Vuokratulojen verotus

Tässä ohjeessa kerrotaan luonnollisen henkilön vuokratulojen ja niihin kohdistuvien vähennysten verotuksesta.

Ohjeen lukuun 2.1.3 (Vuokravakuus) on lisätty ohjausta tilanteeseen, jossa vuokranantaja palauttaa vuokravakuuden vuokravälittäjän sijasta. Lukua 3.3 (Tavanomaiset vuokraustoiminnan menot) on päivitetty. Lukuun 4.5.1 (Yleistä verotusyhtymästä) on lisätty lyhyesti tekstiä maatalous- ja metsäyhtymien vuokratulojen verotuksesta. Ohjeeseen on myös lisätty esimerkkejä ja tekstiä täsmennetty.

1 Johdanto

Luonnollisen henkilön saamat vuokratulot ovat veronalaisia tuloja, joihin kohdistuvat menot ovat lähtökohtaisesti vähennyskelpoisia verotuksessa. Elantomenoiksi katsottavat menot eivät kuitenkaan ole vähennyskelpoisia.

Pääsääntöisesti vuokratulot ovat niin sanotun henkilökohtaisen tulolähteen tuloja, jolloin verotuksessa sovelletaan tuloverolakia (1535/1992, TVL). Vuokratulot voivat kuitenkin sisältyä myös elinkeinotoiminnan tuloon, jolloin verotettavan tulon laskentaan sovelletaan lakia elinkeinotulon verottamisesta (360/1968, EVL). Lisäksi maatilatalouden tuloverolaissa (543/1967, MVL) on säännöksiä maatalouden tuloksi luettavista vuokratuloista. Tämän ohjeen sisältö painottuu vuokraustoimintaan, johon sovelletaan tuloverolakia. Vähennysten osalta painopiste on huoneiston tai kiinteistön vuokraukseen liittyvissä menoissa. Ohjeessa kerrottua voidaan kuitenkin soveltaa myös muun omaisuuden (esimerkiksi auto, asuntovaunu, vene) vuokraamiseen.

Tässä ohjeessa ei käsitellä arvonlisäverotusta. Arvonlisäverolain (1501/1993, AVL) 27 §:n mukaan arvonlisäverollista ei ole muun muassa maanvuokraoikeuden, huoneenvuokraoikeuden tai muun niihin verrattavan kiinteistöön kohdistuvan oikeuden luovuttaminen. Vuokraustoiminta voi kuitenkin olla AVL 29 §:n 3 kohdan mukaista arvonlisäverollista majoitustoimintaa. Lisäksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaja voi hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi (AVL 30 §). Näistä aiheista on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeissa Majoitustoiminnan arvonlisäverotus  ja Hakeutuminen arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta.

2 Tulot

2.1 Yleistä

2.1.1 Vuokratulon peruste ja laatu

Vuokratulo on korvausta esineen käyttöoikeuden luovuttamisesta. Vuokrauksen kohteena on tyypillisesti huoneisto tai kiinteistö, mutta kohteena voi myös olla esimerkiksi kulkuneuvo tai työkalu.

Avioeron ja osituksen välisenä aikana toiselle aviopuolisoista voi tulla tuomioistuimen päätöksellä maksettavaksi asumiskorvausta. Asumiskorvaus on saajalle muuta pääomatuloa, ei vuokratuloa. Jos osituksen jälkeen tehdään vuokrasopimus entisten puolisoiden välillä, tulo on tuosta hetkestä alkaen vuokratuloa. Asumiskorvaukseen kohdistuvat menot ovat samalla tavoin vähennyskelpoisia kuin vuokratuloon kohdistuvat menot.

Vuokratulo voidaan maksaa myös muuna kuin rahana. Tulon määrä on tuolloin vastikkeena annetun omaisuuden tai muun vastikkeen (esimerkiksi työ) käypä arvo.

Jos vuokralainen tekee omalla kustannuksellaan vuokrattuun omaisuuteen sen arvoa nostavia korjauksia, vuokralaisen maksamat kulut ovat vuokranantajan veronalaista tuloa. Tuloksi luettavaan määrään ja verovuoteen vaikuttaa, perustuvatko korjaukset vuokrasopimukseen. Aiheesta on kerrottu tarkemmin jäljempänä luvussa 2.1.2.

2.1.2 Vuokratulon verovuosi

Tuloverolain 110 §:n mukaan tulo katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona se on nostettu, merkitty verovelvollisen tilille tai muutoin saatu vallintaan. Sama maksuperusteinen tulon jaksottamissäännös koskee myös muistiinpanovelvollisia maataloudenharjoittajia. Sen sijaan elinkeinotoiminnan tuloon sisältyvän vuokratulon jaksottamiseen sovelletaan kirjanpitolain (1336/1997) ja elinkeinotulon verottamisesta annetun lain säännöksiä.

Jos vuokralainen vuokrasopimuksen perustuen tekee omalla kustannuksellaan omaisuuden arvoa nostavan peruskorjauksen, vuokralaisen korjauksesta maksamat kulut ovat vuokranantajan veronalaista tuloa sinä vuonna, jona kulut maksetaan (KHO 1974-II-534). Tuloksi luettu määrä käsitellään vuokranantajalla peruskorjausmenoina, jotka joko lisätään hankintamenoon tai vähennetään tasapoistoina jäljempänä kerrottavalla tavalla.

Jos taas vuokralainen suorittaa vuokranantajan luvalla korjauksia, jotka eivät perustu vuokrasopimukseen, vuokranantajalle syntyy veronalaista tuloa vasta sinä vuonna kun vuokrasopimus päättyy (KVL 93/2000). Veronalaisen tulon määrä on tuolloin se arvo, jolla vuokranantajan omaisuuden arvo on lisääntynyt ja tarkasteluajankohtana on vuokrasopimuksen päättymishetki.

2.1.3 Vuokravakuus

Hyvin usein vuokralainen antaa vakuuden (vuokravakuus, takuuvuokra, vuokratakuu) vuokranantajan haltuun vuokranmaksun ja huoneiston hyvän hoidon turvaamiseksi. Kun vuokravakuus maksetaan, vuokranantajan ja vuokralaisen välille syntyy velka-saamissuhde.  Vakuuden omistusoikeus ei tuossa vaiheessa siirry vuokranantajalle, eikä vakuus siten ole vuokranantajan veronalaista tuloa vielä tuolloin riippumatta siitä, millä tavoin vakuus annetaan.

Jos vakuus palautetaan vuokralaiselle vuokrasuhteen päättymisen yhteydessä, vakuus ei missään vaiheessa siirry vuokranantajan omistukseen eikä ole hänen tuloansa.

Jos vakuus sen sijaan käytetään maksamatta jääneen vuokran kattamiseen tai vuokrasuhteen viimeisten kuukausien vuokran maksamiseen, vakuus on käytetyltä määrältään vuokranantajan veronalaista tuloa. Vuokravakuus, jota ei palauteta vuokralaiselle vuokrasuhteen päättyessä sen vuoksi, että vuokralainen on aiheuttanut huoneistossa vahinkoa, on vuokranantajan saama verovapaa vahingonkorvaus (TVL 36 ja 78 §). Korjauksesta aiheutuneet menot ovat tällöin vuokratulosta vähennyskelpoisia vain siltä osin kuin ne ylittävät vuokravakuuden ja mahdollisen muun vuokralaiselta saadun vahingonkorvauksen.

Vuokralainen voi myös maksaa vuokravakuuden vuokravälittäjälle, jolloin hänelle syntyy saaminen vuokravälittäjältä. Saamisen takaisinmaksusta on viime kädessä vastuussa vuokranantaja. Jos   vuokranantaja   maksaa vuokravälittäjän maksukyvyttömyyden vuoksi  vuokralaiselle takaisin vakuuden, jota hän ei ole saanut, mutta jonka takaisin maksamisesta hän on vastuussa, kyseessä on vuokranantajan vuokravälittäjältä  tilaamaan  välityspalveluun  liittyvä  ylimääräinen  todellinen meno. Tällaisessa   tilanteessa takaisin   maksettu   vuokravakuus   on vuokranantajan TVL  54  §:ssä  tarkoitettu  vuokratulon  hankkimiseen  tai säilyttämiseen liittyvä vähennyskelpoinen meno. Meno on vähennyskelpoinen sinä vuonna, jona vuokranantaja maksaa vakuuden vuokralaiselle.

2.2 Verovelvollinen

Vuokratulo on lähtökohtaisesti vuokralle annetun omaisuuden omistajan tuloa. Vuokratulo on omistajien tuloa omistusosuuksien suhteessa. Jos omaisuus on luovutettu edelleen, mutta pidätetty hallintaoikeus luovuttajalla, omaisuuden tuotto on hallintaoikeuden haltijan tuloa.

Jos vuokralainen vuokraa huoneistoa tai kiinteistöä edelleen (esimerkiksi alivuokraustilanteet), vuokratulo edelleenvuokrauksesta kuuluu ensimmäiselle vuokralaiselle ja omistajan vuokratuloa on vain ensimmäisen vuokralaisen omistajalle maksama vuokra.

Asunto-osakeyhtiölain (1599/2009, AYL) 8 luvun 2 §:n mukaan yhtiö voi ottaa laissa säädetyin edellytyksin huoneiston määräajaksi yhtiön haltuun ja laittaa huoneiston vuokralle omistajan lukuun yhtiön saamisten tai kulujen perimiseksi. Yhtiö tilittää vuokratulon omistajalle siltä osin kuin se ylittää yhtiön saamiset ja kulut. Tässäkin tilanteessa bruttovuokratulo on kokonaisuudessaan omistajan tuloa, eikä asunto-osakeyhtiön tuloa.

Haltuunottotilanteessa omistajalla on oikeus vähentää vuokrallaoloaikaan kohdistuvat kulut, joita on mm. hoitovastikkeet tuolta ajalta. Sen sijaan vähennyskelpoisia eivät ole vastikkeet ja kustannukset, jotka kohdistuvat haltuunottoa ja vuokrausta edeltävään aikaan ja joita asunto-osakeyhtiö perii vuokraamalla huoneistoa.

Jos omistaja lahjoittaa pelkän vuokratuoton ilman että omaisuuden omistus- tai hallintaoikeus siirtyy, vuokratuotto verotetaan omistajan tulona. Omistajan lahjoittama vuokratuotto on saajien lahjaveronalainen lahja.

2.3 Tulolähde ja tulolaji

2.3.1 Henkilökohtainen tulolähde

Lähtökohtaisesti  luonnollisen  henkilön saama vuokratulo  on  tuloverolain  mukaan verotettavaa pääomatuloa. Kun  huoneistoja  tai  kiinteistöjä  vuokrataan  pitkäaikaisilla  vuokrasopimuksilla,  sovelletaan  oikeuskäytännön (KHO 1978-B-II-564) perusteella  vakiintuneesti tuloverolakia,  vaikka  vuokrattavia  kohteita olisi hyvinkin paljon. Myös lyhytaikaisilla vuokrasopimuksilla saatuun tuloon sovelletaan tuloverolakia, jollei toimintaa pidetä elinkeinotoimintana (katso luku 2.3.2).

Tuloverolain 32 §:n mukaan vuokratulo on veronalaista pääomatuloa. Pääomatulojen hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia (TVL 54 §). Vuokratuloihin kohdistuvien menojen vähennyskelpoisuudesta on kerrottu jäljempänä luvussa 3.

2.3.2 Elinkeinotoiminta

Elinkeinotoimintaa on liike- ja ammattitoiminta. Elinkeinotoiminnan tuloa on EVL 5 §:n mukaan mm. liikkeen tai ammatin taikka siihen kuuluvan omaisuuden, oikeuden tai etuuden vuokraamisesta saadut korvaukset. Elinkeinotoiminnan tulo jaetaan ansio- ja pääomatuloksi TVL 38 §:n mukaisesti.

Elinkeinotoiminnan omaisuuden vuokraamisesta saatu tulo on elinkeinotoiminnan tuloa. Omaisuuserä kuuluu elinkeinotoimintaan, jos sitä käytetään yksinomaan tai pääasiassa elinkeinotoiminnassa (EVL 53 §). Elinkeinotoiminnasta on siten kyse esimerkiksi silloin kun elinkeinonharjoittaja vuokraa pääosin elinkeinotoiminnan käytössä olevaa kiinteistöä tai huoneistoa.

