Verotusohje yliopistoille

Ohje on korvattu ohjeella Koulutustoiminnan arvonlisäverotus, A123/200/2018 arvonlisäverotuksen osalta.

Yliopistolaki (558/2009) annettiin 24.7.2009. Laki tuli voimaan ja vanha yliopistolaki kumottiin 1.1.2010. Yliopistolainsäädäntö uudistui siten, että yliopistoista tuli itsenäisiä, julkisoikeudellisina laitoksina tai yksityisoikeudellisina säätiöinä toimivia yliopistoja.

Yliopistoja koskevat verosäännökset muuttuivat 1.1.2010 voimaan tulleilla säännöksillä. Tämä lausunto vastaa keskeisimpiin, yliopistojen itsensä esille tuomiin, yliopistojen varsinaista toimintaa, elinkeinotoimintaa ja liiketoimintaa koskeviin kysymyksiin.

1 Yleiset verotukselliset periaatteet

1.1 Tuloverotus

Yliopistot ovat tuloverolaissa (TVL) tarkoitettuja yhteisöjä ja verovelvollisia elinkeinotoiminnasta saadusta tulosta 26 % yhteisöverokannan mukaisesti sekä kiinteistötulosta kunnalle ja seurakunnalle alennetun verokannan mukaisesti (TVL 21 a §).

Verotus- ja oikeuskäytännön mukaan elinkeinotoimintana pidetään toimintaa, joka täyttää vakiintuneet elinkeinotoiminnan tunnusmerkit. Tunnusmerkkejä ovat mm. toiminnan itsenäisyys, jatkuvuus, voiton tavoittelu, toimiminen kilpailutilanteessa, suuri liikevaihto, toiminnan riskinalaisuus ja toiminnan kohdistuminen laajaan tai rajoittamattomaan asiakaskuntaan. Lisäksi arviointiin vaikuttaa se, millä tavoin myytävä palvelu tai tuote on hinnoiteltu sekä se, millä tavoin myytävä palvelu tai tuote vastaa yleisesti yhteiskunnassa elinkeinotoiminnan muodossa myytäviä hyödykkeitä. Toiminnan luonteen arviointi tapahtuu tapauskohtaisen kokonaisarvioinnin perusteella huomioiden samalla yliopistojen toiminnan erityisluonne.

1.2 Arvonlisäverotus

Arvonlisäverolain (AVL) 5 a §:n mukaan yliopistot ovat arvonlisäverovelvollisia AVL 1 §:n mukaisesta liiketoiminnasta. Näin ollen yliopistot ovat arvonlisäverovelvollisia arvonlisäverolain yleisten säännösten mukaisesti. Muu kuin laissa nimenomaisesti verottomaksi säädetty liiketoiminnan muodossa harjoitettu toiminta kuuluu arvonlisäverotuksen piiriin. Yliopistojen arvonlisäverotukseen vaikuttaa niiden asema julkisoikeudellisten tehtävien hoitajina. Näin ollen aiempaa yliopistoja koskevaa oikeuskäytäntöä voidaan lähtökohtaisesti soveltaa myös uusimuotoisiin yliopistoihin.

Hallituksen esityksessä (HE 88/1993 vp) liiketoimintana pidetään ansiotarkoituksessa tapahtuvaa, jatkuvaa, ulospäin suuntautuvaa ja itsenäistä toimintaa, johon sisältyy tavanomainen yrittäjäriski. Hallituksen esityksessä on lisäksi lausuttu, että arvonlisäverotuksen neutraalisuustavoitteen toteuttamiseksi liiketoiminnan muoto -käsitettä tulkitaan laajasti. Jos myytävät tavarat tai palvelut kilpailevat muiden vastaavien yleisillä markkinoilla esiintyvien hyödykkeiden kanssa, myynnin katsotaan pääsääntöisesti tapahtuvan liiketoiminnan muodossa. Ansiotarkoituksella tarkoitetaan voiton tavoittelun lisäksi muunlaisen taloudellisen hyödyn tavoittelua. Myös omakustannushintaan tapahtuvaa myyntiä voidaan pitää ansiotarkoituksessa tapahtuvana.

