Yhteismetsäosuuden hankkimisvelan koron vähennyskelpoisuus

Kannanotto on kumottu 10.2.2022 ja korvattu ohjeella Korkojen vähentäminen henkilöverotuksessa.

Asian kuvaus

Tuloverolaissa (TVL, 1535/1992) ei ole erikseen säädetty yhteismetsäosuuden hankkimisvelan koron vähennyskelpoisuudesta. Vähennyskelpoisuutta on tarkasteltava tuloverolain yleisten säännösten perusteella.

Taustaa

Yhteismetsä on TVL 5 §:ssä tarkoitettu erillisenä verovelvollisena verotettava yhteisetuus. TVL 18.2 §:n mukaan yhteisetuuden osakkaan veronalaisena tulona ei pidetä hänen saamaansa osuutta yhteisetuuden tulosta. Verovapaan tulon hankkimisesta johtuneet menot eivät ole TVL 31.4 §:n yleissäännön mukaan vähennyskelpoisia.

Korkomenojen vähennyskelpoisuudesta on oma säännöksensä TVL 58 §:ssä. Verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloistaan tulonhankkimisvelkansa korko, jos velka kohdistuu veronalaisen tulon hankintaan. Osinkotulon hankkimiseen kohdistuvan velan korot ovat TVL 58.1 §:n nimenomaisen säännöksen nojalla kuitenkin vähennyskelpoisia sen estämättä, että osinkotulo on verovapaata tuloa. Yhteisetuudesta saadun tulon osalta ei TVL 58 §:ssä kuitenkaan ole vastaavaa poikkeusta tulonhankkimisvelan koron vähennyskelpoisuuden yleissääntöön.

Korkojen vähennyskelpoisuudesta annetussa Verohallinnon ohjeistuksessa ei ole erikseen käsitelty yhteismetsäosuuden hankintaan otetun velan koron vähennyskelpoisuutta. Ohjeessa Korkojen vähentäminen henkilöverotuksessa (9.1.2015, A1/200/2015) on todettu tulonhankkimisvelkaa olevan velan, joka kohdistuu veronalaisen tulon hankintaan. Verovuoteen 2011 saakka jatkuvatäydenteisenä ylläpidetyn Henkilöverotuksen käsikirjan ohje toteaa vastaavasti, että vähennyskelpoiset korot on määritelty TVL 58.1 §:ssä ja 58 a §:ssä ja, että muut kuin TVL 58 §:ssä ja 58 a §:ssä tarkoitetut korot ovat vähennyskelvottomia.

Oikeuskäytäntöä yhteismetsäosuuden hankkimiseen otetun velan koron vähennyskelpoisuudesta ei ole muodostunut.

Oikeuskirjallisuudessa (Havia-Pettersson: Yhteismetsän verotus, Metsäkustannus, 2015, s. 22) koron vähennyskelpoisuutta on kuvattu seuraavasti: ”Yleisesti verotuksessa sovelletaan periaatetta, jonka mukaan verovapaan tulon hankkimisesta aiheutuneet menot eivät ole vähennyskelpoisia. Tästä huolimatta yhteismetsäosuuden hankintaan kohdistuvan lainan korko on vähennyskelpoinen yhteismetsän osakkaan verotuksessa. Vähennyskelpoisuudesta ei ole suoraa säännöstä, mutta vähennyskelpoisuus on todettu Verohallinnon koulutusmateriaaleissa ja julkisissa esitelmissä.”

Kirjassa mainitulla koulutusmateriaalilla viitataan vuodelta 1992 peräisin olevaan aineistoon, jossa on ilman tarkempia perusteluja ollut maininta yhteismetsäosuuden hankintaan otetun velan koron vähennyskelpoisuudesta tulonhankkimisvelan korkona. Tuolloin on kuitenkin ollut vielä voimassa vanha yhteismetsälaki, jonka mukaan esimerkiksi yhteismetsäosuuden erillinen luovuttaminen ei ollut mahdollista, ja yhteismetsäosuuden hankkimiseen otettu velka on käytännössä siis samalla kohdistunut sen maatilakiinteistön hankintaan, jolle yhteismetsäosuudet ovat kuuluneet. Koko velan on voitu tuolloin tulkita kohdistuvan maatilan tulonhankintaan.

Nykyisen yhteismetsälain (109/2003) mukaan myös yhteismetsäosuuksien erilliset luovutukset ovat mahdollisia, osuuksilla on markkinoita ja erityisesti sijoittajavetoisia yhteismetsiä perustettaessa ja laajennettaessa tätä yhteismetsälain suomaa mahdollisuutta hyödynnetään. Jos yhteismetsäosuuden ostajalla ei ole vastaanottavaa kiinteistöä ennestään, muodostetaan kiinteistörekisteriin haamukiinteistö, johon yhteismetsäosuus liitetään.

Kannanotto

Ottaen huomioon tuloverolain säännökset, erityisesti TVL 18.2 §:n säännös yhteismetsän jakaman ylijäämän verovapaudesta osakkaalla sekä TVL 58 §:n säännös vain veronalaisen tulon hankintaan kohdistuvien velan korkojen vähennyskelpoisuudesta sekä korkojen vähennyskelpoisuudesta annettujen Verohallinnon ohjeiden vakiintuneet yleiset periaatteet, ei yhteismetsäosuuden hankkimiseen otetun velan koron katsota olevan vähennyskelpoinen osuuden hankkijan verotuksessa.

Jos velka kohdistuu yhteismetsäosuuden hankinnan lisäksi yhteismetsäosuuden sisältävän kiinteistön hankintaan ja tällä kiinteistöllä harjoitetaan esimerkiksi maa- tai metsätaloutta, katsotaan velan korosta vähennyskelvottomaksi osuus, joka vastaa yhteismetsäosuuden käyvän arvon osuutta koko kiinteistökaupan kaikkien omaisuuserien käyvästä arvosta.

johtava veroasiantuntija Sami Varonen

ylitarkastaja Kari Pilhjerta