitettävä selvitys ja hakemuksen liitteet

Hakemuksessa on esitettävä kaikki asian ratkaisemista varten tarvittava selvitys liitteineen. Jos hakemus koskee sopimukseen tai muuhun asiakirjaan liittyvien kysymysten tulkintaa hakijan verotuksessa, hakemukseen tulee liittää jäljennös kyseisestä asiakirjasta. Hakija vastaa itse tarvittavan selvityksen hankkimisesta ja selvityksen hankkimisesta aiheutuneista kustannuksista. Verohallinto vastaa menettelyn yleisestä kulusta ja siten myös siitä, että hakijalta pyydetään tarvittaessa lisäselvitystä, jos asiaa ei voida ratkaista hakemuksen ja sen liitteiden perusteella.

Tarvittavan selvityksen sisältö ja laajuus vaihtelee hakemuksen sisällöstä riippuen. Asian ratkaisemiseen tarvittavat tiedot on oltava hakemuksessa ja liitteissä. Laintulkintaa koskevissa kysymyksissä riittää usein, että hakija kuvaa tapauksen tosiseikat. Sen sijaan arvostus- ja näyttökysymyksissä hakemusten ratkaisu perustuu ensisijassa hakijan esittämään näyttöön.

Hakemuksessa ja liitteissä on kuvattava kaikki ne tosiseikat, jotka liittyvät hakemuksessa esitetyn lainkohdan soveltamiseen. Lainkohdan soveltamisen edellytyksenä voi myös olla suunniteltujen toimien syillä ja tavoitteilla. Jos hakemuksen kohteena oleva toimi on osa laajempaa kokonaisuutta, on hakemuksessa tuotava esiin myös tämä asia sekä se, miten hakemuksessa esitetty toimi liittyy kokonaisuuteen. Kun kyseessä on laajempi kokonaisuus, arvioidaan ennakkoratkaisuhakemuksessa esitettyä toimea osana kokonaisjärjestelyä. Tämän vuoksi hakemuksessa on kerrottava, mitä toimenpiteitä on jo tehty ja miksi sekä mitä on vielä suunnitteilla.

Ennakkoratkaisuhakemuksella voidaan esittää useita samaan kokonaisuuteen liittyviä kysymyksiä. Kysymykset voivat koskea yhtä verolajia tai eri verolajeja. Samaan kokonaisuuteen liittyviä ennakkoratkaisuja saatetaan hakea myös eri aikaan tai eri hakemuksilla. Jos ennakkoratkaisuja haetaan eri aikaan tai erillisillä hakemuksilla tulee hakemuksessa viitata aiempaan ennakkoratkaisuun tai erillisiin muihin ennakkoratkaisuhakemuksiin. Jos aiemman ennakkoratkaisun antamisen jälkeen tosiseikat ovat muuttuneet tai tarkentuneet siitä, miten ne on aiemmin esitetty, on uudessa ennakkoratkaisussa tuotava nämä tosiasiat selkeästi ilmi.

Hintaa koskevissa arvostuskysymyksissä hakijan tulee esittää näyttöä siitä, vastaako käytettävä hinta käypää arvoa. Tyypillistä näyttöä ovat mm. riittävän tarkat ja luotettavat arvostuslausunnot sekä erilaiset vertailutiedot. Arvostuslausuntojen riittävän tarkka ja luotettava taso sekä vertailutietojen vertailukelpoisuus määräytyvät aina tapauskohtaisesti.

Muissa näyttökysymyksissä kyse on sellaisten säännösten soveltamisesta, joihin liittyy tulkintaa. Tällaisia säännöksiä ovat esimerkiksi peiteltyä osinkoa koskeva säännös tuloverotuksessa tai veron kiertämistä koskevat säännökset eri verolajeissa. Hakijan tulee esittää selvitystä muun muassa toimenpiteen taustasta, liiketaloudellisista perusteista ja tarkoituksesta sekä valittujen keinojen syistä.

Elinkeinotoimintaa koskevassa ennakkoratkaisuhakemuksessa tulee kuvata lyhyesti hakijan liiketoiminta. Jos kysymyksessä on konserniyhtiötä koskeva ennakkoratkaisuhakemus, hakemukseen tulee aina liittää selvitys konsernin rakenteesta.

