Eläketulon verotus

Tässä ohjeessa käsitellään eläketulon verotusta. Ohjetta on päivitetty 1.1.2020 voimaan tulleiden lakimuutosten johdosta.

Eläkkeiden verotusta kansainvälisissä tilanteissa käsitellään omassa ohjeessaan Eläketulojen verotus kansainvälisissä tilanteissa.

1 Johdanto

Kokonaiseläketurva muodostuu sekä lakisääteisistä että vapaaehtoisista eläkejärjestelyistä, joilla pyritään eläkeaikaisen toimeentulon turvaamiseen.

Lakisääteinen eläketurva muodostuu ansiotyöstä ja yrittäjätoiminnasta kertyvästä työeläkkeestä sekä asumiseen perustuvasta kansaneläkkeestä ja takuueläkkeestä. Lakisääteisiä eläkejärjestelmiä täydentävät työsuhteeseen perustuvat lisäeläkejärjestelmät sekä yksilöllinen vapaaehtoinen eläkesäästäminen. Eläke voi perustua myös esimerkiksi yksityisoikeudelliseen oikeustoimeen, kuten kauppaan tai testamenttiin, ja joissakin tapauksissa oikeuden päätökseen. Eläkkeen voi saada paitsi rahana myös muun muassa luontoisetuna tai kiinteistön nautintaoikeutena.

Verolainsäädännössä ei täsmällisesti määritellä, millaisia tuloja olisi käsiteltävä verotuksessa eläkkeenä. Eläketulon erottaminen muista tuloista on kuitenkin tärkeää verotuksessa myönnettävien vähennysten vuoksi. Tulkintatilanteita saattavat aiheuttaa esimerkiksi pitkäaikaisiksi tarkoitetut ansionmenetyskorvaukset. Epäselvissä tilanteissa joudutaan tukeutumaan suorituksia koskevaan sääntelyyn sekä verotus- ja oikeuskäytäntöön.

2 Eläketulo

2.1 Työnantajan järjestämä eläke

Työnantaja on velvollinen järjestämään työntekijöilleen vähimmäisehdot täyttävän eläketurvan. Työeläkkeenä voidaan maksaa vanhuuseläkettä, osa-aikaeläkettä ja työkyvyttömyyseläkettä sekä työntekijän puolisolle tai lapsille perhe-eläkettä.

Työntekijän eläkelain (395/2006, TyEL) piiriin kuuluvat yksityisellä alalla työskentelevät työntekijät. Yksityissektorin työntekijöiden eläketurva on voitu järjestää vakuutusyhtiössä, vakuutuskassalaissa tarkoitetussa eläkekassassa tai eläkesäätiölaissa tarkoitetussa eläkesäätiössä.

Merimiehet kuuluvat merimiesten eläkelain (1290/2006) piiriin. Merenkulkijoiden lakisääteinen työeläketurva on järjestetty Merimieseläkekassassa.

Julkisen sektorin eläkelakeja ovat muun muassa valtion eläkelaki (1295/2006, VaEL), kunnallinen eläkelaki (549/2003), evankelis-luterilaisen kirkon eläkelaki (298/1966), sekä Kansaneläkelaitoksesta annetun lain (731/2001) 13 §:ään perustuvat eläkesäännökset. Näiden lakien piiriin kuuluvien valtion, kirkon, kunta-alan ja Kansaneläkelaitoksen (Kela) työntekijöiden eläketurvasta huolehtii kunnallinen eläkelaitos Keva.

Ortodoksisen kirkon työntekijät ovat vakuutettuina työtehtävästä ja palvelussuhteen alkamisajankohdasta riippuen joko VaEL:n, TyEL:n tai ortodoksisesta kirkosta annetun lain (985/2006) mukaan. Eläketurvan toimeenpanon hoitaa siten laista riippuen työeläkeyhtiö, Keva tai ortodoksisen kirkon keskusrahasto. Suomen Pankista annetun lain (214/1998) 11 §:n 2 momentin nojalla säädetyn eläkesäännön perusteella myös Suomen Pankin työntekijöiden eläketurva määräytyy VaEL:n mukaisesti.

Työnantaja on voinut parantaa työntekijöidensä peruseläketurvaa lakisääteisellä vapaaehtoisella lisäeläkevakuutuksella. Tällainen vakuutus on voitu liittää yrityksen TEL-vakuutukseen rekisteröitynä kollektiivisena lisäeläketurvana Sosiaali- ja terveysministeriön antamia ohjeita noudattaen. Rekisteröidyt lisäeläkejärjestelmät suljettiin vuoden 2001 alusta (laki työntekijäin eläkelain muuttamisesta 654/2001). Voimassa olevat lisäeläkejärjestelmät säilyvät, mutta niihin ei voida ottaa uusia vakuutettuja.

Työnantaja voi järjestää työntekijöilleen pakollista lisäeläketurvaa paremmat eläke-edut myös tuloverolain (1535/1992, TVL) 96 a §:ssä tarkoitetun vapaaehtoisen kollektiivisen lisäeläketurvan avulla. Kollektiivisella lisäeläketurvalla tarkoitetaan työnantajan työntekijöistä koostuvalle henkilöpiirille järjestämää vapaaehtoista lisäeläketurvaa, jonka henkilöpiiri on määritelty ryhmittäin työalan tai muun siihen verrattavan perusteen mukaan siten, ettei se tosiasiassa kohdistu nimettyihin tai muutoin yksilöllisesti määrättyihin henkilöihin (TVL 96 a §:n 2 momentti).

Lisäeläketurva voidaan järjestää eläkesäätiössä, eläkekassassa tai vakuutusyhtiössä. Käytännössä työnantajat järjestävät nykyisin uusille työntekijäryhmille kollektiivista lisäeläketurvaa lähes yksinomaan henkivakuutusyhtiöiden lisäeläkevakuutuksilla (ryhmäeläkevakuutus).

Työnantaja voi ottaa työntekijälleen myös vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen (katso myös jäljempänä luku 2.4). Työnantajan ottamia yksilöllisiä ja kollektiivisia eläkevakuutuksia on tarkasteltu laajemmin erillisessä Verohallinnon ohjeessa Työnantajan ottamat vapaaehtoiset eläkevakuutukset.

2.2 Yrittäjän ja maatalousyrittäjän eläke

Yrittäjät ovat velvollisia vakuuttamaan itsensä yrittäjän eläkelain (1272/2006, YEL) mukaisesti työeläkevakuutusyhtiössä taikka eläkekassassa tai maatalousyrittäjän eläkelain (1280/2006, MYEL) mukaisesti Maatalousyrittäjien eläkelaitoksessa. Työeläkkeenä voidaan YEL:n ja MYEL:n mukaisesti maksaa vanhuuseläkettä, osa-aikaeläkettä ja työkyvyttömyyseläkettä sekä työntekijän puolisolle tai lapsille perhe-eläkettä. Yrittäjien eläketurva voidaan joissakin tapauksissa järjestää myös TyEL:n mukaisesti. Lisätietoja vakuuttamisvelvollisuudesta eri tilanteissa saa eläkevakuutusyhtiöiltä.

