KVL:2023/18

A Oyj harjoitti liiketoimintaa ja toimi alakonsernin emoyhtiönä. Sen tarkoituksena oli myydä omistamansa B Oy:n koko osakekanta. Asiassa oli ratkaistavana osakeluovutuksen verovapaus ja erityisesti elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL) 6 b §:n 2 momentin 2 kohdassa tarkoitetun pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa harjoittavan yhtiön käsitteen tulkinta.

Keskusverolautakunta totesi, että B Oy:n yhtiöjärjestykseen ei sisältynyt määräyksiä, joiden perusteella yhtiön jokainen osake yksin tai yhdessä toisten osakkeiden kanssa tuottaisi oikeuksia hallita yhtiöjärjestyksessä määrättyä huoneistoa taikka muuta osaa yhtiön tai sen hallinnassa olevasta rakennuksesta tai kiinteistöstä. B Oy ei siten ollut asunto-osakeyhtiölain 1 luvun 2 §:ssä tarkoitettu asunto-osakeyhtiö eikä saman lain 28 luvun 2 §:ssä tarkoitettu keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö.

Tämän lisäksi oli kuitenkin arvioitava, voisiko kyse olla muunlaisesta EVL 6 b §:n 2 momentin 2 kohdassa tarkoitetusta yhtiöstä eli ns. tavallisesta kiinteistöyhtiöstä tai muutoin yhtiöstä, jonka ”toiminta tosiasiallisesti käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa”. Keskusverolautakunta totesi, että EVL 6 b §:n säätämistä koskevan hallituksen esityksen (HE 92/2004 vp) perusteella tämä tuli ratkaista kokonaisarvioinnin perusteella.

Keskusverolautakunnan näkemyksen mukaan esimerkiksi tasearvojen perusteella voitiin lähtökohtaisesti arvioida, kuinka paljon yhtiöllä oli lainkohdassa tarkoitettuja ”kiinteistöjä” suhteessa muuhun omaisuuteen. EVL 6 b §:ssä ja sen esitöissä ei kuitenkaan täsmennetä, miten omaisuus luokitellaan lainkohdan tarkoittamiksi ”kiinteistöiksi” ja muunlaiseksi omaisuudeksi. Keskusverolautakunta katsoi, että EVL 6 b §:n kannalta kiinteistönä oli joka tapauksessa pidettävä ainakin sellaista yksikköä tai omaisuuserää, joka oli kiinteistörekisterilain 2 §:n 1 momentin mukaan merkittävä ”kiinteistönä” kiinteistörekisteriin. Ottaen huomioon varainsiirtoverolain 20 §:n 3 momentin 2 kohdan, jossa on EVL 6 b §:n 2 momentin 2 kohdassa olevaa vastaava ilmaisu, sekä varainsiirtoverolain esitöissä (HE 125/2012 vp) olevat kannanotot, keskusverolautakunta katsoi, että EVL 6 b §:ssä viitattuina ”kiinteistöinä” voitiin pitää kiinteistörekisteriin kiinteistönä merkittävän yksikön ohella varainsiirtoverolain 5 §:ssä mainittuja kiinteistön määräosaa, määräalaa, kiinteistöjen yhteistä aluetta ja sen määräalaa, yhteisalueosuutta, vuokra- tai käyttöoikeutta, jonka haltija on maakaaren 14 luvun 2 §:n mukaan velvollinen hakemaan oikeutensa kirjaamista, sekä kiinteistön käyttöä pysyvästi palvelevaa rakennusta tai rakennelmaa.

Hakemusasiakirjojen mukaan maa- ja vesialueet sekä rakennukset ja rakennelmat muodostivat yhteensä vain noin 20 % B Oy:n taseen pysyvistä vastaavista per 31.12.2022. Sen sijaan tietyt muut hakemuksessa kuvatut pysyviin vastaaviin kuuluvat erät muodostivat yhteensä yli puolet taseeseen 31.12.2022 kirjatusta varallisuudesta ja pysyvistä vastaavista. Asiassa oli siten arvioitava, voisivatko kyseiset hakemuksessa kuvatut varallisuuserät olla kiinteistön käyttöä pysyvästi palvelevia rakennuksia tai rakennelmia, jolloin ne voisi olla aiheellista rinnastaa EVL 6 b §:n kannalta kiinteistöihin. Keskusverolautakunta totesi ensinnäkin, että ratkaisevaa merkitystä ei tämän osalta tullut antaa sille, että mainittujen kohteiden luokittelua oli tilinpäätöksessä 2022 muutettu siten, että ne oli siirretty rakennuksista ja rakennelmista koneisiin ja kalustoon.