Yritysjärjestelyjä ja omaisuuden luovutuksia koskeviin ennakkoratkaisuhakemuksiin tulee liittää kaikki asiaan liittyvät asiakirjat, esimerkiksi sopimukset tai sopimusluonnokset ja kauppakirjat tai kauppakirjaluonnokset. Yritysjärjestelyitä koskevissa asioissa hakemukseen on liitettävä selvitys konsernirakenteesta ennen ja jälkeen suunniteltuja yritysjärjestelyitä.

Siirtohinnoittelua koskeviin hakemuksiin on liitettävä muun muassa toimintoanalyysi, ehdotetun siirtohinnoittelumenetelmän yksityiskohdat, taloudellinen informaatio ja hakemuksessa tarkoitettua liiketoimea koskevat juridiset sopimukset.

Arvonlisäverotuksen ennakkoratkaisuhakemuksessa, joka koskee esimerkiksi yksittäisen myynnin verollisuutta, tulee selvittää seuraavat seikat:

• kuka myy
• mitä myydään (tavara tai palvelu yksilöitynä)
• kenelle myydään (elinkeinonharjoittajalle vai kuluttajalle)
• missä myynti tapahtuu (Suomessa, toisessa EU-maassa vai EU:n ulkopuolella)
• milloin myynti tapahtuu.

Ennakkoperinnän ennakkoratkaisuhakemuksessa tulee ilmoittaa maksettava suoritus ja sen peruste. Hakemukseen tulee liittää tarpeelliset asiakirjat, kuten esimerkiksi työ- tai urakkasopimus.

Jos kyse on esimerkiksi päivärahan ennakonpidätyksestä, hakijan pitää selvittää:

• työntekijän työskentelypaikka
• työmatkan kohde
• työmatkan kesto
• mistä matka alkaa ja minne se päättyy
• työntekijän työskentelyolosuhteet
• muut asiaan vaikuttavat tekijät.

Jos ennakkoperinnän ennakkoratkaisua haetaan siitä, onko maksettu korvaus palkkaa vai työkorvausta, hakemuksesta tai siihen liitetystä sopimuksesta tulee ilmetä mm.:

• mitä tehdään
• kuka tekee
• millä ehdoilla ja miten työtä tehdään.

Lahjaveroa koskevassa ennakkoratkaisuhakemuksessa pitää yksilöidä:

• luovutuksen kohteena oleva omaisuus
• suunniteltu oikeustoimi
• luovutuksesta maksettava kauppahinta
• muut luovutuksen ehdot (esimerkiksi luonnos kauppakirjasta).

Jos lahjaverotuksen ennakkoratkaisua haetaan yhtiön sukupolvenvaihdoksesta, hakemukseen tulee lisäksi liittää:

• maininta mahdollisen sukupolvenvaihdoshuojennuksen huomioimisesta
• selvitys yhtiön toiminnasta
• yhtiön tilinpäätöstiedot kolmelta viimeiseltä tilikaudelta
• viimeisimmän tilinpäätöksen tase-erittelyt.

6 Hakemuksen toimittaminen Verohallintoon

Ennakkoratkaisuhakemus liitetään saatelomakkeeseen (Saatelomake ennakkoratkaisu- ja poikkeuslupahakemukseen, 7300). Hakijan pitää lähettää ennakkoratkaisuhakemus saatelomakkeessa mainittuun osoitteeseen.

Saatelomaketta ei käytetä auto- ja valmisteveroa koskevissa ennakkoratkaisuhakemuksissa. Autoveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus lähetetään osoitteeseen: Verohallinto, PL 40, 00052 Vero. Valmisteveroa koskeva ennakkoratkaisuhakemus lähetetään osoitteeseen: Verohallinto / Valmisteverotus, PL 20, 00052 Vero.

7 Hakemuksen täydentäminen

Hakija voi oma-aloitteisesti täydentää hakemustaan ja toimittaa Verohallinnolle asian ratkaisemisen kannalta tarpeellisia selvityksiä käsittelyn kuluessa. Verohallinto voi myös pyytää hakijaa täydentämään hakemusta. Hakijan on toimitettava pyydetty täydennys selvityspyynnössä ilmoitetussa määräajassa. Jos pyydettyä lisäselvitystä ei saada, Verohallinto ei anna asiaan asiaratkaisua. Verohallinnon päätöksestä, jonka mukaan ennakkoratkaisua ei anneta, peritään käsittelymaksu.

