Avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön verotuksellisen tulon jakaminen

Ohje liittyy kokonaisuuteen: Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö

Asian kuvaus

Laki avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä on muuttunut 1.1.2016. Miten uudet säännökset vaikuttavat avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön tulon jakamiseen yhtiömiehillä verotettavaksi?

Taustaa

Elinkeinoyhtymän tulos jaetaan verotettavaksi osakkaiden tulona niiden osuuksien mukaan, jotka heillä on yhtymän tuloon (tuloverolaki, TVL 16.1 §). Jako perustuu avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain (AKYL) säännöksiin.

Avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain 2 luvun 9 §:ssä säädetään avoimen yhtiön voitonjaosta yhtiömiesten kesken. Lain 2 luvun säännökset ovat tahdonvaltaisia eli niitä sovelletaan, jollei yhtiösopimuksessa ole toisin sovittu (AKYL 2 luku 1 §).

Avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain 7 luvun 4 §:ssä säädetään kommandiittiyhtiön voitonjaosta yhtiömiesten kesken. Lain 7 luvun 4 §:n säännöstä sovelletaan, jollei yhtiösopimuksessa tai erikseen ole toisin sovittu.

Vuoden 2016 alusta voimaan tulleessa AKYL 1 luvun 4 §:ssä säädetään yhtiösopimuksesta ja sen muuttamisesta. Yhtiösopimuksen muuttamista koskeva päätös on viivytyksettä ilmoitettava rekisteröitäväksi eikä sitä saa panna täytäntöön ennen kuin se on rekisteröity.

Jos yhtiösopimusta on muutettu ennen avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain muutoksen voimaantuloa 1.1.2016, yhtiösopimuksen muutos on rekisteröitävä viiden vuoden kuluessa lakimuutoksesta. Jos yhtiösopimuksen muutosta ei ilmoiteta kaupparekisteriin viiden vuoden kuluessa lain voimaantulosta eli viimeistään 31.12.2020, yhtiösopimuksen muutokset raukeavat ja yhtiösopimusta sovelletaan siinä muodossa kuin se on kaupparekisteriin viimeksi rekisteröity.

Avoimen yhtiön voitonjako (AKYL 2 luku 9 §):

Tilikauden voitosta suoritetaan yhtiömiehelle ensin osuus, joka vastaa korkolain 3 §:n 2 momentin mukaista korkoa hänen tilikauden alkaessa jäljellä olleelle panokselleen. Jos voitto ei riitä osuuksien täysimääräiseen suorittamiseen, jaetaan voitto sanottujen panosten suuruuden mukaisessa suhteessa.

Sen jälkeen kun yhtiömiehille on voitosta suoritettu 1 momentin mukainen osuus, jaetaan loppuosa voitosta yhtiömiesten kesken tasan. Tappio jaetaan yhtiömiesten kesken tasan. Jos tasanjako on kohtuuton, jako-osuuksia voidaan sovitella.

Jos yhtiösopimuksessa on sovittu vain joko voiton taikka tappion jaossa noudatettavasta perusteesta, on tätä perustetta sovellettava sekä voiton että tappion jakoon.

Yhtiömiehellä on tilinpäätöksen laatimisen jälkeen oikeus nostaa voitto-osuutensa sikäli kuin sitä ei tarvita hänen sovitun yhtiöpanoksensa vajauksen täyttämiseen. Tappio-osuus vähennetään yhtiöpanoksesta.

Kommandiittiyhtiön voitonjako (AKYL 7 luku 4 §):

Äänettömälle yhtiömiehelle suoritetaan yhtiön voitosta korkolain 3 §:n 2 momentin mukaista korkoa vastaava osuus tilikauden alkaessa maksettuna olleelle panokselle. Tämän jälkeen jaetaan loppuosa voitosta vastuunalaisille yhtiömiehille. Jos voitto ei riitä äänettömien yhtiömiesten voitto-osuuksien täysimääräiseen suorittamiseen, jaetaan voitto heidän keskensä tilikauden alkaessa maksettuina olleiden panosten suhteessa.

Kannanotto

1.1.2016 voimaan tulleella AKYL:n muutoksella on vaikutusta avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön voitonjakoa koskeviin perussääntöihin. Lakimuutos ei vaikuta esimerkiksi verotusmenettelystä annetun lain 28 §:n veronkiertosäännöksen tai perintö- ja lahjaverolain soveltamiseen voitonjakoa koskevissa poikkeusjärjestelyissä.

Avoimen yhtiön voitonjako 1.1.2016 alkaen

Avoimen yhtiön tulo jaetaan verotettavaksi yhtiömiesten tulona rekisteröidyn yhtiösopimuksen voitonjakomääräyksen mukaisesti. Mikäli rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa ei ole voitonjakomääräystä, noudatetaan verotuksessa avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain voitonjakoa koskevia säännöksiä. Yhtiösopimuksen voitonjakomääräyksen ei tarvitse olla tyhjentävä, vaan siinä voidaan esimerkiksi sopia voitonjaon periaatteista siten, että tarkempi jako jää tehtäväksi vuosittain näiden periaatteiden mukaisesti, tai viitata erilliseen osakassopimukseen.