YEL:n piiriin kuuluvat Suomessa tai toisessa EU/ETA-valtiossa asuvat ja Suomessa toimivat henkilöt, joiden työskentely ei tapahdu työ- tai virkasuhteessa. MYEL:n mukaisesti itsensä vakuuttavat puolestaan maanviljelijät, metsänomistajat, poronhoitajat ja ammattikalastajat sekä heidän kanssaan työskentelevät perheenjäsenet. Myös Suomessa asuvat ja Suomesta myönnetyn apurahan turvin työskentelevät apurahansaajat kuuluvat MYEL:n työeläketurvan piiriin.

Yrittäjä on voinut täydentää eläketurvaansa YEL:n tai MYEL:n mukaisella rekisteröidyllä eläketurvalla. Nämä järjestelmät on suljettu vuoden 2001 alusta (laki maatalousyrittäjien eläkelain muuttamisesta 655/2000 ja laki yrittäjien eläkelain muuttamisesta 656/2000).

2.3 Kansaneläke

Kansaneläkejärjestelmästä maksettavat kansaneläke- ja takuueläke turvaavat perustoimeentulon, jos työeläketurva jää pieneksi tai sitä ei ole karttunut lainkaan. Kansaneläkkeeseen voidaan maksaa myös erilaisia harkinnanvaraisia lisiä.

Kansaneläkelain (568/2007) nojalla maksetaan eläkkeenä vanhuuseläkettä, työkyvyttömyyseläkettä, perhe-eläkettä ja kuntoutustukea. Kansaneläkejärjestelmästä maksettava kuntoutusraha ei ole eläkettä vaan etuutta. Lisäksi järjestelmästä voidaan maksaa asumistukea, eläkkeensaajan hoitotukea sekä lapsikorotusta. Rintamasotilastunnuksen omaaville sotien veteraaneille voidaan maksaa rintamalisää ja ylimääräistä rintamalisää. Myös leskelle maksettavaan perhe-eläkkeeseen voidaan maksaa asumistukea. 

Takuueläkkeestä annetussa laissa (703/2010) tarkoitettu takuueläke täydentää kansaneläkejärjestelmään perustuvaa eläkettä, jos kokonaiseläke jää matalaksi.

2.4 Vapaaehtoinen yksilöllinen eläke

Eläkkeensaaja voi täydentää eläketurvaansa vapaaehtoisilla yksilöllisillä eläkevakuutuksilla ja erityisillä pitkäaikaissäästämissopimuksilla (PS-sopimus).

Vapaaehtoisena eläkevakuutuksena pidetään sellaista vanhuuseläkevakuutusta ja perhe-eläkevakuutusta sekä tällaiseen vakuutukseen liittyvää työkyvyttömyyseläkevakuutusta ja työttömyyseläkevakuutusta, johon perustuva eläke on tarkoitettu maksettavaksi toistuvina erinä vuosittain tai lyhyemmin väliajoin vakuutetun tai edunsaajan jäljellä olevan eliniän tai vähintään kahden vuoden ajan (TVL 34 § 9 momentti).

Vuoden 2019 loppuun saakka tuloverolaissa oli erillinen säännös (TVL 81 §), joka koski kertamaksullisen eläkkeen verotusta. Säännös on kumottu 1.1.2020 alkaen ja kertamaksullisia eläkevakuutuksia käsitellään verotuksessa samalla tavoin kuin muitakin eläkevakuutuksia. Jos eläkevakuutusta koskeva sopimus on tehty ennen 1.1.2020, sopimuksen perusteella maksettuihin suorituksiin ja TVL 81 §:ssä tarkoitetulla muulla vastikkeellisella saannolla saatuun eläkkeeseen sovelletaan kuitenkin ennen lain voimaantuloa voimassa olleita säännöksiä. 1.1.2020 alkaen sovellettavan lain 34 §:n 6 ja 7 momentteja sovelletaan myös aiemmin tehdyn sopimuksen perusteella maksettaviin suorituksiin.

Sidotusta pitkäaikaissäästämisestä annetussa laissa (1183/2009) tarkoitetulla PS-sopimuksella säästäjä voi oma-aloitteisesti parantaa eläkeaikaista toimeentuloaan. PS-sopimuksen perusteella voidaan maksaa toistuvia suorituksia eläkkeen tapaan.

Katso lisää Verohallinnon ohjeesta Pitkäaikaissäästämissopimuksen ja yksityishenkilön ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen verotus

2.5 Muita eläkkeitä

Seuraavassa on esitetty esimerkinomaisesti myös muita eläketuloja.

Työ- ja kansaneläkkeiden sekä edellä esitettyjen vapaaehtoisten eläkkeiden lisäksi eläkettä voidaan maksaa myös muun vapaaehtoisen henkilövakuutuksen kuin eläkevakuutuksen perusteella. Eläke voi perustua esimerkiksi vapaaehtoiseen tapaturmavakuutukseen tai sairausvakuutukseen.

Eläkettä voidaan maksaa pakollisen tapaturmavakuutuksen (tapaturmavakuutuslaki 459/2015, voimassa 1.1.2016 lähtien), potilasvahinkolain (585/1986) tai pakollisen liikennevahinkoturvan (liikennevakuutuslaki 279/1959) perusteella. Eläketuloa on esimerkiksi vahingonkorvauksena saatu työkyvyttömyyseläke pitkäaikaisesta tai pysyvästä työkyvyttömyydestä. Eläketulona ei voida sen sijaan pitää vakuutuksista saatuja päivärahoja tai niitä vastaavia ohimenevän työkyvyttömyyden perusteella saatuja korvauksia.

Liikennevakuutuksen ja potilasvakuutuksen perusteella maksettava ansionmenetyskorvaus on verotuskäytännössä vahinkopäivästä lukien vuoden kuluttua katsottu eläkkeeksi, vaikka eläkepäätöstä ei olisi tehtykään. Ennen vuoden kulumista korvausta verotetaan eläkkeen sijasta sinä tulolajina (esimerkiksi palkkana), jonka menetykseksi se on maksettu. Ennen vuoden määräajan täyttymistäkin ansionmenetyskorvaus voi olla eläkettä, jos siitä on tehty päätös.

Eläkkeenä pidetään myös maatalousyrittäjälle maksettua luopumistukea, joka turvaa toimeentuloa ennen vanhuuseläkeikää, kun yrittäjä toteuttaa sukupolvenvaihdoksen (laki maatalouden harjoittamisesta luopumisen tukemisesta 612/2006). Maatalousyrittäjien eläkelaitos maksaa edelleen myös aiemmin voimassa olleen luopumiseläkelain (16/1974) perusteella myönnettyjä eläkkeitä, vaikka uusia luopumiseläkkeitä ei enää myönnetä.

Eläketuloa ovat lisäksi valtion tieteellisestä, taiteellisesta tai muusta ansiokkaasta toiminnasta myöntämä eläke tai perhe-eläke. Esimerkiksi valtion ylimääräinen taiteilijaeläke voidaan myöntää tunnustukseksi ansiokkaasta toiminnasta luovana tai esittävänä taiteilijana taiteilijalle, joka asuu tai on asunut pysyvästi Suomessa (Valtioneuvoston päätös ylimääräisistä taiteilijaeläkkeistä 75/1974). Ylimääräistä taiteilijaeläkettä saaneen henkilön jälkeen voidaan myöntää ylimääräinen perhe-eläke (Valtioneuvoston päätös ylimääräisiin taiteilijaeläkkeisiin liittyvistä ylimääräisistä perhe-eläkkeistä 216/74).