8 Asian selvittämisvastuu ja selvittämiskeinot

Ennakkoratkaisumenettely on kirjallista. Hakemus on tehtävä kirjallisesti ja asian kannalta tarpeellinen selvitys on esitettävä kirjallisesti. Ennakkoratkaisumenettelyssä kirjallinen muoto on tärkeää, jotta voidaan myöhemmin varmistua niistä seikoista, jotka ovat olleet käytettävissä ratkaisua tehtäessä. Verotusta toimitettaessa on pystyttävä vertaamaan tehtyä toimea ennakkoratkaisussa esitettyyn. Ennakkoratkaisu on sitova, jos olosuhteet ovat samat kuin hakemuksessa on esitetty. Kirjalliset dokumentit ovat tarpeen erityisesti myös silloin, kun ennakkoratkaisuun haetaan muutosta.

Ennakkoratkaisuja koskevissa verolakien säännöksissä on ennakkoratkaisun hakijalle säädetty hallintolaista ja verotusmenettelystä annetusta laista poikkeava selvittämisvelvollisuus. Ennakkoratkaisumenettelyssä hakijalla on velvollisuus esittää kaikki asiaan vaikuttavat seikat ja selvitykset. Verohallinto voi verotuksen toimittamisen yhteydessä selvittää ja tutkia asiaa, mutta ennakkoratkaisuasiassa hakijan on itse toimitettava kaikki asian kannalta tarpeellinen selvitys, jonka perusteella Verohallinto voi asian ratkaista.

Verohallinnon on pidettävä huoli siitä, että asia tulee riittävästi selvitettyä. Käytännössä tämä tarkoittaa sitä, että Verohallinto pyytää hakijaa antamaan puuttuvia selvityksiä tai tietoja. Pääsääntöisesti selvityksiä pyydetään kirjallisesti, jotta vastauskin saadaan kirjallisesti. Verohallinto voi pyytää selvityksiä puhelimitse. Puhelimitse pyydetty lisäselvitys voidaan pyytää toimittamaan myös kirjallisesti.

Ratkaisussa KHO 2016:173 korkein hallinto-oikeus on ottanut kantaa Verohallinnon antaman ennakkoratkaisun lainmukaisuuden arviointiin. Ratkaisun mukaan ennakkoratkaisu antaminen perustuu niihin tosiseikkoihin, jotka verovelvollinen on hakemuksensa tueksi esittänyt, eikä seikkojen oikeellisuutta ole lähtökohtaisesti tarpeen selvittää. Jos myöhemmin osoittautuu, että hakemuksessa ilmoitetut tosiseikat eivät vastaa todella toteutuneita seikkoja, tämä voi johtaa ennakkoratkaisun sitomattomuuteen mutta ei tarkoita sitä, että ennakkoratkaisu sinänsä olisi virheellinen.

9 Asiaratkaisun antamisen edellytykset

Yksilöidyn verotuskysymyksen sisältävään ennakkoratkaisuhakemukseen annetaan yleensä asiaratkaisu, jos hakija esittää riittävän yksityiskohtaisen selvityksen aikomastaan toimesta. Edellytyksenä on lisäksi, että toimen verokohteluun liittyy epävarmuutta ja asia tulisi viimeistään verotuksen yhteydessä ratkaistavaksi. Hakemus voidaan jättää tutkimatta, jos hakijaa, hakemuksen jättöaikaa tai hakemusta koskevat muodolliset edellytykset eivät täyty (katso edellä kohdat 5.1 ja 5.2 esimerkkeineen).