Arvonlisäverolain mukaan verovelvollinen saa vähentää verollista liiketoimintaa varten toiselta verovelvolliselta ostamastaan tavarasta tai palvelusta suoritettavan veron. Jos tavara tai palvelu on hankittu vain osittain vähennykseen oikeuttavaan käyttöön, saadaan vähennys tehdä vain siltä osin kuin tavaraa tai palvelua käytetään tähän tarkoitukseen. Vähennyksen jakamisessa tulee ottaa huomioon tavaroiden ja palvelujen todellinen käyttö verottomassa ja verollisessa toiminnassa. Jako voidaan tehdä tilannetta parhaiten kuvaavalla tavalla esimerkiksi neliöiden tai työtuntien mukaisesti.

Verohallinto on antanut erillisen ohjeen Kiinteistöhallintapalvelun oman käytön arvonlisäverotus (Dnro 38/40/2010, 1.1.2010).

1.3 Perintö- ja lahjaverotus

Perintö- ja lahjaverolain (PerVL) 2 §:n mukaan perintö- tai lahjaveroa ei suoriteta sellaisesta omaisuudesta, joka on testamentilla tai lahjalla annettu esimerkiksi opetuslaitokselle. Yliopistoja pidetään PerVL 2 §:ssä tarkoitettuina opetuslaitoksina, eivätkä yliopistot näin ollen ole perintö- tai lahjaverovelvollisia.

2 Yliopistojen toiminta

2.1 Yliopistojen perustehtävät

Yliopistolain 2.1 §:n mukaan yliopistojen tehtävänä on edistää vapaata tutkimusta sekä tieteellistä ja taiteellista sivistystä, antaa tutkimukseen perustuvaa ylintä opetusta sekä kasvattaa opiskelijoita palvelemaan isänmaata ja ihmiskuntaa. Näitä tehtäviä voidaan kutsua yliopistojen perustehtäviksi.

Valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (VaVM 43/2009 vp) todetaan, että yliopistojen perustehtävät pitävät sisällään seuraavat kokonaisuudet:

1. lakisääteinen joko tutkintoon johtava tai erilliseen opinto-oikeuteen perustuva, tutkintosuunnitelmaan sisältyvä perus-, jatko- tai täydennyskoulutus, jota annetaan yliopiston itsensä toimesta tai avoimessa yliopistossa;
2. yliopistojen tutkinnoista annetun asetuksen mukainen alemman korkeakoulututkinnon pohjalta suoritettava erikoistumiskoulutus; sekä
3. vapaa ja riippumaton tutkimus, kun tutkimustulokset edistävät yhteiskunnallisesti merkittävää yhteistä hyvää ja kun tulokset ovat julkisuus- ja salassapitolainsäädännön tai sopimusehdon estämättä julkisia ja yleisesti taloudellisesti hyödynnettävissä.

Näiden yliopistojen perustehtävien harjoittamista ei pidetä TVL 21 a §:ssä tarkoitettuna yliopistojen elinkeinotoimintana. Yliopistojen perustoimintojen arvonlisäverotusta käsitellään toiminnoittain kappaleessa 3.

Valtioneuvoston asetuksessa yliopistojen toiminnassa perittävistä maksuista (VnA 1082/2009) on säädetty opetuksesta perittävistä maksuista, oppimateriaaleista ja tarvikkeista perittävistä maksuista, yliopistojen maksullisista päätöksistä ja kokeista sekä yliopistojen kirjasto- ja tietopalvelumaksuista. Nämä asetuksessa mainitut toiminnot ovat sellaisia yliopiston perustehtävää välittömästi palvelevia toimintoja, joiden harjoittamista ei pidetä yliopistojen elinkeinotoimintana. Asetuksessa tarkoitetut maksut ovat arvonlisäverottomia.

2.2 Yliopistojen palvelutoiminta

Perustehtäviensä lisäksi yliopistot harjoittavat melko laajaa palvelutoimintaa, jonka osittaisena tarkoituksena on hankkia rahoitusta yliopiston toimintaa varten. Tätä palvelutoimintaa arvioidaan tuloverotuksessa yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien kautta. Arvonlisäverotuksessa arviointi tapahtuu arvonlisäverotuksen yleisten periaatteiden mukaisesti.