Ylimääräinen urheilijaeläke voidaan myöntää tunnustuksena olympialaisissa kultamitalin voittaneelle urheilijalle, joka asuu tai on asunut Suomessa (laki ylimääräisistä urheilijaeläkkeistä 1419/2014). Erityisestä syystä eläke voidaan myöntää myös merkittävästä kansainvälisestä urheilija-urasta.

Eläketuloon rinnastetaan myös valtiokonttorin maksama korvaus, joka perustuu ulkomaanedustuksen virkamiesten puolisoille maksettavasta erityiskorvauksesta annettuun lakiin (657/1989).

Eläkettä voidaan maksaa myös yksityisoikeudelliseen oikeustoimeen, kuten kauppaan, testamenttiin tai lahjaan, perustuen ja joissain tapauksissa myös oikeuden päätöksen perusteella.

3 Eläkkeiden veronalaisuus

3.1 Ansiotulona verotettavat eläkkeet

Kaikki eläkkeet, joita ei erikseen ole säädetty verovapaiksi (katso jäljempänä luku 3.3), ovat veronalaista tuloa saajalleen. Eläkkeitä verotetaan pääasiallisesti ansiotulona (TVL 61 §). Pääomatulona verotetaan tietyin edellytyksin vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke ja pitkäaikaissäästämissopimukseen perustuva suoritus (katso luku 3.2).

Ansiotulona verotetaan muun muassa

• työeläke
• kansaneläke (kansaneläkkeeseen maksettava lisä ja eläkkeensaajan hoitotuki ovat kuitenkin verovapaata tuloa)
• takuueläke
• yleisen perhe-eläkkeen lapseneläke tai leskeneläke, joka on myönnetty 1.7.1990 tai myöhemmin sattuneen kuolemantapauksen perusteella
• liikennevakuutukseen perustuva eläke
• tapaturmavakuutukseen perustuva eläke kokonaan, jos vakuutustapahtuma on sattunut 1.1.1982 jälkeen
• tapaturmavakuutukseen perustuva eläke siltä osin kuin sen määrä ylittää 3 400 euroa kalenterivuodessa, jos vakuutustapahtuma on sattunut ennen 1.1.1982
• luopumistuki ja sukupolvenvaihdoseläke
• rekisteröityyn lisäeläkkeeseen ja kollektiiviseen eläkevakuutukseen perustuva eläke
• työnantajan ottamaan vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke
• vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke, jos eläkevakuutus on otettu ennen 6.5.2004 ja maksuja maksettu ennen vuotta 2006. Eläke on kuitenkin pääomatuloa siltä osin kuin se perustuu 1.1.2006 tai sen jälkeen maksettuihin maksuihin.
• eläke, joka perustuu kerralla maksettuun vakuutukseen, jolla on toteutettu eläkeoikeuden siirto Euroopan yhteisöjen eläkejärjestelmästä (TVL 81 a §)
• tieteellisestä, taiteellisesta, yleishyödyllisestä tai muusta ansiokkaasta toiminnasta 1.1.1984 tai sen jälkeen myönnetty eläke tai siihen liittyvä perhe-eläke (esimerkiksi taiteilijaeläke)
• ylimääräinen urheilijaeläke
• ulkomaanedustuksen virkamiesten puolisoiden erityiskorvaus.

3.2 Ansiotulona verotettavan eläkkeen viivästyskorotus

Jos eläkkeen maksaminen viivästyy eläkelaitoksesta johtuvasta syystä, eläkkeeseen maksetaan viivästyskorotus. Lakisääteisen eläkkeen, tapaturmavakuutuslain, potilasvahinkolain tai liikennevakuutuslain mukaisen korvauksen taikka lakisääteisen sosiaalietuuden, eläkesäätiön tai vakuutuslaitoksen vapaaehtoisen lisäetuuden viivästymisen vuoksi maksettava korvaus katsotaan TVL 61 a §:n mukaan verotuksessa samaksi tuloksi kuin se tulo, johon korotus liittyy. Korotus on siten eläkettä ja yleensä eläkkeensaajan veronalaista ansiotuloa.

Verovapaan suorituksen viivästymisen vuoksi maksettava korotus on verovapaa. Vaikka korotuksen määrä riippuu ajan kulumisesta, kyseessä ei ole verotuksellisesti korkotulo.

3.3 Pääomatulona verotettavat eläkkeet ja suoritukset

Vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke on pääomatuloa, jos eläkevakuutus on otettu 6.5.2004 tai tämän jälkeen. Eläke on pääomatuloa, vaikka vakuutuksen maksuja olisi vuonna 2004 vähennetty ansiotulosta. Myös ennen 6.5.2004 otettuun eläkevakuutukseen perustuva eläke on pääomatuloa siltä osin kuin se kertyy 1.1.2006 tai sen jälkeen maksetuista eläkevakuutusmaksuista.

PS-sopimukseen perustuvat suoritukset ovat yleensä veronalaista pääomatuloa. PS-sopimukseen on kuitenkin voitu siirtää varoja vapaaehtoisesta yksilöllisestä eläkevakuutuksesta. Jos tällaisen vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksuja on vähennetty aikanaan ansiotuloista, myös PS-sopimuksen vuotuiset suoritukset ovat niitä vastaavalta osalta ansiotuloa. Suoritukset verotetaan vapaaehtoiseen eläkevakuutukseen perustuvan eläkkeen tapaan.

Vapaaehtoisia yksilöllisiä eläkevakuutuksia ja PS-sopimuksia on käsitelty tarkemmin erillisessä ohjeessa.

3.4 Verovapaa tulo

Tuloverolaissa on erikseen säädetty verovapaaksi eräät eläkkeet ja elatusta varten maksetut suoritukset.

Kansaneläkelain mukaisista suorituksista ovat verovapaita kansaneläkkeeseen maksettavat lisät (TVL 92 §:n 1 ja 2 kohta). Verovapaita lisiä ovat lapsikorotus, rintamalisä ja ylimääräinen rintamalisä.

Eläkkeensaajan hoitotuesta säädetään vammaisetuuksista annetussa laissa (570/2007). Eläkettä saavan hoitotuki on verovapaata tuloa (TVL 92 §:n 6 kohta).

Eläkkeensaajan asumistuesta annetun lain (571/2007) mukainen asumistuki on verovapaata tuloa (TVL 92 §:n 12 kohta).

Pakollisen tapaturmavahinkoturvan nojalla ennen 1.1.1982 sattuneen vakuutustapahtuman perusteella maksettu päiväraha, elinkorko ja huoltoeläke tai niihin liittyvät lisät, ovat verovapaata myös silloin, kun ne on saatu työnantajalta palkkana tai ennakkona, ei kuitenkaan siltä osin kuin elinkoron tai huoltoeläkkeen vuotuinen määrä ylittää 3 400 euroa (TVL 80 §:n 2 kohta).

Verovapaata tuloa on myös tasavallan presidentin toimen hoitamisesta saatu eläke ja perhe-eläke (TVL 87 §).

Perhe-eläkelain mukainen perhe-eläke, joka suoritetaan ennen 1.7.1990 tapahtuneen vakuutustapahtuman perusteella (TVL 1988/1240 164 § ja TVL 143 §:n 3 momentin siirtymäsäännös) on verovapaata tuloa.