Keskusverolautakunta totesi, että kyseessä olevien varallisuuserien ei ollut tarkoitus olla vain tilapäisesti sijaintipaikoillaan. Toisaalta niiden ei saadun selvityksen perusteella voitu katsoa olevan olennaisia sijaintikiinteistöjensä käytölle eikä niiden katsottu olevan tarkoitettuja määrittämään tai mahdollistamaan jotain tiettyä maa-alueen käyttöä. Keskusverolautakunnan näkemyksen mukaan riippumatta siitä, oliko näitä varallisuuseriä pidettävä rakennuksina tai rakennelmina, niiden käyttötarkoitus liittyi ensisijaisesti B Oy:n liiketoimintaan ja sen tarjoamiin palveluihin eikä kiinteistöihin, joilla ne sijaitsivat. Näin ollen ne eivät olleet sellaisia kiinteistön käyttöä pysyvästi palvelevia rakennuksia tai rakennelmia, joita olisi ollut perusteltua kohdella kiinteistöön rinnastuvina EVL 6 b §:ää sovellettaessa. Keskusverolautakunta katsoi lisäksi, että käyttötarkoituksensa sekä erityisesti helpon purettavuutensa ja siirrettävyytensä vuoksi kyseessä olevien varallisuuserien ei ollut katsottava palvelevan minkään B Oy:n mahdollisesti kiinteistöksi katsottavan omaisuuserän käyttöä sillä tavoin pysyvästi, että ne muodostuisivat osaksi tällaista kiinteistöä niiden ainesosana tai tarpeistona EVL 6 b §:n soveltamisen kannalta. Näin ollen keskusverolautakunnan näkemyksen mukaan B Oy:n taseen arvosta yli puolet ei ollut EVL 6 b §:n kannalta kiinteistöomaisuudeksi tulkittavaa omaisuutta.

Yhtiön liikevaihdosta hieman yli puolet oli muodostunut edellä arvioitujen varallisuuserien fyysiseen sijaintiin kytkeytyvistä palveluveloituksista. Keskusverolautakunta katsoi, että kun varallisuuseriä ei ollut pidettävä EVL 6 b §:n kannalta kiinteistöinä, niin tällöin niistä saatavia fyysiseen sijaintiin kytkeytyviä tulojakaan ei tullut katsoa kiinteistöistä saaduiksi tuloiksi. Liikevaihdosta alle puolet oli muodostunut sisällöltään muun tyyppisistä palveluista perityistä maksuista. Myöskään näitä erillisillä perusteilla veloitettavia muunlaisia maksuja ei ollut pidettävä kiinteistöstä saatavana tulona. B Oy:llä oli tilikaudella 2022 ollut keskimäärin alle 20 työntekijää, joten toiminta oli vaatinut jonkin verran henkilökuntaa, vaikkakaan henkilökunnan määrä ei ollut esimerkiksi taseen pysyvien vastaavien kokoon tai nyt kyseessä olevien varallisuuserien lukumääriin nähden kovin suuri.

Ottaen huomioon B Oy:n toiminnan luonteesta, tulonmuodostuksesta ja omaisuuseristä saadun selvityksen, sen lisäksi että B Oy:n taseen arvosta merkittävimmän osan katsottiin olevan EVL 6 b §:n kannalta muuta kuin kiinteistöjä tai sellaisiin verrannolliseksi katsottavia varallisuuseriä, keskusverolautakunta katsoi, että B Oy ei kokonaisuudessaan ottaenkaan ollut tosiasialliselta luonteeltaan ja toiminnaltaan kiinteistöjen omistamista tai hallintaa pääosin harjoittava yhtiö.

Kun asiassa myös muiden verovapaan osakeluovutuksen edellytysten katsottiin täyttyvän, hakemuksen mukaisissa olosuhteissa B Oy:n osakekannan myynti katsottiin A Oyj:lle EVL 6 b §:n 1 ja 2 momenttien mukaiseksi verovapaasti luovutettavien osakkeiden luovutukseksi. Ennakkoratkaisu vuosille 2023 ja 2024.

Laki elinkeinotulon verottamisesta 6 b §

Päätös julkaistaan vain lyhennelmänä

Lainvoimainen