Niissä verolajeissa, joissa toimivalta ennakkoratkaisun antamiseen on sekä Verohallinnolla että keskusverolautakunnalla, Verohallinto ei anna ennakkoratkaisua, jos hakijan samaa asiaa koskeva hakemus on vireillä tai ratkaistu keskusverolautakunnassa. Muuta ehdotonta estettä asiaratkaisun antamiselle ei ole. Verohallinto voi kuitenkin jättää asiaratkaisun antamatta myös muusta syystä, esimerkiksi seuraavissa tilanteissa:

• Hakemuksessa esitetty kysymys on epäselvä, yleisluonteinen tai teoreettinen eikä hakija kehotuksesta huolimatta selvennä tai yksilöi verotuskysymystä tai kysymyksen liitäntää toteutumassa olemaan toimeen.
• Hakemuksessa on esitetty tosiseikat liian yleisellä tasolla eikä niitä ole kehotuksesta huolimatta yksilöity riittävästi.
• Hakemuksessa on kyse näytön arvioinnista eikä hakija ole kehotuksen jälkeenkään antanut riittävää näyttöä hakemuksen tueksi.
• Ennakkoratkaisua haetaan useiden vaihtoehtoisten menettelytapojen verotuskohtelusta ja tilanteeseen liittyy veroedun tavoittelun piirteitä: kysytään esimerkiksi ylintä tai alinta hintaa, jota verotuksessa voidaan käyttää tai tiedustellaan, millä edellytyksillä verosta voidaan vapautua.
• Ennakkoratkaisua haetaan peräkkäisillä, samaan asiakokonaisuuteen liittyvillä ja osin muutetuilla hakemuksilla sen selvittämiseksi, mikä on toimenpiteiden hyväksyttävyyden raja verotuksessa.

Tuloverotuksen ennakkoratkaisu voidaan jättää antamatta, jos kyseessä on yleinen oikeudellinen tulkintaongelma, jota koskevaa verotus- tai oikeuskäytäntöä ei ole, ja josta olisi perusteltua hakea keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu.

Ennakkoperinnän ennakkoratkaisua ei voi saada:

• tulon veronalaisuudesta
• ennakonpidätyksen maksamiseen liittyvistä asioista
• ennakonkantoon liittyvistä asioista
• työnantajan palkanmaksutapaan tai -ajankohtaan liittyvistä asioista
• ennakkoperintärekisteriin merkitsemisestä
• muutoin selvästä asiasta.

Perintöveron ennakkoratkaisu annetaan yleensä vain perintöveron suorittamisvelvollisuutta koskevaan tulkintakysymykseen. Perintöveron määrästä ei pääsääntöisesti anneta ennakkoratkaisua.

Lahjaverotuksen ennakkoratkaisua ei anneta, jos hakemuksessa kysytään, kuinka paljon pitää vähintään suorittaa vastikkeena, jotta luovutusta ei pidettäisi lahjanluonteisena.

Varainsiirtoveron ennakkoratkaisua ei anneta varainsiirtoverolain 43 ja 43 a–43 c §:n verovapaussäännösten soveltamisesta. Näiden säännösten mukainen verovapauspäätös voidaan antaa erityisessä hakemusmenettelyssä luovutuksen jälkeen. Verovapauspäätös on mahdollista saada jo ennen veron suorittamista. Tällöin on tehtävä erillinen hakemus ja esitettävä selvitys verovapauden edellytyksistä ennen veron määräpäivää.

Autoveron ennakkoratkaisua ei anneta ajoneuvon verotusarvosta eikä arviolaskelmia veron määrästä tehdä.

Valmisteveron ennakkoratkaisua ei anneta, jos asiaan on otettu aiemmin kantaa verotuksen yhteydessä.

10 Hakemuksen peruuttaminen

Hakija voi käsittelyn aikana peruuttaa hakemuksen kirjallisesti. Verohallinto tekee tällöin kirjallisen päätöksen, jolla asia jää sillensä, toisin sanoen asian käsittely päättyy ja päätöksestä peritään käsittelymaksu.

11 Päätöksestä perittävä maksu

Ennakkoratkaisuhakemukseen annettava Verohallinnon päätös on maksullinen. Maksun määrästä säädetään Valtiovarainministeriön asetuksessa Verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta. Maksuasetuksen liitteenä on maksutaulukko. Myös Verohallinnon ohjeessa Verohallinnon suoritteiden maksullisuus on käsitelty hakemusasioihin annettavista päätöksistä perittäviä maksuja ja maksuja koskevaa muutoksenhakua.

Jos Verohallinto pyytää hakijalta vähäistä enempää lisäselvitystä sen johdosta, että hakemus ei ole riittävän yksilöity tai se ei sisällä riittävää selvitystä asian ratkaisemiseksi, peritään päätösmaksun lisäksi käsittelymaksu.