Verovapaata tuloa on myös valtion tieteellisen, taiteellisen tai yleishyödyllisen toiminnan tunnustukseksi taikka muusta ansiokkaasta toiminnasta ennen 1.1.1984 myöntämä eläke tai tällaiseen eläkkeeseen liittyvä perhe-eläke (TVL 80 §:n 1 momentin 3 kohta). Tällaisia eläkkeitä ovat esimerkiksi valtion taiteilijaeläke ja sanomalehtimieseläke.

Verovapaata tuloa on myös korvaus, joka on maksettu kertakaikkisena tai jatkuvana sotapalveluksessa taikka muuten sotatoimessa aiheutuneen ruumiinvamman, sairauden tai kuolemantapauksen johdosta valtion tai yleishyödyllisen yhteisön varoista joko vahingoittuneelle tai sairastuneelle itselleen taikka hänen omaiselleen (TVL 80 §:n 3 kohta). Säännös koskee muun muassa sotilasvammalain (404/1948) nojalla suoritettavaa elinkorkoa.

4 Verotettavan eläketulon laskeminen

4.1 Yleistä

Eläketulon verotus poikkeaa muiden ansiotulojen (kuten esimerkiksi palkkatulon) verotuksesta. Seuraavassa on esitetty, kuinka verotettava eläketulo lasketaan, kun henkilöllä on ainoastaan eläketuloa. Verotettavan ansiotulon laskemista on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

Puhdas ansiotulo on henkilön ansiotulojen määrä, josta on vähennetty luonnolliset vähennykset eli tulon hankkimisesta aiheutuneet menot (TVL 30 §:n 3 momentti). Eläketuloon ei pääsääntöisesti kohdistu tulonhankkimismenoja. Oikeuskäytännössä on kuitenkin katsottu, että TVL 31 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaiset tieteellisestä työstä tai taiteen harjoittamisesta johtuvat luonnolliset vähennykset voidaan tehdä myös eläketulosta (KHO 2009:106 ja KHO 2010:4). Jos henkilöllä ei ole muuta tuloa kuin eläketuloa, puhdas ansiotulo on siten pääsääntöisesti eläketulojen määrä.

Valtionverotuksen verovuoden ansiotulo lasketaan vähentämällä puhtaasta ansiotulosta valtionverotuksessa tulosta tehtävät vähennykset. Kunnallisverotuksen verovuoden tulo lasketaan vähentämällä puhtaasta ansiotulosta kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset.

Eläkkeensaaja voi olla joissain tilanteissa oikeutettu TVL 98 §:n mukaiseen veronmaksukyvyn alentumisvähennykseen. Erityisiä vähennysperusteita ovat lain esimerkkiluettelon mukaan elatusvelvollisuus, työttömyys ja sairaus. Näissäkin tapauksissa on tutkittava, onko vähennyksen myöntäminen kohtuullista henkilön tuloihin ja varallisuuteen nähden. Eläkkeensaajan ikää sellaisenaan ei katsota veronmaksukykyä vähentäväksi tekijäksi, koska eläketulovähennysjärjestelmän tarkoituksena on turvata erityisesti pienituloisten eläkeläisten asema. Invaliditeettia, joka oikeuttaa muiden säännösten nojalla myönnettäviin vähennyksiin, ei myöskään mainita laissa veronmaksukyvyn alentumisvähennyksen myöntämisen erityisenä perusteena. Veronmaksukyvyn alentumisvähennystä on tarkasteltu lähemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

Eläkkeensaajan puhtaasta ansiotulosta vähennetään viran puolesta valtionverotuksessa eläketulovähennys. Valtionverotuksen verotettava ansiotulo lasketaan tämän jälkeen vähentämällä valtionverotuksen verovuoden ansiotulosta aiemmilta vuosilta vahvistetut ansiotulolajin tappiot.

Eläkkeet verotetaan valtionverotuksessa progressiivisen taulukon mukaan. Valtiolle suoritettavasta tuloverosta voidaan vähentää mahdollinen valtionverotuksen invalidivähennys. Eläkkeensaajalla on edellytysten täyttyessä oikeus myös lapsivähennykseen, valtionverotuksen elatusvelvollisuusvähennykseen, kotitalousvähennykseen ja opintolainavähennykseen. Eläketulosta ei saa työtulovähennystä, kuten palkasta.

Kunnallisverotuksen verovuoden tulo lasketaan vähentämällä puhtaasta ansiotulosta kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset. Verohallinto laskee eläkkeensaajalle viran puolesta eläketulovähennyksen. Kunnallisverotuksen invalidivähennys (TVL 104 §) lasketaan pääsääntöisesti vain, jos eläkkeensaajalla on myös muuta ansiotuloa kuin eläketuloa. Säännöksen 5 momentin mukaan eläkkeensaaja, jolla on ollut veronalaista eläketuloa vuonna 1982, saa kuitenkin vähentää sen suuruisen invalidivähennyksen, johon hänellä on ollut tuolloin oikeus, ellei hänellä ole voimassa olevien säännösten mukaan oikeutta tätä suurempaan invalidivähennykseen. Viimeiseksi lasketaan kunnallisverotuksen perusvähennys.

Kunnallisverotuksen eläketulovähennyksen ja perusvähennyksen vuoksi pienistä eläkkeistä ei mene lainkaan veroa. Pelkkää takuueläkettä tai kansaneläkettä saavat eläkeläiset eivät maksa myöskään yleisradioveroa lopullisessa verotuksessa. Kunnallisverotuksen verotettava tulo lasketaan vähentämällä kunnallisverotuksen verovuoden tulosta aiemmilta vuosilta vahvistetut ansiotulolajin tappiot. Eläkkeet verotetaan kunnallisverotuksessa kuntien tuloveroprosenttien mukaisesti.

Jos eläkkeensaaja on evankelis-luterilaisen tai ortodoksisen seurakunnan jäsen ja maksaa kunnallisveroa, hänen on maksettava myös kirkollisveroa.

Eläketulosta ei peritä työntekijän työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksua eikä sairausvakuutuksen päivärahamaksua kuten palkasta. Eläketulosta peritään ainoastaan sairaanhoitomaksu, joka on 1,65 % vuonna 2020 (1,61 % vuonna 2019). Sairaanhoitomaksua peritään kunnallisverotuksessa verotettavan ansiotulon perusteella. Yrittäjän ja joissakin tapauksissa myös apurahansaajan sairaanhoitomaksun perusteena ovat eläkelain mukaiset työtulot.

4.2 Eläkkeet valtionverotuksessa

4.2.1 Valtionverotuksen eläketulovähennys

Eläketuloa saavat henkilöt voivat saada TVL 100 §:n mukaisen valtionverotuksen eläketulovähennyksen, jos vähennyksen edellytykset täyttyvät.

Eläketulon erottaminen muista vakuutuskorvauksista ja toistuvaissuorituksista on tärkeää erityisesti eläketulovähennyksen vuoksi. Oikeutta eläketulovähennykseen ei esimerkiksi ole TVL 112 a §:n 3 momentin tarkoitus ja sanamuoto huomioiden, jos aikanaan maksettu työttömyyspäiväraha katsotaan taannehtivasti eläketuloksi siten, että eläkelaitokset maksavat taannehtivasti eläkkeen määrän aikaisemman veronalaisen työttömyyspäivärahan maksajalle (KHO 2011:71).

