Matkakulut maatalousyhtymän ja maataloutta harjoittavan kuolinpesän verotuksessa

Asian kuvaus

Miten maataloudesta aiheutuneita matkakuluja käsitellään verotusyhtymän ja kuolinpesän ja niiden osakkaiden verotuksessa?

Kannanotto vastaa Verohallinnon yhtenäistämisohjeessa aiemmin ollutta kantaa eikä sillä ole tarkoitus muuttaa verotuskäytäntöä.

Taustaa

Maatalouden verovuoden puhdas tulo on maataloudesta rahana tai rahanarvoisena etuutena verovuonna saatujen tulojen ja tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneiden menojen erotus (maatilatalouden tuloverolaki, MVL, 4 § 1 momentti).

Säännöksessä tarkoitettuja tulon hankkimisesta johtuneita menoja ovat muun ohessa maatalouteen liittyvät autokulut ja tilapäisistä työmatkoista aiheutuneet lisääntyneet elantomenot. Työmatkalla tarkoitetaan matkaa, jonka maataloudenharjoittaja tilapäisesti tekee maatalouteen liittyvän tavanmukaisen toiminta-alueensa ulkopuolelle.

Tulon hankkimisesta johtuneita menoja ovat myös yhtymän ja kuolinpesän tulonhankinnassaan työskennelleelle osakkaalleen maksama kohtuulliseksi katsottu palkka (tuloverolaki 31 §). Maatalouden tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneita vähennyskelpoisia menoja ovat muun ohessa maataloudessa työskennelleille henkilöille rahana maksetut palkat (MVL 6 §). Eloonjääneelle puolisolle maksettu palkka ei kuitenkaan ole kuolinpesän maatalouden vähennyskelpoista menoa (MVL 7 §).

Verotusyhtymässä ja kuolinpesässä on siten kaksi vaihtoehtoista tapaa käsitellä maataloudesta aiheutuvia matkakuluja: Kulut voidaan joko vähentää yhtymän tai kuolinpesän maataloustulosta matkakuluina, tai yhtymä tai kuolinpesä voi maksaa osakkailleen matkakustannusten korvauksia ja vähentää maksamansa korvaukset. Kuolinpesä ei kuitenkaan voi vähentää eloonjääneelle puolisolle maksamiaan matkakustannusten korvauksia. Matkakulujen käsittelytapa vaikuttaa verotuksessa hyväksyttäviin määriin tässä kannanotossa kuvattavalla tavalla.

MVL 10 e §:ssä säädetään lisävähennyksistä, joiden perusteena on maataloudenharjoittajan yksityisiin varoihin kuuluvan auton käyttö maataloudessa sekä maataloudenharjoittajan tavanomaisen toiminta-alueen ulkopuolelle tehdyistä tilapäisistä työmatkoista aiheutuneet lisääntyneet elantomenot. Säännöksessä ei mainita yhtymää eikä kuolinpesää.

Yllä mainitun säännöksen säätämiseen johtaneesta hallituksen esityksestä (HE 172/2000) ilmenee, että säännöksen tarkoituksena on ollut saattaa yksityisten elinkeinonharjoittajien ja maataloudenharjoittajien verotuksessa matkakustannusten perusteella tehtävät vähennykset vastaamaan suuruudeltaan niitä matkakustannusten korvauksia, joita palkansaajat voivat verovapaasti saada työnantajiltaan. Säännös on siten suunnattu niihin tilanteisiin, joissa verovapaiden matkakustannusten korvausten maksaminen ei ole mahdollista.

Keskusverolautakunta on päätöksessään KVL 81/2002 katsonut, että kuolinpesä ei voi vähentää leskelle maksamiaan kilometrikorvauksia. Sen sijaan kuolinpesä voi tehdä MVL 10 e §:n mukaiset lisävähennykset lesken tai kuolinpesän yksityisiin varoihin kuuluvan auton käytöstä kuolinpesän maataloudessa. Lisävähennystä ei päätöksen mukaan voi tehdä muiden kuolinpesän osakkaiden eikä yhtymän osakkaiden yksityisvaroihin kuuluvien autojen käytöstä.