Muutoin vuokraustoiminnan katsominen elinkeinotoiminnaksi edellyttää, että elinkeinotoiminnan tunnusmerkit täyttyvät kokonaisuutena arvioiden. Elinkeinotoiminnan tunnusmerkkeinä on pidetty mm. seuraavia:

• voiton tavoittelu
• itsenäisyys
• suunnitelmallisuus
• liiketoimintariski
• jatkuvuus
• toiminnan kohdistuminen rajoittamattomaan tai ainakin laajaan joukkoon.

Elinkeinotoiminnan tunnusmerkit voivat täyttyä esimerkiksi toimistohotellityyppisessä vuokrauksessa, jossa tiloja vuokrataan kalustettuina ja muutenkin vuokralaisten tarpeisiin räätälöityinä mahdollisesti oheispalvelujen kera.

Elinkeinotoimintaa voi myös olla kohteen tai kohteiden vuokraaminen lyhytaikaisilla vuokrasopimuksilla. Jos vuokrauksen kohteena on huoneisto, rakennus tai niiden osa, harjoitetun toiminnan  luonteen  määrittelyssä käytetään tulkinta-apuna  arvonlisäverotuksen  majoitustoimintaa koskevaa oikeuskäytäntöä ja ohjeita. On kuitenkin huomattava, että arvonlisäverotuksessa   majoitustoimintana pidettävä toiminta ei automaattisesti ole tuloverotuksessa elinkeinotoimintaa.

Yksittäisen  kohteen  vuokraaminen  lyhytaikaisilla  vuokrasopimuksilla ei kuitenkaan yleensä täytä elinkeinotoiminnan tunnusmerkkejä. Myöskään omassa käytössä olevan asunnon, sen osan tai esimerkiksi asuntoauton vuokraaminen ei ole elinkeinotoimintaa. Sen sijaan useiden kohteiden - esimerkiksi kalustettujen huoneiden, huoneistojen tai kiinteistöjen - vuokraaminen tilapäistä majoitustilaa tarvitseville voi olla elinkeinotoimintaa, jos toimintaan liittyy muutakin kuin tilan vuokraaminen (esimerkiksi siivous, liinavaatteet) ja toiminta muutoinkin täyttää elinkeinotoiminnan tunnusmerkit.

Elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia (EVL 7 §). Siten myös elinkeinotulona pidettävän vuokratulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia.

2.3.3 Maatalous

Maataloutta on mm. maa- ja metsätalouteen liittyvä muu toiminta, jota ei pidetä eri liikkeenä. MVL 5 §:n mukaan maatalouden tuloa on mm. koneista, kalustosta, laitteista, hevosista sekä muista tuotantovälineistä saadut vuokrat sekä tilasta, sen osasta ja tilalla olevasta rakennuksesta saadut vuokrat.

Maatalouden tuloa on siten lähtökohtaisesti mm. tilalla olevan vakituisen asunnon ja lomamökkien vuokraus, maasta ja kalavesistä saatu vuokratulo, metsästysoikeuden vuokraus sekä metsätilan osan vuokraus joko metsätalous- tai muuhun käyttöön (esim. telemastot, tuulivoimalat).  Metsästä, metsätalouden rakennuksesta tai metsätalouden kalustossa olevista koneista saadut vuokratulot ovat maatalouden tuloa myös silloin, kun varsinaista maataloutta ei harjoiteta.

Maatalouden tulona käsiteltävän vuokratulon verotuksesta kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Maatalousmaan vuokrauksen verotus. Tuuli- ja aurinkovoimaloiden rakennuspaikoista saatujen vuokratulojen ja niihin rinnastuvien muiden korvausten verotuksesta on lisätietoa ohjeessa Tuuli- ja aurinkovoimalaitokset verotuksessa.

3 Vähennykset

3.1 Yleistä

Vuokratulot ovat pääomatuloa. TVL 29 §:n 1 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot eli niin sanotut luonnolliset vähennykset. TVL 54 §:n 1 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloista niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot. TVL 31 §:n 4 momentin mukaan vähennyskelpoisia menoja eivät kuitenkaan ole verovelvollisen elantomenot.

Menot vähennetään samalla tavoin omistusosuuksien suhteessa kuin vuokratulokin verotetaan. Jos vuokralle annettu omaisuus omistetaan puoliksi, myös vuokratulon hankkimisesta aiheutuneet menot vähennetään puoliksi kummallakin omistajalla, vaikka toinen omistajista olisi yksin maksanut kustannukset.

Edellytyksenä menon vähennyskelpoisuudelle on, että meno on suoritettu tulon-hankkimis- tai säilyttämistarkoituksessa. Menon voi vähentää vain siltä osin kuin se kohdistuu vuokrattuun huoneiston tai kiinteistön osaan. Meno on vähennyskelvoton elantomeno siltä osin kuin huoneistoa tai kiinteistöä käytetään omana asuntona tai se on muussa yksityiskäytössä.

Menot ovat vähennyskelpoisia vuokraustoiminnan aloittamisesta lähtien. Huoneiston tai kiinteistön vuokraustoiminnan katsotaan alkavan lähtökohtaisesti siitä hetkestä, kun aktiivinen toiminta vuokralaisen saamiseksi asuntoon aloitetaan. Tämä voi tapahtua esimerkiksi toimeksiannolla vuokravälitysliikkeelle, vuokrausilmoituksen laittamisella lehteen ja internettiin tai muilla vastaavilla toimilla, joilla yritetään vuokrata asunto.

Vuokraustoimintaan kohdistuvat menot ovat vähennyskelpoisia siihen saakka kunnes vuokraustoiminta päättyy. Vuokraustoiminta päättyy, kun huoneisto tai kiinteistö laitetaan myyntiin tai otetaan omaan käyttöön. Jos huoneisto tai kiinteistö myydään vuokrattuna, vuokraustoiminta päättyy luovutetun omaisuuden osalta kun omistusoikeus siirtyy ostajalle tai muuna myyjän ja ostajan sopimana ajankohtana.

Menot ovat lähtökohtaisesti vähennyskelpoisia myös siltä ajalta kuin asunto on tyhjillään esimerkiksi vuokralaisen vaihtuessa tai remontin ajan, kunhan asunto on vuokraustoiminnan käytössä. Verovelvollisen on osoitettava asunnon vuokraustarkoitus esimerkiksi vuokrausilmoituksin tai välityssopimuksin.

Vuokraustoiminnasta johtuva meno vähennetään sinä verovuonna, jona maksu on suoritettu (TVL 113 §). Poikkeuksen tähän muodostavat poistot, jotka vähennetään TVL 114 §:n mukaan noudattaen soveltuvin osin EVL:n säännöksiä.

3.2 Rakennuksen, kiinteistön tai osakehuoneiston osittainen vuokraaminen

Jos vuokrauksen kohteena on vain osa rakennuksesta, kiinteistöstä tai osakehuoneistosta, vuokratulosta voi vähentää vain tähän vuokrattuun osuuteen kohdistuvat kustannukset.

Jos vuokrattavana on esimerkiksi selkeä erillinen rakennuksen osa, vähennetään tähän rakennuksen osaan kohdistuvat kustannukset.

Jos kustannus kohdistuu osittain vuokrattuna olevaan ja muussa käytössä olevaan osaan, kustannus jaetaan vähennyskelpoiseen ja vähennyskelvottomaan osuuteen. Jos kustannus kohdistuu tasaisesti koko kiinteistölle, rakennukselle tai osakehuoneistolle, voidaan kustannus jakaa vuokrattavana ja muussa käytössä olevien osien pinta-alojen suhteissa.

Joskus vuokrattavana voi olla myös osa yhtenäisestä kokonaisuudesta, jota samanaikaisesti käytetään myös itse. Tällainen tilanne syntyy esimerkiksi silloin, jos omassa käytössä olevaan huoneistoon otetaan asumaan myös toinen asukas vuokralaiseksi. Jos molempien asukkaiden huoneiston käyttö on yhtäläistä, voidaan kulut jakaa elantomenoihin ja vähennyskelpoisiin kuluihin pääluvun suhteessa.

3.3 Tavanomaiset vuokraustoiminnan menot

Vuokratulosta suoraan vähennettäviä vuokratulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneita menoja ovat muun muassa seuraavat verovelvollisen itse maksamat menot:

• hoitovastikkeet
• yhtiön tuloksi luetut pääoma- ja rahoitusvastikkeet
• vesi-, jätevesi-, tie-, sähkö- ja lämpömaksut
• kiinteistön vakuutusmaksut
• kiinteistövero
• vuosikorjausmenot
• vuokralaisen hankkimisesta aiheutuneet menot, esimerkiksi vuokranvälityspalkkio ja puhelinkulut
• vuokraustoiminnasta johtuvat asianajo- ja oikeudenkäyntimenot, jotka liittyvät esimerkiksi vuokran perintään, vuokrasopimuksen irtisanomiseen tai vuokralaisen häätämiseen
• vuokraustoimintaan liittyvistä matkoista johtuneet menot
• vuokralle annetun asunnon hankkimiseen otetusta velasta aiheutuneet menot (muut kuin korkomenot), esimerkiksi luotonvarausprovisio, järjestelypalkkio ja toimitusmaksu. Laina takaisinmaksuturvan kulut rinnastetaan henkivakuutuksen maksuihin, eivätkä ne ole vähennyskelpoisia vuokratulojen verotuksessa.

Vähennyskelpoisia ovat myös vuokraustoimintaan liittyvät palkat ja työkorvaukset. Puolisolle  ja  verovuonna  enintään  14 vuotta  täyttäneelle  verovelvollisen  lapselle  maksettu palkka tai työkorvaus  ei kuitenkaan ole vähennyskelpoinen.

Vuokratulosta vähennetään vaadittaessa myös kiinteistöllä olevan rakennuksen hankintamenosta ja siihen lisättävistä perusparannusmenoista sekä osakehuoneiston perusparannusmenoista tehtävä poisto. Myös kalusteiden ja kodinkoneiden hankintameno vähennetään poistoina tietyissä tilanteissa. Poistoja eri tilanteissa käsitellään tarkemmin jäljempänä.

3.4 Matkakustannukset

Vuokraustoimintaan liittyvistä matkoista aiheutuneet menot ovat vähennyskelpoisia menoja vuokratuloista. Vuokraustoimintaan liittyviä matkoja voivat olla esimerkiksi esittely-, tarkastus- ja huoltokäynnit sekä vuokrasopimuksen tekemiseen liittyvät matkat. Myös asunto- tai kiinteistöosakeyhtiön yhtiökokoukseen tai yhtiön hallituksen jäsenenä hallituksen kokoukseen vuokrausaikana tehdyt matkat ovat vuokraustoimintaan liittyviä matkoja.

Vähennyksen perusteena ovat matkoista aiheutuneet todelliset kustannukset. Verohallinnon vuosittain antamassa yhtenäistämisohjeessa on kerrottu, miten matkustamiskulujen määrä arvioidaan, jos vähennykseen oikeuttavien ajojen määrä on selvitetty, mutta kustannusten todellista määrää ei ole pystytty selvittämään. Tulonhankkimismenoina vähennettäviä matkakustannuksia eivät koske asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten vähentämiseen liittyvät vähennysrajoitukset.

Varsinaisten matkakustannusten lisäksi vuokratulosta voi vähentää myös muut matkasta johtuneet todelliset menot kuten majoituskustannukset ja todelliset kulut elantomenojen lisääntymisestä. Kaavamaista päivärahan tai ateriakorvauksen suuruista vähennystä lisääntyneistä elantomenoista ei voi tehdä.

3.5 Kalusteet ja kodinkoneet

Kalusteiden ja kodinkoneiden hankintamenot vähennetään joko vuosimenoina tai poistoina. Kalusteen ja kodinkoneen hankintameno vähennetään lähtökohtaisesti poistoina, jos sen todennäköinen taloudellinen käyttöaika on yli kolme vuotta. Hankintamenon voi kuitenkin vähentää vuosimenona, jos kalusteen tai kodinkoneen hankintameno on enintään  1 200 euroa. Esimerkiksi enintään  1 200 euroa maksavan hellan tai jääkaapin vaihtamisesta aiheutuneet menot voi siten vähentää vuosikorjauskuluna.

Poisto tehdään esinekohtaisesti. Poiston määrä on enintään 25 prosenttia kalusteen tai kodinkoneen menojäännöksestä.

Kalusteen ja kodinkoneen poistamattoman hankintamenon voi vähentää vuosimenona sinä verovuonna, jona poistamaton hankintameno on verovuoden alussa enintään  1 200 euroa. Jäljellä olevan poistamattoman hankintamenon voi vähentää kokonaisuudessaan myös, jos kodinkone tai kaluste on tuhoutunut.