Eläketulovähennyksen laskemista koskevat säännökset sisältyvät TVL 100 §:ään. Eläketulovähennyksen laskeminen aloitetaan kertomalla täyden kansaneläkkeen määrä luvulla 3,726. Täytenä kansaneläkkeenä pidetään tällöin TVL 100 §:n 4 momentin mukaisesti yksinäiselle henkilölle verovuonna maksetun täysimääräisen kansaneläkkeen määrää.

Saadusta tulosta vähennetään tämän jälkeen progressiivisen tuloveroasteikon alimman verotettavan tulon määrä. Jäännös pyöristetään seuraavaan täyteen kymmenen euron määrään.

Eläketulovähennys ei voi olla kuitenkaan eläketulon määrää suurempi. Jos eläkkeensaajan puhdas ansiotulo ylittää täyden eläketulovähennyksen määrän, eläketulovähennystä pienennetään  38 %:lla ylimenevän osan määrästä.

Puhdas ansiotulo valtionverotuksessa on henkilön ansiotulojen määrä, josta on vähennetty luonnolliset vähennykset. Jos henkilöllä ei ole muuta tuloa kuin eläkettä, puhdas ansiotulo on pääsääntöisesti eläkkeen määrä. Pääomatulot eivät vaikuta eläketulovähennyksen määrään lainkaan.

4.2.2 Valtion tuloveron määräytyminen

Eläkkeensaajan on suoritettava valtiolle tuloveroa verotettavasta ansiotulostaan progressiivisen tuloveroasteikon perusteella.

Eläkkeensaajan on suoritettava eläketulosta valtiolle myös eläketulon lisäveroa 5,85 % siltä osin kuin eläketulo vähennettynä eläketulovähennyksen määrällä ylittää 47 000 euroa (TVL 124 §:n 4 momentti). TVL 124 §:n 4 momentissa tarkoitettu eläketulo vastaa TVL 100 §:ssä tarkoitettua eläketuloa (HE 87/2012). Eläketulon lisävero koskee vain eläketuloja, eikä sitä peritä eläkkeensaajan muista ansiotuloista.

Korkein hallinto-oikeus on antanut vuonna 2016 eläketulon lisäveroa koskevan ratkaisun KHO 2016:180. Päätöksessään korkein hallinto-oikeus totesi, että eläketulon lisäveroa koskevan sääntelyn soveltaminen ei ollut ilmeisessä ristiriidassa perustuslain kanssa. Lisäksi korkein hallinto-oikeus totesi saatuaan asiasta Euroopan unionin tuomioistuimen ennakkoratkaisun, että unionin oikeuden mukainen yhdenvertaisuussääntely ei tullut asiassa sovellettavaksi.

4.2.3 Invalidivähennys valtion tuloverosta

Invalidivähennys myönnetään eri tavalla valtionverotuksessa ja kunnallisverotuksessa. Kunnallisverotuksen invalidivähennystä ei myönnetä eläkkeestä, ellei eläkkeensaajalla ole ollut oikeutta kunnallisverotuksen invalidivähennykseen vuodelta 1982 toimitetussa verotuksessa (TVL 104 §:n 5 momentti). Muussa tapauksessa kunnallisverotuksen invalidivähennys lasketaan eläkkeensaajalle vain, jos hänellä on myös muuta ansiotuloa kuin eläketuloa.

Eläkkeensaajalla on oikeus TVL 126 §:n mukaiseen valtionverotuksen invalidivähennykseen, jos hänellä on sairaudesta, viasta tai vammasta aiheutunut pysyvä haitta, jonka haitta-aste on vähintään 30 %.

Henkilö voi vähentää TVL 126 §:n mukaisesti 115 euroa valtiolle suoritettavasta tuloverosta, jos haitta-aste esitetyn selvityksen mukaan on 100 %. Jos prosenttimäärä on pienempi, mutta kuitenkin vähintään 30 %, valtion tuloverosta voidaan vähentää prosenttimäärän osoittama osuus 115 eurosta.

Jos tuloveroa ei ole määrätty tai jos vero ei riitä valtionverotuksen invalidivähennyksen tekemiseen, vähennys tai siitä vähentämättä jäänyt määrä siirretään viran puolesta puolison tuloverosta tehtäväksi (TVL 126 §:n 3 momentti).

Jos henkilö on saanut verovuonna pakolliseen eläketurvaan perustuvaa työkyvyttömyyseläkettä ja eläke on myönnetty täytenä, haitta-asteeksi katsotaan ilman eri selvitystä 100 %. Jos työkyvyttömyyseläke on myönnetty osaeläkkeenä, haitta-aste on 50 %, ellei sen ole esitetyn selvityksen perusteella osoitettu olevan tätä suurempi.

Pakollisella eläketurvalla tarkoitetaan muun muassa kansaneläkettä, työeläkettä sekä tapaturma- ja liikennevakuutuseläkkeitä. Kansaneläkelaitoksen maksama työkyvyttömyyseläke sekä työeläkelakien tai kansaneläkelain perusteella myönnetty yksilöllinen varhaiseläke katsotaan aina täydeksi eläkkeeksi. Kun työkyvyttömyyseläkettä saava henkilö siirtyy vanhuuseläkkeelle, oikeus työkyvyttömyyseläkkeen mukaiseen invalidivähennykseen säilyy ilman eri selvitystä.

Ensimmäistä kertaa invalidivähennystä vaadittaessa tulee esittää riittävä selvitys oikeudesta vähennykseen. Tuloveroasetuksen (1551/1992) 5 §:n mukaan invalidivähennyksen saamiseksi on sairaudesta, viasta tai vammasta annettava lääkärintodistus. Kaikki sairaudet voidaan ottaa huomioon sen mukaan kuin sosiaali- ja terveysministeriön tarkemmin hyväksymät perusteet osoittavat. Sosiaali- ja terveysministeriö on antanut määräykset siitä, miten haitta-aste arvioidaan ja mitä todistusta invalidivähennyksen myöntämisessä käytetään (Sosiaali- ja terveysministeriön asetus tapaturmavakuutuslaissa tarkoitetusta haittaluokituksesta 1649/2009).

Todistuksena käytetään lääkärinlausuntoa (B), jota täydennetään maininnalla haitan määrästä ja pysyvyydestä. Haitta-aste on yleensä määritelty prosentteina. Jos haitta-aste on ilmoitettu haittaluokkina, yksi haittaluokka vastaa viittä prosenttiyksikköä. Esimerkiksi haittaluokka 7 vastaa 35 %:n invaliditeettia. Jos henkilön pysyvä haitta-aste on määritelty tapaturmaviraston käyttämien arvioimisperusteiden mukaisesti, invalidivähennys voidaan myöntää myös tapaturmaviraston päätöksen perusteella.

Invaliditeetista ei tarvitse esittää selvitystä joka vuosi, jos invaliditeetin haitta-aste ei muutu. Jos haitta-aste muuttuu, Verohallinnolle on toimitettava uusi selvitys. Jos invaliditeetin haitta-aste suurentuu verovuoden aikana, invalidivähennys myönnetään verovuoden lopun haitta-asteen mukaan.

Jos henkilöllä on vuonna 1975 voimassa olleiden säännösten mukaan ollut oikeus invalidivähennykseen alemman kuin 30 %:n haitta-asteen perusteella, vähennys voidaan tehdä aiemmin verotuksessa todetun prosenttimäärän mukaisena silloinkin, kun haitta-aste on pienempi kuin 30 % (TVL 143 §:n 4 momentti).