Asunnon ja maatilan väliset matkat eivät ole maatalouteen kuuluvia työmatkoja. Korkein hallinto-oikeus katsoi päätöksessään KHO 2017:69, että osakkaan asunnon ja maatalousyhtymän maatilan välisten matkojen kustannuksia ei tule vähentää maatalousyhtymän maatalouden tuloa laskettaessa, vaan yhtymän osakkaalla on oikeus vähentää ne tuloverolain 93 §:ssä tarkoitettuina asunnon ja työpaikan välisten matkojen kustannuksina.

Kannanotto

Matkakustannusten korvaukset osakkaille ja niiden vähentäminen verotuksessa

Jos yhtymä tai kuolinpesä maksaa osakkailleen näiden tekemien matkalaskujen perusteella matkakustannusten korvauksia maatalouteen kuuluvista työmatkoista, maksetut muistiinpanoihin kirjatut korvaukset vähennetään yhtymän tai kuolinpesän maatalouden tulosta. Kuolinpesän maatalouden tulosta ei kuitenkaan voida vähentää eloonjääneelle puolisolle maksettuja matkakustannusten korvauksia.

Osakkaille matkakustannusten korvaukset ovat verovapaita samoin edellytyksin kuin työnantajan palkansaajille maksamat korvaukset. Korvausten verovapauden edellytyksiä käsitellään ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa. Verovapaiden korvausten enimmäismäärät ovat vuosittain annettavassa Verohallinnon päätöksessä (Verohallinnon päätös verovapaista matkakustannusten korvauksista vuonna 2020).

Vähentäminen matkakustannuksina

Jos yhtymä tai kuolinpesä ei ole maksanut osakkailleen matkakustannusten korvauksia, yhtymän tai kuolinpesän maatalouden menoina voidaan vähentää ne todelliset menot, jotka osakkaiden tekemistä yhtymän tai kuolinpesän maatalouteen kuuluvista matkoista on aiheutunut.

Jos todellisia menoja ei voida selvittää, kustannukset yhtymän osakkaiden tai kuolinpesän muiden osakkaiden kuin lesken tekemistä matkoista arvioidaan Verohallinnon vuosittain antaman yhtenäistämisohjeen mukaisesti.  Edellytyksenä on, että tehdyistä matkoista on olemassa selvitys ja niistä on syntynyt kustannuksia.

Jos kuolinpesän maataloudessa käytetään lesken tai kuolinpesän yksityisiin varoihin kuuluvaa autoa, kuolinpesä voi tehdä autokuluista MVL 10 e §:n mukaisen lisävähennyksen. Vastaavasti kuolinpesä voi tehdä lisääntyneitä elantomenoja koskevan lisävähennyksen lesken tekemien kuolinpesän maatalouteen kuuluvien työmatkojen perusteella. Lisävähennysten edellytyksistä kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Liikkeen- ja ammatinharjoittajien sekä maataloudenharjoittajien matkakustannusten vähentäminen. Lisävähennysten määrät vastaavat verovapaiden korvausten enimmäismääriä.

Osakkaan asunnon ja maatilan väliset matkat

Maatalousyhtymän osakas voi omassa verotuksessaan vähentää asuntonsa ja yhtymän maatilan välisistä matkoista aiheutuneet kustannukset samoin rajoituksin, jotka koskevat asunnon ja työpaikan välisiä matkakustannuksia palkansaajan verotuksessa. Vähennyksen määräytymisestä kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeen Matkakustannusten vähentäminen palkansaajan verotuksessa luvussa 2.

Kuolinpesän osakkaan asunnon ja kuolinpesän maatilan välisistä matkoista aiheutuneiden kustannusten vähentämistä koskevat myös samat rajoitukset kuin palkansaajan asunnon ja työpaikan välisiä matkakustannuksia. Vähennys tehdään kuitenkin kuolinpesän eikä osakkaan verotuksessa.

johtava veroasiantuntija Sami Varonen

johtava veroasiantuntija Tuula Pietikäinen