3 Yliopistojen toiminnan tulo- ja arvonlisäverotuksesta toiminnoittain

3.1 Julkisoikeudelliset toiminnot

Yliopistot voivat julkisoikeudelliseen tehtäväänsä liittyen kerätä muitakin maksuja, kuin Valtioneuvoston asetuksessa yliopistojen toiminnassa perittävistä maksuista (VnA 1082/2009) todetaan. Tällaisia voivat olla opintorekisteriotteista, opintotukipäätöksistä, vastaavuustodistuksista ja muista vastaavanlaisista suoritteista perittävät maksut. Näitä yliopiston julkisoikeudellisen perustehtävän hoitamiseen välittömästi liittyviä maksuja ei pidetä yliopistojen veronalaisena elinkeinotoiminnan tulona. Maksut liittyvät yliopiston perustoimintaan ja ovat arvonlisäverottomia.

3.2 Kongressitoiminta

Yliopistojen kongressitoiminta on useimmiten yliopiston perustehtäviin kuuluvaan opetus- ja tutkimustoimintaan liittyvää. Kongressitoiminta on yleensä suunnattu kotimaiselle tai kansainväliselle tutkimusyhteisölle. Kongresseja ei useinkaan järjestetä kaupallisessa mielessä eivätkä niistä perittävät maksut ole markkinaehtoisia. Näin harjoitettua kongressitoimintaa ei pidetä yliopistojen tuloverotuksessa elinkeinotoimintana. Yliopiston tutkimusyhteisön ulkopuolelle, laajalle yleisölle suuntaamaa kongressitoimintaa tai muuta tapahtumien järjestämistä, josta peritään käypä korvaus, pidetään sitä vastoin lähtökohtaisesti yliopistojen elinkeinotoimintana.

Kongressitoiminta, joka on suunnattu yksinomaan kansainväliselle tai kotimaiselle opetus- tai tutkimusyhteisölle, ei ole yliopistolle AVL 1 §:n mukaista liiketoimintaa. Sen sijaan yliopiston tutkimusyhteisön ulkopuolelle, laajalle yleisölle suunnattu kongressitoiminta on liiketoiminnan muodossa tapahtuvaa ja siten arvonlisäverollista toimintaa.

3.3 Koulutustoiminta

Tieteellisen ja taiteellisen sivistyksen levittäminen kuuluu yliopiston perustehtäviin. Näihin liittyvä koulutustoiminta on tuloverotuksessa lähtökohtaisesti verotonta, vaikka siitä perittäisiin maksuja. Yliopistojen perustehtäviin luettavaa täydennyskoulutusta ei katsota tuloverotuksessa elinkeinotoiminnaksi.

Yliopistot voivat harjoittaa myös muuta kuin perustehtäviinsä liittyvää koulutustoimintaa. Jos tällaista koulutusta harjoitetaan voiton tavoittelemiseksi, koulutus on markkinaehtoista esimerkiksi hinnoittelun osalta ja koulutus kohdistuu rajoittamattomaan asiakaskuntaan kilpailutilanteessa, on tällainen koulutustoiminta yliopistojen elinkeinotoimintaa. Se, että koulutusta myydään julkiselle taholle, kuten TE-keskukselle, ei muuta koulutuksen verotuksellista arviointia. Jos yliopistojen harjoittama tilauskoulutus on räätälöity jollekin tietylle osallistujajoukolle, voidaan koulutusta pitää lähtökohtaisesti tuloverotuksessa veronalaisena.

Yliopisto voi osallistua koulutustoimintaan myös erilaisten hankkeiden, kuten ESR-hankkeiden  kautta (Euroopan sosiaalirahasto (ESR) on yksi EU:n rakennerahastoista, jonka tavoitteena on edistää työllisyyttä EU:n alueella. http://ec.europa.eu/employment_social/esf/discover/esf_fi.htm.) Jos yliopisto on itse hankkeen toteuttaja ja hankkeeseen liittyvät kustannukset katetaan lähes yksinomaan julkisella hanketuella, ei hankkeen yhteydessä harjoitettua koulutuksen tarjoamista pidetä yliopiston elinkeinotoimintana. Jos yliopisto osallistuu hankkeeseen vain koulutuspalvelun tarjoajana ja yliopisto saa koulutuspalvelun tuottamisesta markkinaehtoisen korvauksen hankkeen toteuttajalta, on koulutuspalvelun tarjoaminen lähtökohtaisesti yliopiston elinkeinotoimintaa.