4.2.4 Muut vähennykset valtion tuloverosta

Invalidivähennyksen lisäksi eläketulosta valtiolle suoritettavasta tuloverosta voidaan tehdä edellytysten täyttyessä  elatusvelvollisuusvähennys, kotitalousvähennys ja opintolainavähennys

Valtionverotuksen elatusvelvollisuusvähennyksestä säädetään TVL 127 §:ssä. Säännöksen mukaan vähennys voidaan tehdä sellaisen henkilön verosta, joka on verovuonna suorittanut lapsen elatusta koskevan lainsäädännön mukaisella sopimuksella tai tuomiolla vahvistettua elatusapua. Elatusvelvollisuusvähennyksen suuruus on kahdeksasosa henkilön verovuonna maksaman elatusavun määrästä, mutta kuitenkin enintään 80 euroa alaikäistä lasta kohden. Eläkkeensaajan tulee edellytysten täyttyessä vaatia vähennystä itse verotuksessaan. Elatusvelvollisuusvähennyksestä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

Kotitalousvähennys voidaan myöntää myös eläkkeensaajalle. Vähennys tehdään ensisijaisesti valtion tuloverosta. Eläkkeensaaja voi siten vähentää TVL 127 a §:n mukaisesti verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä. Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Eläkkeensaajan hoitotuki, jota maksetaan tarvittavan hoidon ja erityiskustannusten korvaamiseksi 65 vuotta täyttäneelle tai täyttä työkyvyttömyyseläkettä saavalle taikka yksilöllistä varhaiseläkettä saavalle henkilölle, ei estä vähennystä. Kotitalousvähennyksestä kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Kotitalousvähennys.

Eläketulon verosta voidaan vähentää opintolainavähennys (TVL 127 d ja 127 e §), jos henkilö on ottanut ensimmäistä kertaa opiskelupaikan vastaan korkeakoulussa ja ilmoittautunut läsnä olevaksi 1.8.2005 tai sen jälkeen mutta ennen 1.8.2014 ja henkilö on opintotukilain mukaan oikeutettu opintolainavähennykseen. Verohallinto myöntää vähennyksen vuosittain Kelan antamien tietojen perusteella, eikä sitä tarvitse erikseen vaatia. Opintolainavähennystä on tarkasteltu lähemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

4.3 Eläkkeet kunnallisverotuksessa

4.3.1 Kunnallisverotuksen eläketulovähennys

Eläketuloa saavan henkilön puhtaasta ansiotulosta vähennetään kunnallisverotuksessa TVL 101 §:n mukaisesti kunnallisverotuksen eläketulovähennys.

Täyden eläketulovähennyksen määrä lasketaan siten, että luvulla 1,346  kerrotun täyden kansaneläkkeen määrästä vähennetään 1 480 euroa ja jäännös pyöristetään seuraavaan täyteen kymmenen euron määrään. Täytenä kansaneläkkeenä pidetään tällöin TVL 101 §:n 3 momentin mukaisesti verovuonna yksinäiselle henkilölle maksetun täysimääräisen kansaneläkkeen määrää.

Eläketulovähennys ei voi kuitenkaan olla eläketulon määrää suurempi. Jos eläkkeensaajan puhdas ansiotulo ylittää täyden eläketulovähennyksen määrän, eläketulovähennystä pienennetään 51 %:lla ylimenevän osan määrästä.

Puhdas ansiotulo kunnallisverotuksessa on verovelvollisen ansiotulojen määrä, josta on vähennetty luonnolliset vähennykset. Jos eläkkeensaajalla ei ole muuta tuloa kuin eläkettä, puhdas ansiotulo on pääsääntöisesti eläkkeen määrä.

Verohallinto laskee kunnallisverotuksen eläketulovähennyksen eläkkeensaajan puolesta, eikä sitä tarvitse erikseen vaatia.

Kunnallisverotuksen eläketulovähennys on samansuuruinen kaikille eläkkeensaajille riippumatta siitä, onko eläkkeensaaja naimisissa tai ei.

4.3.2 Kunnallisverotuksen perusvähennys

Kunnallisverotuksen perusvähennys lasketaan TVL 106 §:n mukaisesti. Vähennys lasketaan viimeiseksi ja se myönnetään, jos eläkkeensaajan ansiotulot ovat pienet. Verohallinto laskee vähennyksen viran puolesta, joten sitä ei tarvitse erikseen vaatia.

Jos henkilön puhdas ansiotulo ei ole muiden tuloverolaissa säädettyjen kunnallisverotuksen vähennysten jälkeen 3 540 euron määrää suurempi, siitä on vähennettävä tämän tulon määrä. Jos puhtaan ansiotulon määrä mainittujen vähennysten jälkeen ylittää täyden perusvähennyksen, perusvähennystä pienennetään 18 %:lla ylimenevän tulon määrästä.

4.3.3 Kunnallisveron määräytyminen

Eläkkeensaajan on suoritettava kunnallisverotuksen verotettavasta tulostaan tuloveroa kunnalle kuntalain (365/1995) 66 §:n perusteella vahvistetun tuloveroprosentin mukaisesti.

Henkilön tuloistaan maksama kunnallisvero määräytyy hänen kotikuntansa vahvistaman veroprosentin mukaan. Verohallinto tilittää kertyneen kunnallisveron verovelvollisen kotikunnalle. Henkilön kotikuntana pidetään pääsääntöisesti kuntaa, jossa hänellä on verovuotta edeltäneen vuoden lopussa (31.12.) katsottava olleen kotikuntalaissa tarkoitettu asuinpaikka. Kotikunnan määräytymistä ja merkitystä on tarkasteltu Verohallinnon ohjeessa Kotikunnan merkitys verotuksessa.

4.4 Kirkollisvero

Jos henkilö on evankelis-luterilaisen tai ortodoksisen seurakunnan jäsen ja maksaa kunnallisveroa, tämän on maksettava myös kirkollisveroa. Kirkollisveron määrä lasketaan seurakunnan tuloveroprosentin (kirkollisveroprosentin) perusteella. Kirkollisveroprosentti vaihtelee seurakunnittain.

Kirkollisveron kannalta ratkaisevaa on, onko henkilö kuulunut kirkkoon edellisen vuoden lopussa (31.12.). Eroamisilmoitus on siis tehtävä viimeistään vuoden viimeisenä päivänä, jotta seuraavalta vuodelta ei tarvitse maksaa kirkollisveroa. Kirkkoon kuulumista ja siinä tapahtuvia muutoksia ei tarvitse ilmoittaa erikseen Verohallinnolle.

4.5 Yleisradiovero

Yleisradiovero määrätään vuosittain muun tuloverotuksen yhteydessä. Vero on henkilökohtainen, ja sitä maksavat kaikki 18 vuotta täyttäneet.

Yleisradiovero on 2,5 % tuloverolaissa tarkoitetun verovuoden puhtaan ansiotulon ja puhtaan pääomatulon yhteismäärän tai sitä korkeamman verovelvolliselle YEL:n ja MYEL:n mukaan vahvistetun työtulon  yhteismäärän 14 000 euroa ylittävästä osasta. Yleisradioveroa ei kuitenkaan ole suoritettava 163 euroa enempää (laki yleisradioverosta 2 §).

Yleisradiovero lasketaan eri perusteesta kuin tulovero, joten veroa voi tulla maksettavaksi, vaikka vähennysten johdosta eläketulosta ei tarvitse maksaa lainkaan tuloveroa.