Jos asunnon hankinnan yhteydessä tehtävässä remontissa uusitaan huoneistojen perusvarustukseen kiinteästi kuuluvia kodinkoneita (jääkaappi, liesi, astianpesukone), niiden ostohinta lisätään huoneiston hankintamenoon samalla  tavoin kun muutkin remonttikustannukset. Muiden kodinkoneiden, huonekalujen tai kalusteiden uusimiskustannuksia ei lueta mukaan osakkeiden hankintamenoon vaan tällaiset kustannukset vähennetään vuosikorjauskuluina yllä tässä luvussa ja seuravassa luvussa kerrotulla tavalla.

Vuokraustoiminnan käyttöön voidaan ottaa aiemmin yksityistaloudessa käytössä ollut esine (esimerkiksi huonekalu tai kodinkone). Hankintamenona pidetään tällöin esineen käypää arvoa sillä hetkellä, kun se otetaan vuokraustoiminnan käyttöön. Hankintameno ei kuitenkaan voi olla suurempi kuin esineen alkuperäinen hankintameno.

Kalusteiden ja kodinkoneiden hankintamenon vähentämiseksi kalusteista ja kodinkoneista on pidettävä luetteloa, josta käy ilmi niiden määrä, laatu ja poistamaton hankintameno.

3.6 Kalustettu asunto (kalustevähennys)

Kalustetulla asunnolla tarkoitetaan asuntoa, jossa ovat vähintään normaaliin elämiseen tarvittavat huonekalut ja kodinkoneet. Kalustettua asuntoa vuokrattaessa verovelvollinen voi tehdä kalustuksesta vähennyksen  joko kaavamaisesti tai todellisten menojen suuruisena.  Valittua vähennystapaa on lähtökohtaisesti noudatettava seuraavinakin verovuosina. Vähennystapaa on kuitenkin mahdollista muuttaa, jos olosuhteissa tapahtuu muutos. Jos esimerkiksi kalustettuna vuokrattuun huoneistoon hankitaan uudet kalusteet, on mahdollista siirtyä vähentämään todelliset menot vaikka aiemmin olisi käytetty kaavamaista vähennystä.

Kaavamainen vähennys on  40 euroa kuukaudessa, kun vuokrauksen kohteena on kalustettu yksiö tai huone. Jos vuokrauksen kohteena on kalustettu kaksio tai suurempi asunto, vähennyksen määrä on  60 euroa kuukaudessa. Vähennyksen määrään ei vaikuta vuokralaisten lukumäärä.

Kaavamainen vähennys kattaa kaikki kalustuksesta (huonekaluista ja irtaimista kodinkoneista) tavanomaisesti aiheutuvat kustannukset. Kiinteiden kodinkoneiden (jääkaappi, sähköliesi, astianpesukone) hankintameno on kuitenkin vähennyskelpoista kalustevähennyksen lisäksi luvussa 3.5 kerrotulla tavalla. Kaavamaisen vähennyksen lisäksi vähennyskelpoisia ovat muun muassa hoitovastike ja asunto-osakeyhtiön kirjanpidossaan tulouttama pääomavastike sekä korjausmenot  luvussa  3.7 esitetyn mukaisesti.

Jos verovelvollinen selvittää todelliset vuokraustoiminnasta johtuneet menot, myönnetään vähennys selvityksen mukaisena. Hankitut kalusteet ja kodinkoneet vähennetään tällöin joko vuosikuluina tai poistoina, kuten edellä on kerrottu.

3.7 Korjausmenot

3.7.1 Vuosikorjaus ja perusparannus

Korjausmenojen vähentämiseen vuokratuloista vaikuttaa se, onko kyse vuosikorjauksesta vai perusparannuksesta ja tehdäänkö vuosikorjaus tai perusparannus kiinteistöllä olevaan rakennukseen vai osakkeiden perusteella hallittuun huoneistoon. Oman työn osuus ei ole vähennyskelpoista missään tilanteessa.

Vuokratulosta voidaan vähentää asunnon kunnon ylläpitämiseksi suoritetut vuosikorjausmenot. Vuosikorjausmenot vähennetään vuokratulosta sinä vuonna, jona ne on maksettu. Vuosikorjausmenoista on kyse silloin kun rakennus tai huoneisto saatetaan alkuperäistä vastaavaan kuntoon. Vuosikorjauksesta on kyse muun muassa seuraavissa tilanteissa:

• lattiamateriaali vaihdetaan vastaavan tasoiseen lattiamateriaaliin
• seinät maalataan tai tapetoidaan
• keittiön kaapit uusitaan
• ikkunat tai ovet uusitaan
• katto uusitaan entisen tasoiseksi

Perusparannusta ovat omaisuuden laajennus-, muutos-, uudistus- ja muut vastaavat toimenpiteet. Perusparannus eroaa vuosikorjauksesta siten, että perusparannuksessa rakennusta laajennetaan tai muutetaan tasokkaammaksi. Perusparannusta ovat esimerkiksi kylmän varastotilan muuttaminen saunatilaksi tai uima-altaan rakentaminen entiseen varastotilaan.

Perusparannusmenot lisätään tilanteesta riippuen rakennuksen tai huoneiston poistamattomaan hankintamenoon tai vähennetään poistoina vuokratulosta.

Laajoissa remonteissa on usein kysymys samanaikaisesti sekä perusparannuksesta että vuosikorjauksesta. Remontista aiheutuneet kustannukset on tällöin jaettava perusparannus- ja vuosikorjausmenoihin remontin laadun ja laajuuden mukaan. Remontin luonnetta ei ratkaista yksistään remontin kustannusten suuruuden perusteella, sillä vuosikorjausmenot voivat olla suuremmat kuin perusparannusmenot. Jos verovelvollinen ei itse selvitä menojen jakautumista perusparannus- ja vuosikorjausmenoihin tai menojen kohdistuminen ei ole muuten selvitettävissä, osuudet arvioidaan prosenttiperusteisesti.

Vuosikorjauksen tai perusparannuksen on oltava verovelvollisen itse tekemä tai teettämä ja maksama, jotta vähennyksen voi tehdä tässä esitetyllä tavalla. Osakkeenomistajan vuokratulon verotuksessa ei ole merkitystä sillä, onko asunto- tai kiinteistöosakeyhtiön teettämässä remontissa kyse perus- vai vuosikorjauksesta. Tällaisen remontin kustannukset peritään osakkeenomistajalta vastikkeena ja verovelvollisen maksamat vastikkeet ja lainaosuudet vähennetään vuokratulosta  kuten jäljempänä luvussa 3.8 Vastikkeet on kerrottu.

3.7.2 Osakehuoneiston perusparannusmenot - tasapoisto

Vuokrauskäytössä olevaan osakehuoneistoon kohdistuvia perusparannusmenoja ei voi vähentää vuosimenoina vuokratulosta. Perusparannusmenot lisätään lähtökohtaisesti huoneiston hankintamenoon. Oikeuskäytännön mukaan vuokrattuun osakehuoneistoon kohdistuvat perusparannusmenot ovat kuitenkin niin sanottuja pitkävaikutteisia menoja, jotka voidaan verovelvollisen vaatimuksesta vähentää yhtä suurina vuotuisina poistoina (tasapoistoina) todennäköisenä vaikutusaikanaan (KHO 2001:2). Perusparannusmeno vähennetään kuitenkin aina yhtä suurina vuotuisina poistoina kymmenenä verovuotena, jos menon todennäköinen vaikutusaika on pitempi kuin  kymmenen vuotta (EVL 24 §).

Perusparannusmenojen poistaminen tasapoistoina edellyttää, että kyse on verovelvollisen tekemästä tai teettämästä ja maksamasta perusparannuksesta. Verovelvollisen on lisäksi vaadittava perusparannusmenojen vähentämistä tasapoistoina.

Pitkävaikutteisten menojen vähentäminen poistoina on vapaaehtoista. Jos menot kuitenkin halutaan vähentää kokonaisuudessaan tasapoistoina, poisto on tehtävä vuosittain lähtien siitä vuodesta, jona perusparannusmenot maksetaan.

Poistamatta jääneet tasapoistot lisätään osakehuoneiston hankintamenoon, jos vuokraustoiminta päättyy ennen perusparannusmenojen täysimääräistä vähentämistä joko huoneiston myynnin tai omaan käyttöönoton johdosta tai sen vuoksi, että poistoa ei jonakin vuonna ole vaadittu vähennettäväksi.

Jos osakehuoneistossa tehdään perusparannus aikana, jona huoneisto on omassa käytössä, perusparannusmenot lisätään hankintamenoon (TVL 47 §).  Samoin välittömästi hankinnan jälkeen tehdyn remontin kustannukset lisätään aina hankintamenoon jäljempänä luvussa 3.7.3 esitetyn mukaisesti. Menot eivät siten ole vähennettävissä mahdollisesta myöhemmin saatavasta vuokratulosta.

3.7.3 Korjausmenot asunnon tai rakennuksen hankinnan yhteydessä

Useasti osakehuoneistoa tai kiinteistöllä olevaa rakennusta remontoidaan hankinnan jälkeen ennen vuokralaisen muuttoa asuntoon. Välittömästi hankinnan jälkeen ja ennen vuokrauskäyttöä tehdyn remontin kustannukset lisätään osakehuoneiston tai rakennuksen hankintamenoon riippumatta siitä, onko remontissa kyse vuosikorjauksesta vai perusparannuksesta (KHO 2000:51).

KHO 2000:51: Verovelvollinen oli saanut testamentilla osakehuoneistoon oikeuttavat osakkeet. Huoneistoa, jonka pinta-ala oli 57 neliömetriä, ei ollut saatu vuokrattua siinä kunnossa missä se oli ollut edellisen omistajan jäljiltä, joten verovelvollinen oli teettänyt huoneistossa korjaustöitä, jolloin huoneiston katot, keittiön seinät ja kalusteet oli maalattu, olohuoneen ja makuuhuoneen seinät tapetoitu ja lattiat päällystetty sekä vaihdettu uusi jääpakastekaappi ja hankittu pesukoneen vedenottohana. Korjauskulut olivat olleet yhteensä 12 550 markkaa ja verovuonna korjauksen jälkeen 10 kuukaudelta saadut vuokratulot 24 370 markkaa. Koska kulut olivat aiheutuneet korjaustöistä, jotka oli suoritettu omistajanvaihdoksen jälkeen mutta ennen kuin huoneisto oli otettu vuokrakäyttöön, niitä pidettiin hankintamenoon rinnastettavina menoina, eikä niitä saanut verovuonna vähentää saataviin vuokratuloihin kohdistuvina vuosikuluina. Verovuosi 1997. Äänestys 4-3.

Päätöksen perusteella menot ovat osakehuoneiston hankintaan liittyviä menoja, jotka huomioidaan osakehuoneiston myynnistä aiheutuvaa luovutusvoittoa tai -tappiota laskettaessa. Tällöin osakehuoneiston perusparannusmenoja ei voi vähentää edes tasapoistoina, koska menot luetaan nimenomaan osakkeiden hankintamenoon (KHO 2003:21).

Vastaavassa tilanteessa kiinteistöllä olevan rakennuksen vuosikorjaus- ja perusparannusmenot lisätään sen hankintamenoon. Erona osakehuoneiston hankintaan liittyviin kuluihin on, että rakennuksen hankintamenosta voidaan tehdä poistoja ja siten hankintamenoon luetut korjausmenot voivat tulla vuosittain vähennettäväksi osana normaalia rakennuksesta tehtävää poistoa.

Oikeuskäytäntöä ei ole siitä, kuinka kauan asunnon on oltava vuokrauskäytössä ennen remonttia, jotta remontista johtuneet menot voitaisiin vähentää vuosimenona. Verohallinnon käsityksen mukaan riittää, että vuokralainen on muuttanut asuntoon tai ottanut liikehuoneiston käyttöönsä silloin, kun on kyse jatkuvasta vuokrauskäytöstä. Vuokralaisen muuttamisen jälkeen syntyneet vuosikorjausmenot voidaan vähentää vuosimenona ja osakehuoneiston perusparannusmenot tasapoistoina.

3.7.4 Oman käytön vaikutus korjausmenojen vähentämiseen

Oikeuskäytännössä osa vuosikorjausmenoista on katsottu vähennyskelpoiseksi vuokratulosta, kun huoneisto on otettu vuokrauskäytöstä omaan käyttöön (KHO 1975-B-II-542).

KHO 1975-B-II-542: Kun asunto-osakkeiden perusteella hallitussa pitemmän aikaa vuokralla olleessa huoneistossa suoritettiin vuokrauksen loputtua vuosikorjauksen luontoisia korjauksia huoneiston omaan käyttöön ottamista varten, katsottiin ainakin osan korjauskustannuksista johtuneen vuokrauksesta ja olevan vuokratulosta vähennyskelpoisia. Verovuosi 1969.