AVL 39 §:n mukaan veroa ei suoriteta koulutuspalvelun myynnistä. Koulutuspalvelulla tarkoitetaan yleissivistävää ja ammatillista koulutusta, korkeakouluopetusta sekä taiteen perusopetusta, jota lain nojalla järjestetään tai jota lain nojalla avustetaan valtion varoin. Yliopiston perustehtäviin liittyvät koulutustoiminta ja täydennyskoulutus ovat arvonlisäverotonta toimintaa. Myös henkilöstökoulutus on, kohdejoukosta riippumatta, arvonlisäverotonta silloin, kun sen järjestäjänä on lakisääteistä ja siten arvonlisäverotonta koulutusta antava oppilaitos. Muun koulutuspalvelun myynti on arvonlisäverollista.

3.4 Tutkimustoiminta

Perustutkimus

Yliopistojen harjoittama perustutkimus ei ole yliopistojen elinkeinotoimintaa. Tälle toiminnalle on ominaista julkinen rahoitus ja tutkimustulosten julkisuus. Esimerkiksi yliopistojen opinnäytetyöt ovat lähtökohtaisesti perustutkimusta.

Yliopistojen harjoittama perustutkimus on arvonlisäverotonta toimintaa.

Tilaustutkimus

Tilaustutkimuksessa yliopisto tarjoaa toimeksiantajana toimivalle taholle muiden vastaavien palvelujen kanssa kilpailevan tutkimuspalvelun ja saa palvelustaan korvauksen. Näissä tilanteissa toimeksiantaja usein määrittää palvelun ehdot ja edellytykset. Myös opinnäytetyö voi olla tällainen tilaustutkimus. Kyse on yliopiston taloudellisesta toiminnasta, jota harjoitetaan markkinaympäristössä kilpailutilanteessa. Näin ollen tällaista toimintaa pidetään lähtökohtaisesti yliopistojen elinkeinotoimintana.

Tällainen yliopiston tilaustutkimus on liiketoimintaa ja on siten arvonlisäverollista toimintaa.

Yhteisrahoitteiset tutkimusprojektit

Yhteisrahoitteisella tutkimuksella tarkoitetaan tutkimusta, jossa osa rahoituksesta on julkista ja osa rahoituksesta saadaan esimerkiksi yrityksiltä. Yhteisrahoitteisen tutkimustoiminnan veronalaisuutta arvioitaessa olennaista on se, millainen oikeus rahoitukseen osallistuvalla yrityksellä on tutkimuksen lopputuloksiin. Jos tutkimustulokset säilyvät yritysrahoituksesta huolimatta julkisina, eikä rahoittajayritys saa tuloksiin yksin- tai muita oikeuksia, ei toimintaa pidetä yliopiston veronalaisena elinkeinotoimintana. Jos yritysrahoittaja saa oikeudet tutkimuksen lopputuloksiin, arvioidaan tilannetta lähtökohtaisesti tilaustutkimuksen näkökulmasta yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien kautta.

Yliopiston arvonlisäverollisena liiketoimintana ei pidetä yhteisrahoitteista tutkimustoimintaa, jos tutkimustulokset säilyvät yritysrahoituksesta huolimatta julkisina eikä rahoittajayritys saa tuloksiin yksin- tai muita oikeuksia. Jos rahoittajayritys saa yksin- tai muita oikeuksia tutkimuksen lopputuloksiin, arvioidaan tilannetta lähtökohtaisesti tilaustutkimuksen näkökulmasta ja toiminta on yliopiston arvonlisäverollista liiketoimintaa.

Tutkimustulosten kaupallistaminen

Yliopiston toiminnassa on mahdollista, että tutkimustoiminnan tuloksena syntyy jossain vaiheessa myytävä tuote tai yliopisto voi hyödyntää tutkimuksessa syntyviä oikeuksia taloudellisesti ja saada esimerkiksi rojaltituloja. Jos lopputuloksena syntyy hyödyke, jota yliopisto alkaa myydä, arvioidaan toimintaa lähtökohtaisesti elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien avulla. Sen sijaan muuna kuin elinkeinotoimintana pidettävän tutkimuksen perusteella syntyneiden aineettomien oikeuksien luovuttamisesta saatavia rojaltituloja ei pidetä yliopiston elinkeinotulona.
 