12 Päätöksen tiedoksianto

Kirjallinen päätös annetaan viipymättä tiedoksi hakijalle saantitodistusta käyttämällä. Verohallinto lähettää kaikki hakemuksen käsittelyyn liittyvät lisäselvityspyynnöt sekä asiassa annettavan päätöksen ja laskun hakijan hakemuksella ilmoittamaan osoitteeseen (prosessiosoite), jos hakemuksessa ei joiltain osin pyydetä toisin. Jos hakemuksessa ei ole mainittu prosessiosoitetta, asiakirjat toimitetaan Verohallinnon asiakasrekisterissä olevaan hakijan osoitteeseen.

13 Päätöksen soveltaminen ja sitovuus

13.1 Yleistä ennakkoratkaisun soveltamisesta ja sitovuudesta

Verohallinnon on noudatettava lainvoimaista ennakkoratkaisua, jos verovelvollinen sitä vaatii ja jos todelliset olosuhteet vastaavat hakemuksessa kuvattua tilannetta. Päätöstä ei sovelleta, jos hakemuksessa annetut tiedot ovat siinä määrin virheelliset tai puutteelliset, että sillä olisi ollut vaikutusta asian ratkaisemiseen. Päätöstä ei sovelleta myöskään silloin, kun päätöksessä sovellettu lainkohta on muuttunut.

Ennakkoratkaisun voimassaoloaikaa rajataan lyhyemmäksi kuin lain mahdollistama maksimiaika, jos asiaan liittyy ajan kulumista aiheuttavaa epävarmuutta. Tällaisia asioita ovat esimerkiksi arvostuskysymykset.

Edellä mainitun lisäksi seuraavissa kohdissa on tuotu esiin eri verolajeja koskevien ennakkoratkaisujen soveltamisen ja sitovuuden erityispiirteitä.

13.2 Tulovero

Verohallinnon on noudatettava lainvoimaista tuloverotuksen ennakkoratkaisua, jos hakija niin vaatii. Tuloverotuksen ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, enintään kuitenkin verovuodelle, joka päättyy ennakkoratkaisun antamista seuraavan kalenterivuoden aikana. Hakija voi esittää vaatimuksen ennakkoratkaisun noudattamiseksi joko ilmoittamalla vaatimuksen veroilmoituksessa, ilmoittamalla vaatimuksesta erikseen tai esimerkiksi liittämällä ennakkoratkaisupäätöksen veroilmoitukseensa.

13.3 Arvonlisävero

Lainvoimaista arvonlisäverotuksen ennakkoratkaisua noudatetaan saajan vaatimuksesta siltä ajalta, jolle se on annettu. Arvonlisäverotusta koskeva ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, kuitenkin enintään päätöksen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun.

13.4 Ennakkoperintä ja työnantajan sairausvakuutusmaksu

Ennakkoperintää ja työnantajan sairausvakuutusmaksua koskeva ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, kuitenkin enintään päätöksen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun. Ennakkoratkaisua on noudatettava siinä ennakkoperinnässä, jota varten se on annettu. Päätöstä sovelletaan siitä alkaen, kun suorituksen maksaja on saanut päätöksestä tiedon. Suorituksen saajan hakemaa ennakkoratkaisua on noudatettava, jos suorituksen saaja esittää asiaa koskevan vaatimuksen suorituksen maksajalle.

Verohallinnon antamaa ennakkoperinnän ennakkoratkaisua on noudatettava mahdollisesta valituksesta huolimatta. Jos hallinto-oikeus tai korkein hallinto-oikeus muuttaa Verohallinnon antamaa ratkaisua, uutta ratkaisua noudatetaan sen tiedoksisaantihetkestä alkaen. Työnantajan sairausvakuutusmaksua koskevaa päätöstä sovelletaan kuitenkin takautuvasti.

13.5 Muut verolajit

Lainvoiman saanutta perintö- tai lahjaveroa, varainsiirtoveroa, arpajaisveroa ja kiinteistöveroa koskevaa ennakkoratkaisua on verovelvollisen vaatimuksesta noudatettava siten kuin ennakkoratkaisussa määrätään. Ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, kuitenkin enintään sen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun. Lahjaverotuksen ennakkoratkaisujen voimassaoloaika on kuitenkin pääsääntöisesti kuusi kuukautta.