Vuosikorjausmenot ovat vähennyskelpoisia vuokratulosta siltä osin kuin korjaukset johtuvat vuokrauksesta riippumatta siitä, otetaanko huoneisto vuokrauskäytöstä omaan käyttöön tai omasta käytöstä vuokrauskäyttöön. Käyttötarkoituksen muuttumisen vaikutus korjausmenojen vähentämiseen arvioidaan tapauskohtaisesti.

Jos verovelvollinen vähentää vuosikorjausmenoja päättyneeseen vuokrauskäyttöön kohdistuvina menoina, niiden perusteella ei ole mahdollista saada kotitalousvähennystä. Verovelvollinen voi saada kotitalousvähennyksen vain käyttämässään asunnossa tehdyn työn kustannusten perusteella. Huoneisto ei ole ollut verovelvollisen käytössä vuokrausaikana, joten siksi siihen kohdistettujen vuosikorjauskustannusten perusteella ei voi saada lisäksi kotitalousvähennystä. Kotitalousvähennyksen edellytyksistä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Kotitalousvähennys asunnon kunnossapito- ja perusparannustöistä sekä öljylämmityksestä luopumisesta aiheutuneista töistä.

Jos huoneisto tai kiinteistö on samanaikaisesti osittain omassa käytössä ja osittain vuokrakäytössä, vuosikorjausmenoista huomioidaan vuokratulojen verotuksessa vain se osa, joka kohdistuu huoneiston tai rakennuksen vuokrattuun osaan. Omassa käytössä olevaan osaan kohdistuvat vuosikorjausmenot ovat vuokratulosta vähennyskelvottomia elantomenoja. Niiden perusteella on kuitenkin mahdollisuus saada kotitalousvähennys, jos vähennyksen edellytykset muutoin täyttyvät.

Perusparannusmenot voi vähentää poistoina silloin, kun asunto otetaan omasta käytöstä vuokraustoiminnan käyttöön - huoneiston osalta 10 vuoden tasapoistoin ja kiinteistön osalta vuotuisin poistoin osana rakennuksen poistoa. Perusparannusmenot lisätään kokonaisuudessaan asunnon hankintamenoon, jos asunto otetaan vuokrauskäytöstä omaan käyttöön.

3.7.5 Vakuutuskorvauksen vaikutus korjausmenojen vähentämiseen

Esinevahingon tai muun siihen rinnastettavan vahingon perusteella saatu vakuutuskorvaus on TVL 36 §:n mukaan verovapaata tuloa, jollei sitä ole saatu veronalaisen tulon sijaan. Verovapaa vakuutuskorvaus ei vaikuta vahingoittuneen omaisuuden korjauskustannusten vähentämiseen vuokratulojen verotuksessa, vaikka saatu vakuutuskorvaus ylittäisikin todelliset korjauskustannukset.

Jos rakennus tuhoutuu osittain tai kokonaan, rakentamis- tai peruskorjauskustannukset muodostavat saadusta vakuutuskorvauksesta huolimatta täysimääräisinä pohjan, jonka perusteella voidaan tehdä poistot (KHO 1983 II 549). Poistoista on kerrottu tarkemmin luvussa 3.9. Vuosikorjausmenot vähennetään täysimääräisinä maksuvuonna.

Osakehuoneiston korjausmenot vähennetään täysimääräisinä saadusta vakuutuskorvauksesta huolimatta maksuvuonna (vuosikorjaus) tai tasapoistoina korjauksen taloudellisena vaikutusaikana (peruskorjaus) kuten edellä luvuissa 3.7.1 ja 3.7.2 on kerrottu.

Jos vakuutustapahtuma ajoittuu huoneiston tai rakennuksen hankinnan tai käyttötarkoituksen muuttumisen yhteyteen, korjausmenojen vähennysoikeutta on rajoitettu (luvut 3.7.3 ja 3.7.4). Vakuutuskorvauksen saaminen ei näissäkään tilanteissa vaikuta siihen, miten korjausmenoja vähennetään verotuksessa.

3.8 Vastikkeet

Asunto-osakeyhtiölain 3 luvun 1 §:n mukaan osakkeenomistaja on velvollinen maksamaan yhtiön menojen kattamiseksi yhtiövastiketta yhtiöjärjestyksessä määrättyjen perusteiden mukaan. Vastike on osakkeenomistajan suoritettavaksi kuuluva osuus yhtiön menoista.

Yhtiövastike voi olla hoitovastiketta tai pääomavastiketta (rahoitusvastike). Osakkeenomistaja voi olla velvollinen maksamaan yhtiölle myös muun nimisiä vastikkeita (säästövastike, korjausvastike, hissivastike yms.). Vastike voi kohdistua myös huoneistokohtaisen hankeosuuden tai yhtiölainaosuuden maksamiseen. Yhtiön kirjanpidossa vastike voidaan lukea yhtiön tuloksi (tulouttaa) tai se voidaan käsitellä yhtiön osakkaan pääomansijoituksena (rahastoida).

Osakehuoneistosta saadusta vuokratulosta on vähennyskelpoista menoa vastike, joka on kirjattu asunto-osakeyhtiön tai kiinteistöosakeyhtiön kirjanpidossa tuloksi. Tuloutetut vastikkeet ovat yleensä hoitovastikkeita. Myös pääomavastike voidaan vähentää, jos se luetaan yhtiölle tuloksi (KHO 1975-B-II-541, KHO 28.6.1991 taltio 2275, KHO 2016:169, KVL 22/2014 ja KHO 2015:99, joista kaksi viimeistä on selostettu tarkemmin luvussa 4.3.3).

Vähennyskelpoisuuteen ei vaikuta se, maksetaanko vastike kuukausittain pääomavastikkeena vai kerralla lainaosuussuorituksena. Yhtiö voi myös osittain tulouttaa ja osittain rahastoida pääomavastikkeina kerätyt suoritukset. Tällöin vuokratulosta vähennyskelpoista on kirjanpidossa tuloutettu osuus vastikkeesta.

Yhtiön kirjanpidossa pääomasijoituksena käsitelty eli rahastoitu vastike ei ole vähennyskelpoinen meno vuokratulosta. Rahastoitu vastike lisätään osakkeen hankintamenoon ja otetaan huomioon osakehuoneiston mahdollista luovutusvoittoa tai -tappiota laskettaessa. Tuloutetut pääomavastikkeet luetaan hankintamenoon vain poikkeustapauksissa. Tällaisista tilanteista, joissa tuloutetut vastikkeet on luettu hankintamenoon, on kerrottu tarkemmin ohjeessa Omaisuuden luovutusvoitot ja -tappiot luonnollisen henkilön tuloverotuksessa.

KHO 1975-B-II-541: Asunto-osakeyhtiön osakas oli kuukausittain suorittanut yhtiölle hoitovastikkeen lisäksi niin sanottavaa rahoitusvastiketta, jonka hän oli ollut velvollinen yhtiölle kuukausittain suorittamaan, koska hän ei ollut, kuten eräät muut osakkaat, erikseen maksanut osuuttaan yhtiön lainoista. Rahoitusvastiketta ei ollut kannettu erikseen muodostettuun rahastoon, vaan yhtiö oli tulouttanut näin saamansa rahoitusvastikkeet. Osakkaan verotuksessa oli hoitovastike vähennetty hänen vuokratulostaan. Osakkaan perustevalituksen johdosta vähennettiin myös rahoitusvastike tuosta vuokratulosta. Verovuosi 1972.

KHO 28.6.1991 taltio 2275: Verovelvollinen sai vähentää rahoitusvastikkeet kiinteistöosakeyhtiön osakkeiden omistamisen perusteella hallitsemistaan huoneistoista saatavista vuokratuloista, kun kiinteistöosakeyhtiössä näitä rahoitusvastikkeita ei rahastoitu vaan tuloutettiin. Ottaen myös huomioon, että rahoitusvastikkeet ensisijaisesti kannettiin kattamaan kiinteistöosakeyhtiön korko- ja vastaavia rahoitusmenoja ja että kysymyksessä olevien huoneistojen vuokraustoiminta oli tuottavaa, korkein hallinto-oikeus näillä ja keskusverolautakunnan päätöksessä mainituilla perusteilla katsoi, että verovelvollisella oli oikeus vähentää rahoitusvastikkeet näistä saatavista vuokratuloista. Äänestys 3-1-1.

KHO 2016:169: A oli myynyt omistamansa asunto-osakkeet. Hän oli omistusaikanaan maksanut asunto-osakeyhtiölle luovutettuihin osakkeisiin liittyen rahoitusvastiketta kuukausittain osana yhtiövastiketta. Koska rahoitusvastikkeet oli käsitelty asunto-osakeyhtiön kirjanpidossa tulosvaikutteisina erinä, korkein hallinto-oikeus katsoi, että rahoitusvastikkeita ei tullut lukea luovutettujen asunto-osakkeiden hankintamenon lisäykseksi, kun luovutusvoiton määrä vahvistettiin. Verovuosi 2012.

Vastikkeiden verotuksellisen käsittelyn kannalta ei vuokratulojen verotuksessa ole merkitystä sillä, mihin tarkoitukseen vastikkeet on kerätty. Merkitystä on vain vastikkeen kirjanpidollisella käsittelyllä eli sillä, tulouttaako vai rahastoiko yhtiö vastikkeen. Tiedon vastikkeen kirjanpidollisesta käsittelystä saa yhtiön isännöitsijältä.

Kun asunto-osakeyhtiön omistama rakennus sijaitsee vuokratontilla, yhtiö maksaa tontinvuokraa. Yhtiön vuotuisten kulujensa kattamiseksi perimä ja tulouttama tontinvuokravastike on hoitovastiketta ja vähennyskelpoista vuokratulosta. Jos yhtiö sen sijaan perii suorituksia, jotka rahastoidaan ja käytetään vuokratontin tai sen osan lunastamiseksi yhtiön omistukseen, kyse on osakkaan lisäsijoituksesta yhtiöön. Nämä tontinosan lunastushinnat lisätään osakkeiden hankintamenoon, eivätkä ne ole vähennyskelpoisia vuokratulosta. 

Asunnon käyttötarkoitus voi muuttua omasta käytöstä vuokrauskäyttöön taloyhtiön teettämän remontin yhteydessä. Yhtiölle maksetut ja yhtiön tulouttamat pääomavastikkeet ja lainaosuuksien kertasuoritukset ovat tällöin vuokratulosta vähennyskelpoisia. Jos asunto otetaan remontin yhteydessä vuokrakäytöstä omaan käyttöön, pääomavastikkeet ja lainaosuussuoritukset eivät ole vuokratulosta vähennyskelpoisia.

Vuokratulosta vähennettyä tuloutettua pääomavastiketta ei voida lukea enää osakkeiden hankintamenoon. Verohallinnon ohjeessa Omaisuuden luovutusvoitot ja -tappiot luonnollisen henkilön tuloverotuksessa  on kerrottu, missä muissa tilanteissa pääomavastikkeet sen sijaan luetaan hankintamenoon.

Tuloutetun pääomavastikkeen vähentämistä ei ole oikeuskäytännössä aina hyväksytty vaan menettelyä on voitu pitää veron kiertämisenä. Tällaisista asuntoyhtiön ja osakkaan välisistä järjestelyistä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Veron kiertämissäännöksen soveltaminen.

3.9 Poistot

3.9.1 Yleistä

Tuloverolaki ei sisällä omia poistosäännöksiä. TVL 114 §:n mukaan verovelvollisen tulonhankinnassa käytettyjen rakennusten, koneiden ja kaluston sekä patenttien ynnä muiden sellaisten hyödykkeiden hankintamenot vähennetään vuotuisina poistoina noudattaen soveltuvin osin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain säännöksiä. Säännöksellä tarkoitetaan lähinnä EVL 30 ja 34–39 §:ssä säädettyjä poistoja ja poistoprosentteja. Myös EVL 40 §:n mukaisen lisäpoiston tekeminen on mahdollista.

Pienhankintojen vähentämistä koskevaa säännöstä (EVL 33 §:n 1 momentin 2 kohta) ei kuitenkaan sovelleta tulonhankinnassa käytettyjen koneiden, kaluston eikä muiden niihin verrattavien hyödykkeiden hankintamenojen vähentämiseen.