Tutkimuksen tuloksena syntyvien tuotteiden tai oikeuksien myynnistä saatavat tulot ovat arvonlisäverollisia.

3.5 Konsultointi- ja asiantuntijapalvelut

Yliopistot voivat perustoimintansa ohessa tarjota erilaisia konsultointi- ja asiantuntijapalveluita, joiden veronalaisuutta tuloverotuksessa arvioidaan yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien avulla.

Konsultointi- ja asiantuntijapalveluja tarjotaan useimmiten markkinaympäristössä yritys- tai muiden asiakkaiden tarpeisiin. Vastaavia palveluita on tarjolla yksityisellä sektorilla ja palvelusta peritään käypä vastike. Näin ollen konsultointi- ja asiantuntijapalveluiden tarjoamista pidetään lähtökohtaisesti yliopistojen elinkeinotoimintana.

Jos konsultointi- ja asiantuntijapalveluiden tarjoaminen on satunnaista, alle käyvän hinnan tarjottavaa ja yleiseen käyttöön tietoa tuottavaa, voidaan toimintaa yksittäistapauksissa pitää yliopistojen muuna kuin elinkeinotoimintana.

Konsultointi- ja asiantuntijapalveluiden myynti on kaikissa edellä kuvatuissa tilanteissa arvonlisäverollista toimintaa.

3.6 Kustannus- ja muu julkaisutoiminta

Yliopistot harjoittavat usein erityyppistä kustannus- ja julkaisutoimintaa. Osa toiminnasta on valtioneuvoston asetuksessa (VnA 1082/2009) tarkoitettua verovapaata oppimateriaalien luovuttamista opiskelijoiden käyttöön (ks. edellä kappale 2, ”Yliopistojen perustehtävät”). Muilta osin harjoitettua kustannus- ja julkaisutoimintaa arvioidaan tuloverotuksessa yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien perusteella.

Yliopistojen kustannus- ja julkaisutoimintaa pidetään lähtökohtaisesti elinkeinotoimintana, kun tuotetut teokset ovat yleisesti myytävinä käypään hintaan ja toimintaa harjoitetaan yksityisten elinkeinonharjoittajien tavoin kilpailutilanteessa. Veronalainen kustannustoiminta voi pitää sisällään esimerkiksi yleisiä tieteellisiä teoksia, tutkintovaatimuksiin kuuluvia teoksia sekä valintakoekirjoja.

Kustannus- ja muu julkaisutoiminta on arvonlisäverollista toimintaa. Arvonlisäveroa ei kuitenkaan suoriteta koulutustoimen harjoittajan luovuttaessa koulutuksensaajalle koulutuksen yhteydessä koulutukseen tavanomaisesti liittyviä tavaroita ja palveluja (AVL 39.2 §).

3.7 Yliopistojen koulutustoiminnan yhteydessä harjoittama toiminta

Yliopistot harjoittavat useita erityyppisiä palvelutoimintoja koulutustoimintansa toteuttamiseksi. Tällaisia toimintoja ovat mm. eläinsairaala ja tutkimusasemat. Siltä osin, kun esimerkiksi tutkimusaseman palveluita myydään selkeästi subventoituun hintaan opiskelija- tai tutkimuskäyttöön, ei toiminnan voida katsoa olevan elinkeinotoimintaa. Muilta osin toimintaa arvioidaan tuloverotuksessa yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien avulla, huolimatta siitä, että toiminnoilla on liityntä yliopistojen koulutustoimintaan.

Yliopiston myydessä tutkimusaseman palveluja koulutustoimen harjoittajana koulutukseen liittyen kyse ei ole arvonlisäverollisesta toiminnasta AVL 39 §:n 2 momentin mukaan. Kun yliopisto myy tutkimusaseman palveluja muutoin kuin koulutustoimen harjoittajana koulutukseen liittyen, kyse on arvonlisäverollisesta toiminnasta. Muiden palvelujen osalta toimintaa arvioidaan arvonlisäverotuksen yleisten periaatteiden mukaisesti.