5 Erityistilanteet

5.1 Takautuvasti maksettu eläke

5.1.1 Yleistä

Tilanteessa, jossa eläke on kertynyt aiemmilta verovuosilta mutta se maksetaan yhdellä kertaa, verotusta voidaan lieventää verrattuna siihen, että koko eläketulo verotettaisiin normaalisti maksuvuoden tulona.

Takautuvasti maksettava lakisääteinen eläke voidaan jaksottaa TVL 112 §:n mukaisesti tai siihen voidaan soveltaa TVL 128 ja 129 §:ssä säädettyä tulontasausta eläkkeensaajan vaatimuksesta. Toisin kuin jaksotussäännöstä tulontasausta voidaan soveltaa myös muuhun eläketuloon kuin lakisääteiseen eläkkeeseen. Tulontasauksen kohteena voi siten olla esimerkiksi (5.5.2004 tai sitä ennen) itse otetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen takaisinoston ansiotuloa oleva osuus tai sellaisen työnantajan ottaman eläkevakuutuksen takaisinostoarvo, jonka omistusoikeus on siirretty työntekijälle. Edellytyksenä jälkimmäisessä tilanteessa on, että työnantaja on maksanut vakuutuksen maksuja useana vuonna.

Sama lakisääteinen eläketulo voi täyttää sekä eläketulon jaksotuksen että tulontasauksen edellytykset. Molempia menettelyjä ei voida kuitenkaan soveltaa samaan tuloon.

Jos takautuvaan lakisääteiseen eläketuloon on ennakkoperinnässä sovellettu eläkkeen jaksottamista tai tulontasausta, toimitettavassa verotuksessa voidaan tästä huolimatta soveltaa eläkkeensaajan vaatimuksesta toista menettelyä, jos se on verovelvolliselle edullisempaa.

Jos samalla henkilöllä on samana vuonna eri maksajilta sekä tulontasaukseen oikeuttavaa kertatuloa että jaksotukseen oikeuttavaa eläketuloa, jaksotus lasketaan ennen tulontasausta. Tällainen tilanne voi syntyä esimerkiksi, kun henkilö saa takautuvaa eläkettä ja kertakorvausta muulta maksajalta.

5.1.2 Eläkkeen jaksottaminen

Takautuvasti maksettu lakisääteinen eläketulo voidaan jaksottaa TVL 112 §:n mukaisesti sen vuoden ansiotuloksi, johon eläke kohdistuu. Edellytyksenä on, että vuoden aikana saatu takautuva eläke on vähintään 500 euroa ja kohdistuu vähintään kolmen kuukauden ajalta verovuotta edeltäneeseen aikaan.

Jos eläketulo kohdistuu useampaan vuoteen kuin verovuoteen ja kahteen verovuotta edeltäneeseen vuoteen, se jaksotetaan kolmeksi yhtä suureksi eräksi verovuodelle ja kahdelle sitä edeltäneelle vuodelle.

Aiempien vuosien vero lasketaan tuolloin voimassa olleiden veroperusteiden mukaan ottaen huomioon myös kyseisten vuosien muut tulot. Tällä tavoin koko eläketulolle laskettu vero maksuunpannaan sen vuoden verona, jona takautuva eläke on maksettu.

Eläketulon jaksotus tehdään eläkkeensaajan vaatimuksesta. Vaatimus jaksottamisesta on tehtävä ennen eläkkeen maksuvuodelta toimitettavan verotuksen verovelvolliskohtaista päättymistä. Jaksottamismahdollisuus koskee kaikkia lakisääteisiä eläkkeitä ja siten esimerkiksi pakollisia tapaturma- ja liikennevakuutusturvaan perustuvia eläkkeitä.

5.1.3 Tulontasaus

Tulontasauksella voidaan lieventää valtionveron progressiivisen tuloveroasteikon vaikutusta, kun henkilö on saanut kerralla suurehkon ansiotulon, joka on kertynyt etu- tai jälkikäteen kahdelta tai useammalta vuodelta. Tulontasausmahdollisuus ei koske kunnallisverotuksessa verotettavia tuloja eikä pääomatuloja.

Tulontasaukseen oikeuttavana tulona voidaan TVL 128 §:n 2 momentin 1 kohdan perusteella pitää verovuodelta ja sitä edeltäneeltä vuodelta saatua eläkettä. Tulontasauksen soveltaminen edellyttää kuitenkin lisäksi, että kertatulo on kertynyt yli vuoden pituiselta ajanjaksolta. Riittävää ei siten ole pelkästään, että tulo on peräisin kahdelta eri kalenterivuodelta.

Tulontasaus voidaan TVL 128 §:n perusteella toimittaa, jos henkilön verovuonna saaman kertatulon määrä on vähintään 2 500 euroa. Kertatulon tulee lisäksi olla vähintään neljäsosa henkilön verovuonna saaman puhtaan ansiotulon yhteismäärästä. Myös tulontasauksen kohteena oleva kertatulo lasketaan mukaan tähän yhteismäärään. Jos eläkkeensaajalla on vain eläketuloa, puhdas ansiotulo on pääsääntöisesti eläkkeen määrä.

Kertatulosta menevä vero määrätään maksettavaksi kokonaan sen verovuoden verona, jona henkilö on saanut kertatulon. Veron määrän on kuitenkin aina oltava vähintään 15 % kertatulosta.                     

Tulontasausta toimitettaessa TVL 61 a §:n mukaisen viivästyskorotuksen kertymäaikana pidetään pääsuorituksen kertymäaikaa (katso edellä luku 3.2).

Tulontasaus tehdään vain vaatimuksesta, ja vaatimus on esitettävä ennen kertatulon saamisvuodelta toimitettavan verotuksen verovelvolliskohtaista päättymistä .

Tulontasaus on kuitenkin hyväksytty, kun henkilö ei ollut saanut ennen verotuksen päättymistä eläkevakuutusyhtiön erehdyksen vuoksi tietoa hänelle verovuonna takautuvasti maksetun eläkkeen määrästä ja ajasta, jolta eläke oli kertynyt. Eläketuloon sovellettiin tällöin tulontasaussäännöstä, vaikka tulontasausvaatimus oli tehty vasta verotuksen päättymisen vuoksi. (KHO 21.8.1987 taltio 3130)

Tulontasausta ja sen laskemista on tarkasteltu lähemmin Verohallinnon ohjeessa Tulontasaus ansiotulojen verotuksessa.

5.2 Eläkkeen takaisinperinnän vaikutus verotukseen

Eläkettä voidaan periä takaisin eläkkeensaajalta, jos tämä on esimerkiksi saanut virheellisesti liian suuren suorituksen, eläkkeen maksu on tapahtunut väärin perustein tai eläkkeensaaja on saanut takautuvasti muuta etuutta samalta ajalta, jolta hän on aiemmin jo saanut eläkettä (HE 57/2004).

Takaisinperintää on käsitelty lähemmin Verohallinnon ohjeessa Etuustulojen ja eläkkeiden takaisinperintä.

5.3 Eläkkeensaajan palkkatulon ja työkorvauksen verotus

Eläkkeensaaja voi tehdä työtä eläkkeellä ollessaan. Vanhuuseläkkeen (työeläke sekä kansaneläke) aikana henkilö voi työskennellä vapaasti, koska palkkatulo ei vaikuta vanhuuseläkkeeseen. Sen sijaan esimerkiksi työkyvyttömyyseläkkeeseen liittyy työskentelyä koskevia rajoituksia. Eläkkeensaajan tulee olla aina etukäteen yhteydessä eläkkeenmaksajaan (työeläkelaitokseen tai Kelaan) ja selvittää, miten työskentely vaikuttaa eläkkeeseen.