Hankintamenon voi vähentää poistona ainoastaan silloin kun on kyse aidosta tulonhankkimistoiminnasta. Tulonhankkimistoimintaa ei ole esimerkiksi pääosin omassa käytössä olevan loma-asunnon satunnainen vuokraaminen, josta kerrotaan tarkemmin luvussa 4. Sen sijaan esimerkiksi sukulaiselle käypää hintaa alempaan hintaa vuokratun omaisuuden hankintamenon voi vähentää poistona. Poiston ja muiden vuokratuloista tehtävien vähennysten yhteismäärä voi tällöin olla enintään saadun vuokratulon suuruinen eli tappiota ei vahvisteta (luku 4.2).

Vuokratulojen verotuksessa poistoissa on kyse vuokraustoiminnan käytössä olevien rakennusten, pitkävaikutteisten menojen sekä kalusteiden ja kodinkoneiden hankintamenojen vähentämisestä ja jaksottamisesta. Pitkävaikutteisista menoista eli osakehuoneiston perusparannusmenoista sekä kalusteiden ja kodinkoneiden hankintamenosta tehtävistä poistoista on kerrottu jo edellä luvuissa 3.5 - 3.7. Tässä luvussa käsitellään rakennuksen hankintamenosta tehtäviä poistoja.

Maapohja on kulumatonta omaisuutta, eikä sen hankintamenoa tai perusparannusmenoja voi vähentää poistoina vuokratulosta. Tontilla voidaan kuitenkin tehdä perusparannustöitä, joista aiheutuneet kulut ovat pitkävaikutteisina menoina vähennettävissä tasapoistoina edellä luvussa 3.7.2 esitetyllä tavalla. Esimerkkinä tällaisesta voidaan mainita tieliittymän asfaltointi.

3.9.2 Poiston määrä ja edellytykset

Poistoa ei voi tehdä kulumattoman omaisuuden hankintamenosta. Kulumatonta omaisuutta ovat esimerkiksi osakkeet, maapohja ja liittymät. Sitä vastoin kiinteistön rakennusten hankintamenon voi vähentää poistoina. Myös siirto- ja palautuskelvottoman liittymän hankintameno on pitkävaikutteinen meno, jonka voi vähentää poistoina. Tällainen liittymismaksu voidaan vähentää pitkävaikutteisena menona seuraavan kymmenen vuoden aikana tasapoistoin (EVL 24 §).

Rakennuksen vuotuinen poisto on rakennustyypin mukaan joko neljä tai seitsemän prosenttia. Esimerkiksi vuokralle annetun asuinrakennuksen hankintamenosta voi tehdä enintään neljän prosentin poiston rakennuksen poistamattomasta hankintamenosta.

Verovuoden rakennusten enimmäispoistot ovat:

• 7 prosenttia poistamattomasta hankintamenosta, jos rakennus on myymälä-, varasto-, tehdas-, työpaja-, talous-, voima-asema- tai muu niihin verrattava rakennus,
• 4 prosenttia poistamattomasta hankintamenosta, jos rakennus on asuin-, toimisto- tai muu niihin verrattava rakennus

Oikeuskäytännön mukaan poiston voi tehdä vain kiinteistön omistaja. Kiinteistön hallintaoikeuden haltijalla ei ole oikeutta rakennuksen hankintamenosta tehtävään poistoon, vaikka vuokratulo verotetaan hänen tulonaan.

KHO 30.10.2002 taltio 2765: Henkilö oli 27.12.1995 lahjoittanut kiinteistön lapselleen ja lapsenlapsilleen, mutta pidättänyt itselleen elinikäisen oikeuden kiinteistöstä saatavaan vuokratuottoon. Henkilöllä ei katsottu olleen verovuodelta 1997 toimitettavassa verotuksessa oikeutta rakennuksen hankintamenosta tehtävään poistoon, vaikka kiinteistön vuokratuotto verotettiin hänen tulonaan.

Poistoa ei myönnetä automaattisesti, joten verovelvollisen on vaadittava veroilmoituksellaan poistoa. Verovelvollinen voi enimmäismäärien rajoissa päättää, kuinka suuren poiston hän haluaa tehdä. Poiston voi jättää myös tekemättä. Oikeuskäytännön mukaan tuloverolain mukaan verotettava verovelvollinen voi vaatia poistoa vähennettäväksi myös verotuksen päättymisen jälkeen oikaisuvaatimuksella, jos hän ei ole kirjanpitovelvollinen vuokraustoiminnastaan (KHO 2010:2).

Poisto tehdään poistamattomasta hankintamenosta. Poiston tekeminen edellyttää aina verovelvollisen luotettavaa selvitystä siitä, mikä on rakennuksen hankintameno. Rakennuksen hankintameno määräytyy eri tavoin riippuen siitä, miten omaisuus on aikanaan saatu. Rakennuksen hankintameno pienenee vuosittain tehtyjen poistojen määrällä eikä poistoina vähennettyä osaa hankintamenosta voi vähentää enää luovutusvoittoa tai -tappiota laskettaessa.

3.9.3 Vastikkeellisesti hankitun rakennuksen poistot

Kiinteistön hankintamenoa on myyjälle suoritettu kauppahinta. Vaihdossa saadun kiinteistön hankintamenoa on vaihdossa luovutetun omaisuuden vaihtohetken mukainen käypä arvo. Jos vaihdossa on maksettu välirahaa, myös maksettu väliraha luetaan osaksi hankintamenoa. Jos vaihdossa on saatu välirahaa, omaisuuden hankintamenoa on vaihdossa luovutetun omaisuuden vaihtohetken mukainen käypä arvo vähennettynä saadulla välirahalla.

Ostetun kiinteistön hankintameno on jaettava maapohjalle ja rakennukselle, koska kiinteistön maapohjan hankintamenosta ei voida tehdä poistoa. Myöskään esimerkiksi sähkö- ja vesiliittymistä ei voi tehdä poistoa lukuunottamatta siirto- ja palautuskelvottomia liittymiä. Rakennuksen hankintameno on kauppakirjassa mainittu osuus kokonaiskauppahinnasta, jos se on perusteltu ja vastaa käypien arvojen suhdetta. Jos rakennuksen hankintamenoa ei ole kauppakirjassa eritelty, on rakennuksen osuus kauppahinnasta arvioitava viime kädessä Verohallinnon ohjeen Varojen arvostamisen yleiset periaatteet perintö- ja lahjaverotuksessa avulla.

Monissa maissa voidaan omistaa huoneisto kerrostalosta niin, että jokainen omistaja omistaa suoraan tietyn osan kiinteistöstä. Jotta verovelvollinen voisi saada poiston vähennyksenä, hänen on esitettävä  selvitys hankintamenon jakautumisesta maapohjalle ja rakennukselle. Selvitys voi olla saatavissa ostokauppakirjasta, myyjältä, kiinteistönvälittäjältä (esim. selvitys alueen keskimääräisestä maan hinnasta, jonka perusteella voidaan laskea maapohjan osuus kauppahinnasta) tai kiinteistön sijaintivaltion kiinteistö- tai varallisuusveropäätöksestä. Rakennuksen hankintamenoa ovat myös ostoon tai vaihtoon välittömästi liittyvät kustannukset, siltä osin kuin ne kohdistuvat rakennukseen. Näitä kustannuksia ovat esimerkiksi:

• ostajan maksama varainsiirtovero tai leimavero
• kirjausmaksu ja muut kirjauksesta aiheutuneet menot
• Maanmittauslaitokselle maksetut kiinteistön erottamiskulut
• ostajan maksamat välitys-, tarkastus-, arviointi- ja asianajopalkkiot
• kuljetus-, asennus-, puhdistus- yms. menot

Siltä osin kuin kustannukset kohdistuvat kulumattomaan omaisuuteen, niitä ei lisätä rakennuksen hankintamenoon.

Rakennuksen hankintamenoa ovat myös verovelvolliselle rakennuksen rakentamisesta aiheutuneet kustannukset. Rakennuskustannuksia voivat olla esimerkiksi maksettu urakkahinta, työkorvaukset, työpalkat sivukuluineen sekä rakennusaine- ja tarvikemenot. Edellä mainittuihin sisältyvä arvonlisävero on osa vähennyskelpoista hankintamenoa. Verovelvollisen oman työn arvoa ei lueta osaksi hankintamenoa.

Rakennuksen hankintamenoon lisätään myös laajennus-, muutos-, uudistus- sekä muut vastaavat perusparannusmenot verovelvollisen omistusajalta (katso tarkemmin edellä luku 3.7). Maapohjan perusparannusmenot lisätään maapohjan hankintamenoon ja vähennetään luovutusvoittoverotuksessa.

3.9.4 Vastikkeettomasti saadun rakennuksen poistot

Vastikkeettomalla saannolla tarkoitetaan perintönä, testamentilla, lahjana tai osituksessa saatua omaisuutta. Vuokratulojen verotuksessa poistojen perusteena oleva hankintameno määräytyy pääsääntöisesti samalla tavalla kuin luovutusvoittoverotuksessa.

Luovutusvoittoa laskettaessa perintönä, testamentilla tai lahjana saadun omaisuuden hankintamenoksi katsotaan perintö- ja lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo (TVL 47 § 1 momentti).

Vuokratulojen verotuksessa poikkeuksen muodostaa tilanne, jossa kuolinpesä jatkaa vainajan vuokraustoimintaa. Tällöin poistojen perusteena olevana hankintamenona on käytettävä jatkuvuusperiaatteen mukaisesti vainajan verotuksessa käytettyä poistamatonta hankintamenoa.

Perintöverotusarvoon perustuvan poiston voi tehdä vasta perinnönjaon jälkeen. Perintöverotusarvoa käytetään poistojen perusteena myös silloin, jos perittävä ei ole harjoittanut vuokraustoimintaa.

KHO 21.1.1997 taltio 66: Vuonna 1992 kuolleen A:n kuolinpesän varoihin oli kuulunut 2 kiinteistöä, joilla olevat 4 rakennusta olivat jo A:n eläessä olleet vuokrattuina ja kuolinpesä oli jatkanut vuokraustoimintaa. Arvoina, joista rakennusten poistot voitiin kuolinpesän verotuksessa tehdä, oli käytettävä A:n verotuksessa käytettyjä poistamattomia hankintamenoja. Kuolinpesän vaatimus, että olisi käytettävä perintöverotuksessa vahvistettuja käypiä arvoja, oli lakiin perustumaton. Verovuosi 1993.

Lahjana saadun rakennuksen poistopohjana on se käypä arvo, joka rakennuksella on ollut saannon aikana (KHO 1975-B-II-528). Tämä vastaa rakennuksen osuutta lahjaverotuksessa vahvistetusta verotusarvosta. Perintö- ja lahjaverotusarvo vahvistetaan usein koko kiinteistölle. Vuokratun rakennuksen osuus koko kiinteistön arvosta on erotettava, koska kulumattoman omaisuuden eli esimerkiksi maapohjan hankintamenoa ei voi vähentää poistoina.

Perintö- tai lahjaveroa ei lueta omaisuuden hankintamenoon. Pesänselvitykseen, perinnönjakoon ja ositukseen liittyvät kulut eivät myöskään ole hankintamenoon lisättäviä kuluja, koska ne ovat verotuksessa vähennyskelvottomia elantomenoja (KHO 16.11.1999 taltio 3072).

Tuloverolain 46 §:n 2 momentin mukaan osituksessa saadun omaisuuden hankintameno lasketaan ositussaantoa edeltäneestä saannosta. Osituksessa saadun omaisuuden hankintameno siirtyy sellaisenaan entiseltä puolisolta omaisuuden saaneelle puolisolle. Kiinteistön hankintameno on tässäkin tilanteessa jaettava rakennukselle ja maapohjalle sekä muulle kulumattomalle omaisuudelle vähennyskelpoisen poistopohjan määrittämiseksi.

Tarkemmin perintönä, testamentilla, lahjana tai osituksessa saadun omaisuuden hankintamenon määräytymisestä on kerrottu Verohallinnon ohjeessa Omaisuuden luovutusvoitot ja -tappiot luonnollisen henkilön tuloverotuksessa.

3.9.5 Rakennuksen oman käytön vaikutus poistoihin

Poistoa ei voi tehdä siltä osin kuin rakennus on omassa käytössä. Poiston voi tehdä täysimääräisenä, jos rakennusta ei ole käytetty verovuonna lainkaan yksityiskäyttöön. Poiston voi tällöin tehdä täysimääräisenä riippumatta siitä minkä aikaa rakennus on omistettu. Edellytys poiston tekemiselle kuitenkin on, että rakennus omistetaan verovuoden päättyessä. Siten poistoa ei voi tehdä enää rakennuksen luovutusvuonna.