Taideyliopistot harjoittavat koulutustoimintansa yhteydessä laajaa esiintymistoimintaa esimerkiksi konserttien sekä teatterin muodossa. Valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (VaVM 43/2009 vp) todetaan, että taideyliopistojen harjoittamasta konsertti-, näyttely- ja muusta vastaavasta taiteellisesta toiminnasta kertyvä tulo ei lähtökohtaisesti ole elinkeinotoiminnan tuloa. Lakisääteiseen tutkintoon johtavaan koulutukseen liittyvä esitys- tai näyttelytoiminta on siten tulo- ja arvonlisäverotuksessa verotonta, vaikka esityksestä tai näyttelystä perittäisiin maksu ja niihin tulisi ulkopuolista yleisöä. Jos toiminta poikkeuksellisesti on kuitenkin laajaa, markkinaehtoisesti hinnoiteltua sekä kilpailutilanteessa harjoitettua, voidaan toimintaa pitää yliopistojen elinkeinotoimintana.

3.8 Yliopistojen muu toiminta

Sellainen yliopistojen harjoittama tuotteiden tai palveluiden myynti, jota ei voida pitää Valtioneuvoston asetuksessa yliopistojen toiminnassa perittävistä maksuista (VnA 1082/2009) tarkoitettuna toimintana ja joka kilpailee suoraan markkinatoimijoiden kanssa, on tyypillisesti elinkeinotoimintaa. Esimerkkinä voidaan mainita vastikkeelliset painatus-, kopio- ja tulostuspalvelut, ATK-palvelut sekä laitteiden vuokraustoiminta.

Yritykset ja muut tahot voivat ostaa yliopistoilta myös erityyppisiä muita, esimerkiksi oikeuskemiaan, laboratoriotoimintaan, tekniikan alan mittauksiin, erilaisiin suunniteluihin tai oikeuslääketieteellisiin ruumiinavauksiin liittyviä palveluita. Näiden palveluiden veronalaisuutta arvioidaan yleisten elinkeinotoiminnan tunnusmerkkien kautta, vaikka toiminta voi liittyä joissain tapauksissa läheisesti perustoimintaan.

Lain perusteella yliopistolta ostettu palvelu, jonka tuottamisesta perittävä maksu saa lain mukaan kattaa enintään palvelun tuottamisesta aiheutuvat kustannukset eikä toiminnasta saa koitua lain mukaan taloudellista hyötyä, ei lähtökohtaisesti ole elinkeinotoimintaa. Esimerkkinä tällaisesta palvelusta voidaan mainita kudospankkitoiminta.

Yliopistot tarjoavat opiskelijoille ja henkilöstölleen erilaisia liikuntapalveluita. Palvelusta maksettava hinta on selkeästi omakustannushinnan alittava kattaen vain murto-osan syntyvistä kustannuksista. Näissä oloissa harjoitettua liikuntapalveluiden tuottamista ei pidetä yliopistojen elinkeinotoimintana. Jos liikuntapalveluita myydään liiketaloudellisin perustein kilpailuolosuhteissa, katsotaan liikuntapalveluiden tarjoamista harjoitettavan tältä osin elinkeinotoiminnan muodossa. Samoin, jos liikuntapalveluiden tuottamiseen liittyy oheistuotemyyntiä (esimerkiksi liikuntavälineet), katsotaan oheistuotemyynnin olevan lähtökohtaisesti elinkeinotoimintaa.

Tavaroiden ja palvelujen myynti vastiketta vastaan on arvonlisäverollista. Näin ollen kaikkien edellä mainittujen tavaroiden ja palveluiden myyntiä pidetään yliopistojen arvonlisäverolaissa tarkoitettuna liiketoimintana.

3.9 Tilojen vuokraustoiminta

3.9.1 Kiinteistön tuottama tulo tuloverotuksessa

TVL 21 a §:n mukaan yliopisto on verovelvollinen muuhun kuin yleiseen tarkoitukseen käytetyn kiinteistön tai kiinteistön osan tuottamasta tulosta.

TVL 6 §:n mukaan kiinteistöä koskevia säännöksiä sovelletaan myös sellaiseen toisen maalla olevaan rakennukseen, rakennelmaan tai muuhun laitokseen, joka hallintaoikeuksineen maahan voidaan maanomistajaa kuulematta luovuttaa kolmannelle. Näin ollen kiinteistön lisäksi edellä mainituista rakennuksista ja rakennelmista saatavia tuloja pidetään yliopiston kiinteistötuloina, jos vuokrasopimuksen mukaan vuokraoikeus maahan voidaan maanomistajaa kuulematta siirtää kolmannelle. Jos vuokraoikeutta ei voida siirtää kolmannelle maanomistajaa kuulematta, on kyse yliopiston henkilökohtaisen tulolähteen verovapaasta tulosta.