Eläkkeensaajan saama palkkatulo vaikuttaa myös eläkkeiden verotukseen. Koska eläkkeensaajan palkkatuloa verotetaan lähtökohtaisesti kuten palkkatuloa yleensä, siitä myönnetään myös samat vähennykset kuin muustakin palkkatulosta. Eläkkeensaajan saamasta palkkatulosta voidaan siten myöntää myös tulonhankkimisvähennys (TVL 95 §:n 1 momentin 1 kohta), puhtaasta ansiotulosta vähennetään kunnallisverotuksen ansiotulovähennys (TVL 105 a §) ja valtiolle suoritettavasta tuloverosta työtulovähennys (TVL 125 §).

Eläkkeensaajan saamat palkkatulot pienentävät eläketulovähennystä. Eläketulovähennyksen laskemista valtionverotuksessa sekä kunnallisverotuksessa on tarkasteltu lähemmin edellä luvuissa 4.2.1 Valtionverotuksen eläketulovähennys ja 4.3.1 Kunnallisverotuksen eläketulovähennys.

Eläkkeensaajan saamasta palkkatulosta ei välttämättä peritä kaikkia sosiaalivakuutuksen maksuja. Palkkatuloista peritään työttömyysvakuutusmaksu siihen asti, kun henkilö täyttää 65 vuotta. Työeläkemaksua ja sairausvakuutuksen päivärahamaksua ei puolestaan peritä 68 vuotta täyttäneelle maksetusta palkasta.

Eläketulon verokorttia ei voi käyttää palkkatuloille. Satunnaisille palkkatuloille eläkkeensaaja tarvitsee palkkatulon verokortin. Eläkkeen veroprosentti pysyy yleensä ennallaan, jos palkkatulojen määrä on vähäinen.

Osa-aikaeläkettä saava saa palkkatulolle ja osa-aikaeläkkeelle yhtä suuret veroprosentit.

Eläkkeensaaja, joka hoitaa kotona huonompikuntoista puolisoaan, voi olla oikeutettu omaishoidon tukeen. Omaishoitajan palkkiota maksetaan omaishoitajalle, joka on tehnyt kunnan kanssa sopimuksen omaishoidon tuesta (laki omaishoidon tuesta 937/2005). Tämä omaishoitajan palkkio ei ole palkkaa vaan veronalaista työkorvausta (KHO 10.3.1997 taltio 561). Myös omaishoidontuelle tarvitsee erillisen verokortin. Omaishoidontuen veroprosentista tulee yleensä melko suuri, mutta eläkkeen veroprosentti pysyy ennallaan.

6 Eläkkeensaajan verokortti

6.1 Eläkkeelle siirtyvän henkilön verokortti

Koska eläkkeen verotus poikkeaa muiden ansiotulojen verotuksesta muun muassa vähennysten osalta, eläkkeensaajan on pyydettävä eläketuloa varten oma verokortti. Jos eläkkeensaaja ei hanki eläkkeelle verokorttia, ennakonpidätys on 40 % . Alkavan eläkkeen verokortti voidaan pyytää voimaan myös takautuvasti. Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätyksen toimittamistavasta ja määrästä määrätään erilaisia kaavamaisia prosentteja eri eläkelajeille.

Veroprosentin laskentaa varten tarvittavat tiedot eläkkeestä käyvät ilmi eläkepäätöksestä. Eläkepäätöksestä ilmenee eläkkeen määrä sekä eläkkeen määräytymisperusteet. Jos eläke perustuu yksilölliseen eläkevakuutukseen, eläkepäätöksessä kerrotaan myös, onko se ansiotulona vai pääomatulona verotettavaa eläkettä. Uuden eläkkeen tietojen lisäksi tarvitaan tiedot aiemmin myönnetyistä eläkkeistä ja muista tuloista sekä niistä toimitetuista ennakonpidätyksistä ja verovuoden vähennyksistä.

Seuraavina vuosina eläkkeenmaksaja saa vuosittain ennakonpidätystiedot suoraan Verohallinnolta. Jos henkilö on alkanut saada eläkettä loppuvuodesta, eläkkeensaajan on hankittava loppuvuoden ja seuraavan vuoden eläkeverokortti itse.

Verokortin voi hankkia

• tilaamalla verkosta Omaveron kautta. Verokortin tilaamiseen verkosta tarvitsee henkilökohtaiset verkkopankkitunnukset.
• soittamalla palvelunumeroon 029 497 000.
• täyttämällä ja tulostamalla verokorttihakemuksen ja postittamalla sen Verohallintoon.
• asioimalla Verohallinnon toimipisteessä.

Jos kyse on aiemmilta vuosilta takautuvasti maksettavasta eläkkeestä, eläkkeensaajan on syytä asioida Verohallinnon toimipisteessä.

Verohallinto toimittaa uuden verokortin suoraan eläkkeenmaksajalle.

6.2 Eläkkeellä olevan henkilön verokortti

Jos eläkkeensaaja on saanut eläkettä aiempana vuonna, Verohallinto laskee viran puolesta ennakonpidätysprosentin eläketulolle. Ennakonpidätysprosentti lasketaan eläkkeiden maksajilta saatujen tietojen perusteella. Verohallinto ilmoittaa pidätysprosentin suoraan eläkkeenmaksajalle ja lähettää siitä tiedon eläkkeensaajalle. Jos eläkkeenmaksaja ei osallistu eläkkeiden ennakonpidätystietojen suorasiirtoon, eläkkeensaajan on hankittava muutosverokortti itse joka vuosi.

Jos eläkkeen määrä muuttuu kesken vuotta, Verohallinto ei saa siitä tietoa. Eläkkeensaajan täytyy huolehtia verokortin muuttamisesta. Tätä varten tarvitaan päätös muuttuneesta eläkkeestä sekä selvitys alkuvuoden muista tuloista. Vanhat eläketiedot ovat jo Verohallinnossa, jos niille on aiemmin tehty verokortti. Verohallinto toimittaa uuden verokortin suoraan eläkkeenmaksajalle. Jos kysymyksessä on uusi eläke, takautuva eläke tai kertasuorituksena maksettava eläke eikä eläkkeensaaja ole pyytänyt sille muutosverokorttia, ennakonpidätys on 40 %. Kaavamaiset ennakonpidätysprosentit on esitetty Verohallinnon päätöksessä ennakonpidätyksen toimittamistavasta ja määrästä.

Eläkkeenmaksaja käyttää vanhaa veroprosenttia vielä tammikuussa. Uudet verokortit tulevat voimaan yleensä helmikuun alusta eli edellisen vuoden verokortti ja veroprosentti ovat voimassa vielä tammikuussakin. Jos loppuvuodelle tehdyssä muutosverokortissa on hyvin pieni veroprosentti, eläkkeensaaja voi ilmoittaa tammikuuta varten itse korkeamman prosentin eläkkeenmaksajalle. Loppuvuoden veroprosentti voi olla hyvin pieni, jos verokorttia on muutettu esimerkiksi kotitalousvähennyksen vuoksi.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

johtava veroasiantuntija Mervi Hakkarainen