Rakennuksen alkuperäinen hankintameno on poistojen perusteena oleva poistopohja, jos rakennus on ollut aikaisemmin omassa käytössä ja jos se otetaan verovuonna vuokraustoiminnan käyttöön. Useitakin vuosia omassa käytössä olleen rakennuksen hankintamenosta ei siis tehdä laskennallisia poistoja ajalta ennen vuokraustoiminnan aloittamista. Jos rakennus on ollut aikaisemmin vuokraustoiminnan käytössä ja välillä muussa käytössä, jatketaan poistojen tekemistä siitä mihin edellisen vuokrauksen aikana on jääty lisättynä mahdollisilla perusparannusmenoilla (KHO 1987-B-604).

KHO 1987-B-604: Verovelvollinen J oli ostanut omakotitalon tontteineen vuonna 1979 ja asunut siinä perheineen vuoden 1983 loppuun, jonka jälkeen talo oli annettu vuokralle. Verotuksessa ei hyväksytty J:n vaatimusta vähentää vuokratulosta poistot rakennuksen alkuperäisestä hankintamenosta, vaan poistojen katsottiin kuluneen myös sinä aikana, kun asunnosta oli J:lle vahvistettu asuntotuloa. KHO katsoi, että poistot tuli laskea rakennuksen alentamattomasta alkuperäisestä hankintamenosta. Äänestys 4-3.

Jos rakennus on ollut omassa käytössä verovuoden aikana, poiston voi tehdä vain siltä ajalta, kun rakennus on ollut vuokraustoiminnan käytössä. Verovuoden enimmäispoiston määrä lasketaan yksityiskäytön ja vuokraustoiminnan käytön suhteessa, jos rakennuksen käyttötarkoitus on muuttunut verovuoden aikana.

Poiston laskemisessa käytetään verovuoden kaikkia päiviä, jos rakennus on omistettu koko vuoden (esimerkki 19). Jos rakennus on hankittu kesken vuoden, vuokratulosta vähennettävän ja omaan käyttöön kohdistuvan poiston suhdetta laskettaessa huomioidaan vain omistuspäivien määrä (esimerkki 20).

Poisto tehdään rakennuksen poistamattomasta hankintamenosta, jos koko rakennus on ollut vuokrattuna. Jos rakennuksesta on vuokrattuna vain osa, rakennuksen hankintameno on jaettava vuokratulle osalle ja omassa tai muussa yksityiskäytössä olevalle osalle. Vuokratuloista voi vähentää vain vuokratun rakennuksen osan hankintamenosta tehdyn poiston. Poistoa ei voi tehdä siltä osin kuin rakennus on ollut omassa tai muussa yksityiskäytössä.

Vuokratun rakennuksen osan hankintamenoon lisätään täysimääräisenä siihen kohdistuvat verovuoden aikana tehtyjen perusparannusten menot. Jos perusparannusmenot kohdistuvat koko rakennukseen, vuokratun osan hankintamenoon lisätään vain siihen kohdistuva osa. Verovelvollisen on selvitettävä rakennuksen hankintamenon ja siihen lisättävien perusparannusmenojen jakautuminen vuokrattuun ja omassa käytössä olevaan osaan. Muun selvityksen puuttuessa perusparannusmenojen jakautuminen vuokratun osan ja yksityiskäytössä olevan osan välillä tehdään pinta-alojen suhteessa.

Vuokralla olevat osat rakennuksesta voivat muuttua. Rakennuksesta voidaan vuokrata uusia osia (esimerkiksi huoneita) entisten lisäksi tai aikaisemmin vuokralla olleita rakennuksen osia saatetaan ottaa omaan tai muuhun yksityiskäyttöön. Poistojen perusteena oleva poistopohja joko kasvaa tai pienenee muutosten myötä.

Poistojen perusteena olevaan poistopohjaan lisätään vuokraustoiminnan käyttöön otetun uuden osan osuus koko rakennuksen hankintamenosta lisättynä uuteen osaan kohdistuneilla perusparannusmenoilla. Poistopohjasta poistetaan vastaavasti vuokraustoiminnasta omaan tai muuhun yksityiskäyttöön otetun osan hankintameno ja siihen kohdistuneet perusparannusmenot.

3.9.6 Lisäpoisto

Jos rakennus on tuhoutunut osittain tai kokonaan, sen käypä arvo voi olla poistamatonta hankintamenoa pienempi. Erotus voidaan tällöin  vähentää EVL 40  §:n mukaisena  lisäpoistona.

3.10 Korkomenot

Tuloverolain 58 §:n mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloistaan velkojensa korot, jos velka kohdistuu veronalaisen tulon hankkimiseen. Jos velka kohdistuu vuokratulon hankkimiseen, vähennetään velan korot verovelvollisen pääomatuloista. Korkoja ei siis vähennetä suoraan vuokratulosta vaan erikseen kaikista pääomatuloista. Edellytyksenä vähentämiselle on, että vuokraustoiminnalla on vakaa tulonhankkimistarkoitus, jona pidetään käyvän vuokran perimistä. Asiasta tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Korkojen vähentäminen henkilöverotuksessa.

3.11 Vuokraustoiminnan tappio

Siltä osin kuin vuokratuloon kohdistuvat vähennyskelpoiset menot ovat suuremmat kuin vuokratulot, menot vähennetään muista pääomatuloista ja alijäämähyvityksen kautta myös ansiotuloista menevästä verosta. Pääomatulolajin alijäämästä, alijäämähyvityksestä ja pääomatulolajin tappiosta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

4 Erityistilanteita

4.1 Satunnainen vuokraaminen

Satunnaisestakin vuokraustoiminnasta syntyvä vuokratulo on veronalaista tuloa ja siitä saa vähentää vuokraamisesta aiheutuvat kustannukset. Esimerkiksi suurten kesätapahtumien yhteydessä vuokrataan muutoin omassa käytössä olevia asuntoja kalustettuina yksittäisiksi viikonlopuiksi tai muiksi vastaaviksi lyhyiksi ja kertaluontoisiksi ajanjaksoiksi. On huomattava, että koko asunnon vuokralle antaminen vaikka satunnaisestikin katkaisee asunnon oman käytön (KHO 2021:75). Tällä voi olla vaikutusta asunnon luovutusvoittoverotukseen.

Lyhytaikainen vuokraus voi koskea myös asunnon osaa (esimerkiksi yksittäistä huonetta) siten, että myös asunnon vakituiset asukkaat oleskelevat vuokrausaikana huoneistossa.

Omassa käytössä olevan asunnon satunnaisesta vuokraamisesta saadusta vuokratulosta vähennetään vuokrauksesta suoraan aiheutuneet kustannukset sekä vuokrattua asunnon osaa ja vuokrausaikaa vastaavat suhteelliset osuudet koko asuntoon kohdistuvista kiinteistä kustannuksista. Vähennyskelpoisista menoista katso edellä luku 3.3.

Satunnaisesti voidaan vuokrata myös muuta kuin asunto, esimerkiksi auto, asuntovaunu, golf-osake tai vene. Tulon veronalaisuutta ja verotuksessa tehtäviä vähennyksiä koskevat tällöin samat edellä esitetyt periaatteet kuin asunnon vuokrauksessa.

Kun huone tai huoneisto vuokrataan kalustettuna, vuokratulosta on mahdollista vähentää kalusteiden kulumista vastaavalta osin niin sanottu kalustevähennys, josta on kerrottu tarkemmin edellä luvussa 3.6. Satunnaisessa vuokraamisessa kalustevähennyksen päiväkohtainen määrä on 1,30 euroa/päivä (huone tai yksiö) tai 2,00 euroa/päivä (kaksio tai suurempi asunto).

4.2 Vuokraus alihintaan lähipiirille

Huoneiston vuokraaminen käypää vuokratasoa alempaan hintaan lähipiiriin kuuluvalle henkilölle, kuten lapselle, ei aiheuta lahjaverovelvollisuutta. Tällöin ei kuitenkaan ole kysymys tulonhankkimistoiminnasta. Vuokraustoiminnan tappio ei tällöin ole vähennyskelpoinen. Alihintaan vuokratuista kohteista aiheutuneita vuokratulot ylittäneitä kustannuksia ei myöskään voi vähentää muun omaisuuden vuokraamisesta saaduista tuloista.

Alihintaan vuokrauksesta on yleensä kyse myös silloin, kun sovittu vuokra on yhtiövastikkeen suuruinen. Käytännössä vuokralainen voi maksaa vastikkeen suoraan taloyhtiölle tai vuokranantaja voi maksaa vastikkeen taloyhtiölle ja periä sen vuokralaiselta. Molemmissa tilanteissa vuokranantaja saa yhtiövastikkeen suuruisen vuokratulon. Verotettavaa tuloa ei kuitenkaan jää, koska vähennys on saman suuruinen kuin tulo.

Vuokrattuun omaisuuteen kohdistuvan velan korot eivät ole vähennyskelpoisia, jos peritty vuokra ei vastaa käypää vuokraa. Korkojen vähennysoikeudesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Korkojen vähentäminen henkilöverotuksessa.

Arviointi vuokrauksen luonteesta tulonhankkimistoimintana tehdään tapauskohtaisesti. Arvioitaessa, tapahtuuko esimerkiksi asunnon vuokraus käypään hintaan, voidaan vertailuarvona käyttää muun selvityksen puuttuessa asunnon luontoisetuarvoa. Verohallinto antaa vuosittain päätöksen luontoisetujen arvoista.

4.3 Loma-asunnot

4.3.1 Yksittäisen loma-asunnon vuokraaminen

Loma-asuntojen vuokraamiselle on luonteenomaista, että niitä vuokrataan lyhyissä ja määräaikaisissa jaksoissa eri vuokralaisille. Vuokrausjaksojen välillä loma-asuntoa usein käytetään myös itse. Loma-asunnot ovat yleensä pitkiä ajanjaksoja tyhjillään ja niiden käyttö kohdistuu pääasiassa lomiin ja muuhun vapaa-aikaan. Esimerkiksi kesämökkien tai hiihtokeskusten lomamökkien käyttö sesongin ulkopuolella on normaalisti vähäistä.

Loma-asunnon kustannusten vähentäminen verotuksessa riippuu siitä, mikä on loma-asunnon pääasiallinen käyttötarkoitus. Yksittäisen loma-asunnon pääasiallinen käyttötarkoitus on useimmiten sen oma käyttö vapaa-ajan asuntona, vaikka sitä ajoittain myös vuokrattaisiin. Silloin vuokratulosta vähennetään vain vuokra-aikaan kohdistuvat kulut. Sen sijaan silloin, jos loma-asunnon pääasiallinen käyttötarkoitus on tulonhankkimistoiminta, kustannusten jakoa vuokrauksen ja oman käytön välillä sekä kulujen vähentämistä arvioidaan toisin.

Seuraavassa käsitellään ensin yksittäisen loma-asunnon vähäistä vuokraamista. Sen jälkeen tarkastellaan pääasiassa tulonhankkimistarkoituksessa tapahtuvaa loma-asunnon vuokraamista.

4.3.1.1 Loma-asunnon satunnainen ja vähäinen vuokraaminen

Yksittäinen loma-asunto hankitaan yleensä ensisijassa omaan käyttöön vapaa-ajan asunnoksi. Tällaiseen loma-asuntoon kohdistuvat kulut ovat lähtökohtaisesti tuloverolain 31 §:n 4 momentissa tarkoitettuja vähennyskelvottomia elantomenoja. Jos verovelvollinen kuitenkin vuokraa loma-asuntoaan silloin tällöin ja saa tästä vuokratuloa, katsotaan vuokraamisen tapahtuvan kohteesta aiheutuvien kustannusten kattamiseksi eikä varsinaisesti tuloverolain tarkoittamassa tulonhankkimistarkoituksessa.

Verotuskäytännössä on tällaisiin yksittäisen loma-asunnon vuokraustilanteisiin sovellettu korkeimman hallinto-oikeuden päätöksestä KHO 13.8.2008 taltio 1881 ilmeneviä periaatteita. Korkein hallinto-oikeus totesi päätöksessään, että asiassa ei ollut esitetty riittävää selvitystä siitä, että kiinteistöä olisi pyritty vuokraamaan myös todellisen vuokrausajan ulkopuolella. Kiinteistön katsottiin olleen yksityiskäytössä kaikkien niiden viikkojen aikana, jolloin se ei ollut vuokrattuna, vaikka sitä oli tosiasiallisesti käytetty omaan käyttöön vain viikon ajan.