Yliopiston kiinteistötuloa on:

• kiinteistön vuokratulo
• viljelytulo
• maatalouden tuottama tulo
• metsätalouden pääomatulo eli puun myyntitulo
• kiinteistöyhtymästä saatu tulo.

Yliopiston henkilökohtaisen tulolähteen verovapaata tuloa on:

• osakehuoneistosta saatu vuokratulo
• keskinäisen kiinteistöyhtiön osakkeenomistuksen perusteella saatu tulo
• kiinteistön luovutusvoitto.

Kiinteistön käytön jakautuminen

Kiinteistön käytön jakautuminen yleiseen ja muuhun käyttöön arvioidaan yleensä pinta-alan tai ajanjakson perusteella. Arviointi tehdään eri käyttötarkoitusten kesken. Aika, jolloin kiinteistö ei ole ollut missään käytössä, jätetään pääsääntöisesti huomioon ottamatta.

Yleinen käyttö

Yleistä käyttöä on yhteiskunnan tarpeita palveleva käyttö esimerkiksi kouluna, kirkkona, kirjastona, valtion virastona tai sairaalana. Kiinteistö on vuokrattu yleiseen käyttöön ainoastaan silloin, kun vuokralaisena on julkinen taho (esimerkiksi valtio tai kunta). Toiset yliopistot rinnastetaan tässä yhteydessä julkisiin tahoihin.

Muu kuin yleinen käyttö

Siltä osin kun kiinteistöä käytetään muuhun kuin yleiseen tarkoitukseen, siitä saatu tulo on veronalaista kiinteistötuloa. Esimerkiksi liiketoimintaa harjoittavalle osakeyhtiölle varattujen tilojen luovuttamisesta saatu tulo on yliopiston veronalaista kiinteistötuloa. Yleishyödyllistä käyttöä ei pidetä yleisenä käyttönä, joten esimerkiksi vuokraaminen yleishyödyllisinä yhteisöinä pidettäville ylioppilaskunnille tai ainejärjestöille on veronalaista kiinteistötuloa tuottavaa.

Elinkeinotoiminnan käyttö

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 53 §:n mukaan, jos kiinteistöä käytetään yksinomaan tai pääasiallisesti (yli 50 %) elinkeinotoimintaa välittömästi tai välillisesti edistäviin tarkoituksiin, kuten tehdas-, työpaja-, liike- tai sosiaalitarkoituksiin, kiinteistö kuuluu elinkeinotoiminnan tulolähteeseen. Tällaisessa tilanteessa kiinteistöstä saatava tulo on yliopiston elinkeinotoiminnan tulolähteen tuloa. Elinkeinotoiminnan käytössä olleen kiinteistön myynnistä saatava myyntivoitto on myös lähtökohtaisesti elinkeinotuloa.

3.9.2 Kiinteistönvuokraustoiminnan arvonlisäverotus

Pitkäaikainen vuokraus

AVL 27 §:n mukaan kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta ei suoriteta arvonlisäveroa.  Käyttöoikeuden luovuttaja voi AVL 30.1 §:n muutetun (1740/2009) sanamuodon johdosta hakeutua tästä toiminnasta verovelvolliseksi myös silloin, jos kiinteistön käyttäjänä on yliopistolain 1 §:ssä tarkoitettu yliopisto. Verohallitus on antanut ohjeen Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuminen (Dnro 1962/40/2007, 31.12.2007). Ohjeessa valtion käytöstä lausuttua sovelletaan AVL 30.1 §:n muutetun sisällön johdosta myös yliopistoihin.

Lyhytaikainen vuokraus

AVL 29.1 §:n 4 kohdan mukaan kokous-, näyttely- tai urheilutilan taikka muun sellaisen tilan käyttöoikeuden tilapäisluoteinen luovuttaminen on arvonlisäverollista.

Apulaisjohtaja Anneli Kukkonen
Ylitarkastaja Mia Keskinen