Lähdeveroa koskevaa ennakkoratkaisua on noudatettava siinä veron perinnässä, jota varten se on annettu. Lähdeveroa koskeva ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, kuitenkin enintään päätöksen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun saakka.

Apteekkiveroa koskevaa ennakkoratkaisua noudatetaan hakijan vaatimuksesta sitovana siten kuin ennakkoratkaisussa määrätään.

Autoveroa koskevaa ennakkoratkaisua noudatetaan ennakkoratkaisun saajan vaatimuksesta sitovana siltä ajalta, jolle se on annettu, kuitenkin enintään sen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun.

Valmisteveroa koskevaa ennakkoratkaisu on noudatettava hakijan valmisteverotuksessa Suomessa vuoden ajan antamispäivää seuraavan kalenterikuukauden alusta, jos ennakkoratkaisua annettaessa sovellettua säännöstä ei ole ennakkoratkaisun voimassa ollessa muutettu tai jollei Verohallinto lainkäyttöviranomaisen päätöksellä tapahtuneen säännöksen tulkinnan muuttumisen vuoksi tai muusta erityisestä syystä ole peruuttanut antamaansa ennakkoratkaisua.

14 Muutoksenhaku

14.1 Valitus hallinto-oikeuteen ennakkoratkaisusta

Ennakkoratkaisupäätöksestä ja päätöksestä, jolla hakemus on jätetty tutkimatta, voi valittaa toimivaltaiseen hallinto-oikeuteen. Sen sijaan päätöksestä, jolla ennakkoratkaisu on jätetty antamatta, ei voi valittaa.

Hakijalle lähetettävään päätökseen liitetään valitusosoitus. Valitusosoituksesta ilmenee:

• valitusviranomainen, jolle päätöksestä valitetaan
• viranomainen, jolle valituskirjelmä on toimitettava
• valitusaika ja miten se lasketaan
• ohjeistus siitä, mitä valituskirjelmän pitää sisältää ja mitä liitteitä täytyy liittää valitukseen
• ohje valituksen perille toimittamisesta
• tieto hallinto-oikeuden päätöksestä perittävästä oikeudenkäyntimaksusta.

Verovalitusmenettelyä koskevassa ohjeessa on tarkemmin käsitelty valitusprosessia ja menettelyjä.

14.2 Valituksen jättäminen

Ennakkoratkaisua koskeva valitus on jätettävä valitusajan kuluessa toimivaltaiseen hallinto-oikeuteen. Valituksen liitteineen voi lähettää postitse. Postiin asiakirjat on jätettävä niin ajoissa, että ne ovat perillä viimeistään muutoksenhakuajan viimeisenä päivänä.

14.3 Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhaku ja sitä koskeva ilmoitus

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuaika Verohallinnon antamasta ennakkoratkaisusta on 30 päivää. Muutoksenhakuaika lasketaan päätöksen tekemisestä.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö voi muutoksenhakuajan kuluessa erityisestä syystä ilmoittaa, että se ei käytä muutoksenhakuoikeuttaan ennakkoratkaisuasiassa (laki Verohallinnosta 26 §). Kyse ei ole hallintopäätöksestä eikä ilmoitusta perustella. Menettely on tarkoitettu poikkeukselliseksi ja Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö harkitsee asian tapauskohtaisesti. Aidosti kiireellisissä tilanteissa on siten mahdollista, että verovelvollinen voi ryhtyä suunnittelemaansa oikeustoimeen eikä hänen tarvitse odottaa oikeudenvalvontayksikön valitusajan kulumista.

Ennakkoratkaisun hakijan tulee esittää pyyntö nopeutetusta muutoksenhakuilmoituksesta silloin, kun hakemus jätetään tai hakemusta käsitellään. Erityisenä syynä pidetään sitä, että hakijalla on kiire toteuttaa ennakkoratkaisussa tarkoitettu oikeustoimi ja asian oikeudellinen epävarmuus aiheuttaa hakijalle huomattavia ongelmia. Ennakkoratkaisun hakijan on hakemuksessa osoitettava erityisen kiireen olemassaolo ja se, että epävarmuus aiheuttaisi huomattavia ongelmia hakijan taloudellisille toimille.

pääjohtajan estyneenä ollessa ylijohtaja Arto Pirinen

johtava veroasiantuntija Tero Määttä