Vuokrakohteesta aiheutuneista kuluista tuloverolain 54 §:n 1 momentissa tarkoitettuja vuokratulosta vähennyskelpoisia tulonhankkimismenoja ovat ainoastaan vuokra-aikaan kohdistuvat juoksevat kulut, kun loma-asuntoa vuokrataan satunnaisesti ja vähäisessä määrin. Myös loma-asunnon yleiskulut (kiinteistöverot, vakuutusmaksut, vuosikorjaukset ja muut vastaavat kulut) ovat vähennyskelpoisia vain vuokralla oloaikaa vastaavalta osalta, jos verovelvollinen ei selvitä, että kulut kohdistuvat ainoastaan vuokraustoimintaan. Vuokravälityspalkkiot ja vastaavat luonteensa puolesta selvästi vuokraustoimintaan liittyvät kulut ovat kokonaan vähennyskelpoisia.

4.3.1.2 Loma-asunnon vuokraaminen tulonhankkimistarkoituksessa 

Yksittäisen loma-asunnon vuokraaminen voi edellä esitetystä huolimatta joissakin tilanteissa olla pääasiassa tulonhankkimistoimintaa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 2017:131 on arvioitu, milloin loma-asunto on pääasiassa tulonhankkimiskäytössä.

KHO 2017:131: A oli alun perin käyttänyt hiihtokeskuksen lähellä sijaitsevaa, vuonna 2005 valmistunutta vapaa-ajan asuntoaan yksinomaan itse. Vuonna 2011 A oli tehnyt ammattimaisen välittäjän kanssa sopimuksen vapaa-ajan asunnon välittämisestä vuokrattavaksi lyhytaikaisilla vuokrasopimuksilla. Tämän jälkeen asunto oli vuokrattavissa vuokranvälittäjän varausjärjestelmän kautta. Myös A:n oli käytettävä varausjärjestelmää, kun hän varasi asunnon omaan käyttöönsä. Vuonna 2012 A oli käyttänyt vapaa-ajan asuntoa itse 70 vuorokautta ja asunto oli ollut vuokrattuna 105 vuorokautta. Muun ajan vuodesta 2012 asunto oli ollut tyhjillään.

Asiassa oli korkeimmassa hallinto-oikeudessa kysymys siitä, olivatko vapaa-ajan asuntoon kohdistuvat kulut ja poistot A:n verotuksessa vähennyskelpoisia niiden päivien osalta, jolloin asunto oli ollut tyhjillään.

Korkein hallinto-oikeus totesi, ettei kulujen ja poistojen vähennyskelpoisuutta arvioitaessa merkitystä ole sillä, että A oli alun perin hankkinut vapaa-ajan asunnon omaa käyttöään varten, vaan että vähennyskelpoisuutta oli arvioitava sen perusteella, mihin tarkoitukseen asuntoa oli verovuonna 2012 käytetty. Kun otettiin huomioon asiassa asunnon käytöstä ja vuokraustoiminnan järjestämisestä esitetty selvitys kokonaisuudessaan, korkein hallinto-oikeus katsoi, että vapaa-ajan asuntoa oli verovuonna 2012 käytetty pääasiassa tulonhankkimistoiminnassa. Tämän vuoksi A:n asunnosta saamien vuokratulojen vähennykseksi ei ollut luettava vain vuokralle annettuja päiviä vastaavaa osaa asuntoon kohdistuvista kuluista ja poistoista, vaan kuluista ja poistoista vähennyskelpoista oli myös se osa, joka vastasi päiviä, jolloin asunto oli verovuoden aikana ollut tyhjillään. Verovuosi 2012.

Tuloverolaki 54 § 1 momentti

Ks. KHO 13.8.2008 T 1881 (lyhyt ratkaisuseloste)

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 2017:131 mukaisesti loma-asunto on sen vuokrattavana oloaikana pääasiassa tulonhankkimiskäytössä, jos verovelvollinen on esittänyt sen jatkuvasta vuokraamisesta selvityksen, asunto on ollut enemmän vuokrattuna kuin omassa käytössä ja sen tosiasiallinen vuokraus ei ole vähäistä. Loma-asunnon pääasiallista tulonhankkimiskäyttöä arvioidaan yllämainitut seikat kokonaisuudessaan huomioon ottaen.

Verovelvollinen saattaa järjestää loma-asunnon vuokraamisen monella tavalla. Hän voi tehdä määräaikaisen tai toistaiseksi voimassa olevan vuokravälityssopimuksen jonkin vuokra- tai majoitusvälitysliikkeen taikka muun paikallisen välityspalvelun tarjoajan kanssa. Hän voi myös tarjota loma-asuntoa jatkuvasti vuokralle internet-sivujen kautta tai lehti-ilmoituksilla. Käytännössä verovelvollisen on pystyttävä osoittamaan, miten loma-asunnon jatkuva vuokraustoiminta on järjestetty. Verovelvollisen on myös selvitettävä loma-asunnon todelliset vuokrauspäivät ja päivät, jolloin asunto on ollut omassa käytössä. 

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 2017:131 loma-asuntoa oli vuokrattu 105 vuorokautta ja se oli ollut omassa käytössä 70 vuorokautta. Muun ajan asunto oli ollut tyhjillään. Samana päivänä vastaavalla tavalla ratkaistussa julkaisemattomassa korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 18.8.2017 taltio 3952 loma-asuntoa oli vuokrattu 166 vuorokautta ja se oli ollut omassa käytössä 10 vuorokautta. Muun ajan asunto oli ollut tyhjillään. Tällainen loma-asunnon vuokraaminen ei ole luonteeltaan enää satunnaista ja vähäistä.

Loma-asunnon vuokraamisen pääasiallista tulonhankkimistarkoitusta tarkastellaan lähtökohtaisesti verovuosikohtaisesti. Yksittäisen verovuoden tarkastelussa voidaan kuitenkin ottaa huomioon sitä edeltävien ja seuraavien verovuosien vuokraustoiminnan luonne, jos loma-asunnon vuokraaminen on jostain syystä ollut tarkasteltavana verovuonna muita vuosia vähäisempää.  

4.3.2 Useamman loma-asunnon vuokraaminen

Jos verovelvollinen omistaa ja vuokraa useampaa kuin yhtä loma-asuntoa, on vuokraustoimintaa ja saaduista vuokratuloista vähennyskelpoisia kuluja tarkasteltava lähtökohtaisesti kuten yhden loma-asunnon vuokraustapauksessa.

Kun verovelvollinen omistaa useamman kuin yhden loma-asunnon, saattaa näiden vuokraustilanteessa kuitenkin olla kyse aidosta tulonhankkimistoiminnasta. Tällöin vähennyskelpoisten kulujen määrää voidaan loma-asuntojen vuokraamisesta esitetyn näytön perusteella arvioida toisin kuin yksittäistä loma-asuntoa vuokrattaessa.

4.3.3 Vuokratulo kiinteistöyhtiölle vuokratusta loma-asunnosta

Keskusverolautakunta on antanut 16.4.2014 julkaistun ratkaisun KVL 22/2014 (KHO 17.4.2015 taltio 1021, ei muutosta), jossa kiinteistöyhtiölle vuokratun huoneiston katsottiin olevan vuokrauskäytössä osakkeenomistajan omaa käyttöä lukuun ottamatta. Ratkaisussa olivat merkityksellisiä kiinteistöyhtiön yhtiöjärjestyksessä ja huoltosopimuksessa osakkeenomistajille määrätty vuokrausvelvoite ja sen ehdot.

KVL 22/2014: Hakija aikoi hankkia kiinteistöyhtiön osakkeita, jotka oikeuttivat lomahuoneiston hallintaan yhtiön omistamassa rakennuksessa. Kiinteistöyhtiön yhtiöjärjestyksen mukaan huoneistot oli tarkoitettu vuokrattaviksi loma-asunnoiksi. Osakkeenomistajan tuli vuokrata lomahuoneisto kiinteistöyhtiön valitsemalle huoltoyhtiölle käytettäväksi majoitustoimintaan. Huoltoyhtiö vastasi huoneistojen hallinnoinnista ja ylläpidosta.

Omistajalla oli oikeus käyttää huoneistoaan korkeintaan 28 vuorokautta talvikautena ja 28 vuorokautta kesäkautena. Omistajan tuli ilmoittaa oman käytön ajankohdat huoltoyhtiölle viimeistään kahta kuukautta ennen kunkin kauden alkua. Omistajan ilmoitettua oman käytön ajankohdat huoltoyhtiöllä oli oikeus rajoituksetta käyttää huoneistoa majoitustoimintaan muina aikoina.   

Kiinteistöyhtiön yhtiöjärjestyksen määräysten mukaan jokaisesta huoneistosta kertyvä vuokratuotto oli samansuuruinen riippumatta siitä, missä määrin kutakin huoneistoa tosiasiassa oli käytetty majoitustoimintaan. Osakkaalle tilitettävästä vuokrasta kuitenkin vähennettiin osakkaan oman käytön määrä.

Kun otettiin huomioon kiinteistöyhtiön yhtiöjärjestyksessä sekä osakkaan ja huoltoyhtiön välisessä huoltosopimuksessa määrätty vuokrausvelvoite ja sen ehdot, huoneiston katsottiin olevan vuokrauskäytössä osakkeenomistajan omaa käyttöä lukuun ottamatta. Hakija voi vähentää kiinteistöyhtiölle maksamansa vastikkeet vuokratulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuvina menoina edellyttäen, että vastikkeet oli merkitty tuotoksi kiinteistöyhtiön tilinpäätökseen. Omaa käyttöä vastaava osa vastikkeista katsottiin osakkaan vähennyskelvottomiksi elantomenoiksi. Ennakkoratkaisu vuosille 2014 ja 2015.

Tuloverolaki 31 § 4 momentti ja 54 §

Keskusverolautakunnan ratkaisua sovelletaan verotuksessa tapauksen olosuhteita vastaavissa tilanteissa, joissa loma-asunto on jatkuvasti vuokrattu kiinteistöyhtiölle omaa käyttöä lukuun ottamatta. Ratkaisussa ei ole kyse yksittäisen loma-asunnon satunnaisesta vuokraamisesta. Siten keskusverolautakunnan ratkaisulla ei ole vaikutusta yllä luvussa 4.3.1 esitettyyn yksittäisen vapaa-ajan asunnon vuokratulon verotukseen.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 2015:99 lomahuoneiston katsottiin olleen koko vuoden tulonhankkimiskäytössä. Tässä tapauksessa huoneisto oli vuokrattu majoituspalveluita tarjoavalle yhtiölle edelleen vuokrattavaksi, eikä huoneistoa vuokrasopimuksen mukaan voitu lainkaan käyttää itse.

KHO 2015:99: A oli hankkinut Lapin hiihtokeskuksessa sijaitsevan lomahuoneiston hallintaan oikeuttavat kiinteistöyhtiön osakkeet vuonna 2007. Osakkeiden hankintahinta oli 56 800 euroa ja osakkeisiin kohdistunut yhtiövelkaosuus  85 200 euroa. A oli antanut lomahuoneiston majoituspalveluita tarjoavan yhtiön edelleen vuokrattavaksi vuokrasopimuksella, jonka sopimuskausi oli alkanut 28.11.2008 ja joka oli ollut voimassa koko vuoden 2010 ajan. Vuokrasopimuksen mukaan huoneistoa ei voitu käyttää omassa käytössä. A oli esittänyt myös selvityksen, jonka mukaan huoneisto ei ole ollut lainkaan A:n tai hänen lähipiirinsä käytössä 15.11.2011 mennessä.

A oli ilmoittanut vuonna 2010 huoneistosta saaduksi vuokratuloksi 3 588,65 euroa ja huoneistoon kohdistuvien hoito- ja rahoitusvastikkeiden sekä muiden kulujen määräksi yhteensä  10 111,50 euroa. Kiinteistöyhtiö oli kirjanpidossaan kirjannut A:lta saamansa vastikkeet tuloksi. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että A:lla oli oikeus vähentää vuokraustoiminnastaan kertynyt tappio  6 522,85 euroa muista pääomatuloistaan.

Tuloverolaki 54 § 1 momentti

Olennaista yllä mainitussa korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisemassa tapauksessa on, että lomahuoneistosta oli tehty vuokrasopimus huoneistoa edelleen vuokraavan yhtiön kanssa, eikä huoneistoa vuokrasopimuksen mukaan voitu käyttää itse. Huoneisto ei myöskään ollut lainkaan omassa käytössä.