Yhtiömiesten on voitonjaosta päätettäessä noudatettava rekisteröityä yhtiösopimuksen määräystä. Pelkästään yhtiömiesten yksimielisellä päätöksellä ei voida poiketa rekisteröidyn yhtiösopimuksen määräyksestä siten, että yksimielinen päätös otettaisiin huomioon verotuksessa. Jos yhtiösopimuksen määräyksestä halutaan poiketa verotuksessa, on rekisteröitävä uuden voitonjakomääräyksen sisältävä yhtiösopimus tai yhtiösopimuksen muuttamista koskeva päätös.

Yhtiömiesten keskinäisten suhteiden tarkentamiseksi voidaan laatia yhtiösopimuksesta erillinen osakassopimus (hallituksen esitys 17/2015). AKYL:stä poikkeaminen avoimen yhtiön tulon verotuksessa edellyttää kuitenkin rekisteröidyn yhtiösopimuksen määräystä. Jos yhtiösopimuksessa on määrätty voitonjaosta siten, että määräys jättää vuosittaista harkinnanvaraa, voidaan tarkemmat määräykset voitonjaosta sopia esimerkiksi osakassopimuksella.

Siirtymäaikana avoimen yhtiön tulo jaetaan verotettavaksi yhtiömiesten tulona seuraavien periaatteiden mukaisesti:

1. Jos rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa on voitonjakomääräys ja voitonjako tapahtuu tämän mukaisesti, sovelletaan voitonjaossa rekisteröityä yhtiösopimuksen määräystä.
2. Jos rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa on voitonjakomääräys, jota on muutettu ennen 1.1.2016 mutta muutosta ei ole rekisteröity, sovelletaan tätä muutosta 31.12.2020 asti. Jos muutosta ei rekisteröidä siirtymäaikana, jaetaan voitto siirtymäajan jälkeen rekisteröidyn yhtiösopimuksen voitonjakomääräyksen mukaisesti.
3. Jos rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa on voitonjakomääräys, jota on muutettu 1.1.2016 tai sen jälkeen, sovelletaan muutettua voitonjakomääräystä muutossopimuksen allekirjoituspäivästä lähtien, jos muutos on merkitty kaupparekisteriin. Ellei muutosta ole rekisteröity, sovelletaan viimeksi voimassa olleen yhtiösopimuksen voitonjakomääräystä.
4. Jos rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa ei ole voitonjakomääräystä, mutta yhtiösopimukseen on lisätty ennen 1.1.2016 voitonjakomääräys, jota ei ole kuitenkaan rekisteröity, sovelletaan tätä muutosta 31.12.2020 asti. Jos muutosta ei rekisteröidä siirtymäaikana, jaetaan voitto siirtymäajan jälkeen AKYL:n mukaisesti.
5. Jos rekisteröidyssä yhtiösopimuksessa ei ole voitonjakomääräystä, mutta yhtiösopimukseen on lisätty voitonjakomääräys 1.1.2016 tai sen jälkeen, sovelletaan lisättyä voitonjakomääräystä muutossopimuksen allekirjoituspäivästä lähtien, jos muutos on merkitty kaupparekisteriin. Ellei muutosta ole rekisteröity, sovelletaan AKYL:n voitonjakoa koskevia säännöksiä. 

Kommandiittiyhtiön voitonjako 1.1.2016 alkaen

Kommandiittiyhtiön  tulo jaetaan verotettavaksi yhtiömiesten tulona yhtiösopimuksen tai muun sopimuksen voitonjakomääräyksen mukaisesti. Mikäli yhtiösopimuksessa tai muussa sopimuksessa ei ole sovittu voitonjaosta, noudatetaan avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain 7 luvun 4 §:n voitonjakoa koskevaa säännöstä.

AKYL 7 luvun 4 §:n voitonjakoa koskevasta olettamasäännöksestä voidaan 1.1.2016 voimaantulleen lakimuutoksen jälkeenkin poiketa verotuksessa myös muun sopimuksen kuin rekisteröidyn yhtiösopimuksen määräyksen nojalla. Tämän vuoksi yhtiösopimuksen rekisteröimisellä ei ole samanlaista merkitystä kommandiittiyhtiön tulon jakamiseen yhtiömiesten verotuksessa kuin avoimen yhtiön tulon jakamiseen yhtiömiesten verotuksessa. Tulo jaetaan verotettavaksi yhtiömiesten kesken siten kuin yhtiömiehet ovat sopineet kommandiittiyhtiön voitonjaosta yhtiösopimuksessa tai muussa sopimuksessa.

johtava veroasiantuntija      Sami Varonen

johtava veroasiantuntija      Kirsi Tuunala