Päätöstä ei voida soveltaa tilanteisiin, joissa huoneistoa tai kiinteistöä ainoastaan tarjotaan vuokrattavaksi välityssopimuksella jonkun yhtiön kautta. Päätöstä ei sovelleta myöskään, jos kiinteistöyhtiölle vuokratun huoneiston oma käyttö on vuokrasopimuksen perusteella mahdollista. Näissä tilanteissa kuluja voidaan vähentää edellä luvussa 4.3.1 esitetyn mukaisesti.

4.4 Hallintaoikeudella hallitun omaisuuden vuokraaminen

Testamentin, lahja- tai kauppakirjan ehdon tai perintökaaren 3 luvun 1a §:n nojalla voi esimerkiksi kiinteistöön tai osakehuoneistoon syntyä omistuksesta poikkeava hallintaoikeus. Jos omaisuutta vuokrataan hallintaoikeuden nojalla, vuokratulo verotetaan hallintaoikeuden haltijalla.

Hallintaoikeuden nojalla vuokratun omaisuuden vuokratulosta saa vähentää hallintaoikeuden haltijalle kuuluvat vuokraustoiminnasta aiheutuneet kustannukset. Tällaisia kustannuksia ovat esimerkiksi hoitovastikkeet, vesi-, sähkö- ja lämpömaksut sekä vuosikorjausmenot.

Sen sijaan hallintaoikeuden haltija ei voi vähentää sellaisia kustannuksia, jotka kuuluvat vuokratun kohteen omistajalle. Siten hallintaoikeuden perusteella saadusta vuokratulosta ei ole mahdollista vähentää uudisrakentamis- tai perusparannuskustannuksia eikä uudisrakentamisesta tai perusparannuksista johtuvia rahoitus- ja pääomavastikkeita.  Hallintaoikeuden perusteella ei myöskään ole mahdollista tehdä poistoja omaisuuden hankintamenosta (KHO 30.10.2002 taltio 2765).

4.5 Yhdessä omistetun kiinteistön vuokraus

4.5.1 Yleistä verotusyhtymästä

Verotusyhtymänä pidetään yhteenliittymää, joka harjoittaa maatilatalouden tuloverolain (543/1967) 2 §:n 2 momentissa tarkoitetun maatilan viljelyä tai hallintaa, metsätaloutta tai sellaisen kiinteistön hallintaa, josta yhteenliittymä on arvonlisäverolain erityissäännöksen mukaan arvonlisäverovelvollinen tai on hakeutunut arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta (TVL 4 § 1 momentin 2 kohta).

Siten muun kuin maa- tai metsätalouskiinteistön yhteisomistuksesta ei muodostu verotusyhtymää, jollei kyse ole arvonlisäverollisesta toiminnasta. Jos samalla kiinteistöllä harjoitetaan yhtymäverotuksen piiriin kuuluvaa toimintaa ja muuta toimintaa, koko kiinteistön katsotaan kuuluvan verotusyhtymään.

Jos maatilalla harjoitetaan varsinaista maataloutta, maatilaan kuuluvista muistakin kuin maatalouden rakennuksista saatu vuokratulo on maatalouden tulolähteen tuloa. Jos taas varsinaista maataloutta ei harjoiteta ja rakennukset eivät kuulu maatalouden tulolähteen rakennuksiin, vuokratulo on henkilökohtaisen tulolähteen tuloa. Maatalouden tulona käsiteltävän vuokratulon verotuksesta on kerrottu tarkemmin ohjeessa Maatalousmaan vuokrauksen verotus.

Metsäyhtymän hallinnoiman maapohjan vuokratulot, esimerkiksi tuuli- tai aurinkovoimalan rakennuspaikan vuokratulot, ilmoitetaan maatalouden tulona verotusyhtymien maatalouden veroilmoituksella. Vuokratulot sellaisista metsätilalla sijaitsevista rakennuksista, jotka eivät liity metsäyhtymän metsätalouteen, esimerkiksi vapaa-ajan asunnon vuokratulot, ilmoitetaan myös verotusyhtymän maatalouden veroilmoituksella, mutta kokonaan pääomatulona verotettavana muuna tulona.

4.5.2 Verotus, kun verotusyhtymä muodostuu

Verotusyhtymä ei ole itsenäinen verovelvollinen, vaan verotuksessa käytettävä laskentayksikkö. Sen kautta lasketaan yhtymässä syntyvä tulo, joka jaetaan yhtymän osakkailla verotettavaksi heidän omistuksiaan vastaavissa osuuksissa. Yhtymässä syntyneen vuokratulon laskennassa vähennetään vuokratulon hankkimisesta aiheutuneet kustannukset, kuten poistot ja matkakustannukset. Sen sijaan vuokraustoimintaan liittyvät lainojen korot vähennetään kunkin yhtymän osakkaan omassa verotuksessa. Yhtymälle muodostuva vuokraustoiminnan tappio jaetaan yhtymän osakkaille heidän osuuksiensa mukaisessa suhteessa.

Verotusyhtymän vuokratuloa laskettaessa osakkaille vuokraamisesta aiheutuneet tulonhankkimiskustannukset vähennetään samojen perusteiden mukaisesti kuin yksittäisen vuokraajan tulonhankkimiskulut. Tulonhankkimiskustannukset vähennetään yhtymän tulosta ennen tulo-osuuksien jakamista yhtymän osakkaille.

Yhtymässä tehtävän rakennuksen poiston laskennassa lasketaan yhteen kaikkien yhteisomistajien omistusosuuksien rakennusten hankintamenot, joista tehdään vuotuinen poisto. Poistoa ei kohdenneta eri yhtymän osakkaille heidän osuuksiensa hankintamenojen suhteissa, vaan poiston tekemisen jälkeen muodostuva vuokratulo jaetaan osakkaille omistusosuuksien suhteissa. Jos joku yhtymän osakkaista myy oman osuutensa, poistopohjasta vähennetään hänen osuutensa ja sijaan tuodaan uuden yhtymän osakkaan rakennuksen hankintameno.

Jos verotusyhtymään kuuluvan kiinteistön omistus siirtyy yhden aiemmin yhtymän osakkaan olleen henkilön nimiin, verotusyhtymä purkautuu. Tällöin omaisuuden poistamaton hankintameno muodostuu aiemmin omistetun omaisuuden osan poistamattomasta hankintamenosta ja ostetun osuuden hankintamenosta. Poiston saa tehdä se, joka omistaa kiinteistön vuoden lopussa.

4.5.3 Verotus, kun verotusyhtymää ei muodostu

Jos kaksi tai useampi henkilö omistaa yhdessä kiinteistön eikä TVL 4 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitettua verotusyhtymää muodostu, kutakin kiinteistön omistajaa verotetaan suoraan hänen osuudestaan vuokratuloihin. Kukin omistaja vähentää tällöin oman osuutensa kiinteistöön kohdistuvista menoista sekä tekee poistot omassa verotuksessaan.

4.6 Ulkomailta saadut vuokratulot

Suomessa tuloverolain mukaan asuva henkilö (TVL 9 ja 11 §) on velvollinen maksamaan veroa Suomessa myös muualta saadusta vuokratulosta. Verosopimuksissa on sovittu, kummalla maalla – henkilön asuinvaltiolla vai vuokralla olevan omaisuuden sijaintivaltiolla – on ensisijainen vuokratulon verotusoikeus.

Sopimusvaltioiden verotusoikeus riippuu siitä, onko kyse irtaimen vai kiinteän omaisuuden vuokraamisesta. Lisäksi irtain ja kiinteä omaisuus voidaan määritellä eri valtioissa ja eri verosopimuksissa eri tavoin. Asunto- ja kiinteistöyhtiöiden osakkeet rinnastetaan useimmissa verosopimuksissa kiinteään omaisuuteen. Verosopimuksen mukaista verotusoikeutta määriteltäessä omaisuuden lajiin vaikuttaa omaisuuden sijaintivaltion tulkinta, jos määrittelyä ei ole verosopimuksessa.

Yleisimmin kiinteän omaisuuden vuokratulon ensisijainen verotusoikeus on omaisuuden sijaintivaltiolla ja irtaimen omaisuuden vuokratulon verotusoikeus on saajan asuinvaltiolla. Jos ensisijainen verotusoikeus on omaisuuden sijaintivaltiolla, verosopimuksen mukainen asuinvaltio ottaa vuokratulon huomioon verotuksessaan ja estää kaksinkertaisen verotuksen joko hyvittämällä toiseen valtioon maksetun veron tai vapauttamalla toisesta valtiosta saadun tulon verosta.

Ulkomailta saatuun vuokratuloon kohdistuvat tulonhankkimismenot ja tulonhankkimisvelan korot ovat vähennyskelpoisia Suomen verotuksessa. Tätä vähennysoikeutta on kuitenkin rajoitettu tilanteissa, joissa kaksinkertainen verotus estetään vapautusmenetelmällä. Vapautusmenetelmän mukaan verotettavasta vuokratulosta ei voi vähentää tulonhankkimiskuluja ja tulonhankkimisvelan korkoa tulon ylittävältä osuudelta (laki kansainvälisen kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta 6 §). Maita, joista saadun vuokratulon kaksinkertainen verotus estetään vapautusmenetelmällä, ovat Ranska ja Egypti.

5 Vuokratulojen verotusmenettely

5.1 Ilmoitus- ja muistiinpanovelvollisuus

Verovelvollisen on ilmoitettava Verohallinnolle verotusta varten mm. veronalaiset tulonsa ja niistä tehtävät vähennykset. Vuokratulojen osalta tämä tehdään joko henkilökohtaisella, yritystoiminnan tai maatalouden veroilmoituksella riippuen vuokraustoiminnan tulolähteestä.

Vuokratulot ja niihin kohdistuvat menot ovat mukana elinkeinotoiminnan kirjanpidossa silloin, kun vuokraustoiminta kuuluu elinkeinotoiminnan tulolähteeseen ja ne kirjataan kirjanpitolain säännöksiä soveltaen. Maatilataloudenharjoittaja puolestaan on verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995, VML) 12 §:n mukaan muistiinpanovelvollinen. Saman säännöksen perusteella myös vuokraustoimintaa harjoittava on muistiinpanovelvollinen. Muistiinpanojen on perustuttava tositteisiin. Sekä muistiinpanot että tositteet on säilytettävä kuusi vuotta verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta.

Ilmoittamisvelvollisuudesta on tarkempia määräyksiä Verohallinnon päätöksessä veroilmoituksessa annettavista tiedoista . Päätöksen 19 §:n mukaan muun kuin kirjanpitovelvollisen on annettava Verohallinnolle tarvittavat vuokralaisia koskevat tiedot, eritelty selvitys näiltä verovuoden aikana perityistä vuokrista ja vuokratuloon kohdistuvat vähennykset vuokrauskohteittain eriteltynä.

Muistiinpanovelvollisuudesta on säädetty Verohallinnon päätöksessä muistiinpanovelvollisuudesta (563/2017). Päätöksen 2 §:ssa  kerrotaan mm. tulojen ja menojen maksuperusteisesta kirjaamisesta: tulot on kirjattava sen vuoden tuloiksi, jona ne on nostettu, merkitty verovelvollisen tilille tai muutoin saatu vallintaan ja menot sen vuoden menona, jona maksu on suoritettu.  

5.2 Ennakkoperintä

Vuokranmaksaja ei ole velvollinen pidättämään veroa maksamastaan suorituksesta. Ennakkoperintälain (EPL 1118/1996) 23 §:n mukaan vuokratulo on tuloa, jonka perusteella määrätään ennakkovero. Yhteensä enintään  7 000 euron suuruiset ennakonkannonalaiset tulot - mukaan luettuna vuokratulot - voidaan kuitenkin ottaa huomioon ennakonpidätyksen laskennassa (EPL 2 § 1 momentti). Tällöin ennakonpidätyksenalaisten tulojen pidätysprosenttia korotetaan niin, että pidätyksin kertyvä vero riittää kattamaan myös ennakonkannonalaisista vuokratuloista aiheutuvan veron.

Verovuoden alussa Verohallinto lähettää verovelvollisille selvityksen ennakonpidätyksen perusteista ja mahdollisesta ennakkoverosta. Vuokratuloa saavan on tarkistettava, ovatko perusteet oikein ja tarvittaessa ilmoitettava Verohallinnolle muuttuneista perusteista ennakonpidätysprosentin muuttamiseksi tai ennakkoveron määräämiseksi tai muuttamiseksi.

Vaikka verovuoden arvioidut vuokratulot on ilmoitettu ennakkoperintää varten, toteutuneet vuokratulot ja menot on ilmoitettava veroilmoituksella. Verovuoden verotus toimitetaan aina toteutuneiden nettovuokratulojen perusteella.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä                                                                

johtava veroasiantuntija Mervi Hakkarainen